整章讲义第八章资产减值

1、第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导第 35 讲-资产减值概述，可收回金额的计量第八章资产减值本章考情分析本章主要介绍了资产组的认定、资产组减值、总部资产减值的相关会计处理。近三年本章内容较少，多以客观题为主。各位考生在复习时应重点关注资产组减值的会计核算，同时要掌握资产组的认定及其减值的计算。近 3 年题型、题量及难易程度第一节资产减值概述一、资产减值的特征及其范围资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。【提示】本章列示资产除特殊说明外，包括单项资产和资产组。企业会计准则第 8 号资产减值中适用的资产包括：（1） 长期股权投资；（2） 采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；（

2、3） 固定资产；（4） 生产性生物资产；（5） 无形资产；（6） 探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。【提示】（1） 以上资产减值损失一经计提，在相关资产持有期间不得转回。但是遇到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以结转。（2） 存货减值适用于企业会计准则第 1 号存货相关规定；以摊余成本计量的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合确认和计量相关规定。的金融资产、合同资产、租赁应收款适用于企业会计准则第 22 号金融工具【例题多选题】下列各项已计提的资产减值准备，在未来会计期间不得

3、转回的有（A.长期股权投资减值准备B.无形资产减值准备C.固定资产减值准备D.存货跌价准备）。（2013 年改编）【】ABC】长期股权投资、无形资产、固定资产减值准备，一经计提，在持有期间不得转回。不易，第1页年份单选题多选题题计算分析题综合题分值合计难易程度2018 年1 题 2 分1 题 1 分3 分2017 年1 题 1 分1 分2016 年1 题 1 分1 分第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导二、资产可能发生减值的迹象资产减值迹象的：（1） 资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；（2） 企业经营所处的、技术或者法律等环境以及资产所处的市

4、场在当期或者将在近期发生从而对企业产生不利影响；变化，（3）市场利率或者其他市场投资率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；（4） 有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；（5） 资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置；（6）企业内部报告的证据表明资产的绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。企业应当在资产负债表日资产是否存在可能发生减值的迹象。对于存在减值迹象的资产，应当进行减值测试，计算可收回金额，可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于

5、账面价值的差额，计提减值准备。【提示】定期“体检”的资产（即至少每年年末进行减值测试）（1）因企业合并形成的商誉；（2）使用不确定的无形资产；（3）尚未达到可使用状态的无形资产，即“研发项目。”科目的借方余额，资产负债表中列示于“开发”【例题单选题】下列各项资产中，无论是否存在减值迹象，至少应于每年年度终了对其进行减值测试的是（）。（2013 年）A. 商誉B. 固定资产C. 长期股权投资D.投资性房地产【】A】商誉和使用不确定的无形资产以及尚未达到可使用状态的无形资产，无论是否存在减值迹象，都至少于每年年度终了进行减值测试，选项 A 正确。【例题多选题】下列各项中，属于固定资产减值迹象的有（

6、A. 固定资产将被闲置B. 计划提前处置固定资产C. 有证据表明资产已经陈旧过时）。（2014 年）D.企业经营所处的环境在当期发生变化且对企业产生不利影响【】ABCD】以上选项均属于资产减值的迹象。第二节资产可收回金额的计量和减值损失的确定一、资产可收回金额计量的基本要求首先，计算确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。其次，计算确定资产预计未来现金流量的现值。最后，比较资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值，取其较高者作为资产的可收回金额。不易，第2页第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导【提示】在下列情况下，可以有例外或者做特殊考虑：（1） 如果资产的公允价

7、值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。（2） 如果没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。（3） 以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额显著高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的或者事项的，资产负债表日可以不重新估计该资产的可收回金额。（4）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额相对于某种减值迹象反应不敏感，在期间又发生了该减值迹象的，可以不因该减值迹象的出现而重新估计该资产

