“营改增”税收政策及操作实务

1、2016年4月 邓吉言增值税历史沿革1954年1994年2009年2012年2014年2016年主要内容：一、增值税主要特点营业税营业税增值税增值税含税单价5000元含税单价5000元，不含税单价4762元面积100平方米面积100平方米含税价50万元/套价47.62万元，税2.38万元销售收入：50万元销售收入：50(1+5%)=47.62万元税金及附加：50万元5%=2.5万元0应交税金营业税：2.5万元应交税金销项税：47.625%=2.38万元（一）增值税是价外税（二）增值税可以抵扣例题1：钢材出厂价2400元/吨（含税价），零售价为2800元/吨（含税价），某经销商从厂家提货，进价为

2、2400元/吨（含税价），厂家出具增值税专用发票，注明价款为2051.28元/吨，增值税348.72元。经销商按2800元/吨（含税价）销售给某建筑公司，出具增值税专用发票，注明价款2393.16元/吨，增值税406.84元。经一次经销经两次经销假设按原价批发生产环节 出厂价 2,400.002,400.002,400.00 其中：价款 2,051.282,051.282,051.28 税金 348.72348.72348.72批发环节 批发价 2,500.002,400.00 其中：价款 2,136.752,051.28 税金 363.25348.72零售环节 零售价 2,800.002,8

3、00.002,800.00 其中：价款 2,393.162,393.162,393.16 税金 406.84406.84406.84 应缴增值税 58.1258.1258.12 其中：批发环节14.53 其中：批发环节0 零售环节43.59 零售环节58.12 （二）增值税可以抵扣（三）实施增值税的意义（三）实施增值税的意义对征税部门而言，实施增值税的意义在于把整个行业上下游有机结合起来，形成下游自觉监督上游的有效机制，把增值税最终转嫁给消费者，方便税收征管。对纳税人而言，实施增值税的意义在于避免重复征税。（三）实施增值税的意义（三）实施增值税的意义例题2：房地产公司与建筑公司签订包工包料合同

4、，合同金额为1000万元（含税），材料费用为700万元（含税） ，劳务费用为300万元（含税）。该建筑公司向材料供应商采购材料，价款为700万元（含税）。下面比较营改增前后建筑公司税负变化。（三）实施增值税的意义（三）实施增值税的意义“营改增”前后建筑公司税负比较2016年4月30日前2016年5月1日后税种营业税增值税税基销售额（含税）销售额（不含税）税率3%11%税额30万元（10003%）-2.61万元（ 1 0 0 0 1 . 1 1 1 1 % -7001.1717%）差异分析按销售额计税，存在重复征税按增值额计税，避免重复征税（三）实施增值税的意义（三）实施增值税的意义营改增前（甲

5、供材）建材公司建筑公司房产公司直接发货支付700万元300万元营改增后（清包工）建材公司建筑公司房产公司购材料支付货款300劳务二、建筑业营改增政策及实务（一）计税方法一般计税方法 税率11% 一般纳税人 可以选择实用简易征收方法 应纳税额=当期销项税额当期进项税额简易计税方法 税率3% 小规模纳税人 一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务 一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务 应纳税额=销售额征收率（一）计税方法可以同时选择两种计税方法注意事项：（1）签订合同前就要做好税收筹划，合同必须明确建筑服务方式、合同签订时间、材料供应方式等。（2）按项目进行会计

6、核算，不同项目会计核算必须规范，单独核算收入、成本和费用。（3）在同时采用两种计税方法对不同项目分别纳税时，不能把适用简易计税办法的项目成本大肆计入适用一般计税方法项目，导致适用一般计税方法项目多抵扣进项税额。（二）销售额财税【2016】36号附件2第一条第（三）项第9款规定：试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。（二）销售额例题3：乙建筑公司与甲开发公司签订建筑工程承包合同总价为1亿元（含税），乙建筑公司将其部分合同分包给丙公司（一般纳税人），与丙公司签订2000万元（含税）的分包合同。假设乙建筑公司和丙公司的管理水平和采购成本

