税收政策解析-所得税（郭垂平）

1、企业所得税政策专题解析 财政部税政司 郭垂平二零一一年三月1纳税人 在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人。依照中国法律、行政法规成立的个人独资企业、合伙企业个人独资企业、合伙企业不是企业所得税纳税人，而是对投资人或合伙人征收个人所得税依据外国法律成立的个人独资企业和合伙企业来源于中国境内所得，按照非居民企业处理2纳税人企业分为居民企业和非居民企业居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。在中国境内设立机构、场所的：应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。在中国境内未设

2、立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的：应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税同时实行属人和属地两类税收管辖权 3纳税人居民企业居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。居民企业承担全面纳税义务，应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税属人主义管辖权4纳税人居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定

3、为居民企业有关问题的通知国税发【2009】第082号5纳税人境外注册中资控股企业（国税发200982号）境外中资企业同时符合以下条件的，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业（非境内注册居民企业）企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内； 企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准； 企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内； 企业1/2（含1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常

4、居住于中国境内6纳税人境外注册中资控股企业（国税发200982号）非境内注册居民企业从中国境内其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益，作为其免税收入。非境内注册居民企业的投资者从该居民企业分得的股息红利等权益性投资收益，属于来源于中国境内的所得，应当征收企业所得税。符合税法规定的免税条件的部分，可作为免税收入非境内注册居民企业在中国境内投资设立的企业，其外商投资企业的税收法律地位不变7纳税人境外注册中资控股企业（国税发200982号）如何成为居民企业？申请向其实际管理机构所在地或中国主要投资者所在地主管税务机关提出申请，层报国家税务总局确认税务机关确认未提出申请的，其中国主要投资者的主管

5、税务机关可以初步判定是否属于中国居民企业，层报国家税务总局确认8纳税人 什么是非居民企业？是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。9纳税人 非居民企业的纳税义务在中国境内设立机构、场所的：就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的：就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税10纳税人机构、场所的判定机构、场所是指在中国境内从事

6、生产经营活动的机构、场所，包括：管理机构、营业机构、办事机构；工厂、农场、开采自然资源的场所；提供劳务的场所；从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；其他从事生产经营活动的机构、场所委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动11纳税人常设机构的判定建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅以连续超过六个月的为限；为勘探或开采自然资源所使用的装置、钻井机或船只，仅以使用期三个月以上的为限；企业通过雇员或者其他人员，为同一个项目或有关项目提供的劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过六个月的为限。摘自中美税收协定12纳税人境内、境外所得的确认原则销售货物所

7、得：按照交易活动发生地确定提供劳务所得：按照劳务发生地确定转让财产所得：不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；13纳税人境内、境外所得的确认原则股息、红利等权益性投资所得：按照分配所得的企业所在地确定利息所得、租金所得、特许权使用费所得：按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地或者个人的住所地确定；其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定14源泉扣缴被动（消极）所得对非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所

8、得应缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴15源泉扣缴经营（积极）所得对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。包括以下情形：预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度，且有证据表明不履行纳税义务的；没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的；未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的16源泉扣缴扣缴义务人支付人： 是指依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者

9、个人支付方式： 包括现金支付、汇拨支付、转账支付和权益兑价支付等货币支付和非货币支付17源泉扣缴被动所得应纳税所得额的计算股息、红利、利息、租金、特许权使用费所得 应纳税所得额=收入全额转让财产所得： 应纳税所得额=收入全额 财产净值后融资租赁： 应纳税所得额=租赁收入设备价款计算预提所得税时，不得扣除上述条款规定以外的其他税费支出（营业税）18源泉扣缴被动所得应纳税所得额的计算财产净值，是指有关财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。价外费用：除了合同约定的价款外，为了实现合同约定的目的而发生的其他费用

10、。如：技术服务、人员培训、图纸资料费 设备价款、零部件款、设备图纸费财税2008130号19源泉扣缴经营所得应纳税所得额的计算应纳税所得额=收入 成本应纳税所得额=收入总额核定的利润率20税率企业所得税的税率为25%。预提20%。符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税（属于税收优惠政策）。21税率 照顾性税率20照顾性税率的标准：微利 小型（和）微利企业小型微利企业的认定标准从事国家非限制和禁止行业，并同时符合以下条件的企业：工业企业：年度应纳税所得额30万元，从业人数 100人，资产总额 3000万元；其它企业：年度应纳税所得额 30万元，从业人数 80人，资产总额 1000