8、的可收回金额。比如，当期市场利率或市场投资额。率上升，对计算资产未来现金流量现值采用的折现率影响不大的，可以不重新估计资产的可收回金【例题单选题】2012 年 12 月 31 日，企业某项固定资产的公允价值为 1 000 万元。预计处置费用为 100 万元，预计未来现金流量的现值为 960 万元。当日，该项固定资产的可收回金额为（A.860 B.900 C.960）万元。（2013 年）D.1【000】C】可收回金额为公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值两者之间较高者，其中公允价值减去处置费用后的净额=1 000-100=900（万元），预计未来现金流量现值为 960 万元，所

9、以该固定资产的可收回金额为 960 万元，选项 C 正确。【例题题】固定资产的可收回金额，应当根据该资产的公允价值减去处置费用后的净额和未来现金流量现值两者之中的较低者确定。（2018 年）（）【】×】固定资产可收回金额应当根据公允价值减去处置费用后的净额和未来现金流量的现值两者之中较高者进行确定。【例题计算分析题】甲公司有一台设备原值 1 200 万元，已计提折旧 600 万元，已计提减值准备 100 万元。该设备公允价值为 420 万元，预计处置中会产生相关费用为 15 万元。该设备预计还可以使用 3 年，预计每年可产生现金净流入均为 150 万元（包含资产处置的相关损益）。甲公

10、司的增量借款利率为 5%。已知：（P/A，5%， 3）=2.7232。要求：计算该设备的可收回金额，并编制计提减值的相关会计分录。（中的金额用万元表示）【】可收回金额为预计未来现金流量现值与公允价值减去处置费用后的净额两者之中较高者。预计未来现金流量现值=150×（P/A，5%，3）=150×2.7232=408.48（万元）；公允价值减去处置费用后的净额=420-15=405（万元）。该设备的可收回金额为 408.48 万元。会计分录如下：借：资产减值损失91.52（1 200-600-100）-408.4891.52贷：固定资产减值准备二、资产的公允价值减去处置费用后的

11、净额的确定不易，第3页第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导1.应当根据公平中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定；2.在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下，应当根据该资产的市场价格减去处置费用后的净额确定；3.在既不存在资产销售协议又不存在资产活跃市场的情况下，企业应当以可获取的最佳信息为基础，根据在资产负债表日假定处置该资产，熟悉情况的双方自愿进行公平愿意提供的价格减去资产处置费用后的净额，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额；4.如果企业按照上述要求仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额

12、。【提示】此部分注意多选题。三、资产预计未来现金流量现值的确定资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量， 选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。因此预计资产未来现金流量的现值，需要综合考虑资产的预计未来现金流量、资产的使用和折现率三个因素。（一）资产未来现金流量的预计1.预计资产未来现金流量的基础（1）企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用产未来现金流量的预计，建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者内整个状况进行最佳估计，并将资数据的基础上。出于数据可靠性和便于操作等方面的考虑，建立在该预算或者基础上的预计未来现金流量最

13、多涵盖 5 年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。（2）如果资产未来现金流量的预计还包括最近财务预算或者者期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础进行估计。期之后的现金流量，企业应当以该预算或（3）通常情况下，企业管理层应当确保当期预计现金流量所依据的假设与前期实际结果相一致。2.资产预计未来现金流量应当包括的内容（1） 资产持续使用过程中预计产生的现金流入；（2） 为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）；（3）资产使用结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素（

14、1） 以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量，不应当包括与将来可能会发生的、尚未做出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量；（2） 预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；（3） 对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致；（4）涉及内部转移价格的需要作调整，即调整成公平中的公允价格。【提示】上述四点在中经常命题，提醒各位考生注意。【例题多选题】企业在资产减值测试时，下列各项关于预计资产未来现金流量的表述中，正确的有（2018 年）A.包括资产处置时取得的净现金流量 B.不包括与所得税收付有关的现金流量C.包括将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项）。D