7、一样（因为如果成本不一样的话，进项税就不一样），该项目无论是乙公司承建，或是乙公司与丙公司合作建设，该项目的进项税都相等，在这一假设前提下，我们就只比较销项税了。分两种情况计算乙、丙公司销售税如下：（二）销售额第一种情况：乙建筑公司全部承建乙公司销项税：（100001.11）11%=990.99万元第二种情况：分包给丙公司2000万元乙公司销项税：（100001.11）11%=990.99万元乙公司进项税：（20001.11）11%=198.20万元乙公司应交增值税： 990.99 - 198.20 =792.79万元丙公司销项税：（20001.11）11%=198.20万元（三）纳税地点（三

8、）纳税地点一般纳税人跨县（市）提一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计供建筑服务，适用一般计税方法计税的税方法计税的一般纳税人跨县（市）提一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的易计税方法计税的小规模纳税人跨县（市）小规模纳税人跨县（市）提供建筑服务提供建筑服务全部价款和价外费用为销售额全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+11%）2%应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+3%）3%应纳税额=（全部价款和价外费用

9、-支付的分包款）/（1+3%）3%建筑服务发生地预缴税款建筑服务发生地预缴税款建筑服务发生地预缴税款机构所在地主管税务机关进行纳税申报机构所在地主管税务机关进行纳税申报机构所在地主管税务机关进行纳税申报（三）纳税地点（三）纳税地点例题4： A公司注册在甲县，但在乙县提供适用一般计税方法计税的a项目建筑服务、适用简易计税方法的b项目和c项目建筑服务，a项目取得价款及价外费用1000万元，支付分包款400万元；b项目取得价款及价外费用500万元，支付分包款200万元；c项目取得价款及价外费用200万元，支付分包款300万元。则A公司对不同工程项目应当分别计算应预缴税款（三）纳税地点（三）纳税地点1

10、.应就a项目在乙县预缴税款（1000-400）/（1+11%）2%=7.21万元2.应就b项目在乙县预缴税款（500-200）/（1+3%）3%=8.38万元3.c项目取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为-100万元，应当结转下期预缴税款时扣除，不能和a、b项目合并计算。如果A公司当期在甲县申报应缴增值税为20万元，则应补缴税款=20-7.21-8.38=4.41万元；如果A公司当期在甲县申报应纳增值税为15万元，抵减预缴税款后的余额为-0.59万元，应当结转下期继续扣除。（四）分包款扣除凭证 从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票 从分包方取得的2016年5

11、月1日后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目名称的增值税发票国家税务总局规定的其他凭证（五）不能抵扣进项税额的凭证1、三流不一致的增值税专用发票不能抵扣2、“对开发票”不能抵扣进项税金3、其他情形、其他情形（五）不能抵扣进项税额的凭证3、其他情形、其他情形选择简易计税方法的采购材料一批未同时开具清单的获得按照简易征收办法的供应商开具的增值税发票购买职工福利用品、交际应酬发生非正常损失的材料和运输费用中含有的进项税金差旅费用中的交通费用支付的利息获得的增值税专用发票超过法定认证期限180天支付给被拆迁人的拆迁补偿费用和青苗补偿费用（六）跨县（市、区）提供建筑服务特别规定1、在向

12、建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需提交以下资料：增值税预缴税款表；与发包方签订的建筑合同原件及复印件；与分包方签订的分包合同原件及复印件；从分包方取得的发票原件及复印件。2、向建筑服务发生地主管国税机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。3、按照本办法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照中华人民共和国税收征收管理法及相关规定进行处理。（七）“营改增”后采购合同修订条款1、同等条件下优先选择向一般纳税人进货例题5：建材公司向A贸易公司（一般纳税人）采购钢材，含税报价为270

13、0元/吨，问？如果改向小规模纳税人B采购同样规格的钢材，建材公司可接受的含税报价是多少？向A公司进货的不含税价=27001.17= 2,307.69元向A公司进货的进项税额=2,307.6917%=392.31元假设向B公司进货的不含税价=2,307.69元向B公司进货的进项税额=2,307.693%=69.23元向B公司进货的含税报价=2,307.69+69.23=2,376.92元所以，如果建材公司改向小规模纳税人B进货，可接受的含税报价是2,376.92元，相当于A公司报价的88%，报价降低323.08元，为少抵扣的增值税进项税额。（七）“营改增”后采购合同修订条款2、报价中必须注明是否

