第07章 无形资产及其他长期资产

1、1第七章第七章（准则第（准则第6 6号）号） 无形资产与其他长期资产无形资产与其他长期资产本章内容：本章内容： 无形资产的的确认、初始计量、后续计量和处置无形资产的的确认、初始计量、后续计量和处置 投资性房地产投资性房地产 长期待摊费用内容长期待摊费用内容 商誉的取得与期末计价商誉的取得与期末计价2一、性质及特征一、性质及特征无形资产是无形资产是企业拥有或者控制的没有实物形态，且为企业企业拥有或者控制的没有实物形态，且为企业带来多少经济利益具有较大不确定性的可辨认经济资源带来多少经济利益具有较大不确定性的可辨认经济资源特征：特征：无实体性、长期性、不确定性、可辨认性无实体性、长期性、不确定性、

2、可辨认性二、分类二、分类（一）按经济内容分类（一）按经济内容分类专利权、非专利技术、商标权专利权、非专利技术、商标权著作权、土地使用权和特许权著作权、土地使用权和特许权 ( (二）按来源途径分类二）按来源途径分类外来无形资产、自创无形资产外来无形资产、自创无形资产（三）按经济寿命期限分类（三）按经济寿命期限分类期限确定的无形资产和期期限确定的无形资产和期限不确定的无形资产限不确定的无形资产第一节第一节 无形资产无形资产3三、无形资产的取得三、无形资产的取得（一）外购，按实付价款（买价（一）外购，按实付价款（买价+ +费用）入账费用）入账借：无形资产借：无形资产 贷：银行存款、应付账款、应付票据

3、等贷：银行存款、应付账款、应付票据等如果企业购买无形资产的如果企业购买无形资产的价款超过正常信用条件价款超过正常信用条件延期支付延期支付，实质上具有融资性质，无形资产成本应以购买价款的，实质上具有融资性质，无形资产成本应以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照会计准则规定应予资本化的以外，应间的差额，除按照会计准则规定应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当在信用期间内计入当期财务费用当期财务费用（未确认融资费用）（未确认融资费用）实质上具有融资性质的实质上具有融资性质的 借：无形资产借：无形资产 未确认融资费

4、用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款价、税、费等价、税、费等购买价款的现值购买价款的现值购买价款购买价款两者的差额两者的差额4例：甲公司例：甲公司20072007年年3 3月月1010日从某研究所购买一专利权，双日从某研究所购买一专利权，双方协商确定的价款方协商确定的价款200200万元，在办理财产转移过程中，万元，在办理财产转移过程中，支付律师费用支付律师费用0.80.8万元。万元。借：无形资产借：无形资产 2 008 000 2 008 000 贷：银行存款贷：银行存款 2 008 0002 008 000例：甲公司从乙公司购入一项无形资产，价款例：甲公司从乙公司购入一项无形资产

5、，价款200200万元，万元， 一年后付清款项，当时的市场利率为一年后付清款项，当时的市场利率为1010。借：无形资产借：无形资产 1 818 182 1 818 182 未确认融资费用未确认融资费用 181 818 181 818 贷：长期应付款贷：长期应付款 2 000 0002 000 000练习题练习题:A:A上市公司上市公司20072007年年1 1月月8 8日，从日，从B B公司购买一项商标公司购买一项商标权，由于权，由于A A公司资金周转比较紧张，经与公司资金周转比较紧张，经与B B公司协议采用公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计分期付款方式支付款项。合同规

6、定，该项商标权总计6 6 000 000000 000元，每年末付款元，每年末付款3 000 0003 000 000元，两年付清。假定元，两年付清。假定银行同期贷款利率为银行同期贷款利率为6 6，2 2年期年金现值系数为年期年金现值系数为1.83341.83345（二）投入，按照投资合同或协议约定的价值确定，但合（二）投入，按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。同或协议约定价值不公允的除外。 借借: :无形资产无形资产（投资各方确认价值）（投资各方确认价值） 贷贷: :实收资本实收资本（股本）（股本） 资本公积资本公积( (无形资产的价值大于投资方在企业注册无形

7、资产的价值大于投资方在企业注册资本中占有的份额的差额资本中占有的份额的差额) )（三）受赠（三）受赠1.1.捐赠方提供有关凭据的，捐赠方提供有关凭据的，入账价值入账价值= =凭证上标明的金额凭证上标明的金额+ +相关税费相关税费2.2.捐赠方没提供有关凭据的，按下列顺序确定捐赠方没提供有关凭据的，按下列顺序确定（1 1）同类或类似固定资产存在活跃市场的）同类或类似固定资产存在活跃市场的入账价值入账价值= =同类或类似固定资产的市场价格同类或类似固定资产的市场价格+ +相关税费相关税费（2 2）同类或类似固定资产不存在活跃市场的）同类或类似固定资产不存在活跃市场的入账价值入账价值= =预计未来现

