江苏大学审计学第六章 审计证据与

1、第六章 审计证据与审计工作底稿第一节第一节 审计证据审计证据第二节第二节 审计工作底稿审计工作底稿第一节 审计证据本节主要内容本节主要内容v审计证据的含义v审计证据的特征v获取审计证据的审计程序一、审计证据的含义一、审计证据的含义v审计证据的定义审计证据的定义v审计证据的内容审计证据的内容v审计证据的种类审计证据的种类审计证据的定义和内容定义注册会计师为了得出审计注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使结论、形成审计意见而使用的所有信息。用的所有信息。内容财务报表依据的会计纪录财务报表依据的会计纪录中含有的信息和其他信息中含有的信息和其他信息审计证据的种类按外在形按外在形式分类式分类按支持

2、审按支持审计结论的计结论的程度分类程度分类按证据的按证据的来源分类来源分类按证据的按证据的逻辑分类逻辑分类按证据的按证据的证明力分证明力分类类实物证据实物证据书面证据书面证据口头证据口头证据环境证据环境证据直接证据间接证据内部证据外部证据亲知证据正面证据反面证据充分证明力部分证明力无证明力审计证据的种类（一）审计证据的种类（一）v、实物证据、实物证据 v通过实际观察或清点所取得的、用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。 无所有权、估价的证明力无所有权、估价的证明力v、书面证据、书面证据 （基本证据）（基本证据）v是指注册会计师所获得的各种以书面文件为形式的一类证据 。存货盘点表存货盘点表、口

3、头证据、口头证据 v 是指被审计单位职员或其他有关人员对注册会计师是指被审计单位职员或其他有关人员对注册会计师的提问做口头答复所形成的一类证据。的提问做口头答复所形成的一类证据。v 是否需要记录（是否需要记录（口说无凭） 签名确认签名确认 v在什么情况下具备较强的证明力（在什么情况下具备较强的证明力（需要其它证据的支持）、环境证据（状况证据）、环境证据（状况证据）v 是指对被审计单位产生影响的各种环境事实是指对被审计单位产生影响的各种环境事实 。不指不指向某一具体的会计事项向某一具体的会计事项v包括以下几种包括以下几种v （1）有关行业和宏观经济的运行情况）有关行业和宏观经济的运行情况v （2

4、）有关内部控制情况）有关内部控制情况v （3）被审计单位管理人员的素质）被审计单位管理人员的素质v （4）管理条件和管理水平）管理条件和管理水平二、审计证据的特征二、审计证据的特征v（一）审计证据的充分性（一）审计证据的充分性：数量特征数量特征v含义：审计证据的数量应含义：审计证据的数量应足以足以证明（支持）证明（支持）CPA的的审计意见。审计意见。v运用：充分运用：充分最多，够用就行，成本问题最多，够用就行，成本问题v影响证据充分性的因素：影响证据充分性的因素：审计风险审计风险具体审计项目的重要性具体审计项目的重要性审计经验审计经验是否发现错误和舞弊是否发现错误和舞弊审计证据的质量审计证据的

5、质量v（二）审计证据的适当性质量特征（二）审计证据的适当性质量特征 1. 相关性相关性 在确定审计证据的相关性时，注册会计师应在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当考虑：当考虑：（1）特定的审计程序可能只为某些认定）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；提供相关的审计证据，而与其他认定无关；（2）针对同一项认定可以从不同来源获）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；取审计证据或获取不同性质的审计证据；（3）只与特定认定相关的审计证据并不）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。能替代与其他认定相关的审计证据。 2

6、.审计证据的可靠性审计证据的可靠性 审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取证审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取证据的具体环境。注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据据的具体环境。注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性：的可靠性：从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；证据更可靠；内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；部生成的审计证据更可靠；直接获取的审计证据比间接获取的或推论得出的审计证据直接获取的审计

7、证据比间接获取的或推论得出的审计证据更可靠；更可靠；以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；审计证据比口头形式的审计证据更可靠；从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。更可靠。v【例题】注册会计师在对公司【例题】注册会计师在对公司2006年度财务报年度财务报表进行审计时，收集到以下六组审计证据：表进行审计时，收集到以下六组审计证据：收料单与购货发票收料单与购货发票销售发票副本与产品出库单销售发票副本与产品出库单领料单与材料成本计算表

8、领料单与材料成本计算表工资计算单与工资发放单工资计算单与工资发放单存货盘点表与存货监盘记录存货盘点表与存货监盘记录银行询证函回函与银行对账单银行询证函回函与银行对账单要求：请分别说明每组证据中哪项审计证据较为可要求：请分别说明每组证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。靠，并简要说明理由。 三、获取审计证据的审计程序三、获取审计证据的审计程序v检查记录或文件检查记录或文件v检查有形资产检查有形资产 v观察观察 v询问询问v函证函证 v重新计算重新计算v重新执行重新执行v分析性程序分析性程序检查记录或文件检查记录或文件v审阅原始凭证审阅原始凭证-有无涂改有无涂改v -经济业务是否合法经济业务