15、.不包括与资产改良有关的现金流量【】ABD】资产预计未来现金流量应当考虑的因素有：资产持续使用过程中预计产生的现金流入；实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出；资产使用结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量；预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和与所得税收付相关的现金流量；企业应当以资产的当前状况为基础，不应当包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量。【随堂例题 1】乙航运公司于 2×11 年年末对一艘远洋船舶进行减值测试，该船舶账面价值为 32 000万元，预计尚可使用年限为 8 年。乙航运公司难以确定该船舶的公允价

16、值减去处置费用后的净额，因此，需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额。假定乙航运公司的增量借款利率为 15%，公司认为 15%不易，第4页第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导是该资产的最低必要率，已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险。因此，计算该船舶未来现金流量现值时，使用 15%作为其折现率。乙航运公司管理层批准的最近财务预算显示：公司将于 2×16 年更新船舶的发系统，预计为此发生资本性3 600 万元，这一将降低船舶油耗、提高使用效率等，因此，将显著提高船舶的运营绩效。为了计算船舶在 2×11 年末未来现金流量的现值，乙航运公司首先必须预

17、计其未来现金流量。假定公司管理层批准的 2×11 年末与该船舶有关的预计未来现金流量见下表：（：万元）【】乙航运公司在 2×11 年末预计资产未来现金流量时，应当以资产的当前状况为基础，不应当考虑与该资产改良有关的预计未来现金流量，因此，尽管 2×16 年船舶的发系统将进行更新从而改良资产绩效，提高资产未来现金流量，但是在 2×11 年末对其进行减值测试时，不应将其包括在内。即在 2×11 年末计算该资产未来现金流量现值时，应当以不包括资产改良影响金额的未来现金流量为基础加以计算。具体计算过程见下表：（：万元）由于在 2×11 年末，

18、船舶的账面价值（尚未确认减值损失）为 32 000 万元，可收回金额为 21 930 万元， 账面价值高于其可收回金额，因此，应当确认减值损失32 00021 93010 070（万元）。会计分录为：借：资产减值损失贷：固定资产减值准备4.预计资产未来现金流量的方法10 07010 070（1）传统法：即使用的是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。【提示】使用单一的现金流量可能并不能如实反映资产创造现金流量的实际情况。【随堂例题 2】甲公司拥有剩余使用年限为 3 年的 MN 固定资产。甲公司预计在正常情况下未来 3 年中，MN 固定资产每年可为公司产生的净现金流

19、量：第 1 年 200 万元；第 2 年 100 万元；第 3 年 20 万元。该现金流量通常即为最有可能产生的现金流量，甲公司应以现金流量的预计数为基础计算 MN 固定资产的现值。不易，第5页年 份预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）折现率 15%的折现系数预计未来现金流量现值2×125 0000.86964 3482×134 9200.75613 7202×144 7600.65753 1302×154 7200.57182 6982×164 7800.49722 3772×174 9400.43232 1362×1

20、85 0000.37591 8802×195 0200.32691 641合 计21 930年 份预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）预计未来现金流量（包括改良的影响金额）2×125 0002×134 9202×144 7602×154 7202×164 7802×××195 0206 780第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导（2）期望现金流量法：即根据每期现金流量期望值进行预计，每期现金流量期望值按照每种可能情况下的现金流量与其发生概率计算。【随堂例题 3】甲公司拥有剩余使用年限为 3 年

21、的 MN 固定资产。甲公司预计在正常情况下未来 3 年中MN 固定资产生产的受市场行情波动影响大，在行情好、一般和差三种可能情况下，其产生的现金流量有较大差异，有关该资产预计未来 3 年每年的现金流量情况见下表：（：万元）要求：计算 MN 固定资产预计未来现金流量。【】甲公司计算资产每年预计未来现金流量如下：第 1 年的预计现金流量（期望现金流量）300×30%200×60%100×10%220（万元）；第 2 年的预计现金流量（期望现金流量）160×30%100×60%40×10%112（万元）；第 3 年的预计现金流量（期望现金流