11、万元22税率 照顾性税率20非居民企业不享受小型微利企业的税收政策国税函【2008】650号自2010年1月1日至2010年12月31日，对年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税23税率新所得税法规定的小型微利企业标准所说的”从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元“，这里的100人和3000万元是年平均数还是年末数？ 国税函2008251号24税率如果企业上一年度发生亏损（税法上），可用当年应纳税所得额予以弥补，按弥补亏损后的应纳税所得额来确定适用税率。例：某工业企业，从业人员为85人，资产总额为2500万

12、元，2007年该企业亏损30万元，2008年弥补亏损之前的应纳税所得额为55万元，该企业2008年适用企业所得税税率为多少？ 解析：该企业2008年弥补亏损之后的应纳税所得额为5530=25（万元），所以，适用的所得税税率为20。25纳税人预提所得税税率实施条例第九十一条减按10%根据协定，对股息所得可选择使用优惠税率如香港5%（股权比例达到25%）国家税务总局关于下发协定股息税率情况一览表的通知（国税函2008112号）享受税收协定待遇的，应按照非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）国税发2009124号文件的规定办理审批或备案手续。凡未办理审批或备案手续的，不得享受有关税收协定待遇。26应

13、纳税所得额确认原则权责发生制原则净所得原则税法优先原则收入和费用配比（时间配比、因果配比）实质重于形式原则独立交易原则一致性 27应纳税所得额确认原则权责发生制原则企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外条例第九条28应纳税所得额确认原则税法优先原则在计算纳税所得额时企业财务、会计处理办法与税收法律行政法规规定不一致应该依照税收法律行政法规规定计算纳税企业所得税法第二十一条企业所得税法规定不明确的，在没有明确

14、规定之前，暂按企业财务、会计规定计算 国税函2010148号29应纳税所得额确认原则税法优先原则纳税必要资金原则当纳税人有较强的支付能力时，即使在会计上按照权责发生制没有确认为所得，在税收上也要按收付实现制征收税款入库 如：房地产商已取得房地产的预售收入，在没有办理完工决算的情况下，在会计上未确认为收入时，也应当对预售收入征收所得税。当纳税人没有现金流入、无支付能力时，即使在会计上按照权责发生制应当确认为所得，在税收上也可考虑按收付实现制不征收税款入库 如：企业以分期收款方式销售货物和提供劳务的，可以按照合同约定的应收价款日期确定收入的实现30应纳税所得额确认原则收入和费用配比原则同一纳税年度

15、取得收入和与其相关成本、费用、损失配比一致性原则应纳税所得额计算方法前后各期应一致，并保持相对稳定。31应纳税所得额计算公式直接法 应纳税所得额 = 收入总额 不征税收入 免税收入 各项扣除 以前年度亏损间接法 应纳税所得额 = 会计利润 + 纳税调整增加额 纳税调整减少额32收入企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。公允价值，是指按照市场价格确定的价值33收入销售货物收入提供劳务收入转让财产收入股息、红利等权益性投资收益利息收入租金收入特许权使用费收入接受捐赠收入其他收入34收入企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入

16、的实现商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制收入的金额能够可靠地计量已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函2008875号）35收入销售商品确认收入时间托收承付方式：在办妥托收手续时确认收入。预收款方式：在发出商品时确认收入。销售商品需要安装和检验的：在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。36收入销售商品确认收入时间销售商品采用支付手续费方式委托代销的：在收到代销清单时确认收入收入的

17、金额以分期收款方式销售货物的，应当按照合同约定的收款日期确认收入的实现采取产品分成方式取得收入的：以企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定37收入其他收入确认的时间股息、红利等权益性投资收益以被投资方作出利润分配决策的时间确认收入的实现特许权使用费收入应当按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现接受捐赠收入应当在实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现38收入利息收入按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现租金收入按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比

18、原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。39收入股权转让收入企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额40收入跨期商品或劳务企业受托加工制造大型机械、设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确