9、是否合法v -是否有签字是否有签字v审阅会计账簿审阅会计账簿- - 账簿内容与原始凭证是否一致账簿内容与原始凭证是否一致v -会计分录、账户运用会计分录、账户运用v -会计核算是否合法（准则）会计核算是否合法（准则）v审阅会计报表审阅会计报表- - 会计报表编制是否合规会计报表编制是否合规v -报表附注是否揭示重大问题报表附注是否揭示重大问题检查有形资产v对实物资产进行审查对实物资产进行审查v-存货存货v-现金现金v-有价证券有价证券v-应收票据应收票据v-固定资产固定资产v局限性局限性-所有权所有权 -估价估价察看相关人员正在从察看相关人员正在从事的活动或执行的程序事的活动或执行的程序-存货

10、盘点存货盘点-控制活动控制活动局限性局限性-时点时点 -影响影响观察询问v以口头或书面方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息，并对答复进行评价.v-尚未获悉v-佐证v局限性-证明力弱 通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明-应收账款-银行存款局限性-成本高 -提供者的原因函证重新计算v以人工方式或计算机辅助以人工方式或计算机辅助方式对记录或文件中的数方式对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对据计算的准确性进行核对.v-存货的金额存货的金额v-销货发票的金额销货发票的金额v-日记账、明细账日记账、明细账v-折旧费用折旧费用v-应纳税额应纳税额 以人工方式或计算机辅以人工方式

11、或计算机辅助方式独立执行某些程序助方式独立执行某些程序或控制或控制-重编银行存款余额调节表重编银行存款余额调节表-内部控制测试内部控制测试局限性局限性-成本高成本高 重新执行 分析程序分析程序v通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。价。v-调查与其他相关信息不一致或与预期数据严调查与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。重偏离的波动和关系。分析程序分析程序 （一）分析程序的目的（一）分析程序的目的1、用作风险评估程序，以了解被审计、用作风险评估程序，以了解

12、被审计单位及其环境。单位及其环境。（必须做）（必须做）2、当使用分析程序比细节测试能更有、当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程的水平时，分析程序可以用作实质性程序。序。（可以做）（可以做）3、在审计结束或临近结束时对财务报、在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核。表进行总体复核。（必须做）（必须做）（二）用作风险评估程序（二）用作风险评估程序注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等，形成一个合理的预期，势和财务比率关系等，形成一个合理的预期

13、，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。计算的比率或趋势相比较。注意：注意： （1）注册会计师无须在了解被审计单位及其）注册会计师无须在了解被审计单位及其环境的每一方面都实施分析性程序。环境的每一方面都实施分析性程序。（2）分析的指标往往都是汇总性强的指标。）分析的指标往往都是汇总性强的指标。 （三）用作实质性程序（三）用作实质性程序适宜使用实质性分析性程序的情形：适宜使用实质性分析性程序的情形：（1）当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层）当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以

14、次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。（存在大量重复交易）（存在大量重复交易）（2）重大错报风险较低）重大错报风险较低（3）数据之间具有稳定的预期关系）数据之间具有稳定的预期关系 （成本和收入之（成本和收入之间）间）v推论：推论：（1）并不适用于所有的财务报表认定。）并不适用于所有的财务报表认定。（2）分析性程序是一种趋势、比例性的分析，是一种）分析性程序是一种趋势、比例性的分析，是一种宏观的分析，因此分析性程序的提供的证据是一种间宏观的分析，因此分析性程序的提供的证据是一种间接的证据，证明力相对较

15、弱。接的证据，证明力相对较弱。 （四）用于总体复核主要集中在财务报表（四）用于总体复核主要集中在财务报表层次层次 在审计结束或临近结束时，注册会计师在审计结束或临近结束时，注册会计师运用分析程序的目的是确定财务报表整体是运用分析程序的目的是确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致，注册会计否与其对被审计单位的了解一致，注册会计师应当围绕这一目的运用分析程序。这时运师应当围绕这一目的运用分析程序。这时运用分析程序是强制要求，注册会计师在这个用分析程序是强制要求，注册会计师在这个阶段应当运用分析程序。阶段应当运用分析程序。 v回归分析法v统计方法建立函数表达式v-产品销售收入与广告费v中短期

16、预测v合理性测试法v销售量与产品数量、仓储能力、生产能力v营业收入与运费、电费、v销售费用(广告费)等v趋势分析法v资产负债表项目变动趋势v利润表项目变动趋势v表内结构比例的变动趋势v财务比率变动趋势v比率分析法v流动性v资产管理比率v负债比率v盈利能力比率v生产能力比率第二节 审计工作底稿本节主要内容本节主要内容v编制目的v审计工作底稿的性质v审计工作底稿的格式、内容和范围v审计工作底稿的归档v审计报告日后对审计工作底稿的变动一、一、审计工作底稿的含义和编制目的审计工作底稿的含义和编制目的 （一）审计工作底稿的含义（一）审计工作底稿的含义审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计

