小企业会计准则与税法的差异分析

1、企业所得税法与小企业会计企业所得税法与小企业会计准则的差异分析准则的差异分析 企业所得税法第企业所得税法第2121条条: :在计算应在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。应当依照税收法律、行政法规的规定计算。 小企业会计准则小企业会计准则规定，小企业应当在利规定，小企业应当在利润总额的基础上，润总额的基础上，按照企业所得税法规定进行按照企业所得税法规定进行纳税调整纳税调整，计算出当期应纳税所得额，按照应，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额

2、与适用所得税税率为基础计算确定纳税所得额与适用所得税税率为基础计算确定当期应纳税额。当期应纳税额。主要内容主要内容一、会计利润与应纳税所得额的差异分析一、会计利润与应纳税所得额的差异分析二、收入方面的差异分析二、收入方面的差异分析三、扣除的差异分析三、扣除的差异分析一、会计利润与应纳税所得额的差异小企业会计准则规定：利润表的编制分以下三步：小企业会计准则规定：利润表的编制分以下三步：第一步：第一步：营业利润营业利润营业收入营业成本营业营业收入营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用税金及附加销售费用管理费用财务费用投资收益投资收益第二步：第二步：利润总额利润总额营业利润营业外收入营营业利

3、润营业外收入营业外支出业外支出第三步：第三步：净利润净利润利润总额所得税费用利润总额所得税费用企业所得税税法第五条：企业所得税税法第五条：企业每一纳税年度企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。的余额，为应纳税所得额。应纳税所得额收入总额不征税收入免应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入扣除允许弥补以前年度亏损税收入扣除允许弥补以前年度亏损亏损条例第十条：条例第十条：企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照

4、企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。国税函国税函200920099898号：号：关于技术开发费的加计扣除形成的亏损关于技术开发费的加计扣除形成的亏损的处理：企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，的处理：企业技术开发费加计扣除部分已形成企业年度亏损，可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过可以用以后年度所得弥补，但结转年限最长不得超过5 5年。年。国税函国税函201079201079号：号：企业自开始生产经营的年度，为开始

5、计算企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损。发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损。二、收入方面的差异分析二、收入方面的差异分析（一）（一） 收入含义的差异收入含义的差异（二）销售含义的差异（二）销售含义的差异（三）收入确认的差异（三）收入确认的差异（一）（一） 收入含义的差异收入含义的差异会计上区分会计上区分“收入收入”与与“利得利得” ” ： 收入收入- -是企业在日常活动中形成的、会导致所有者权是企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有

6、者投入资本无关的经济利益的总流益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。入。日常活动：企业为完成其经营目标所从事的经常性活日常活动：企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，以及与之相关的其他活动。动，以及与之相关的其他活动。利得利得- -是指企业边缘性或偶发性交易的结果是指企业边缘性或偶发性交易的结果, ,是不经过是不经过经营过程或不曾期望过的收益经营过程或不曾期望过的收益, ,如处置固定资产的收如处置固定资产的收益、罚款收入、接受捐赠或取得政府补贴收入等。益、罚款收入、接受捐赠或取得政府补贴收入等。税收上收入的含义税收上收入的含义企业所得税的收入是广义的收入。企业所得税的收入是广义的

7、收入。包括销售货物收入；提供劳务收入；转包括销售货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入；其他收入。收入；接受捐赠收入；其他收入。会计准则与企业所得税法对收入界定的差异（1）小企业会计准则与企业所得税法界定收入的范围不同）小企业会计准则与企业所得税法界定收入的范围不同。小企业会计准则收入只规范从日常生产经营活动中取得小企业会计准则收入只规范从日常生产经营活动中取得的销售商品收入和提供劳务收入。企业所得税法的收入的销售商品收入和提供劳务收入。企业所得

8、税法的收入总额包括从各种来源取得的收入。总额包括从各种来源取得的收入。（2）企业所得税法有不征税收入、免税收入等的概念，）企业所得税法有不征税收入、免税收入等的概念，小小企业会计准则没有。企业会计准则没有。（3）企业所得税法中的收入总额，比小企业会计准则收入）企业所得税法中的收入总额，比小企业会计准则收入内容更加广泛，内容更加广泛，既包括了会计核算上的营业收入、营业既包括了会计核算上的营业收入、营业外收入，还包括了会计核算上未作收入处理的视同销售外收入，还包括了会计核算上未作收入处理的视同销售收入。收入。( (二二) )销售含义的差异销售含义的差异小企业会计准则小企业会计准则规定，规定，销售行