19、认提供劳务收入41收入买一赠一买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入与无偿赠送的区别（国税函 2008875号）42收入销售退回企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回应当在发生当期冲减当期销售商品收入（国税函 2008875号）43收入售后回购采用售后回购方式销售商品的销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理以销售商品方式进行融资收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用44收入融资性售后回租承租人出售资产的行为，不确认为销售收入对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账

20、面价值作为计税基础计提折旧租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除45收入商业折扣企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额46收入现金折扣债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除47收入销售折让企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让，应当在发生当期冲减当期销售商品收入48收入视同销售企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、集资、广告、样品、职

21、工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务 企业所得税法实施条例第二十五条企业将资产移送他人，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入 (国税函2008828号)49收入企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。用于市场推广或销售；用于交际应酬；用于职工奖励或福利；用于股息分配；用于对外捐赠；其他改变资产所有权属的用途。50收入视同销售价格确认属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入企业处置外购资产按购入时的价格确

22、定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置 国税函2010148号 51收入内部处置资产企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算将资产用于生产、制造、加工另一产品改变资产形状、结构或性能改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）将资产在总机构及其分支机构之间转移（与增值税的区别）上述两种或两种以上情形的混合其他不改变资产所有权属的用途52收入债务重组以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性

23、资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失53不征税收入不征税收入财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除54不征税收入 关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知财税2008151号财政性资金的定义财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关

24、部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款55不征税收入财政性资金的税务处理企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资（计入实收资本）和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入如：软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。56不征税收入国家税务总局关于广西合山煤业有限责任公司取得补偿款有关所得税处理

25、问题的批复国税函200918号广西壮族自治区国家税务局：你局关于广西合山煤业有限责任公司取得补偿款有关所得税处理问题的请示（桂国税发2008183号）收悉，经研究，批复如下：根据中华人民共和国企业所得税法及其实施条例规定的权责发生制原则，广西合山煤业有限责任公司取得的未来煤矿开采期间因增加排水或防止浸没支出等而获得的补偿款，应确认为递延收益，按直线法在取得补偿款当年及以后的10年内分期计入应纳税所得，如实际开采年限短于10年，应在最后一个开采年度将尚未计入应纳税所得的赔偿款全部计入应纳税所得。 抄送：各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局，地方税务局。57不征税收入企业缴纳的政府性基金和行

26、政事业收费税前扣除国务院或财政部门批准设立的政府性基金省级以上人民政府及其财政价格主管部门批准设立的行政事业性收费缴纳的不符合上述条件的收费，不得税前扣除58不征税收入 企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入：企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算财税200987号59不征税收入财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财

27、政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除60免税收入免税收入国债利息收入符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益行投资收益是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益在中国境内设立机构、场所的非居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；符合条件的非营利组织收入。免税收入相关的支出可以税前扣除61扣除企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得

28、额时扣除 62扣除不能扣除的费用企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除除税法另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除 63扣除扣除的内容1.成本成本是指企业为生产经营活动过程中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。2.费用费用是指企业在生产经营活动过程中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已经计入成本的有关费用除外。3.税金企业实际发生的除企业所得税（个人所得税）和允许抵扣的增值税以外的各项税金及附加。（放弃抵扣权）64扣除准予扣除的税金的方

29、式可扣除税金举例在发生当期扣除通过计入销售税金及附加在当期扣除消费税、营业税、城市维护建设税、关税、资源税、土地增值税、教育费附加等销售税金及附加通过计入管理费用在当期扣除房产税、车船税、土地使用税、印花税在发生当期计入相关资产的成本，在以后各期分摊扣除车辆购置税、购置固定资产不得抵扣的增值税等65扣除 工资薪金企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。条例第三十四条66扣除工资薪金(国税函200

30、93号)“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，按以下原则掌握： 1、企业制订了较为规范的员工工资薪金制度； 2、企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平； 3、企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的； 4、企业代扣代缴个人所得税 5、有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。67扣除工资薪金工资薪金总额：是指企业实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保

31、险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，工资薪金不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在税前扣除必须是实际发生的工资薪金支出*如何理解实际发生？68扣除三项经费发生的职工福利费支出：不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除拨缴的工会经费：不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除发生的职工教育经费支出：不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除上述工资薪金总额，是指企业实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费