22、量）40×30%20×60%0×10%24（万元）。（二）折现率的预计在资产减值测试中，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要率。【例题题】在资产减值测试中，计算资产未来现金流量现值时所采用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。（）【】为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。（三）资产未来现金流量现值的确定t资产未来现金流量的现值 PV=第 t 年预计资产未

23、来现金流量 NCFt/（1+折现率 R） 接【随堂例题 2】假定甲公司选择的折现率为 5%。MN 固定资产预计未来现金流量现值=200/（1+5%）+100/（1+5%）2+20/（1+5%）3=298.46（万元）。接【随堂例题 3】假定甲公司选择的折现率为 5%。MN 固定资产预计未来现金流量现值=220/（1+5%）+112/（1+5%）2+24/（1+5%）3=331.84（万元）。（四）外币未来现金流量及其现值的确定企业使用的资产所收到的未来现金流量为外币时，应按以下顺序确定资产未来现金流量的现值：1. 以外币（结算货币）表示的资产未来现金流量现值=（以结算货币表示的该资产所产生的未

24、来现金流量×该结算货币适用的折现率相对应的折现系数）2. 以记账本位币表示的资产未来现金流量的现值=以外币（结算货币）表示的资产未来现金流量现值×计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率3. 以记账本位币表示的资产未来现金流量的现值与资产公允价值减去处置费用后的净额相比较，确定其可收回金额，根据可收回金额与资产账面价值相比较，确定是否需要确认减值损失以及确认多少减值损失。【提示】先折现，后折汇，再比较。【例题计算分析题】甲公司以为记账本位币。2019 年 12 月 31 日一台设备出现减值迹象，经测试，该设备市场公允价值为 73 万，预计处置中会产生相关费用为 5 万。该设备

25、预计还可以使用 3 年，预计每年可产生现金净流入均为 25 万（包括处置产生的现金流量）。甲公司采用的折现率为 5%。已知该设备原值 1 200 万元，已提折旧 500 万元，已提减值准备 100 万元。2019 年年末的即期汇率为1=6.90 元；预计 2020 年年末即期汇率为 1；预计 2022 年年末市场汇率为 1=6.95 元=6.94 元；预计 2021 年年末市场汇率为 1 美元=6.85 元。已知：（P/A，5%，3）=2.7232。不易，第6页年限市场行情好（30%可能性）市场行情一般（60%可能性）市场行情差（10%可能性）第 1 年300200100第 2 年160100

26、40第 3 年40200第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导要求：计算该设备 2019 年 12 月 31 日的账面价值。（中的金额用万元表示）【】（1）预计未来现金流量现值=25×（P/A，5%，3）=25×2.7232=68.08（万）；折算记账本位币=68.08×6.9（2019 年年末汇率）=469.75（万元（2）公允价值-处置费用=73-5=68（万）；）；折算记账本位币=68×6.9=469.2（万元）；（3）可收回金额为 469.75 万元；（4）甲公司该设备应计提减值准备=（1 200-500-100）-469.75=130.2

27、5（万元）；（5）2019 年 12 月 31 日计提减值后该设备账面价值为 469.75 万元。本讲结束，待续。坚持理想；重在实践； 认真复习； 轻松过关！第 36 讲-资产减值损失的确定与计量，资产组的认定，资产组减值测试（1）第二节资产可收回金额的计量和减值损失的确定四、资产减值损失的确定及其账务处理资产可收回金额确定后，如果可收回金额低于其账面价值，企业应当将资产的账面价值减记至可收回金额， 减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。基本账务处理： 借：资产减值损失贷：××减值准备【提示】（1） 资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧（

28、或累计摊销）和累计计提减值准备后的金额。（2） 资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销金额应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。【例题单选题】2013 年 12 月 31 日，甲公司某项固定资产计提减值准备前的账面价值为 1 000 万元，公允价值为 980 万元，预计处置费用为 80 万元，预计未来现金流量的现值为 1 050 万元。2013 年 12 月 31 日，甲公司应对该项固定资产计提的减值准备为（A.0 B.20 C.50D.100）万元。（2014 年）【】A】该固定资产公允价值减去处置费用后的净额=980-80=