14、包含增值税营改增以后，需要在合同价款中注明是否包含增值税。有必要约定价外费用的定义，以及价外费用金额是否包含增值税。涉及到增值税混合销售、兼营行为，从乙方的角度应进行分别核算，否则可能从高适用税率；站在甲方的角度，需要判断是否对甲方有利。（七）“营改增”后采购合同修订条款3、三流一致、三流一致开具增值税专用发票需要做到“三流一致”，也即“货物、劳务及应税服务流”、“资金流”、“发票流”必须都是同一受票方。如果存在第三方付款，则可能出现资金流不一致的问题。因此，需要约定由第三方付款的，需要提供委托协议作为证据，以防止被认定为虚开增值税专用发票行为的发生。（七）“营改增”后采购合同修订条款4、规定

15、虚开增值税发票的法律责任、规定虚开增值税发票的法律责任在合同条款中特别加入了虚开条款。如果乙方开具的发票不规范、不合法或涉嫌虚开，不仅要约定乙方承担赔偿责任，而且必须明确不能免除其开具合法发票的义务。5、开具增值税发票必须及时、开具增值税发票必须及时甲方取得增值税专用发票后，取得发票用于抵扣的时点对于甲方而言非常重要。（七）“营改增”后采购合同修订条款6、分期付款、履约保证金、质保金、分期付款、履约保证金、质保金如果货物不是分期交付，则分期付款行为并不会影响增值税专用发票的开具。分批交货会影响到增值税专用发票的开具时点。履约保证金不构成价外费用，仅是对乙方履约行为的约定。因此，履约保证金不会影

16、响增值税专用发票的开具。质保金的扣留会影响到增值税开票金额。乙方在质保金被扣留时，需要开具红字发票，需要甲方配合提供相关资料。（七）“营改增”后采购合同修订条款7、交货时间、交货地点和货物验收前的风险承、交货时间、交货地点和货物验收前的风险承担担如果货物由乙方指定的第三方发出，为了避免三流不一致、导致虚开专票的行为，需要明确乙方提供与第三方之间的采购合同等资料，以证明货物确实是由乙方销售给甲方的。8、退货应开具红字发票、退货应开具红字发票9、违约金、违约金违约金如果构成价外费用的一部分，则涉及到增值税发票的开具金额，需要补开发票。（七）“营改增”后采购合同修订条款10、合同变更、合同变更合同变

17、更，需要区分情形，如果涉及到采购商品品种、价款等增值税专用发票记载项目发生变化的，则应作废、重开、补开、红字开具增值税专用发票如果甲方取得增值税专用发票尚未认证抵扣，则可以由乙方作废原发票，重新开具增值税专用发票如果原增值税专用发票已经认证抵扣，则由乙方就合同增加的金额补开增值税专用发票，就减少的金额开具红字增值税专用发票（七）“营改增”后采购合同修订条款11、税收政策的调整不能视为不可抗力、税收政策的调整不能视为不可抗力根据合同法现行规定，税收政策的调整不能视作不可抗力。（八）“营改增”后EPC合同节税1、工程造价、工程造价住房城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作

18、的通知（建办标20164号）第二条规定：“工程造价=税前工程造价（1+11%）。其中，11%为建筑业拟征增值税税率，税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和，各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算。”（八）“营改增”后EPC合同节税2、建筑企业招投标合同中投标价的确定、建筑企业招投标合同中投标价的确定税前建筑工程报价=不含增值税的材料设备费用+不含增值税的施工机具使用费+不含增值税的人工费用+不含增值税的管理费用和规费+合理利润非EPC建筑工程报价=税前建筑工程报价+税前建筑工程报价11%EPC建筑工程报价=（不含增值税的设计费用+不含增值税的设备费