32、和住房公积金。69扣除职工福利费支出范围尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。7

33、0扣除职工福利费企业发生的职工福利费，应该单独设置账册核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关可进行合理的核定。2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额（ *注：按税收规定计提），不足部分按新企业所得税法规定扣除。（国税函2008264号）企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。71扣除工会经费、职工教育经费工会经费的税前扣除，应当在实际向工会拨缴后，凭取得的工会组织开具的专用收据进行扣除。实施新法后，对于以前已计提但尚未使用的职工教育经费结余，比照职工福利费余额

34、处理：应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工教育经费，不足部分按新税法规定扣除。72扣除社会保险企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费， 分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除企业年金是补充养老保险的一种方式，但税法上不承认企业通过“应付福利费”科目列支的补充养老保险、补充医疗保险应单独计算扣除，不与职工福利费支出合并计算按不超过工资

35、薪金总额14%的比例扣除。73扣除企业年金个人所得税国税函2009694号企业年金的个人缴费部分，不得在个人当月工资、薪金计算个人所得税时扣除企业年金的企业缴费计入个人账户的部分，在计入个人账户时，应视为个人一个月的工资、薪金（不与正常工资、薪金合并），不扣除任何费用，按照“工资、薪金所得”项目计算当期应纳个人所得税款，并由企业在缴费时代扣代缴对企业按季度、半年或年度缴纳企业缴费的，在计税时不得还原至所属月份，均作为一个月的工资、薪金，不扣除任何费用，按照适用税率计算扣缴个人所得税74扣除年金个人所得税对因年金设置条件导致的已经计入个人账户的企业缴费不能归属个人的部分，其已扣缴的个人所得税应予

36、以退还。具体计算公式：应退税款=企业缴费已纳税款（1实际领取企业缴费已纳税企业缴费的累计额 企业年金是指企业及其职工按照企业年金试行办法的规定，在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险。对个人取得其他补充养老保险收入，应全额并入当月工资、薪金所得依法征收个人所得税75扣除年金个人所得税本通知下发前，企业已按规定对企业缴费部分依法扣缴个人所得税的，税务机关不再退税企业未扣缴企业缴费部分个人所得税的，税务机关应限期责令企业按以下方法计算扣缴税款： 以每年度未扣缴企业缴费部分为应纳税所得额，以当年每个职工月平均工资额的适用税率为所属期企业缴费的适用税率，汇总计算各年度应扣缴税款76扣除

37、案例：某公司从2008年1月份起建立企业年金基金，企业缴费部分为上年度职工工资总额的4%，个人缴费部分为4%。该公司员工王先生，2009年12月份工资薪金收入为5000元，企业为其代扣基本养老保险400，医疗保险100元，失业保险50元，代扣企业年金200元，企业缴费的年金为200元计算应代扣代缴王先生的个人所得税77扣除第一步：计算王先生发放工资及年金个人缴费部分的个人所得 应税所得额：（500040010050）2000=2450元（适用税率为15%，速算扣除数为125）（注意：不得扣除企业年金个人缴费部分200元） 个人所得税：2450*15%-125=242.5元第二步：计算年金中企业

38、缴费部分王先生应负担的个税 应税所得额：200元 （适用税率5%） 个人所得税：200*5%=10元。应代扣代缴王先生的个人所得税为242.5+10=252.5元78扣除商业保险 除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除 79扣除业务招待费企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5。（孰低原则）项目管理发生的业务招待费计算基数：对从事股权投资业务的企业(包括集团公司总部、创业投资企业等)，其从被投资企业所分配的

39、股息、红利以及股权转让收入，可以做为计算业务招待费扣除限额的基数80扣除广告费和业务宣传费新企业所得税法规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除81扣除广告费和业务宣传费对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，扣除限额比例为30%对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售（营业）收入30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持

40、有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税前扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行（财税200972号）82扣除公益捐赠企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除年度利润总额，是指依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额基金会、慈善组织等公益性社会团体，应按程序申请公益性捐赠税前扣除资格；对符合条件的公益性社会团体，由省级以上财政、税务和民政部门定期公布83扣除公益捐赠（财税200929号）公益性社会团体、人民