29、900（万元），预计未来现金流量现值为 1 050万元，可收回金额为两者中较高者，所以可收回金额为 1 050 万元，大于账面价值 1 000 万元，表明该固定资产未发生减值，不需计提减值准备。不易，第7页第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导或：题中已经直接给出预计未来现金流量现值 1 050 万元，高于账面价值，故可直接判定该项资产未发生减值。【例题单选题】甲公司 2016 年 12 月 31 日购入一栋厂房，该厂房入账价值为 1 000 万元，预计使用 20 年，预计净残值为零，甲公司采用年限平均法计提折旧。2018 年 12 月 31 日，由于对房地产进行宏观调控，该厂房公允价值

30、减处置费用的净额为 805 万元，预计未来现金流量现值为 810 万元。计提减值后，该厂房原预计净残值、预计使用年限和折旧方法均未发生改变。2019 年 12 月 31 日该厂房的账面价值为（A.810 B.808 C.765 D.850）万元。【】C】2018 年 12 月 31 日该厂房的可收回金额为 810 万元，计提减值前的账面价值=1 000-1 000/20×2=900（万元），应计提减值准备=900-810=90（万元），计提减值后的账面价值为 810 万元。2019 年应计提折旧=810/18=45（万元）；2019 年 12 月 31 日厂房账面价值=810-45=

31、765（万元）。【随堂例题 4】沿用【随堂例题 1】，根据乙航运公司船舶减值测试结果，在 2×11 年末，船舶的账面价值为 320 000 000 元，可收回金额为 219 300 000 元，可收回金额低于账面价值 100 700 000 元。乙航运公司应当在 2×11 年末计提固定资产减值准备，确认相应的资产减值损失。账务处理如下：借：资产减值损失固定资产减值损失贷：固定资产减值准备100 700 000100 700 000第三节资产组减值的处理一、资产组的认定资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上于其他资产或者资产组产生的现金流入。资产组

32、应当由与创造现金流入相关的资产【提示】。（1）资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。（2）资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，还应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。【随堂例题 5】A 公司有三个情况一：甲车间生产 A 公司的生产车间，分别为甲、乙、丙。三个车间分别由若干设备组成。的部件，然后由乙车间组装，最后丙车间包装实现销售。甲车间生产的部件无市场。此时应将甲、乙、丙划分为一个资产组。情况二：甲车间生产 A 公司的部

33、件，然后由乙车间组装，最后丙车间包装实现销售。甲车间生产的部件可直接在市场中销售，A 公司管理层并未对此加以限制。甲车间可以于乙、丙车间创造现金流入，所以此时应将乙、丙车间划分为一个资产组。情况三：甲车间生产 A 公司部件无市场。丙车间的承接外部件，然后由乙车间组装，最后丙车间包装实现销售。甲车间生产包装劳务，A 公司管理层并未对此加以限制。的丙车间可以于甲、乙车间创造现金流入，所以此时应将甲、乙车间划分为一个资产组。情况四：甲车间生产 A 公司的部件，然后由乙车间组装，最后丙车间包装实现销售。甲车间生产的部件无市场。丙车间包装劳务能力尚有剩余，但 A 公司管理层丙车间对外承接外包装劳务。虽然

34、丙车间包装劳务尚有剩余，但 A 公司管理层对丙车间生产经营活动的管理或者方式限制了其于其他资产创造现金流入。所以应将甲、乙、丙车间划分为一个资产组。【例题多选题】下列关于资产减值测试时认定资产组的表述中，正确的有（A. 资产组是企业可以认定的最小资产组合B. 认定资产组应当考虑对资产的持续使用或处置的决策方式C.认定资产组应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式）。D.资产组产生的现金流入应当于其他资产或资产组产生的现金流入不易，第8页第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导【】ABCD】资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，选项 A 正确；资产组产生的现金流入应当基本上于其他资产或资产

