任务一 生产与存货循环内部控制和控制测试

1、 审计实务-项目二 财务报表审计子项目三 生产与存货循环审计 任务一 生产与存货循环内部控制和控制测试任务描述为了保证生产经营过程的持续性，企业必须有计划地购入、消耗和销售存货，它是生产经营过程中不可缺少的资产，也是保证生产经营活动连续顺利进行的必要条件。被审计单位生产与存货循环内部控制制度是否健全并得到有效运行，将直接影响审计人员实施实质性程序的性质、时间和范围。所以审计人员在审查生产与存货循环相关项目时，首先要了解被审计单位的内部控制，并对其是否有效运行进行测试。其具体任务有：了解生产与存货循环的特点及内部控制；掌握生产与存货循环的控制测试。任务分析通过对被审计单位重要交易类别和交易流程的

2、了解，检查被审计单位相关控制手册和其他书面材料，询问各部门的相关人员，观察业务操作流程，在识别和了解相关控制的基础上，对相关控制的设计和是否得到执行进行评价，在对被审计单位其他方面了解的基础上，评估重大错报风险，如相关内部控制设计的合理并可以信赖，注册会计师就实施控制测试，否则只执行实质性程序。任务实施 子任务一 生产与存货循环特点与内部控制任务引例长虹会计师事务所接受委托，于2012年2月18日对艾美服装有限责任公司2011年度的财务报表进行审计，注册会计师杜鑫负责该循环审计，经了解该公司生产与存货内部控制有关业务流程如下:1、仓库保管人员设置存货台账，按存货的名称分别登记存货收、发、存的数

3、量；财务部门设置存货明细账，按存货的名称分别登记存货收、发、存的数量、单价和金额。2、仓库保管员在收到验收部门送交的存货和验收单后，根据入库情况填制入库通知单，并据以登记存货实物收、发、存台账。入库通知单应事先连续编号，并由交接各方签字后留存。3、车间或其他部门领取原材料，经授权批准后填写领料单，仓库保管员根据领料发出原材料。4、车间所用辅助材料数量较少，购买的辅助材料直接交车间使用，剩余材料由车间保管，不通过仓库收发。5、仓库保管员有时间，偶尔也会对存货进行实地盘点。请问：注册会计师杜鑫应如何评价艾美服装有限责任公司的内部控制制度？一、知识认知（一）生产与存货循环的特点 1、生产与存货循环的

4、主要业务活动制定生产计划存货记录发料生产产品验收入库核算产品成本发出产成品生产与存货循环是由原材料加工制造为产成品的过程。该循环的主要业务活动如图5-1所示：图5-1生产与存货循环主要业务活动图（1）计划和安排生产生产计划部门根据客户订单、销售合同和市场需求分析来决定生产授权。如决定授权生产，则签发预先编号的生产通知单。该部门应将发出的所有生产通知单预先编号加以记录控制。(2)发出原材料仓储部门依据从生产部门收到的领料单发出原材料。(3)生产产品生产部门根据生产通知单，领取材料后，组织产品生产。产品完工后由质检员检验并添置连续编号的产品入库单。(4) 核算产品成本随着生产过程的进行和存货的实物

5、流转，会计部门应以生产过程中的各种凭证为基础，进行产品成本的核算。(5) 储存产成品生产部门生产的产成品，经仓储部门点验和检查后，签收产品入库单。同时，应通知会计部门。（6）发出产成品根据有关部门核准的发运通知单，仓库发货并填制出库单，有独立的发运部门填制装运单。(7)存货记录企业应设立必要的账户，对存货收发存进行正确的记录。可采用永续盘存制和实地盘存制。2、生产与仓储循环涉及的主要凭证和会计记录见表5-1。 表5-1 生产与仓储循环涉及的主要凭证和会计记录 主要业务活动对应的凭证与记录相关的主要部门1.计划和安排生产生产通知单、材料领用申请单生产计划部门2.发出原材料材料发出汇总表、领料单、

6、限额领料单、领料登记簿、退料单仓库3.生产产品生产通知单、生产加工指令单、产量和工时记录、人工费用、材料费用、制造费用等生产部门4.核算产品成本生产通知单、领料单、计工单、入库单、成本计算单、工薪汇总表及工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配汇总表、存货明细账会计部门5.储存产成品半成品入库单、半成品转移单、半成品出库单、产品验收单、产品入库单仓库6.发出产成品发运通知单、出库单发运部门（二）生产与存货循环的内部控制1、生产与存货循环的关键控制（1）职责分工存货与生产循环涉及的部门主要有：领料、审批、生产、验收、保管与记账等。存货生产计划的编制与审批要分离。存货的验收与生产部门要分离。存