19、用+不含增值税的安装费用+合理利润）+不含增值税的设计费用6%+不含增值税的设备费用11% +不含增值税的安装费用11%（八）“营改增”后EPC合同节税例题6：2016年7月乙公司与甲公司签订了公路大桥项目EPC总承包协议。工程总承包范围为地基基础勘察、设计、设备和材料采购，建筑安装工程施工直至竣工验收的相关工作。甲公司为工程发包人，乙公司为工程承包方。总合同价款（不含增值税）为8000万元，有两种合同签订方法：一、乙公司与甲公司签订总承包合同，合同约定总价款为8000万元（不含增值税）；二、乙公司与甲公司签订总承包合同，合同中分别约定了勘测设计500万元，材料采购和设备采购5000万元，设备

20、检验检测100万元，建筑安装施工2000万元，材料检测、测试、安全评价等共400万元。请问该怎样签合同更省税？（八）“营改增”后EPC合同节税 第一种情况：乙公司要从高适用税率，增值税销项税为8000万元11%=880万元。第二种情况：乙公司分别适用不同的税率，增值税销项税为5006%+（5000+2000）11%+（100+400）6%=30+770+30=830万元。因此，第二种合同签订技巧与第一种合同签订技巧可以节税50万元。（九）开工保证金和履约保证金开工保证金开工保证金履约保证金履约保证金业主支付给建筑总承包方建筑总承包企业支付给业主预付款项保证金或押金发生了增值税纳税义务时间没有发

21、生纳税义务三、销售不动产营改增政策及实务（一）计税方法可以选择简易计税方法按5%征收率计税的范围纳税人类型取得（开工）时间计税销售额一般纳税人2016年4月30日前取得（不含自建）以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额一般纳税人2016年4月30日前取得（自建）以取得的全部价款和价外费用为销售额小规模纳税人不 限 取 得 时 间（不含自建）以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额小规模纳税人不 限 取 得 时 间（自建）以取得的全部价款和价外费用为销售额房产企业（一般）2016年4月30日前开工以取得

22、的全部价款和价外费用为销售额房产企业（小规模）不限开工时间以取得的全部价款和价外费用为销售额（一）计税方法适用11%税率计税的范围纳税人类型取得（开工）时间计税销售额一般纳税人2016年5月1日后取得（不含自建）以取得的全部价款和价外费用为销售额一般纳税人2016年5月1日后取得（自建）以取得的全部价款和价外费用为销售额（二）销售额计算式销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）（1+11%）销售额=全部价款和价外费用（1+11%）-当期允许扣除的土地价款（二）销售额（二）销售额计算式计算式下面谈一下个人看法。先举个例子看两种不同的结果。假设某楼盘按一般计税方法计税，2017年含税

23、销售额为4亿元，土地价款2亿元，2017年允许扣除的土地价款为1.2亿元。按国家税务总局公告2016年第18号规定计算的销项税额=（40000-12000）（1+11%）11%=2775万元假设把土地价款作为不含税价，计算的销项税额=【40000（1+11%）-12000】11%=2644万元，相差131万元。（二）销售额计算式首先，根据财税（2016）36号附件3第一条（三十七）规定：土地使用者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地使用者免税。向政府缴纳土地价款，取得的是省级以上财政部门监制的财政票据，按财税（2016）36号第十条规定不属于征税范围，所以，支付的土地价款不含税。其

24、次，销售价款是否要除以（1+税率），完全取决于销售价款是否含税。最后。土地价款不含税，可以参照购入农产品的理论，按土地价款乘以11%的税率确定。（二）销售额当期允许扣除的土地价款当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积房地产项目可供销售建筑面积）支付的土地价款（三）进项税抵扣（三）进项税抵扣1、2016年年5月月1日后取得不动产进项税抵扣日后取得不动产进项税抵扣关于投资入股问题，原政策是不征收营业税。但这次“营改增”显然没有将不动产投资入股纳入免税范围，根本原因在于营改增后，增值税是对增值额课税，当投资者将市价购进的不动产平价或折价投入被投资单位时，销项税等于或小于进项税，应纳增值