35、组产生的现金流入，选项 D 正确；资产组的认定，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式等，选项 B 和 C 正确。【例题题】资产组一经确定，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。（）（2014 年）【】【提示】各位考生应能够准确的划分资产组，题曾经过。相配套,建有一条【随堂例题 6】丙矿业公司拥有一个煤矿,与煤矿的生产和铁路线。该铁路线除非报废出售,其在持续使用中,难以脱离煤矿相关的其他资产而产生单独的现金流入,因此,企业难以对铁路的可收回金额进行单独估计,可收回金额。铁路和煤矿其他相关资产必须结合在一起,成为一个资产组,以估计该资产组的企业在认定资产

36、组时,如果几项资产的组合生产的（或者其他产出）存在活跃市场,即使部分或者所有这些（或者其他产出）均供,也表明这几项资产的组合能够创造现金流入,在符合其他相关条件的情况下,应当将这些资产的组合认定为资产组。【随堂例题 7】丁公司拥有 A、B、C 三家工厂，以生产某单一。A、B、C 三家工厂分别位于三个不同的,三个又位于三个不同的洲。工厂 A 生产一种组件,由工厂 B 或者C 进行组装,最终由 B 或者C 销往世界各地,工厂 B 的便的话)。可以在本地销售,也可以在C 所在洲销售(如果将从工厂B 运到工厂C 所在洲更加方工厂 B 和 C 的生产能力合在一起尚有剩余，没有被完全利用。工厂 B 和 C

37、 生产能力的利用程度依赖于丁公司对于所销售在两地之间的分配。以下分别认定与 A、B、C 有关的资产组。（1）如果工厂 A 生产的(即组件)存在活跃市场,则工厂A 很可能可以认定为一个单独的资产组。对于工厂B 和C 而言,即使组装的存在活跃市场,工厂B 和C 的现金流入依赖于在两地之间的分配。工厂 B 和 C 的未来现金流入不可能单独地确定。但是，工厂 B 和 C 组合在一起是可以认定的、可产生基本上独立于其他资产或者资产组的现金流入的资产组合。因此工厂 B 和C 应当认定为一个资产组。（2）如果工厂 A 生产的（即组件）不存在活跃市场只有工厂 A、B、C 组合在一起(即将丁公司作为一个整体)才

38、很可能是一个可以认定的、能够基本上生现金流入的最小的资产组合,从而将工厂 A、B、C 的组合认定为一个资产组。二、资产组可收回金额和账面价值的确定产资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。【提示】资产组的可收回金额确定与单项资产可收回金额的确定方式是一致的。资产组的账面价值应当包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。这是因为在预计资产组的可收回金额时，既不包括与该资产组的资产无关的现金流量，也不包括与已在财务

39、报表中确认的负债有关的现金流量。资产组处置时如要求者承担一项负债，该负债金额已经确认并计入相关资产账面价值，而且企业只能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的净额的，为了比较资产组的账面价值和可收回金额，在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量的现值时，应当将已确认的负债金额从资产的账面价值或预计未来现金流量的现值中扣除。即资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。【提示】资产组可收回金额与资产账面价值的确定基础应当一致，如果不一致则不能直接比较，需要调整后再进行比较。【随堂例题 8】乙公司在东北经营一座有色金属矿山，根据有关规定，公司在矿山完成开采后应当

40、将该地区恢复原貌。弃置费用主要是山体表层复原费用（比如恢复植被等），因为山体表层必须在矿山开发前挖走。因此，乙公司在山体表层挖走后，确认了一项金额为 10 000 000 元的预计负债，并计入矿山成本。2×17 年 12 月 31 日，随着开采的进展，乙公司发现矿山中的有色金属储量远低于预期，有色金属矿山有可能发生了减值，因此，对该矿山进行了减值测试。考虑到矿山的现金流量状况，整座矿山被认定为一个资产组。该资产组在 2×17 年末的账面价值为 20 000 000 元（包括确认的恢复山体原貌的预计负债）。不易，第9页第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导乙公司如果在