7、货的保管与记录要分离。存货的盘点人员应独立于存货的保管、使用与记录人员。（2）授权审批生产通知单需经授权批准。领料需经授权批准。职工薪酬需经授权批准工作时间，特别是加班时间需经授权批准工资、奖金、津贴、补贴、职工福利、代扣款项、薪酬结算汇总表需经授权批准。成本和费用分配方法采用和变更须经授权批准。存货计价方法的采用和变更须经授权批准。存盘的盘盈、盘亏、毁损等的处置需经批准。（3）会计系统控制会计部门要以经过审核的生产任务通知单、领发料单、产量和工时记录等为依据，及时填制、审核、传递原始凭证。依据原始凭证及时编制记账凭证，证证核对相符。建立健全存货、应付职工薪酬等总账与明细账。采用适当的成本核算

8、方法、费用分配方法、成本核算流程和账务处理流程，且前后各期保持一致。如果会计系统应用信息技术，应检查数据计算的准确性，审核账户和试算平衡表，设置输入和数字序号的自动检查，以及对例外报告进行人工干预等。（4）独立检查独立检查各种费用的归集、分配及成本计算是否正确。独立检查是否按照成本核算流程和账务处理流程进行成本会计核算和账务处理。（5）实物控制建立产成品、在产品等的保管和移交制度。按类别存放存货，并定期巡视。只有经过授权的人才能接触存货实物及相关文件。存货的入库需经过验收，存货的出库单需有经批准的提货单。采用永续盘存制，并定期对存货进行盘点，将盘点结果与永续盘存记录进行核对，以确保账实相符。2

9、、描述内部控制生产与存货循环的内部控制可采用多种方法描述，下面以调查表为例说明其描述方法。（1）存货内部控制调查表，见表5-2。表5-2 存货内部控制调查表调查问题调查结果备注是否不适用较轻较重一、控制环境1存货的验收与生产部门是否分离？2存货的保管与记录是否分离？3存货的盘点人员是否独立于存货的保管、使用与记录人员？4存货的记录账簿是否健全，是否记录了存货的数量和价格？5委托保管存货与被审计单位的存货是否分离？二真实性目标1是否只有在收到验收报告后才记录存货的增加？2存货管理人员是否把存货的增加通知会计部门？三、完整性目标1是否只有在收到存货发出凭证时才记录存货的减少？2存货管理人员是否把存

10、货的减少通知会计部门？四、授权目标1是否只有经过授权的人才能进入仓库？2存货的增加是否经过批准？3存货的领用和发出是否经过审批？五、正确性目标1是否定期盘点存货，并将盘点结果与相应的账簿核对？2是否核对存货登记簿和相应的会计记录？六、分类目标存货是否分类保管和记录？七、时期的恰当性目标发生的存货业务是否计入了恰当的期间？八、过账与汇总目标存货业务是否正确地计入明细账和总账？ 结论：1.经内控问卷和简易测试后，认为存货内控可信赖程度为： 高（ ） 中（ ） 低（ ） 2.该循环是否需进一步作符合性测试：是（ ） 否（ ） （2）生产业务与成本会计制度内部控制调查表，见表5-3。 表5-3 生产业

11、务与成本会计制度内部控制调查表调查问题调查结果备注是否不适用较轻较重一、控制环境1存货生产计划的编制与审批是否分离？ 2存货的验收与生产部门是否分离？3未经授权的人员是否能够接触到空白的生产通知单？4未经授权的人员是否能够接触到空白的领料单？二真实性目标1领料单和工时卡是否经过生产主管人员复核？2材料和工时使用情况报告是否经过主管人员复核？三、完整性目标1生产通知单是否预先编号？2领料单和工时卡是否预先编号？3存货发出是否预先编号？四、授权目标1生产通知单是否经过授权审批？2领料单是否经过审批？3成本和费用分配方法的采用与变动是否经过授权审批？五、正确性目标1核对原材料的发出和使用报告与会计中

12、的记录是否一致？2核对工时记录卡、工时报告与会计记录是否一致？六、分类目标各种各类产品是否分别设置账户，分别进行成本核算？七、时期的恰当性目标成本是否计入了恰当的期间？八、过账与汇总目标生产业务是否正确地计入明细账和总账？ 结论：1.经内控问卷和简易测试后，认为生产业务与成本会计制度内控可信赖程度为： 高（ ） 中（ ） 低（ ） 2.该循环是否需进一步作符合性测试： 是（ ） 否（ ） 二、职业判断与实务操作 针对上述任务引例分析如下：1、领取辅助材料时未使用领料单和进行审批控制、对剩余的辅助材料缺乏控制。将可能导致辅助材料的领用失控，造成辅助材料的浪费或被贪污，以及生产成本的虚增。2、未实