25、税为零，免税已无意义。至于溢价折股，虽然向投资方征了增值税，但被投资方可以抵扣进项税，所以投资行为并没有导致国家征税净额的增加。举例说明如下：（三）进项税抵扣（三）进项税抵扣例题7：J建材公司与H建筑公司同为Z集团公司的子公司，营改增后三公司均为一般纳税人。J建材公司受钢材价格持续下跌的影响，截止2016年4月30日账面有100万元未抵扣进项税，截至2017年12月31日新增65万元未抵扣进项税。而H建筑公司由于有大量劳务支出无法取得抵扣凭证，增值税销项税额远远大于进项税额。2017年12月31日，J建材公司将2017年1月1日购入的价值1515.15万元的办公楼作价1500万元投入H建筑公司

26、，占H建筑公司30%的股份。（三）进项税抵扣（三）进项税抵扣J建材公司：截止2016年4月30日账面有100万元期末留抵税额2017年1月1日购入办公楼，进项税额为166.67万元（1515.1511%），当年可以抵扣进项税100万元（166.6760%）2017年12月31日将办公楼作价入股H建筑公司时销项税额为165万元（150011%）。J建材公司对外投资时应缴增值税为0（150011%-1515.1511%60%-65）（三）进项税抵扣（三）进项税抵扣H建筑公司：2017年12月31日H建筑公司接受投资入股的办公楼进项税额，当年可以抵扣99万元（150011%60%）。（三）进项税抵扣

27、（三）进项税抵扣2、不得抵扣不动产用途发生改变进项税抵扣可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/（1+适用税率）适用税率上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。？（三）进项税抵扣（三）进项税抵扣3、兼营情况下进项税额抵扣、兼营情况下进项税额抵扣国家税务总局公告2016年第18号第十三条：一般纳税人销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以建筑工程施工许可证注明的“建设规模”为依据进行划分。 不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额（简易计税、免税房地产项目建设规模房地产项目总建设规

28、模）（四）纳税地点在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。国家税务总局公告2016年第18号第十二条：一般纳税人应在取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款。（五）“营改增”后商品房销售合同修订条款1、注明新、注明新、老项目老项目2、退房退款退房退款3、计价方式与价款计价方式与价款4、定金、诚意金、定金、诚意金、团购费团购费5、付款时间付款时间6、逾期付款支付的违约、逾期付款支付的违约金金7、代收物管费代收物管费8、补充条款补充条款四、金融服务业营改增四、金融服务业营改

29、增政策政策（一）金融服务纳税范围（一）金融服务纳税范围金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务。各种占用、拆借资金取得的收入，按照贷款服务缴纳增值税。（二）税率（二）税率 一般纳税人适用税率为6%；小规模纳税人征收率为3%。 四、金融服务业营改增四、金融服务业营改增政策政策（三）向贷款方支付的咨询费（三）向贷款方支付的咨询费纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。（四）金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收

30、到利息时按规定缴纳增值税。五、物业管理行业营改增五、物业管理行业营改增政策政策（一）物业管理属于商务辅助服务（一）物业管理属于商务辅助服务（二）物业管理销售服务税率（二）物业管理销售服务税率1、一般纳税人税率为6%2、小规模纳税人征收率为3%五、物业管理行业营改增政策五、物业管理行业营改增政策（三）起征点（三）起征点按期纳税的，为月销售额5000-20000元（含本数）。按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元（含本数）。对增值税小规模纳税人中月销售额未达到2万元的企业或非企业性单位，免征增值税。2017年12月31日前，对月销售额2万元（含本数）至3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税

31、。五、物业管理行业营改增政策五、物业管理行业营改增政策（四）物业公司兼营业务（四）物业公司兼营业务1、物业管理公司同时提供自有产权房屋租赁业务 2、物业管理公司同时提供房屋租赁业务，但产权属于房地产开发商3、物业公司代收的水电费，应按销售货物，适用税率开具增值税发票六、涉及增值税发六、涉及增值税发票的刑事处罚票的刑事处罚（一）涉及到增值税发票的刑罚（一）涉及到增值税发票的刑罚第二百零五条【虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪】第二百零八条【非法购买增值税专用发票罪、购买伪造的增值税专用发票罪；虚开增值税专用发票罪、出售伪造的增值税专用发票罪、非法出售增值税专用发票罪】第二百一十条之一【持有伪造的发票罪】 六、涉及增值税发六、涉及增值税发票的刑事处罚票的刑事处罚（二）虚开发票的行为二）虚开发