17、工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。出的记录。（二）编制审计工作底稿的目的（二）编制审计工作底稿的目的（1）提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；）提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；（2）提供证据，证明注册会计师按照中国注册会计师审）提供证据，证明注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。计准则的规定执行了审计工作。 审计工作底稿是注册会计师形成审计结论，发表审计审计工作底稿是注册会计师形成审计结论，发表审计意见的直接依据。意见的直接依据。二、审计

18、工作底稿的性质二、审计工作底稿的性质 （一）审计工作底稿的存在形式（一）审计工作底稿的存在形式审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。式存在。在实务中，为便于复核，注册会计师可以将以在实务中，为便于复核，注册会计师可以将以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿通过打电子或其他介质形式存在的审计工作底稿通过打印等方式，转换成纸质形式的审计工作底稿，并印等方式，转换成纸质形式的审计工作底稿，并与其他纸质形式的审计工作底稿一并归档，同时，与其他纸质形式的审计工作底稿一并归档，同时，单独保存这些以电子或其他介质形式存在的审计单独保存这些以电子或其他介质形式

19、存在的审计工作底稿。工作底稿。v（二）审计工作底稿的内容（二）审计工作底稿的内容 v审计工作底稿通常包括总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。v审计工作底稿通常还包括业务约定书、管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇总表等。v审计工作底稿通常不包括已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等。

20、三、审计工作底稿的格式、内容和范围三、审计工作底稿的格式、内容和范围 （一）总体要求（一）总体要求v 编制工作底稿应达到的要求编制工作底稿应达到的要求（1）按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、）按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；时间和范围；（2）实施审计程序的结果和获取的审计证据）实施审计程序的结果和获取的审计证据（3）就重大事项得出的结论）就重大事项得出的结论 （二）确定审计工作底稿的格式、内容和范围时考（二）确定审计工作底稿的格式、内容和范围时考虑的因素虑的因素 （三）审计工作底稿的要素（三）审计工作底稿的要素v （1）被审计单位名称；）被审计单位名称；v （2）审计

21、项目名称；）审计项目名称；v （3）审计项目时点或期间；）审计项目时点或期间；v （4）审计过程记录；）审计过程记录；v （5）审计结论；）审计结论；v （6）审计标识及其说明；）审计标识及其说明；v （7）索引号及编号；）索引号及编号；v （8）编制者姓名及编制日期；）编制者姓名及编制日期；v （9）复核者姓名及复核日期；）复核者姓名及复核日期；v （10）其他应说明事项。）其他应说明事项。v（四）审计过程记录（四）审计过程记录1、记录特定项目或事项的识别特征。、记录特定项目或事项的识别特征。 （日期、编号）（日期、编号）2、重大事项。、重大事项。重大事项包括的内容：重大事项包括的内容：（1

22、）引起特别风险的事项；）引起特别风险的事项；（2）实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在）实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施。些风险拟采取的应对措施。（3）导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；（审）导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；（审计范围受限）计范围受限）（4）导致出具非标准审计报告的事项。）导致出具非标准审计报告的事项。 3.记录针对重大事项如何处理矛盾或不一致的情况。记录针对重大事项如何处理矛盾或不一致的情况。 4.其他准则中的

23、相关记录要求。其他准则中的相关记录要求。 （五）审计结论（五）审计结论（六）审计标识及其说明（六）审计标识及其说明审计工作底稿中可使用各种审计标识，但应说明其含义，审计工作底稿中可使用各种审计标识，但应说明其含义，并保持前后一致。并保持前后一致。（七）索引号及编号（七）索引号及编号通常，审计工作底稿需要注明索引号及顺序编号，相关通常，审计工作底稿需要注明索引号及顺序编号，相关审计工作底稿之间需要保持清晰的勾稽关系。在实务中，注审计工作底稿之间需要保持清晰的勾稽关系。在实务中，注册会计师可以按照所记录的审计工作的内容层次进行编号。册会计师可以按照所记录的审计工作的内容层次进行编号。（八）编制人员

24、和复核人员及日期（八）编制人员和复核人员及日期在记录实施审计程序的性质、时间和范围时，注册会计在记录实施审计程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当记录：师应当记录：1.审计工作的执行人员及完成该项审计工作的日期；审计工作的执行人员及完成该项审计工作的日期；2.审计工作的复核人员及复核的日期和范围审计工作的复核人员及复核的日期和范围 四、四、审计工作底稿的归档审计工作底稿的归档v（一）审计工作底稿归档的期限（一）审计工作底稿归档的期限 审计工作底稿的归档期限为审计报告日后审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天天内。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作内。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。天内。v（二）审计工作底稿归档的性质（二）审计工作底稿归档的性质 在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。程序或得出新的结论。 v（三）审计工作底稿归档后的变动1、