13、行定期盘点制度。将可能导致存货出现账实不符现象，且不能及时发现，及计价不准确。审计结论：艾美服装有限责任公司在生产存货管理中，对职责分离和会计记录等控制制度的设计比较完善。但在实物控制和定期盘点控制制度设计中还存在一定的缺陷，该公司未建立严格的实物控制和定期盘点制度。 审计建议：1、车间使用的辅助材料虽数量不多，但也应该通过仓库办理收发，对剩余材料实施假退库控制。2、实行存货的定期盘存制。子任务二 生产与存货循环控制测试任务引例鉴于艾美服装有限责任公司现有内部控制制度，为了解其执行情况，注册会计师杜鑫应执行哪些控制测试程序，以便确定实质性程序的性质、时间和范围？ 一、知识认知（一）初步评价和评

14、估风险通过对生产与存货循环内部控制的了解和描述，评价相关控制的设计和是否得到执行，评估各关键控制点是否得到有效控制，判断内部控制的可信赖程度，在结合对被审计单位其他方面的了解，初步评估重大错报风险水平。（二）控制测试在初步评估风险的基础上，对拟信赖的内部控制实施控制测试，证实生产与存货循环内部控制的设计和执行效果，评价生产与存货循环内部控制的强弱。生产与存货循环的控制测试主要包括以下方面：1、存货内部控制的测试（1）询问和观察职责分工情况、存货和记录的接触控制以及相应的批准程序。（2）抽查存货入库业务。从存货明细账中抽取部分存货入库业务，检查每笔业务是否都附有经授权审批的入库单。（3）抽查存货

15、的出库业务。从存货明细账中抽取部分出库业务，检查每笔业务是否都附有经授权审批的领料单和提货单。（4）核对存货收发凭证与存货明细账。抽取部分入库单、领料单和提货单，与存货明细账核对，检查是否所有存货的收、发均已入账。（5）定期核对存货发出登记簿与相应的会计记录，检查两者是否一致。（6）检查存货的管理是否良好。（7）检查存货的巡视记录，确定此项控制是否执行。（8）询问和观察存货盘点程序，抽取存货盘点报告并检查是否经适当程序复核，对发生的盘盈、盘亏、毁损、报废等情况是否按规定处理。2、成本会计制度的测试（1）询问和观察职责分工情况（2）抽查成本计算单验证成本计算是否正确。审查成本计算单是否附有生产通

16、知单、领料单、产量和工时记录、工资费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表等原始凭证。审查成本计算单中的记录与工资费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表的记录是否一致。（3）抽查成本计算的原始凭证审查生产通知单、领料单、产量和工时记录、工资费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表等原始凭证是否连续编号。审查生产通知单、领料单、工资费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表是否经过授权审批。选取样本测试各种费用的归集与分配以及成本的计算是否正确，测试是否按照规定的成本核算流程和账务处理流程进行核算和账务处理。（4）比较本期和前期的成本计算方法通过本期和前期的成本计算方法的比较，检查成本计

17、算方法的一致性。3、薪酬的控制测试（1）审阅职工工资的明细记录。（2）询问和观察各项职责执行情况。（3）审查人事档案，内容包括职工姓名、工资级别、扣款项目和金额等，审查人事档案中的授权。（4）将工资计算单上所反映的工时与工时卡或考勤记录相核对。（5）审查工资总额的内容以及各种扣款项目是否有据可查，有无授权审批。（6）审查薪酬的结算与发放是否职责分离。（7）审查薪酬计算单的编制是否经过适当的核准。（8）选取样本测试薪酬费用的归集与分配是否正确，测试是否按照规定的账务处理流程进行账务处理。（三）重新评估风险根据控制测试结果，重新评估重大错报风险水平，并根据修正后的风险水平确定实质性测试的性质、时间

18、和范围。二、职业判断与实务操作针对上述引例分析如下：为了解艾美服装有限责任公司现有内部控制的执行情况，王小刚实施了以下控制测试程序：1注册会计师杜鑫为了确认艾美服装有限责任公司的生产业务是否根据管理层一般或特定的授权进行，重点检查在凭证中是否包括以下三个关键点的恰当审批：(1) 生产通知单的授权批准；(2)领料单的授权批准；(3)工薪的授权批准杜鑫随机抽取了部分生产通知单、领料单和提货单，工资费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表等凭证，确认上述原始凭证都经过了审批。2.杜鑫从存货明细账中抽取部分出库业务，确认每笔业务都附有经批准的领料单和提货单；抽查有关成本的记账凭证，确认99%的凭证附有必要的原始凭证。原始凭证包括生产通知单、领料单、产量和工时记录、工资费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表等。3杜鑫随机抽查了成本计算的原始凭证，确认生产通知单、领发料凭证，产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表的顺序编号完整。