41、政府部门和直属机构在接受捐赠时，应使用公益性捐赠票据新设立的基金会在申请获得捐赠税前扣除资格后，原始基金的捐赠人可凭捐赠票据依法享受税前扣除汶川地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博会等特定事项全额扣除税前扣除必备资料：捐赠税前扣除资格、省级以上财政部门印（监）制的公益救济性捐赠票据84扣除手续费与佣金支出企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。 1.保险企业：财产保险15% 人身保险10% 2.其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。已计入固定资产、无形资产等相关资产的

42、手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。 关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知 （财税200929号）85扣除管理费支出企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。母公司为其子公司提供各种服务而发生的费用，应按照独立企业之间公平交易原则确定服务的价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得在税前扣除子公司申报税前扣除向

43、母公司支付的服务费用，应向主管税务机关提供与母公司签订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料。不能提供相关材料的，支付的服务费用不得税前扣除 国家税务总局关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知国税发200886号86扣除-利息支出借款费用企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除条例第三十七条87扣除利息支出企业在生产经营活动中发生的下列利

44、息支出准予扣除：非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分实施条例第三十八条企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。 税法第四十六条 88扣除关联方利息支出（财税2008121号）企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。 企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定

45、外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为： 金融企业，为5：1； 其他企业，为2：1企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税89扣除向个人借款的利息向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款内部职工或其他人员借款企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；企业与个人之间签订了借款合同（个人所得税）（国税函2009777号）

46、90扣除利息支出凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除计算方法：以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，公式为： 企业每一计算期不得扣除的借款利息该期间借款利息额该期间未缴足注册资本额该期间借款额国税函2009312号91应纳税所得额扣除利息支出利息支出包括直接或间接关联债权投资实际支付的利息、担保费、抵押费和其他具有利息性质的费用委托贷款担保贷款背靠背贷款92扣除不得税前扣除的关联方利

47、息支出的计算方法将向关联方支付的利息中不予扣除的金额剔除（投资不到位、利率超过同期同类贷款利率），计算年度应付关联方利息总额计算超过债资比例的利息支出总额年度应付关联方利息总额（1-标准比例/关联债资比例） 关联债资比例各月平均关联债权投资之和/各月平均权益投资之和 各月平均关联债权投资（关联债权投资月初账面余额+月末账面余额）/2 各月平均权益投资（权益投资月初账面余额+月末账面余额）/2 权益性投资是指所有者权益，如果留存收益是负数，按照实收资本和资本公积之和确定，如果资本公积是负数，按照实收资本计算 93扣除按照实际支付给各关联方利息占关联方利息总额的比例，将超过债资比例的利息支出总额在

48、各关联方之间进行分配，然后逐项分析：符合独立交易原则，按规定报备相关资料，可以扣除向境外关联方支付的，不得扣除向境内高税负的关联方支付的，可以扣除向境内低税负的关联方支付的，不得扣除94扣除符合独立交易原则的关联方借款，应报备相关资料资料，证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则，超过规定比例的利息支出可以在税前扣除 报备资料见特别纳税调整实施办法（试行）国税发20092号企业未按规定准备、保存和提供同期资料证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。95扣除劳保支出

49、企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除 实施条例第四十八条劳动保护支出需满足以下条件：一是必须是确因工作需要二是为其雇员配备或提供，而不是给其他与其没有任何劳动关系的人配备或提供三是限于工作服、手套、安全保护用品、防暑降温品等，如高温冶炼企业职工、道路施工企业的防暑降温品，采煤工人的手套、头盔等用品 96扣除固定资产租赁费支出经营租赁：按照租赁期限均匀扣除融资租赁：按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除97扣除专项资金 企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除汇兑损失 企业在货币交易中

50、，以及纳税年度终了将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，准予扣除98扣除资产损失财税200957号 国税发200988号自行计算扣除的资产损失1、企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失2、企业各项存货发生的正常损耗3、企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失4、企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失5、企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失6、其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失99扣除资产损失

51、自行计算以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。转让股权发生的投资损失？转让在建工程发生的损失？100扣除不得扣除向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项企业所得税税款税收滞纳金罚金、罚款和被没收财物的损失本法第九条规定以外的捐赠支出赞助支出未经核定的准备金支出与取得收入无关的其他支出101扣除未经核定的准备金支出是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。2008年1月1日前按照原企业所得税法规定计提的各类准备金，2008年1月1日以后，未经财