9、为是指对外销售销售行为是指对外销售商品、提供劳务的行为。商品、提供劳务的行为。税收上：销售包括对外销售和视同销售税收上：销售包括对外销售和视同销售. .企业所得税法实施条例第二十五条规定企业所得税法实施条例第二十五条规定，企业发生，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，分配，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。国税函国税函20

10、088282008828号：号：因资产所有权属已发生改变因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。入。产品用于赞助产品用于赞助例例： 甲企业用本企业自产的产品对外赞助，甲企业用本企业自产的产品对外赞助，该产品的账面成本为该产品的账面成本为8000080000元，产品的不元，产品的不含税价格为含税价格为100000100000元，增值税率为元，增值税率为17%17%。问题：如何进行问题：如何进行会计处理和会计处理和有关税收处理。有关税收处理。 借：营业外支出借：营业外支出 9700097000 贷：库存商品贷：库存商品 8

11、0000 80000 贷：应交税费贷：应交税费应交增值税应交增值税 （销项）（销项） 1700017000捐赠、交际应酬捐赠、交际应酬甲企业税收处理甲企业税收处理视同销售确认所得视同销售确认所得=100000-80000=20000=100000-80000=20000（元），（元）， 列入营业外支出列入营业外支出9700097000元赞助支出不得税前扣除。元赞助支出不得税前扣除。A A公司在企业所得税纳税申报时，应调增应纳公司在企业所得税纳税申报时，应调增应纳税所得额税所得额117000117000元。元。 产品用于对外投资产品用于对外投资例：例：甲小企业用本企业生产的产品向乙企业投资，甲小

12、企业用本企业生产的产品向乙企业投资，该产品的账面成本为该产品的账面成本为8000080000元，产品的不含税元，产品的不含税价格为价格为100000100000元，增值税率为元，增值税率为17%17%。问题：如。问题：如何进行会计处理和有关税收处理。何进行会计处理和有关税收处理。借：长期股权投资借：长期股权投资 117000117000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 100000 100000 贷：应交税费贷：应交税费应交增值税应交增值税 （销项）（销项） 1700017000 借：主营业务成本借：主营业务成本 8000080000 贷：库存商品贷：库存商品 80000 80000 会计和

13、税收处理会计和税收处理小企业会计准则：小企业会计准则：通过非货币性资产交换取得的长期股通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，应当按照换出非货币性资产的评估价值和相权投资，应当按照换出非货币性资产的评估价值和相关税费作为成本进行计量关税费作为成本进行计量。企业会计准则：企业会计准则：对于不具有商业实质或公允价值不能可对于不具有商业实质或公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面靠计量的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。认损益。企业所得税法实施条例第二十五条：企业所得税法实施

14、条例第二十五条：企业发生非货币性企业发生非货币性资产交换，要视同销售。资产交换，要视同销售。企业所得税法实施条例第企业所得税法实施条例第7171条规定：条规定：企业通过支付现金企业通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为确定计税基础。支付的相关税费为确定计税基础。( (三三) )收入确认的差异收入确认的差异1 1、销售商品收入确认的差异、销售商品收入确认的差异小企业会计准则小企业会计准则规定，通常，小企业应当规定，通常，小企业应当在发出商品在发出商品且且收到货款或取得收款权利时收到货款或取得收款权利时，确认销售商品

15、收入。，确认销售商品收入。采用托收承付方式的，采用托收承付方式的，在办妥托收手续时；在办妥托收手续时；采取预收款方式的，采取预收款方式的，在发出商品时；在发出商品时；采用分期收款方式的，采用分期收款方式的，在合同约定的收款日期；在合同约定的收款日期；商品需要安装和检验的，商品需要安装和检验的，在安装和检验完毕时；在安装和检验完毕时；采用支付手续费方式委托代销的，采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时；在收到代销清单时；商品以旧换新的，商品以旧换新的，销售的商品作为商品销售处理；销售的商品作为商品销售处理；采取产品分成方式的，采取产品分成方式的，在分得产品之日按照产品的市场价在分得产品之

