融合理论及模型构建

1、融合理论及模型构建【摘要】本文认为，新经济下，借助于计算机技术与网络技术的迅猛发展及其在会计中的广泛应用，以及现代企业管理理论和会计人员素质的普遍提高，财务会计和管理会计将逐渐融为1体。本文根据现代信息网络技术的发展及未来的可能的实践，提出构建和实施会计信息集成管理系统（IIMS）模型。IIMS模型为企业会计管理的信息化建设提供了1个框架性操作指南。正确实施之，可实现物流、业务流、资金流、信息流及会计管理控制的整合与集成，使现代会计管理的作用借助于信息网络技术得以充分发挥。自20世纪50年代会计逐步形成财务会计和管理会计两大分支以来，“财务会计对外、管理会计对内”似乎已成为业界的“金科玉律”。

2、本文认为，从根本上来说，会计系统是由财务会计和管理会计偶合而成的，它是企业管理系统的核心子系统。新经济下，借助于计算机技术与网络技术的迅猛发展及其在会计中的广泛应用，以及现代企业管理理论和会计人员素质的普遍提高，财务会计和管理会计将逐渐融为1体。本文根据现代信息网络技术的发展及未来的可能的实践，提出构建和实施会计信息集成管理系统（IIMS）模型。1、财务会计与管理会计的融合：基于现代管理理论与信息网络技术的思考（1）财务会计与管理会计融合的理论分析1、会计是1种管理活动：融合的理论基础会计从1开始就是以服务于企业内部经营管理目的而产生的。本质而言，会计是1种管理活动，“是人们管理生产过程的1种

3、社会活动，其职能1是反映（观念总结），2是监督（控制）；-无论从理论上看还是从实践上看，会计不仅是管理经济的1个工具，它本身就具有管理的职能，是人们从事管理的1种活动”（杨纪琬、闫达5，1980）。企业在1定时期的生产经营过程和结果都由财务会计报告，以价值形式综合地反映出来，它是1种抽象，1种价值抽象。目的是总结过去、控制现在、规划未来。规划未来的目的是设定目标，根据目标而行动产生实践，将实践记录下来并加以总结，再与目标相比较，所得差异作为反馈信息去校正行动的偏差，使之与目标相1致。按照控制论的原理：当实际运行状态与目标偏离时，反馈得越及时，越容易得到控制。因而需要将整个过程分为若干时段，定期

4、取得监测数据，以便与目标相比较。即过去、现在和未来是从时间序列上所进行的人为划分，实际上它们统1在1个完整的控制过程之中。在这个过程中，财务会计侧重于实际运行状态的记录和总结；管理会计中的预测、决策和预算编制等是设定目标所必须的技术。记录、分类、报告企业财务状况和计算期间损益并非会计的根本目的，而是管理控制企业再生产过程的必然要求，即观念总结是手段，过程控制才是根本目的。2、财务会计与管理会计对象的同1性：融合的客观基础会计是由人直接参加的的1种社会实践与管理活动，它是随着生产力的发展而发展的，并体现了1定的生产关系。在工业经济社会，资金等物质资本的稀缺性以及人们认知能力与技术处理能力的局限性

5、，决定了人们必然将会计的对象锁定于资金运动或价值运动。知识经济及信息网络技术的发展拓展了企业经济资源的范围，使企业资源趋于多元化，人力资本等智力资源将成为企业所拥有或控制的、能为企业带来超额经济利益的战略性资源。会计管理模式将从以财务资本为核心向以智力资本管理为核心转化。财务会计和管理会计的对象已不仅包括物质或价值的运动过程，还应包括与物质流、资金流和信息流时刻相伴的、体现出资者、经营者、职工等各利益相关者经济关系的产权流。亦即新经济下，物资运动过程只是会计对象的外在表现形式，会计不仅影响和控制社会再生产的物质方面，它还要影响和控制处于社会再生产各阶段中各利益相关者的思想和行为，使他们进1步对