8、金流量的现值预计未来现金流量的现值借：无形资产借：无形资产 贷：营业外收入贷：营业外收入6区分研究阶段支出与开发阶段支出区分研究阶段支出与开发阶段支出研究阶段支出，应当于发生时计入当期损益研究阶段支出，应当于发生时计入当期损益管理费用管理费用开发阶段支出，符合一定条件时，可资本化开发阶段支出，符合一定条件时，可资本化研发支出研发支出（四）自行研究开发的无形资产（四）自行研究开发的无形资产获取并理解新的获取并理解新的科学或技术知识科学或技术知识而进行的独创性而进行的独创性的有计划调查的有计划调查进行商业性生产或使用前，将研进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计究成果或其他知识应

9、用于某项计划或设计，以生产出新的或具有划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品实质性改进的材料、装置、产品等。已完成研究阶段的工作，在等。已完成研究阶段的工作，在很大程度上具备了形成一项新产很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。品或新技术的基本条件。7企业自行开发无形资产发生的研发支出企业自行开发无形资产发生的研发支出 借：研发支出借：研发支出费用化支出（不满足资本化条件的）费用化支出（不满足资本化条件的） 研发支出研发支出资本化支出（满足资本化条件的资本化支出（满足资本化条件的 ） 贷：原材料、银行存款、应付职工薪酬等贷：原材料、银行存款、应付职工薪酬等 达到预定

10、用途形成无形资产的达到预定用途形成无形资产的 借：无形资产（借：无形资产（“研发支出研发支出资本化支出资本化支出”余额）余额） 贷：研发支出贷：研发支出资本化支出资本化支出 期（月）末，将期（月）末，将“研发支出研发支出费用化支出费用化支出”科目归集科目归集的费用化支出金额转入管理费用的费用化支出金额转入管理费用 借：管理费用借：管理费用 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出 账务处理图示账务处理图示8例例1 20071 2007年年1 1月月1 1日，甲公司的董事会批准研发某项新技术，该公司日，甲公司的董事会批准研发某项新技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的

11、支持，董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。该公司在研究开发并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费用过程中发生材料费用6 000 0006 000 000元、人工费用元、人工费用3 000 0003 000 000元、使用元、使用其他无形资产的摊销费用其他无形资产的摊销费用500 000500 000元以及其他费用元以及其他费用2 000 0002 000 000元，元，总计总计11 500 00011 500 000元，其中，符合资本化条件的支出为元，其中，符合资本化条件的支出为5 000 0005

12、000 000元。元。20072007年年1212月月3131日，该项新技术已经达到预定用途。日，该项新技术已经达到预定用途。（1 1）发生研发支出）发生研发支出借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出6 500 0006 500 000资本化支出资本化支出5 000 0005 000 000贷：原材料贷：原材料6 000 0006 000 000应付职工薪酬应付职工薪酬3 000 0003 000 000银行存款银行存款2 000 0002 000 000累计摊销累计摊销500 000500 000（2 2）20072007年年1212月月3131日，该项新型技术已经达到预定用途日，该项

13、新型技术已经达到预定用途借：管理费用借：管理费用6 500 0006 500 000无形资产无形资产5 000 0005 000 000贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出6 500 0006 500 000资本化支出资本化支出5 000 0005 000 000 9 例例2 2 某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费开发过程中发生材料费40 000 00040 000 000元、人工工资元、人工工资10 000 10 000 000000元，以及其他费用元，以及其他费用30 000 00030 000 000元，总

14、计元，总计80 000 00080 000 000元，其中，符合资本化条件的支出为元，其中，符合资本化条件的支出为50 000 00050 000 000元，期元，期末，该专利技术已经达到预定用途。末，该专利技术已经达到预定用途。 借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出 30 000 000 30 000 000 资本化支出资本化支出 50 000 000 50 000 000 贷：原材料贷：原材料 40 000 000 40 000 000 应付职工薪酬应付职工薪酬 10 000 000 10 000 000 银行存款银行存款 30 000 000 30 000 000 期末：借：管理

15、费用期末：借：管理费用 30 000 000 30 000 000 无形资产无形资产 50 000 000 50 000 000 贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出30 000 000 30 000 000 资本化支出资本化支出50 000 00050 000 00010四、四、 无形资产的后续计量无形资产的后续计量（一）无形资产后续计量的原则（一）无形资产后续计量的原则 使用寿命为使用寿命为有限的有限的应在使用寿命内系统合理摊销，应在使用寿命内系统合理摊销，应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量。类似计量单位