16、日按照产品的市场价格或评估价值确定销售商品收入金额。格或评估价值确定销售商品收入金额。企业企业会计准则规定，会计准则规定，销售商品收入的确认要同时满足销售商品收入的确认要同时满足条件条件：（1 1）企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给）企业己将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；购货方；（2 2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对己售出的商品实施有效控制；权，也没有对己售出的商品实施有效控制；（3 3）收入的金额能够可靠计量；）收入的金额能够可靠计量；（4 4）相关经济利益很可能流入企业；）相关经济利益很可能流入企业；

17、（5 5）相关的己发生的或将发生的成本能够可靠）相关的己发生的或将发生的成本能够可靠计量。计量。国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知（国税函的通知（国税函20082008875875号）号）一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。 企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现： 1.1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权

18、相关的主要商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；风险和报酬转移给购货方； 2.2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；续管理权，也没有实施有效控制； 3.3.收入的金额能够可靠地计量；收入的金额能够可靠地计量； 4.4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。 （二）符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，（二）符合上款收入确认条件，采取下列商品销售方式的，应按以下规定确认收入实现时间：应按以下规定确认收入实现时

19、间：1.1.销售商品采用托收承付方式办妥托收手续时。销售商品采用托收承付方式办妥托收手续时。 2.2.销售商品采取预收款方式发出商品时。销售商品采取预收款方式发出商品时。 3.3.销售商品需要安装和检验的在购买方接受商品以及安销售商品需要安装和检验的在购买方接受商品以及安装和检验完毕时（如果安装程序比较简单除外）。装和检验完毕时（如果安装程序比较简单除外）。4.4.销售商品采用支付手续费方式委托代销收到代销清单销售商品采用支付手续费方式委托代销收到代销清单时。时。5.5.企业以买一赠一等方式企业以买一赠一等方式组合销售组合销售本企业商品本企业商品的，不属于的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项

20、商品的公允价值的比例捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。来分摊确认各项的销售收入。差异分析（1 1）企业会计准则与企业所得税法对收入确认都以权责发生制为企业会计准则与企业所得税法对收入确认都以权责发生制为原则，但企业所得税法规定了例外情况。原则，但企业所得税法规定了例外情况。（2 2）不同结算方式下，）不同结算方式下，小企业会计准则与企业所得税法对销售商小企业会计准则与企业所得税法对销售商品收入确认实现的时间基本一致。品收入确认实现的时间基本一致。（3 3）企业会计准则与企业所得税法对于分期收款销售方式的企业会计准则与企业所得税法对于分期收款销售方式的收入

21、确认时间规定不同。收入确认时间规定不同。会计准则合同或协议价款的收取采用会计准则合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值（现值）确定销售商品收入金额。应收的合议价款的公允价值（现值）确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。与企业所得税间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。与企业所得税法规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日法规定，以

22、分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。期确认收入的实现。2 2、提供劳务收入、提供劳务收入小企业会计准则规定小企业会计准则规定年度内完成的劳务收入年度内完成的劳务收入 应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时，确认提供劳务收入。 跨年度完成的劳务收入跨年度完成的劳务收入 应当按照完工进度确认提供劳务收入。年度资产负债表日，按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认本年度的提供劳务收入；同时，按照估计的提供劳务成本总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认营业成本后的金额，结转本年度营业成本。企业所得税法规定企业所得税法规

23、定企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确认提供劳务收入总额。款确认提供劳务收入总额。 企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过间超过1212个月的，应当按纳税年度内个月的，应当按纳税年度内完工进度或完成工作完工进度或完成工作量量确认收入。确认收入。 企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将劳务用于捐企业发生非货币性资产交换、偿债，以及将劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职

24、工福利和利润分配，应赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配，应当当视同提供劳务视同提供劳务，按以上规定确认收入。，按以上规定确认收入。（国税函（国税函20082008875875号）号） 二、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够二、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。认提供劳务收入。（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：下列条件： 1.1.收入的金额能够可靠地计量；收入的金额能够可靠地计量； 2.2.