6、再生产过程施加影响。财务会计核算的目的在于通过提供信息来影响人们的决策及其行为；管理会计则运用了1些特殊的方法和技术对企业的生产经营活动及人的行为进行管理和控制。本质而言管理会计与财务会计的对象均是以物资运动和价值运动为基础，以信息运动为纽带，体现人与人之间生产关系的企业再生产过程。只不过由于分工的不同，2者在“时”、“空”两方面各有侧重而已。财务会计的对象以企业的生产经营情况为主；管理会计则是利用相关信息对企业及其经济活动进行组织、控制和指导，它是对财务会计的客体“情况”进行的再加工。2者都是通过对企业交易事项进行确认、计量、报告等，实现对企业生产经营过程及其所体现的产权关系的管理和控制。3

7、、财务会计与管理会计最终目标的1致性：融合的主要原因会计目标是会计管理意欲达到的境地或实现的要求，它决定于会计的本质。受信息系统论等的影响，人们大多认为财务会计主要是向外部用户提供以财务信息为主的通用信息，管理会计则主要服务于企业内部管理当局。事实上，他们忽视了：财务会计或财务报告的目标并不等于会计的目标。作为会计信息的输出载体，财务报告只是财务会计的结果而非财务会计乃至会计的全部；会计信息只是会计管理活动的“最终产品”。会计在某种程度上是通过“会计信息产品”这个媒介发挥其引导各利益相关者决策、调节利益分配、优化资源配置等功能的，但财务报告也只是利益相关者决策所需信息的来源渠道之1；管理会计是

8、基于会计的发展和管理的需要，从传统的单1的会计体系中分离出来的，甚至可以说是脱胎于传统的财务会计。因此，财务会计与管理会计的最终目标仍是统1服务于现代企业会计的总体要求，共同为实现“维护各利益相关者权益、提高效益”这1终极目标服务。维护权益：根据利益相关者产权论的观点，企业本质上是利益相关者（包括股东、债权人、经营者、职工等）缔结的1组合约，其中各相关者都向企业投入了专用性资本，都对企业剩余作出了贡献，因而也应享有企业的剩余控制权和索取权。在企业管理系统中，财务会计通过 “凭证账簿报表”等工作程序，将各种数据资料进行收集、加工和整理成有利于各利益相关者决策的信息，但现代财务会计的目的已不局限于

9、传统的单纯核算工作，确认、计量、报告会计事项的目的在于认定或确认产权关系，反映产权结构的变化，并将结果输出给各产权主体,披露信息只是维护各方权益的1种有效手段；会计监督的直接目的也是为了检查、验证企业法人与各利益相关者是否按既定的制度或契约运行，以及界定好的产权结构是否遭到了破坏，产权主体的利益有无受到侵蚀。管理会计则通过预测、决策、规划控制、分析评价等合理运用和配置企业的各项资源要素，维护各产权主体的收益权、分配权等财产权利束，从而也直接或间接影响着各相关者的切身利益。财务会计和管理会计运用专门的会计方法进行观念总结和过程控制的目的皆是出于保护产权关系、维护相关者的权益这1根本目的。提高效益

10、：经济效益。企业是整个社会的经济细胞，生存、发展、获利是其的基本目标。盈利不但体现了企业的出发点和归宿，而且可以概括其他目标的实现程度，并有助于其他目标的实现。人类物质资源的有限性和人们需求的无限性之间的矛盾客观上要求人们必须合理地分配和有效地使用资源。而对资源分配和使用加以反映和监督的有效且最佳形式就是会计。作为企业管理重要组成部分的会计必然要以经济效益为其终极目标之1。会计工作的出发点和归宿在于加强企业内部管理，提高经济效益。如实地反映企业的财务状况和经营成果只是会计工作的基础，更重要、更有价值的是如何利用这些信息来促进企业经济效益的提高。为此，仅仅依靠会计制度或会计准则是无济于事的，还必

11、须综合运用从实践中总结出来的诸如投资决策分析法、本量利分析、责任会计（归口分级管理、指标层层分解、厂内银行等）、预算管理等具体措施和方法；社会效益。知识经济作为1种新的经济形态，它是以知识的生产和人的智力的充分发挥为支撑，以信息化和网络化为基础，通过持续、全面的创新，最合理、有效地利用资源，促进科技、经济、社会的和谐统1，实现可持续发展。现代企业只是复杂社会契约网络的结点，它不应仅仅从利润最大化的原则出发，而且还必须有效地利用和培养人力资源，并从空间上将周围的环境纳入到会计管理系统中去，最大限度地保持和提高其在所处社区的良好形象，衡量和揭示其活动对社会、环境等带来的影响。在保证经济效益的基础上