16、数量。 （1 1）无形资产来源于合同性权利或是其他法定权利，而无形资产来源于合同性权利或是其他法定权利，而且合同规定或法律规定有明确的使用年限。且合同规定或法律规定有明确的使用年限。合同性权利合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且有证据表明企业续约不需要付出大额成本，续约期应当计入使表明企业续约不需要付出大额成本，续约期应当计入使用寿命。用寿命。 （2 2）合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经

17、济利益的期限。的期限。例如，与同行业的情况进行比较、参考历史经例如，与同行业的情况进行比较、参考历史经验、或聘请相关专家进行论证。验、或聘请相关专家进行论证。使用寿命不确定的使用寿命不确定的不摊销。不摊销。无法预见无形资产为企无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产形资产11使用寿命使用寿命有限的有限的无形资产无形资产摊销摊销使用寿命估计使用寿命估计 估计使用寿命或构成使用寿命的产量估计使用寿命或构成使用寿命的产量摊销期间摊销期间自可供使用至不再为无形资产自可供使用至不再为无形资产摊销方法摊销方法反映无形资产价值

18、实现方式反映无形资产价值实现方式摊销金额摊销金额成本预计残值已计提减值成本预计残值已计提减值账务处理账务处理摊销金额计入当期损益：摊销金额计入当期损益：借：管理费用（其他业务成本借：管理费用（其他业务成本- -出租）出租） 制造费用（制造费用（该无形资产包含的经济利该无形资产包含的经济利益通过所生产的产品实现）益通过所生产的产品实现） 贷：累计摊销贷：累计摊销使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产不摊销不摊销复核复核使用寿命有使用寿命有限无形资产限无形资产 至少每年年终，对使用寿命有限的无形至少每年年终，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。资产的使用寿命及摊销方法进

19、行复核。使用寿命不使用寿命不确定无形资确定无形资产产在每个会计期间对使用寿命不确定的无在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。形资产的使用寿命进行复核。（二）无形资产摊销方法及会计处理（二）无形资产摊销方法及会计处理12例例3 3、某股份有限公司从外单位购得一项商标权，支付价、某股份有限公司从外单位购得一项商标权，支付价款款30 000 00030 000 000元，款项已支付，该商标权的使用寿命为元，款项已支付，该商标权的使用寿命为1010年，不考虑残值的因素。年，不考虑残值的因素。 借：无形资产借：无形资产商标权商标权 30 000 000 30 000 000 贷：银

20、行存款贷：银行存款 30 000 000 30 000 000 借：管理费用借：管理费用 （30 000 00030 000 0001010）3 000 00 3 000 00 贷：累计摊销贷：累计摊销 3 000 0003 000 00013（三）无形资产的期末计价（三）无形资产的期末计价1.1.无形资产无形资产转销与减值转销与减值比较比较账面价值全部转入管理费账面价值全部转入管理费用（转销）用（转销）计提减值准备（可收回金额计提减值准备（可收回金额低于账面价值）低于账面价值）减值减值v已被已被新技术替代，且新技术替代，且无无使用与转让价值使用与转让价值v已被新技术替代，已被新技术替代，创利

21、能创利能力力受到重大不利影响受到重大不利影响v已已超过法律期限，且超过法律期限，且不不能带来经济利益能带来经济利益v已超过法律期限，但已超过法律期限，但有部有部分使用价值分使用价值v其他证明已其他证明已丧失丧失使用与使用与转让价值情形转让价值情形v其他证明实质上已其他证明实质上已发生减发生减值值的情形的情形v当期当期市价大幅下跌，且不市价大幅下跌，且不会恢复会恢复142.2.无形资产减值无形资产减值无形资产可收回金额低于其账面价值无形资产可收回金额低于其账面价值减值迹象减值迹象的判断的判断在资产负债表日：在资产负债表日： 判断无形资产是否发生减值？判断无形资产是否发生减值？ 判断标准是什么？判

22、断标准是什么？ 可收回金可收回金额的估计额的估计可收回金额为以下两者中的高者：可收回金额为以下两者中的高者： （1）公允价值减去处置费用后的净额 （2）资产预计未来现金流量的现值减值的账减值的账务处理务处理可收回金额账面价值：可收回金额账面价值：不需减值不需减值 可收回金额账面价值：可收回金额账面价值：将账面价值减至将账面价值减至可收回金额可收回金额借：资产减值损失（两者间的差额）借：资产减值损失（两者间的差额） 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备 减值损失一经确认，不得转回减值损失一经确认，不得转回15五、无形资产的处置（转让）五、无形资产的处置（转让）1 1、转让、转让所有权（出售）