25、交易的完工进度能够可靠地确定；交易的完工进度能够可靠地确定；3.3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。（二）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：（二）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法： 1.1.已完工作的测量；已完工作的测量； 2.2.已提供劳务占劳务总量的比例；已提供劳务占劳务总量的比例； 3.3.发生成本占总成本的比例。发生成本占总成本的比例。 3 3、股息红利等权益性投资收益、股息红利等权益性投资收益企业所得税法所称的股息、红利等权益性企业所得税法所称的股息、红利等权益性投资收益，投资收益，是指企业因权益性投资从被投是指

26、企业因权益性投资从被投资方取得的收入。（条例第资方取得的收入。（条例第1717条条 ） 企业取得的股息、红利等权益性投资收益，应企业取得的股息、红利等权益性投资收益，应在被投资企业作出在被投资企业作出利润分配决策时利润分配决策时确认收入实确认收入实现，不论企业是否实际收到股息、红利等收益现，不论企业是否实际收到股息、红利等收益款项。款项。国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知问题的通知( (国税函国税函201079201079号号) )关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题 企业权益性投资

27、取得股息、红利等收入，应企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。转股决定的日期，确定收入的实现。 被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。计税基础。会计准则规定：小企业会计准则规定：成本法: :被投资单位宣告分被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当按照应分得的金额派的现

28、金股利或利润，应当按照应分得的金额确认为投资收益。确认为投资收益。 借借: :应收股利应收股利 贷贷 : :投资收益投资收益股票股利股票股利: :只在备查账簿中登记只在备查账簿中登记企业会计准则规定：权益法下：权益法下：借借: :长期股权投资长期股权投资 贷贷 : :投资收益投资收益税会差异分析税会差异分析符合免税收入条件符合免税收入条件的居民企业之间的股息、红的居民企业之间的股息、红利收入要纳税调整。利收入要纳税调整。股票股利的处理股票股利的处理要纳税调整。要纳税调整。权益法确认的投资收益权益法确认的投资收益要纳税调整。要纳税调整。例：例：A A公司，股本为公司，股本为1000010000万

29、元，甲企业投资万元，甲企业投资300300万万元，拥有元，拥有A A公司公司3%3%的股权，的股权，20102010年初，年初，A A公司进公司进行利润分配，分配方案为用盈余公积进行转增行利润分配，分配方案为用盈余公积进行转增股本，每股本，每1010股转增股转增3 3股。股。（若该年分配方案为用若该年分配方案为用资本公积转增股本，每资本公积转增股本，每1010股转增股转增3 3股），问甲企股），问甲企业的税收处理？业的税收处理？税收处理：企业进行纳税申报时，应确认股息税收处理：企业进行纳税申报时，应确认股息性所得，金额为性所得，金额为300/10300/103=903=90（万元）。同（万元）

30、。同时增加长期投资计税基础时增加长期投资计税基础9090万元。万元。( (若用资本公积转增股本则不属于税收上的股若用资本公积转增股本则不属于税收上的股息、红利收入。息、红利收入。) ) 会计处理：甲企业在备查账簿中登记所增加的会计处理：甲企业在备查账簿中登记所增加的股数，不进行账务处理。股数，不进行账务处理。4 4、利息收入、利息收入企业所得税法规定企业所得税法规定利息收入是指企业将资金提供他人使用但不构利息收入是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、的收入，包括存款利息、贷款

31、利息、债券利息、欠款利息等收入。欠款利息等收入。企业利息收入金额，应当按照有关借款合同或企业利息收入金额，应当按照有关借款合同或协议约定的金额确定（合同利率）。按照合同约协议约定的金额确定（合同利率）。按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。国债利息收入（是指企业持有国务院财政部门国债利息收入（是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入）属于免征收入。发行的国债取得的利息收入）属于免征收入。小企业会计准则规定小企业的债券投资在持有期间取得的利息收入，小企业的债券投资在持有期间取得的利息收入，应当按权责发生制原则确认利息收入。应当按权责发

32、生制原则确认利息收入。对于一次还本付息的长期债券投资，在债务人对于一次还本付息的长期债券投资，在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入，增加长期债券投资的账面余额，即借记收入，增加长期债券投资的账面余额，即借记“长期债券投资长期债券投资- -应计利息应计利息”科目，贷记科目，贷记“投投资收益资收益”科目。科目。例：永安公司于2013年1月1日按面值购入甲公司当日发行的2年期债券一批作为长期投资，债券面值为200000元，票面年利率4，该债券每年末计提一次利息，到期一次还本付息。应如何进行利息收入的会计和税收处理？会计上会计上20132013年