12、，提高社会效益，维护生态效益。4、追本溯源：会计是由财务会计与管理会计耦合而成的开放系统从系统论的原理来看，作为企业管理系统的核心子系统，会计是由财务会计与管理会计等按照1定的方式耦合而成的开放系统，各部分间有着密切的联系，共同完成或实现组织的目标。在财务会计确认、记录、计量、分类和报告的过程中，管理会计的调节控制职能始终在发挥作用；管理人员在决策中，于设定预算目标、分析不同的行动方案及决定应采取的方案时，均有赖于会计部门提供资料协助其决策，而管理人员执行之后，亦有赖于会计部门提供资料、参与衡量其成果，并于必要时调整未来的目标，亦即在管理会计的事前预测、事中追踪与监控和事后的分析与评价过程中，

13、财务会计也始终“形影不离”地发挥着核算和监督控制的职能。管理会计要受到财务会计工作质量的制约，脱离开核算与监督控制的管理会计无疑是空中楼阁；而财务会计的发展与改革也应当充分考虑到管理会计的要求，以扩大信息交换处理能力和兼容能力，避免不必要的重复和浪费。尽管在实务中财务会计与管理会计对会计对象的具体处理方法与技术不同，但管理会计所采用的多种科学理论和方法只不过是为了更好地对财务会计所生成、提供的信息进行加工、改制和延伸。长期以来正是“财务会计对外、管理会计对内”观念的制约，使得人们对财务会计、管理会计的目标定位也局限于外部和内部。事实上，无论从内容还是从逻辑层次上看，2者都是会计管理系统的1个重

14、要组成部分。如果说反映是财务会计的基本职能的话，那么管理会计只不过是财务会计反映职能的直接延伸。本质而言，财务会计与管理会计自始至终是“你中有我，我中有你，相辅相成”。财务会计和管理会计各自的功能只能从理论上抽象地认识，不可能从实务运作中分离开来，2者是紧密联系、不可分割的统1体。也正是由于2者的有机结合才形成了对企业生产经营活动进行管理、控制的会计管理与控制循环。（2）财务报表：财务会计与管理会计融合的契合点财务报表综合反映了企业在1定时期内的财务状况和经营成果，利益相关者据此可以做出投资、信贷和相关决策。而预计财务报表则是企业在计划期内反映有关现金收支、经营成果和财务状况等的预算，也是企业

15、控制经营活动和财务收支的主要依据。现代企业会计（财务会计）1方面要通过“凭证账户（簿）报表”这1工作程序，着重体现为内外界各产权主体所有者、债权人、经营者、政府管理当局等提供有利于其决策的系统、完整、真实的会计信息，另1方面则要突出法人所有权的管理权能（管理会计），通过“预测预算控制分析考核”这1工作程序，强化内部管理来增强和维护各产权主体的收益权、分配权等财产权利束。作为现代管理会计基本和最重要的管理手段之1，各种业务预算和专门决策预算的最终结果大都可以反映在预计的财务报表（主要指预计的资产负债表、利润表和现金流量表）之中，因而财务预算成为各项经营业务和专门决策的整体计划（又称总预算）。而财

16、务会计通过填制凭证、登记账簿等程序，最终生成的资产负债表、损益表及现金流量表等是企业“实际”经济业务活动的最终体现，也是企业管理活动的“真实”反映。实际执行结果与财务报表预算之间的对比分析（或预算执行结果的动态分析）即成为企业管理层及时了解、掌握情况，分析和纠正问题与偏差的主要依据，企业管理层也可随时进行重点分析和专项分析。在整个管理活动过程中，财务会计的收集、处理、提供会计信息等核算方法与管理会计利用各种信息进行预测决策、规划控制及分析考评等紧密融合在1起，始终共同发挥着参与管理的作用，而财务报表则成为2者融合的契合点。（3）现代信息网络技术：融合的技术平台受传统理论及技术手段的制约，企业的