23、所有权（出售）借：银行存款借：银行存款 累计摊销累计摊销 无形资产减值准备无形资产减值准备 营业外支出营业外支出（若为损失）（若为损失） 贷：无形资产贷：无形资产 应交税费应交税费 营业外收入营业外收入（若为收益）（若为收益）2 2、转让、转让使用权（出租）使用权（出租）借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收入贷：其他业务收入借：其他业务成本借：其他业务成本 贷：累计摊销贷：累计摊销16无形资产的无形资产的出租出租，是指将无形资产的使用权让渡给他人，是指将无形资产的使用权让渡给他人，企业仍保留对无形资产的所有权。企业仍保留对无形资产的所有权。企业出租无形资产取得的企业出租无形资产取得的收入收

24、入，应作为其他业务收入处理，应作为其他业务收入处理 取得收入时，取得收入时，借借: :银行存款银行存款 贷贷: :其他业务收入其他业务收入企业取得无形资产出租收入以后，还应缴纳企业取得无形资产出租收入以后，还应缴纳营业税、城市营业税、城市维护建设税和教育费附加维护建设税和教育费附加等。按照配比原则，这些税费等。按照配比原则，这些税费应由取得的收入来补偿。结转应缴纳的相关税费时，应由取得的收入来补偿。结转应缴纳的相关税费时，借借: :营业税金及附加营业税金及附加 贷贷: :应交税费应交税费企业在出租无形资产的过程中，还可能支付律师费、咨询企业在出租无形资产的过程中，还可能支付律师费、咨询费等费等

25、费用费用。这些费用，也应由取得的收入来补偿。这些费用，也应由取得的收入来补偿。支付费用时，支付费用时，借借: :其他业务成本其他业务成本 贷贷: :银行存款等银行存款等17企业出租无形资产以后，无形资产价值的摊销，一般有以企业出租无形资产以后，无形资产价值的摊销，一般有以下几种方法：下几种方法：1.1.全部计入其他业务成本，全部计入其他业务成本，由取得的收入来补偿。按照配由取得的收入来补偿。按照配比原则，其摊销价值应全部计入其他业务成本，而不应比原则，其摊销价值应全部计入其他业务成本，而不应再计入管理费用。摊销时，再计入管理费用。摊销时，借借: :其他业务成本其他业务成本 贷贷: :累计摊销累

26、计摊销2.2.一部分计入其他业务成本，一部分计入其他业务成本，由取得的收入来补偿；另一由取得的收入来补偿；另一部分计入管理费用。按照配比原则，其摊销价值应按照部分计入管理费用。按照配比原则，其摊销价值应按照一定标准进行分配。摊销时，一定标准进行分配。摊销时，借借: :其他业务成本其他业务成本 管理费用管理费用 贷贷: :累计摊销累计摊销3.3.全部计入管理费用。全部计入管理费用。如果企业出租无形资产取得的收入如果企业出租无形资产取得的收入所占比例不大，所占比例不大，按照重要性原则，也可以将无形资产的按照重要性原则，也可以将无形资产的摊销价值全部计入管理费用。摊销价值全部计入管理费用。18无形资

27、产预期无形资产预期不能不能为企业带来经济利益的为企业带来经济利益的将将该无形资产的账面价值予以该无形资产的账面价值予以转销转销。 借：累计摊销（已计提的累计摊销）借：累计摊销（已计提的累计摊销）营业外支出（差额）营业外支出（差额）无形资产减值准备（已计提减值准备）无形资产减值准备（已计提减值准备）贷：无形资产贷：无形资产 六、无形资产报废六、无形资产报废 19 例例4 4甲公司拥有的一项专利技术预期不能为企业甲公司拥有的一项专利技术预期不能为企业带来经济利益，将其予以转销。该专利技术的账带来经济利益，将其予以转销。该专利技术的账面余额为面余额为10 000 00010 000 000元，累计摊

28、销额为元，累计摊销额为4 000 4 000 000000元，已计提的减值准备为元，已计提的减值准备为5 000 0005 000 000元。元。 借：营业外支出借：营业外支出1 000 000 1 000 000 累计摊销累计摊销4 000 000 4 000 000 无形资产减值准备无形资产减值准备5 000 000 5 000 000 贷：无形资产贷：无形资产10 000 000 10 000 000 20 例例5 20075 2007年年1 1月月1 1日，丁股份有限公司将某专利日，丁股份有限公司将某专利权出租给乙股份有限公司权出租给乙股份有限公司, ,每年获取租金收入每年获取租金收入

29、5 5 000 000000 000元，应交的营业税为元，应交的营业税为250 000250 000元。该专利元。该专利权的账面价值为权的账面价值为12 000 00012 000 000元，剩余摊销年限为元，剩余摊销年限为5 5年。年。 （1 1）收取租金）收取租金借：银行存款借：银行存款 5 000 0005 000 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 5 000 0005 000 000（2 2）摊销无形资产成本并计算应交的营业税）摊销无形资产成本并计算应交的营业税借：其他业务成本借：其他业务成本 2 400 0002 400 000贷：累计摊销贷：累计摊销 2 400 0002