33、末和年末和20142014年末计提利息：年末计提利息：借：长期债券投资借：长期债券投资应计利息应计利息80008000贷：投资收益贷：投资收益 8000 800020132013年申报企业所得税时应调整减少应纳税所得年申报企业所得税时应调整减少应纳税所得额额80008000元，在元，在20142014年申报企业所得税时应调整增年申报企业所得税时应调整增加应纳税所得额加应纳税所得额80008000元。元。小企业会计处理按权责发生制原则确认的一次还本付息的长期债券投资利息收入，会计与税收产生的暂时性差异需要进行纳税调整。如果小企业购买国债产生的利息收入为免税收入，这时会计与税收产生的永久性差异需要

34、进行纳税调整。税会差异分析税会差异分析5 5、租金收入、租金收入企业所得税法规定企业所得税法规定租金收入，是指企业提供固定资产、包装租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。物或者其他有形资产的使用权取得的收入。 租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认实现。企业租金收入金额，租金的日期确认实现。企业租金收入金额，应当按照有关租赁合同或协议约定的金额应当按照有关租赁合同或协议约定的金额全额确定。全额确定。（国税函（国税函201079201079号）号）关于贯彻落实企业关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知所得税法

35、若干税收问题的通知根据根据实施条例实施条例第十九条的规定，企业提供固定第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据一次性支付的，根据实施条例实施条例第九条规定的第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，

36、在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。小企业会计准则规定小企业会计准则规定小企业出租固定资产、出租无形资产取得的租金收入应当按权责发生制原则确认，计入其他业务收入。例：某企业年初对外出租房屋一幢，合同协定，例：某企业年初对外出租房屋一幢，合同协定，期限期限3 3年，年租金年，年租金2020万元，共计万元，共计6060万元，到期一万元，到期一次性收取。次性收取。差异分析差异分析税法对租金收入的纳税义务发生时间，体现了税法对租金收入的纳税义务发生时间，体现了“权责发生制权责发生制”+ +“纳税必要资金纳税必要资金”的原则的原则租金租金提前一次性收取提前一次

37、性收取和租金和租金 分期均匀收取分期均匀收取的的税收处理同会计处理无差异。税收处理同会计处理无差异。跨期后收取租金的处理，出现税收同会计的跨期后收取租金的处理，出现税收同会计的差异。差异。6 6、政府补助收入、政府补助收入企业所得税法实施条例规定企业所得税法实施条例规定其他收入包括企业资产溢余收入、逾期未退包其他收入包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。其他收

38、入金额的确认其他收入金额的确认，按照实际收入额或相关，按照实际收入额或相关资产的公允价值确定。资产的公允价值确定。企业所得税相关政策企业所得税相关政策财税财税2008151号）规定号）规定：（一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金（一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。（二）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项（二）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税

39、收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。财税财税20081号规定号规定: :软件生产企业实行增值税即征即退软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。税。财税（财税（2011）70号）规定：号）规定： 企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符

40、合以下条件的，可以作为不征税收入，同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；件；财政部门或其他拨付资金的政府部门对财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。进行核算。小企业会计准则规定小企业会计准则规定（1 1）小企业收到与资产相关的政府补助，）小企业收到与资产相关的政府补助，应

41、当确认为递应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。营业外收入。 （2 2）小企业收到的其他政府补助，）小企业收到的其他政府补助，用于补偿本企业以后用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入；用认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入；用于补偿本企业已发生的相关费用或亏损的，直接计入于补偿本企业已发生的相关费用或亏损的，直接计入营业外收入。营业外收入。 （3 3）小企业的税收返还，）小企业的税收返还，应当在实际

42、收到返还的企业所应当在实际收到返还的企业所得税、增值税（不含出口退税）、消费税、营业税时，得税、增值税（不含出口退税）、消费税、营业税时，计入营业外收入。计入营业外收入。差异分析差异分析企业取得的各种形式的政府补助，最终计入损益，企业取得的各种形式的政府补助，最终计入损益，增加利润；税法要求计入增加利润；税法要求计入企业当年应纳税所得额企业当年应纳税所得额，如果企业在取得时计入了递延收益，在取得的当如果企业在取得时计入了递延收益，在取得的当年应调整增加应纳税所得额，以后各年作纳税调年应调整增加应纳税所得额，以后各年作纳税调减处理。减处理。税法规定企业取得的由国务院财政、税务主管部税法规定企业取