17、业务流程按部门划分，财务会计与管理会计的功能严格分离：财务会计按会计制度或准则填制凭证、登记账簿、编制报表，向有关各方提供格式化、公式化的通用财务信息；内部管理人员在决策时往往需要对许多原始凭证等进行重新加工和处理。由于财务会计与管理会计分立，两者分别按照各自的1套存有诸多差别的核算方法体系，以对外报告和内部管理为目标进行双重的核算，提供不同的成本、利润等信息资料。在这种“双轨制”的核算体系下，两套数据资料之间不仅“各自为政”，缺乏直接的联系，难以实现信息共享，而且增加了会计人员日常核算的工作量，造成了不必要的重复劳动和资源浪费。例如在采购业务中，采购、仓储等部门要分别完成大量的诸如采购货物的

18、名称、数量、单价与金额等的填写以及传递、验货、单据核对等单项工作。信息技术革命极大地提高了信息处理效率，降低了信息处理成本。这无疑为会计系统的变革创造了空前有利的必要条件，同时也彻底扫清了管理会计与财务会计融合的技术性障碍。新经济下，高度发达的信息网络技术从根本上改变了传统的现场生产及营销模式，企业由原来的从供应商、厂家、销售商到客户的层级式的串型模式变为基于信息网络技术的、整合从市场研究与开发、设计、供应、制造以至销售为止的整个供应链流程的系统化、网络化的并行模式。电子商务、计算机集成制造系统（CIMS）及计算机联机实时系统（OnLine Real-time System，简称OLRT）等1

19、系列技术的广泛应用，使经济活动在业务发生、网上交易、结算的发生及企业内部价值流动的同时即可实时进行记录和处理；事件驱动模式（EVENTDROVEN）取代顺序化处理程序，传统财务会计的核算职能逐渐淡化，填制凭证、登记总账和明细账、编制和报送会计报表以及在必要时查询凭证数据等工作更加便捷，报告的形式也将实现联机报告和脱机报告相结合、实时报告与定期报告相结合。企业内部各部门功能逐渐交叉、融合，内外部相关者间的信息交流变得10分便捷，信息使用者既可以通过联机（On-line）的方式进入企业网业或在有关搜索引擎上即时获取相关的历史信息与预测信息、财务信息与非财务信息、定性信息与定量信息等，也可通过网络提

20、出特定的信息传播要求，以此实现传播者与被传播者的双方主动式要约。美国SEC从1995年起已要求所有规定的公司用磁盘、光盘或计算机网络接口的形式向其创设的EDGAR（电子数据收集、分析和检索系统，即Electronic Data Gathering ，Analysis and Retrieval）提交通用财务报告，而该系统又与Internet连接，所以每个能够进入Internet的用户都可以通过/edaux/searches.htm这1网址对数据库进行访问和检索，以便捷地获取财务报表及相关的信息。目前日本Keiretsu的1些金融机构、德国的1些公司的主要债权人

21、银行也已经开始这么做了（Wallman，1995）。因此，借助于现代信息网络技术，很容易建立起包括填制凭证、登记账簿、编制报表以及对各项计划的监控、预算和成本的管理控制在内的集成系统。2、财务会计与管理会计融合的IIMS模型财务会计与管理会计融合的信息集成管理系统IIMS（Information Integrated and Management System）模型12下一页设计的目标是符合企业整体管理和决策的需求，并借助企业业务流程的全面改造，实现业务流程和会计管理工作的整合，最终实现资金流、物流、信息流和业务流程的集成。其基本思想可归纳为：1是从信息收入到信息输出的整个会计管理活动过程，是

22、1个不可分割的有机整体，每个过程应紧密相连；2是整个会计管理活动的过程实质上是1系列数据信息的处理过程，每1个过程都有数据产生、分类、分析、加工等处理，其最终产品可以看出是信息数据的集成表现。借鉴带有调节器的恒温控制系统的示意图（图1a），我们将1个完整的企业管理系统用图1b表示，并据此将财务会计与管理会计融合的模型表示成图2的形式。输 入Ä节 门加热器室 温输 出传感器控制器图1（a）室温控制系统示意图CRM系统SCM系统输入 供应商Ä生产经营执行顾输等利益管理过程结果客出相关者 计划、会计目管理等部门标内部控制系统企业作业链系统图1（b） 企业管理系统简易图输 入 企业