41、2×17 年 12 月 31 日对外出售矿山（资产组），买方愿意出价 16 400 000 元（包括恢复山体原貌成本，即已经扣减这一成本因素），预计处置费用为 400 000 元，因此该矿山的公允价值减去处置费用后的净额为 16 000 000 元。乙公司估计矿山的未来现金流量现值为 24 000 000 元，不包括弃置费用。为比较资产组的账面价值和可收回金额，乙公司在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量现值时， 应当将已确认的预计负债金额从中扣除。在本例中，资产组的公允价值减去处置费用后的净额为 16 000 000 元，该金额已经考虑了弃置费用。该资产组预计未来现金流量现值在

42、考虑了弃置费用后为 14 000 000 元（24 000 000-10 000 000）。因此，该资产组的可收回金额为 16 000 000 元。资产组的账面价值在扣除了已确认的恢复原貌预计负债后的金额为 10 000 000元（20 000 000-10 000 000）。资产组的可收回金额大于其账面价值，没有发生减值，乙公司不应当确认资产减值损失。【手写板】三、资产组减值测试根据减值测试的结果，资产组（包括资产组组合）的可收回金额如低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。减值损失金额应当按照下列顺序进行分摊：1.首先抵减分摊至资产组誉的账面价值；2.然后根据资产组中除商誉之外的其他各项

43、资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。【提示】抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：（1） 该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）；（2） 该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）；（3） 零。因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重继续进行分摊。【手写板】【随堂例题 9】丙公司拥有一条生产线生产某精密仪器，该生产线由 A、B、C 三部，成本分别为 800000 元、1 200 000 元和 2 000 000 元。使用年限均为 10 年，预计净残值均为零，均采用年限平均法计提折旧。不易，第10页第八

44、章+资产减值中级会计实务（2019）辅导2×17 年，该生产线生产的精密仪器有替代上市，导致公司精密仪器的销售量锐减 40%，该生产线可能发生了减值，因此，丙公司在 2×17 年 12 月 31 日对该生产线进行减值测试。假定至 2×17 年 12 月 31 日，丙公司整条生产线已经使用 5 年，预计尚可使用 5 年，以前年度未计提固定资产减值准备。因此，A、B、C 三部在 2×17 年 12 月 31 日的账面价值分别为 400 000 元、600 000 元和 1 000 000元。丙公司在综合分析后认为,A、B、C 三部均无法单独产生现金流量，但整

45、条生产线完整的产销单元，属于一个资产组。丙公司估计 A的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000 元，B 和 C都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。丙公司估计整条生产线未来 5 年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量现值为1 200 000 元。由于无法合理估计整条生产线的公允价值减去处置费用后的净额，丙公司以该生产线预计未来现金流量现值为其可收回金额。【】在 2×17 年 12 月 31 日，该生产线的账面价值为 2 000 000 元，可收回金额为 1 200 000 元，生产线的账面价值高于其可收回金额，该生产线发生了

46、减值，应当确认减值损失 800 000 元，并将该减值损失分摊到生产线的 A、B、C 三部中。由于 A的公允价值减去处置费用后的净额为 300000 元，因此，A分摊减值损失后的账面价值不应低于 300 000 元。：万元*注：按照分摊比例，A 应当分摊减值损失 160 000 元（800 000×20%），但由于A 的公允价值减去处置费用后的净额为 300 000 元，因此A 最多只能确认减值损失 100 000 元（400 000-300 000），未能分摊的减值损失 60 000 元（160 000-100 000），应当在B 和C 之间进行再分摊。根据上述计算和分摊结果，生产

47、线的A、B 和C 应当分别确认减值损失 100 000 元、262500 元和 437 500 元，账务处理如下：借：资产减值损失A BC100 000262 500437100262437500000500500贷：固定资产减值准备A BC本讲结束，待续。坚持理想；重在实践；不易，第11页ABC整条生产线（资产组）账面价值4060100200可收回金额120减值损失80减值损失分摊比例20%30%50%分摊减值损失10*244074分摊后账面价值303660尚未分摊的减值损失6二次分摊比例37.50%62.50%二次分摊减值损失2.253.756二次分摊后应确认减值损失总额26.2543.7