43、得的由国务院财政、税务主管部门规定门规定专项用途专项用途并经国务院批准的财政性资金，并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时应准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时应从收入总额中减除从收入总额中减除如符合如符合财税财税201170201170号号规定条件的规定条件的“专项用途财政性资金专项用途财政性资金”，可以作为，可以作为不征税收入。不征税收入。例：2013年12月15日永安公司收到当地政府无偿划入的办公楼一幢，原账面价值为270000元，评估价值为600000元，产权过户手续已经办妥。 假定上述固定资产的使用寿命为10年，不考虑残值，按直线法计提折旧，则永安公

44、司应如何进行会计处理和税收处理？收到固定资产 借：固定资产借：固定资产 600000 600000 贷：递延收益贷：递延收益 600000 600000每年计提折旧、分配递延收益时：借：管理费用借：管理费用 60000 60000 贷：累计折旧贷：累计折旧 60000 60000借：递延收益借：递延收益 60000 60000 贷：营业外收入贷：营业外收入 60000 60000税务处理 税法规定企业取得的各类财政性资金，应计入企业当税法规定企业取得的各类财政性资金，应计入企业当年收入总额。永安公司应在年收入总额。永安公司应在20132013年调整增加应纳税所得额年调整增加应纳税所得额6000

45、00600000元，以后每年分配递延收益时调整减少应纳税所得元，以后每年分配递延收益时调整减少应纳税所得额额6000060000元。元。三、扣除的差异分析三、扣除的差异分析1 1、工资费用、工资费用2 2、三项费用的差异三项费用的差异3 3、广告费和业务宣传费的差异、广告费和业务宣传费的差异4 4、业务招待费的差异、业务招待费的差异5 5、借款费用业务的差异、借款费用业务的差异6 6、开办费的差异、开办费的差异7 7、固定资产折旧的差异固定资产折旧的差异8 8、捐赠、赞助支出的差异捐赠、赞助支出的差异（一）工资费用的差异（一）工资费用的差异小企业会计准则规定，应付职工薪酬，是指小企应付职工薪酬

46、，是指小企业为获得职工提供的服务而应付给职工的各种形业为获得职工提供的服务而应付给职工的各种形式的报酬以及其他相关支出。式的报酬以及其他相关支出。包括：职工工资、奖包括：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支

47、出等。的服务相关的支出等。小企业应当在职工为其提供服务的会计期间，根小企业应当在职工为其提供服务的会计期间，根据职工提供服务的受益对象，分别计入产品成本据职工提供服务的受益对象，分别计入产品成本或劳务成本、在建工程、研发支出、当期损益等。或劳务成本、在建工程、研发支出、当期损益等。企业所得税法实施条例企业发生的合理的工资薪金，准予扣除。企业发生的合理的工资薪金，准予扣除。工资薪金，是指企业每一纳税年度工资薪金，是指企业每一纳税年度支付支付给给在本企业在本企业任职或者受雇任职或者受雇的员工的所有的员工的所有现金现金或者非现金形式的劳动报酬或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工，包括基本工资、奖金、

48、津贴、补贴、年终加薪、加班资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。出。国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知通知（国税函（国税函2009320093号）规定号）规定：实施条例实施条例第三十四条所称的第三十四条所称的“合理工资薪金合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。工的工资薪金。税务机关在对工

49、资薪金进行合理性确认时，可按以下税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：（原则掌握：（1 1）企业制订了较为规范的员工工资薪）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；（金制度；（2 2）企业所制订的工资薪金制度符合行业）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；（及地区水平；（3 3）企业在一定时期所发放的工资薪）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；（4 4）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。（扣代缴个人所得税义务。（5 5）有关

50、工资薪金的安排，）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。不以减少或逃避税款为目的。 差异分析第一、工资的构成内容不同。小企业会计准则小企业会计准则“职工薪酬职工薪酬”的构成范围比税收上的构成范围比税收上“工资薪金支工资薪金支出出”的构成范围大。企业所得税法没有使用职工的构成范围大。企业所得税法没有使用职工薪酬的概念，而是把会计上的职工薪酬的内容进薪酬的概念，而是把会计上的职工薪酬的内容进行了分解，分解为工资薪金、基本保险费、住房行了分解，分解为工资薪金、基本保险费、住房公积金、职工福利费、工会经费、职工教育经费公积金、职工福利费、工会经费、职工教育经费等内容。等内容。第二、工资费用的列