30、400 000（3 3）借）借: :营业税金及附加营业税金及附加 250 000250 000 贷贷: :应交税费应交税费应交营业税应交营业税 250 000250 00021需掌握内容：需掌握内容：一、投资性房地产的范围一、投资性房地产的范围二、投资性房地产的确认和初始计量二、投资性房地产的确认和初始计量 三、投资性房地产的后续计量模式三、投资性房地产的后续计量模式四、投资性房地产转换、处置与核算四、投资性房地产转换、处置与核算 第二节第二节 投资性房地产投资性房地产准则第3号22投资性房地产不就是投资性固定资产吗？23一、一、 投资性房地产的范围投资性房地产的范围1.1.投资性房地产的概念

31、及内容投资性房地产的概念及内容 1 1）投资性房地产的定义）投资性房地产的定义是指公司为是指公司为赚取租金赚取租金或或资本增值资本增值，或者两者兼有，或者两者兼有而持有的房地产。作为公司的投资性房地产，应而持有的房地产。作为公司的投资性房地产，应当能够单独计量和出售。当能够单独计量和出售。242 2）投资性房地产包括的内容）投资性房地产包括的内容 F已出租的土地使用权；已出租的土地使用权；F持有并准备增值后转让的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权；F企业拥有并已出租的建筑物。企业拥有并已出租的建筑物。F部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商

32、品或经营管理的房地产。商品或经营管理的房地产。3 3）不属于投资性房地产的主要内容）不属于投资性房地产的主要内容 q（1 1）自用房地产；）自用房地产；q（2 2）作为存货的房地产。）作为存货的房地产。 251 1、投资性房地产的确认、投资性房地产的确认 q企业要将某项资产确认为投资性房地产，该项企业要将某项资产确认为投资性房地产，该项资产不仅要符合投资性房地产的定义，而且还资产不仅要符合投资性房地产的定义，而且还要同时满足下列两个条件才能予以确认：要同时满足下列两个条件才能予以确认： 二、投资性房地产的确认和初始计量 q与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入与该投资性房地产有关的经济利益很

33、可能流入企业；企业；q该投资性房地产的成本能够可靠地计量。该投资性房地产的成本能够可靠地计量。 26（1 1）外购投资性房地产）外购投资性房地产q企业对于外购的投资性房地产，企业对于外购的投资性房地产，只有在购入后只有在购入后开始出租时开始出租时才能作为投资性房地产加以确认才能作为投资性房地产加以确认. .(2)(2)自行建造投资性房地产成本自行建造投资性房地产成本 q企业自行建造或开发活动完成后用于出租的房企业自行建造或开发活动完成后用于出租的房地产属于投资性房地产，地产属于投资性房地产，只有在自行建造或开只有在自行建造或开发活动完成同时开始出租发活动完成同时开始出租，才能将自行建造或，才能

34、将自行建造或开发完成的房地产确认为投资性房地产。开发完成的房地产确认为投资性房地产。 （3 3）以其他方式取得的投资性房地产）以其他方式取得的投资性房地产q以其他方式取得的投资性房地产，其成本参照本以其他方式取得的投资性房地产，其成本参照本书书“固定资产固定资产”相关内容确定。相关内容确定。2 2、投资性房地产的初始计量、投资性房地产的初始计量 27三、三、 投资性房地产的后续计量模式投资性房地产的后续计量模式 企业可以按照实际情况采用企业可以按照实际情况采用成本模式成本模式对投资性房对投资性房地产进行初始计量，或采用地产进行初始计量，或采用公允价值模式公允价值模式进行初进行初始计量，只需在始

35、计量，只需在“投资性房地产投资性房地产成本成本”下核算下核算投资性房地产的后续计量主要是指企业应该在投资性房地产的后续计量主要是指企业应该在资资产负债表日产负债表日对投资性房地产的期末价值进行重新对投资性房地产的期末价值进行重新计量。企业对投资性房地产的后续计量有两种模计量。企业对投资性房地产的后续计量有两种模式，式，一种是成本模式，另一种是公允价值模式。一种是成本模式，另一种是公允价值模式。只有只有存在确凿证据表明存在确凿证据表明投资性房地产的公投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式进行后续计量公允价值模式进行后续计量28注注 意

36、！意！q同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。291 1、采用成本模式计量的投资性房地产、采用成本模式计量的投资性房地产q科目设置：科目设置：（1 1）投资性房地产）投资性房地产 （2 2）投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）（3 3）投资性房地产减值准备）投资性房地产减值准备30核算：核算：1.1.对投资性房地产计提折旧或进行摊销对投资性房地产计提折旧或进行摊销 借借：其他业务成本其他业务成本 贷贷：投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）2.2.取得租金收入取得租金收入 借：银行存款借：银行存款 贷：其他业务收