52、政部和国家税务总局核准的，企业以后年度实际发生的相应损失，应先冲减各项准备金余额。国税函【2009】第202号102扣除赞助支出只要不是广告性质的赞助支出，不允许税前扣除，不论是自愿的，还是无奈的。罚款支出经营性罚款，是企业间在经营活动中的罚款（如：合同违约金、逾期归还银行贷款的罚款、罚息），在计算应纳税所得额时准予扣除行政性罚款，是因纳税人违反相关法规被政府处以的罚款（如：税收罚款、工商局罚款、交通违章罚款等），在计算应纳税所得额时不得扣除103扣除以前年度应计未计费用财税199679号：企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。是指年度终了

53、，纳税人在规定的申报期申报后，发现的应计未计、应提未提的税前扣除项目以前年度资产损失国税函2009772号企业以前年度发生，按当时有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除可以追补确认在该项资产损失发生的年度扣除104扣除以前年度应计未计费用能否税前扣除？纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还税收征管法第五十一条规定105资产的税务处理一般规定企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用

54、、投资资产、存货等，以历史成本作为计税基础历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础106固定资产的税务处理固定资产的定义 是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。（无资产价值限制）折旧方法 固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 残值 企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。（无

55、比例限制，原税法规定残值率5%，10%）107资产的税务处理固定资产的计税基础外购的固定资产：以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础融资租入的固定资产：以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础会计上，融资租入固定资产的入账价值按最低租赁付款额的现值和融赁开始日的公允价值两者较低者确定108资产的税务处理固定资产的计税基础自行建造的固定资产：以竣工结算前发生的支出为计税基础盘盈的固定资产：以同类固定资产的重置完全价值为

56、计税基础通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础； 109资产的税务处理固定资产的计税基础改建的固定资产，除已足额提取折旧固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出以外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。已足额提取折旧固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出应计入长期待摊费用，分期摊销其他改建支出应增加固定资产的计税基础，并相应调整计算折旧110资产的税务处理不得计提折旧税前扣除的固定资产房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产（会计税法差异）以经营租赁方式租入的固定资产以融资租赁方式租出的固定资产已足额提取折旧仍继续使用

57、的固定资产与经营活动无关的固定资产（如 收藏品）单独估价作为固定资产入账的土地其他不得计算折旧扣除的固定资产111资产的税务处理折旧最低年限资产类别新税法旧税法房屋、建筑物20年20年飞机10年5年火车、轮船、机器、机械和其他生产设备10年10年电子设备3年5年飞机、火车、轮船以外的运输工具4年5年与生产、经营业务有关的器具、工具、家具5年5年112资产的税务处理关于已购置固定资产预计净残值和折旧年限的处理问题（国税函200998号）税法实施前已投入使用的固定资产，企业已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不做调整。（不追溯）新税法实施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚

58、未计提折旧的余额，按照新税法规定的折旧年限减去已经计提折旧的年限后的剩余年限，按照新税法规定的折旧方法计算折旧。（备案）新税法实施后，固定资产原确定的折旧年限不违背新税法规定原则的，也可以继续执行。113资产的税务处理会计与税法的差异会计折旧年限小于税法规定的最低年限会计折旧年限大于税法规定的最低年限114资产的税务处理工程完工后未取得的固定资产企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行115资产的税务处理油气资产的税务处理（新增） 从事开采石油、天然气等矿产资

59、源的企业，在开始商业性生产前发生的费用和有关固定资产的折耗、折旧方法，由国务院财政、税务主管部门另行规定。财政部 国家税务总局 关于开采油（气）资源企业费用和有关固定资产折耗摊销 折旧税务处理问题的通知财税200949号116资产的税务处理生产性生物资产的税务处理（新增）生产性生物资产：为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。生产性生物资产按照直线法计算的折旧，准予扣除企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，合理确定生产性生物资产的预计净残值。最低折旧年限：林木类生产性生物资产为10年；畜类生产性生物资产为3年。 117资产的税务处理无形资产是

60、指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等118资产的税务处理无形资产的计税基础外购的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为计税基础；通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。原税法的规定：投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产，按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价；接受捐赠的无形资