51、支要求不同。税收上，企业税收上，企业发生的工资薪金只要是合理的，准予税前扣除。发生的工资薪金只要是合理的，准予税前扣除。第三、加计扣除。税收上支付给残疾职工的工资税收上支付给残疾职工的工资按按100%100%加计扣除。加计扣除。（二）三项费用的差异（二）三项费用的差异会计上：会计上：企业财务通则规定，企业不再按照工资总额企业不再按照工资总额14%14%计提职工福利费，工会经费和职工教育经费按计提职工福利费，工会经费和职工教育经费按2%2%，2.5%2.5%计提。计提。财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知 财企2009242号，企业企业职工福利费职工福利费，是指企业为，是指企业为职工提供的

52、除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总职工提供的除职工工资、奖金、津贴、纳入工资总额管理的补贴、职工教育经费、社会保险费和补充额管理的补贴、职工教育经费、社会保险费和补充养老保险费养老保险费( (年金年金) )、补充医疗保险费及住房公积金、补充医疗保险费及住房公积金以外的福利待遇支出。以外的福利待遇支出。企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例企业发生的企业发生的职工福利费支出职工福利费支出，不超过工资薪金总额，不超过工资薪金总额1414的部分，准予扣除；的部分，准予扣除；企业拨缴的企业拨缴的职工工会经费支出职工工会经费支出，不超过工资薪金总额，不超过工资薪金总额2 2的部分，准予扣除；的部分，准

53、予扣除；除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的的职工教育经费支出职工教育经费支出，不超过工资薪金总额，不超过工资薪金总额2.52.5的的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。结转扣除。另：另：软件生产企业软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，发生的职工教育经费中的职工培训费用，可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确

54、划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按税法规定的比例扣除。一律按税法规定的比例扣除。 国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知除问题的通知（国税函（国税函2009320093号）号） 实施条例实施条例第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：（1 1）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职

55、工浴包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。社会保险费、住房公积金、劳务费等。（2 2）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供

56、养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知除问题的通知（国税函（国税函2009320093号）号） （3 3）按照其他规定发生的其他职工福利费，包）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，企业发生的职工福利费，应该单独

57、设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。进行合理的核定。差异分析1 1、会计与税法规定的职工福利费的内容与范围有所不同。如果不符合税法规定的范围，即使财务会如果不符合税法规定的范围，即使财务会计上作为职工福利费列支，也不能作为职工福利计上作为职工福利费列支，也不能作为职工福利费支出进行税前扣除。费支出进行税前扣除。2、会计与税法对于三项费用的处理不

58、同。会计规定会计规定据实列支，并对企业发生的职工福利费支出、拨据实列支，并对企业发生的职工福利费支出、拨缴的职工工会经费、发生的职工教育经费支出，缴的职工工会经费、发生的职工教育经费支出，分别作出相关税收扣除规定，不超过工资薪金总分别作出相关税收扣除规定，不超过工资薪金总额的规定比例部分，准予扣除。额的规定比例部分，准予扣除。（三）广告费和业务宣传费的差异（三）广告费和业务宣传费的差异会计上会计上：按实际支出列入：按实际支出列入“销售销售费用费用”。税法上税法上：企业所得税法实施条例第：企业所得税法实施条例第4444条规定，条规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支企业发生的符合条件的广

59、告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入不超过当年销售（营业）收入1515的部分，准的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。扣除。（四）业务招待费的差异（四）业务招待费的差异会计上：据实列入会计上：据实列入“管理费用管理费用”账户。账户。税收上：税收上：企业所得税法实施条例，企业所得税法实施条例，企业发生的与生产经营企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的活动有关的业务招待费支出，按照发生额的6060扣除，但最高不得超过当年销售（营业

60、）收入的扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的55。国税发国税发20082008101101号号 ：“销售（营业）收入合计销售（营业）收入合计”：填报纳税人根据国家统一会计制度确认的主营业务收入、填报纳税人根据国家统一会计制度确认的主营业务收入、其他业务收入，以及根据税收规定确认的视同销售收入。其他业务收入，以及根据税收规定确认的视同销售收入。本行数据作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费支出本行数据作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费支出扣除限额的计算基数。扣除限额的计算基数。（五）（五）借款费用的差异借款费用的差异会计上：不能资本化的费用全部计入当期损会计上：不能资本化的费用全部计入