37、入贷：其他业务收入 3.3.投资性房地产发生减值投资性房地产发生减值 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备贷：投资性房地产减值准备31采用采用成本模式计量成本模式计量的投资性房地产的投资性房地产(1)(1)外购或自行建造外购或自行建造外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，到预定可使用状态时，按其实际成本：按其实际成本：借记借记“投资性房地产投资性房地产”科目；科目；贷记贷记“银行存款银行存款”、“在建工程在建工程”等科目。等科目。 3233【例【例1 1】qA A公司是从事房地产经营的企业，公司是从事房地产

38、经营的企业，20082008年年1 1月月1 1日，该公日，该公司以存款司以存款300300万元购入一栋写字楼，并近期对外出租。万元购入一栋写字楼，并近期对外出租。A A公司编制如下会计分录：公司编制如下会计分录：借：投资性房地产借：投资性房地产 写字楼写字楼 3 000 000 3 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 000 0003 000 00034(2)(2)投资性房地产取得收入投资性房地产取得收入q投资性房地产主要是以出租或转让土地所有权的形式取投资性房地产主要是以出租或转让土地所有权的形式取得租金收入或转让增值收益。得租金收入或转让增值收益。q对多数企业而言，投资性房地产

39、是与经营活动相关的其对多数企业而言，投资性房地产是与经营活动相关的其他业务活动，他业务活动，因而取得的租金收入或转让增值收益属于因而取得的租金收入或转让增值收益属于其他业务收入。其他业务收入。 【例】依据【例【例】依据【例1 1】的资料，】的资料，A A公司公司20082008年年1 1月月3 3日，将其日，将其购入的写字楼对外出租，每年获得租金收入购入的写字楼对外出租，每年获得租金收入8080万元。万元。A A公司每年确认租赁收入时，编制如下会计分录：公司每年确认租赁收入时，编制如下会计分录：借：银行存款借：银行存款 800 000 800 000 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 800

40、000 800 000 35(3)(3)投资性房地产的计提折旧或摊销投资性房地产的计提折旧或摊销 投资性房地产的折旧或摊销，是指在投资性房地产使用投资性房地产的折旧或摊销，是指在投资性房地产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额和摊销额进行寿命内，按照确定的方法对应计折旧额和摊销额进行系统分摊。系统分摊。企业按期对其投资性房地产计提折旧或进行摊销时，企业按期对其投资性房地产计提折旧或进行摊销时，借借记记“其他业务成本其他业务成本”科目，贷记科目，贷记“投资性房地产累计投资性房地产累计折旧（摊销）折旧（摊销）”科目科目。q【例】依据【例【例】依据【例1 1】的资料】的资料A A公司对租其出的写字

41、楼按公司对租其出的写字楼按1515年平均分摊其折旧额。年平均分摊其折旧额。A A公司每年计提折旧时公司每年计提折旧时编制如下会计分录：编制如下会计分录：借：其他业务成本借：其他业务成本 200 000 200 000 贷：投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产累计折旧（摊销） 200 000200 000 36减值的处理：减值的处理：q当企业已经入账的投资性房地产发生减值时，应当企业已经入账的投资性房地产发生减值时，应当按照资产减值的有关规定计提减值准备。如果当按照资产减值的有关规定计提减值准备。如果已经计提减值准备的投资性房地产的价值已经计提减值准备的投资性房地产的价值又得以又得以恢复

42、，不得转回。恢复，不得转回。372 2、采用公允价值模式计量的投资性房地、采用公允价值模式计量的投资性房地产产（一）采用公允价值模式的前提条件（一）采用公允价值模式的前提条件q企业只有存在企业只有存在确凿证据确凿证据表明投资性房地产的公允表明投资性房地产的公允价值能够价值能够持续可靠取得持续可靠取得，才可以采用公允价值模，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。式对投资性房地产进行后续计量。q应当应当同时同时满足以下两个条件：满足以下两个条件： 1.1.投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。 2.2.企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同

43、类或类企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计地产的公允价值做出合理的估计38q科目设置：科目设置：（1 1）投资性房地产）投资性房地产成本成本 公允价值变动公允价值变动（2 2）公允价值变动损益）公允价值变动损益外购或自行建造外购或自行建造等方式取得等方式取得将作为存货的房将作为存货的房地产或将自用的地产或将自用的建筑物转换建筑物转换将投资性房地将投资性房地产转为自用或产转为自用或处置处置余：公允价值模式计余：公允价值模式计量的公允价值量的公允价值39q核算：核算：