48、5二次分摊后账面价值33.7556.25第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导认真复习；轻松过关！第 37 讲-资产组减值测试（2）,总部资产减值测试第三节资产组减值的处理三、资产组减值测试【例题计算分析题】甲公司某条生产线由 A、B、C、D 四台设备组成，这四台设备无法单独使用，不能单独产生现金流量，因此作为一个资产组来管理。2019 年 12 月 31 日对该资产组进行减值测试，资产组的账面价值为 300 万元，其中 A、B、C、D 设备的账面价值分别为 80 万元、70 万元、50 万元、100 万元。A 设备的公允价值减去处置费用后的净额为 71 万元，无法获知其未来现金流量现值

49、；B 设备的预计未来现金流量现值为 40 万元，无法确认其公允价值减去处置费用后的净额；其他两台设备无法获取其可收回金额。甲公司确定该资产组的公允价值减去处置费用后的净额为 225 万元，预计未来现金流量的现值为 175 万元。要求：分别计算 A、B、C、D 设备应计提的减值准备金额。（中的金额用万元表示）【】资产组的公允价值减去处置费用后的净额为 225 万元，预计未来现金流量的现值为 175 万元，所以该资产组的可收回金额为 225 万元，其账面价值为 300 万元，此资产组应计提减值准备 75 万元； 第一次分配如下：A 设备承担的减值损失=75×（80300）=20（万元）；

50、B 设备承担的减值损失=75×（70300）=17.5（万元）； C 设备承担的减值损失=75×（50300）=12.5（万元）； D 设备承担的减值损失=75×（100300）=25（万元）；A 设备承担损失后的账面价值为 60 万元（80-20），低于其可收回金额 71 万元，不符合资产组损失的分配原则。所以 A 设备只能分摊 9 万元的减值金额，剩余尚未分摊的 11 万元（20-9），应进行二次分摊；B 设备承担损失后的账面价值为 52.5 万元（70-17.5），高于其可收回金额 40 万元，B 设备可承担第一次分配的减值损失；C 设备承担损失后的账面价值

51、为 37.5 万元；D 设备承担损失后的账面价值为 75 万元；尚未分摊的 11 万元减值损失在 B、C、D 设备之间进行二次分摊，三者经过第一次分摊后账面价值的合计金额=52.5+37.5+75=165（万元）。第二次分配如下：B 设备承担的减值损失=11×52.5/165=3.5（万元）； C 设备承担的减值损失=11×37.5/165=2.5（万元）； D 设备承担的减值损失=11×75/165=5（万元）。B 设备承担第二次分配的减值损失后的账面价值为 49 万元（52.5-3.5），高于其可收回金额 40 万元，所以此次分配符合资产组损失分配原则。A 设

52、备应计提的减值准备=9（万元）；B 设备应计提的减值准备=17.5+3.5=21（万元）； C 设备应计提的减值准备=12.5+2.5=15（万元）； D 设备应计提的减值准备=25+5=30（万元）。四、总部资产减值测试企业总部资产包括企业或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。不易，第12页第八章+资产减值中级会计实务（2019）辅导总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。因此，总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组

53、或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。在资产负债表日，如果有迹象表明某项总部资产可能发生减值，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以是否需要确认资产减值损失。企业在对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组，分别下列情况进行处理：（一）对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资

54、产组的减值损失处理顺序和方法处理。（二）对于相关总部资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：首先，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照前述有关资产组减值损失处理顺序和方法处理。其次，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该总部资产的账面价值分摊其上的部分。最后，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值损失的处理顺序和方法处理。【例题计算分析题】甲公司拥有总部资产和三条生产线（第一、第二和第三生产线），三条生产线被认定为三个资产组。2019 年年末总部资