44、（1 1）企业采用公允价值模式进行后续计量的，企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，也不需要计提减值准备性房地产计提折旧或进行摊销，也不需要计提减值准备（2 2）应当以资产负债表日投资性房地产的应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基公允价值为基础础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额差额计入当期损益计入当期损益（公允价值变动损益）。（公允价值变动损益）。 借：投资性房地产借：投资性房地产公允价值变动公允价值变动 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 （或或做做相反相反分录）分录）（3 3）投

45、资性房地产取得的租金收入，确认其他业务收入投资性房地产取得的租金收入，确认其他业务收入 借：银行存款等借：银行存款等 贷：其他业务收入贷：其他业务收入40采用公允价值模式计量的投资性房地产采用公允价值模式计量的投资性房地产(1)(1)外购或自行建造外购或自行建造外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，使用状态时，按其实际成本，借记按其实际成本，借记“投资性房地产（成本投资性房地产（成本）”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”、“在建工程在建工程”等科目。等科目。 企业取得租金收入时，借记企业取得租金收入时，借记“银行存

46、款银行存款”等科目，贷记等科目，贷记“其他业务收入其他业务收入”科目。科目。 (2)(2)投资性房地产取得收入的核算投资性房地产取得收入的核算(3)(3)投资性房地产的计提折旧或摊销投资性房地产的计提折旧或摊销对于采用公允价值计量模式计量的投资性房地产，平时不对于采用公允价值计量模式计量的投资性房地产，平时不计提折旧，也不进行摊销，应当以资产负债表日投资性房计提折旧，也不进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，地产的公允价值为基础调整其账面价值，41q公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。资产负债表日，投资性房地产的公

47、允价值高资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记于其账面余额的差额，借记“投资性房地产投资性房地产-公允价值变动公允价值变动”科目，贷记科目，贷记“公允价值变动损公允价值变动损益益”科目；科目；投资性房地产的公允价值低于其账投资性房地产的公允价值低于其账面余额的差额，作相反分录。面余额的差额，作相反分录。42甲公司为从事房地产开发的企业。甲公司为从事房地产开发的企业。20072007年年1010月，甲与乙月，甲与乙签订租赁协议，约定将甲开发的一栋商品房租赁给乙签订租赁协议，约定将甲开发的一栋商品房租赁给乙公司使用，租赁期为公司使用，租赁期为1010年。当年年。当年1111

48、月月5 5日，该写字楼日，该写字楼开始起租，写字楼造价为开始起租，写字楼造价为800800万元。甲公司采用公允万元。甲公司采用公允价值模式对该房地产进行后续计量。价值模式对该房地产进行后续计量。20072007年年1212月月3131日日，该写字楼的公允价值为，该写字楼的公允价值为820820万元。万元。20082008年年1212月月3131日日，该写字楼的公允价值为，该写字楼的公允价值为790790万元。万元。例：例：4330303030441.1.投资性房地产的后续支出投资性房地产的后续支出 1 1）资本化的后续支出）资本化的后续支出 投资性房地产相关的后续支出，在满足投资性房地产确认投

49、资性房地产相关的后续支出，在满足投资性房地产确认条件的情况下，应将该项支出计入投资性房地产成本中。条件的情况下，应将该项支出计入投资性房地产成本中。例如，企业为了延长投资性房地产的使用寿命，或为了提例如，企业为了延长投资性房地产的使用寿命，或为了提高投资性房地产的使用效益，对投资性房地产进行改建、高投资性房地产的使用效益，对投资性房地产进行改建、扩建等，这些支出在满足投资性房地产确认条件时，应当扩建等，这些支出在满足投资性房地产确认条件时，应当予以资本化。予以资本化。采用成本模式计量投资性房地产的企业，当投资性房地产采用成本模式计量投资性房地产的企业，当投资性房地产开始改建、扩建时，应将投资性

50、房地产的账面价值转入开始改建、扩建时，应将投资性房地产的账面价值转入“在建工程在建工程”科目，借记科目，借记“在建工程在建工程”科目、科目、“投资性房地投资性房地产累计折旧（摊销）产累计折旧（摊销）”等科目，贷记等科目，贷记“投资性房地产投资性房地产”科科目。目。 45q20207 7年年3 3月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房原价为合同即将到期。该厂房原价为2 0002 000万元，已计提万元，已计提折旧折旧600600万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企

51、业签定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。租给丙企业。3 3月月1515日，与乙企业的租赁合同到期，日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。厂房随即进入改扩建工程。1212月月1010日，厂房改扩建日，厂房改扩建工程完工，共发生支出工程完工，共发生支出150150万元，即日按照租赁合同万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。假设甲企业采用成本计量模式。出租给丙企业。假设甲企业采用成本计量模式。举例：举例：46甲企业的账务处理如下甲企业的账务处理如下（1 1）20207 7年年3 3

52、月月1515日，投资性房地产转入改扩建工程：日，投资性房地产转入改扩建工程：借：在建工程借：在建工程14 000 00014 000 000 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）6 000 0006 000 000 贷：投资性房地产贷：投资性房地产厂房厂房 20 000 00020 000 000（2 2）20207 7年年3 3月月1515日日l2l2月月1010日：日：借：在建工程借：在建工程1 500 0001 500 000贷：银行存款贷：银行存款1 500 0001 500 000（3 3）20207 7年年1212月月1010日，改扩建工程完工：日，改扩建工程完

53、工：借：投资性房地产借：投资性房地产厂房厂房l5 500 000l5 500 000贷：在建工程贷：在建工程l5 500 000l5 500 00047q采用公允价值模式计量投资性房地产的企业，采用公允价值模式计量投资性房地产的企业，当投资性房地产开始改建、扩建时，应将投资当投资性房地产开始改建、扩建时，应将投资性房地产的账面价值转入性房地产的账面价值转入“在建工程在建工程”科目，科目，借记借记“在建工程在建工程”科目，贷记科目，贷记“投资性房地产投资性房地产成本成本”科目、科目、“投资性房地产投资性房地产公允价公允价值变动值变动”科目。科目。 48q20207 7年年3 3月，甲企业与乙企业

54、的一项厂房经营租赁合同月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租即将到期。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。3 3月月1515日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进人改扩建日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进人改扩建工程。工程。1111月月1010日，厂房改扩建工程完工，共发生支出日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150150万元，即日按照租赁合同出租给丙企

55、业。万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。3 3月月1515日，厂房日，厂房账面余额为账面余额为1 2001 200万元，其中成本万元，其中成本1 0001 000万元，累计公允万元，累计公允价值变动价值变动200200万元。假设甲企业采用公允价值计量模式。万元。假设甲企业采用公允价值计量模式。举例：举例：49甲企业的账务处理如下：甲企业的账务处理如下：（1 1）20207 7年年3 3月月1515日，投资性房地产转入改扩建工程日，投资性房地产转入改扩建工程：借：在建工程借：在建工程l2 000 000l2 000 000贷：投资性房地产贷：投资性房地产成本成本 l0 000 000l0 000

56、 000公允价值变动公允价值变动 2 000 0002 000 000（2 2）20207 7年年3 3月月1515日日1111月月1010日：日：借：在建工程借：在建工程 1 500 0001 500 000贷：银行存款贷：银行存款 1 500 0001 500 000（3 3）20207 7年年1111月月1010日，改扩建工程完工：日，改扩建工程完工：借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 l3 500 000l3 500 000 贷：在建工程贷：在建工程 l3 500 000l3 500 000502 2）费用化的后续支出）费用化的后续支出 q投资性房地产相关的后续支出，不满足投资性

57、投资性房地产相关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应当在支出发生时计入当房地产确认条件的，应当在支出发生时计入当期损益。期损益。q例如，企业对投资性房地产进行的日常维护修例如，企业对投资性房地产进行的日常维护修理所发生的支出，在发生支出时借记理所发生的支出，在发生支出时借记“管理费管理费用用”科目，贷记科目，贷记“银行存款银行存款”、“应付账款应付账款”等科目。等科目。 514.4.后续计量模式的变更后续计量模式的变更企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变以成本模式转为公允价

58、值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。调整期初留存收益（未分配利润）。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。值模式转为成本模式。成本模式成本模式公允价值模公允价值模式式会计政策变更会计政策变更不得转换不得转换52注意：注意：q同一企业只能采用一种模式对所有投资性同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量房地产进行后续计量, ,不得同时采用两种模不得同时采用两种模式进行计量。式进行计

59、量。q企业对于投资性房地产的计量模式一经确企业对于投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变动；对于已采用公允价值定，不得随意变动；对于已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式改为成本模式。值模式改为成本模式。53q企业变更投资性房地产计量模式时，企业变更投资性房地产计量模式时，应当按计量应当按计量模式变更日投资性房地产的公允价值，借记模式变更日投资性房地产的公允价值，借记“投投资性房地产（成本）资性房地产（成本）”科目，按已提折旧或摊销科目，按已提折旧或摊销，借记，借记“投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产累计折旧（摊销）”科目科目;

60、; 原已计提减值准备的原已计提减值准备的，借记借记“投资性房地产减投资性房地产减值准备值准备”科目，按原账面余额，贷记科目，按原账面余额，贷记“投资性房投资性房地产地产”科目，按公允价值与其账面之间的差额，科目，按公允价值与其账面之间的差额，贷记或借记贷记或借记“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”科目，科目，同时还要调整同时还要调整“盈余公积盈余公积”科目。科目。545520207 7年，甲企业将一栋写字楼对外出租，采年，甲企业将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。用成本模式进行后续计量。20209 9年年2 2月月1 1日日，假设甲企业持有的投资性房地产满足采，假设甲企业持有的