23、链数据库及数据库管理系统（Data Base & DBMS）会原始信息财务会计子系统计 系 经营管 执行综合统管理会计子系统Ä理过程Þ 结果Ä 报告 输出具体目标 会计管理目标图2 财务会计与管理会计融合示意图如图2所示，2者融合的起点是数据及数据库管理系统（DBMS），2者基于信息网络技术这1平台，融合于企业的整个业务链，即由企业、供应商、客户等组成的整个供应链业务流程，最终形成综合经营报告。该模型的主要构成要件：数据库：用以保存会计原始信息，包括财务与非财务信息，以便使用者按需索取生成不同的数据；模块化的会计程序及报告生成器：企业可按不同的需求，设计不同的会

24、计处理程序并适时地提供给信息使用者；信息使用者亦按需自动生成会计信息。该融合模型具有以下主要特征：1、以事项作为会计分类的最小单元，借助于计算机技术和网络系统，收集、挑选、整理并存储、传递原始信息，形成数据库Data Base和数据库管理系统DBMS。网络各终端自动输入数据将取代原来那种依赖会计自成体系获取原始数据的手工输入方式。数据库将有选择地让信息使用者介入，以保证企业对数据库的控制。2、会计系统借助计算机系统与生产经营各系统建立信息联系，实现数据兼容和信息共享。数据的输入、输出不仅更加便捷，而且还能够实现历史数据与未来预期数据、原始数据与分析数据、会计数据与其他任何经济活动数据的结合。各

25、信息用户已不再是单纯的被加工数据的使用者，他们也可以根据自己的需要重组数据结构。3、内外界用户均可通过指令直接从DBMS中获取相关数据或信息，或通过在线系统进入企业网业，直接进行信息的加工与处理，并按照各自不同的目的生成适合于各自决策模型所需的特定信息。这不仅避免了传统财务会计与管理会计分离所造成的不必要的重复和浪费，而且在很大程度上解决了传统手工操作方式下数据加工、处理的繁琐和不便；同时也使得会计核算从单纯由企业会计人员加工、传输信息转变成为由信息提供者和使用者共同加工、传输的1个交互式的过程。4、在整个系统中，以会计目标为导向，以预算为控制手段，通过收集、归纳、总结能够反映实际运行情况的信

26、息，对企业各阶段出现的偏差和差错随时予以纠正，并根据差异分析来决定控制的强度和方向，确保整个系统的良性运转。用下图表示为：非财务信息SCM 系统财务信息会计、计 预算责任标 准 Ä偏 差 Ä 划等部门 目标Ä单位实际结果 会计等管理部门 反 馈图3预算目标控制示意图5、借助于企业业务流程重组BPR，整个企业的业务流程可以实现跨职能部门的业务管理。财务会计收集、处理、提供会计信息等核算方法与管理会计的预测决策、规划控制及分析考评等各种处理方法和技术可共同作用于整个生产经营过程。在整个管理活动过程中，财务会计对实际执行结果的“观念总结”与预计财务报表之间的对比分析（或

27、预算执行结果的动态分析）即成为企业管理层及时了解、掌握情况，分析和纠正问题与偏差的主要依据。2者功能的融合最终可以用下图表示： 预测与 输出决策等 Þ总预算输入 Ä分 析 考 核生成报表图4 财务会计与管理会计的功能融合示意图6、通过计算机系统与网络技术建立起与供应商、客户、银行等相联系、交易与结算并行的大型的自动化系统，并对整个供应链系统的物流、资金流及其引起的价值信息进行收集、处理并提供相应的经营、财务状况报告及预测决策模型。3、IIMS模型的模块分析IIMS模型中所涉及到的不是各个环节的计算机化的简单相加，而是有机的集成，它所体现的是基于信息网络技术、以信息集成为特征的紧密联系的1个有机整体；在功能上，IIMS包含了企业会计管理的所有功能，即从信息输入、分类、加工处理、预测决策等，直到信息输出的整个过程，因而其功能也就不仅仅是财务会计与管理会计功能的简单累加，主要包括：（1）数据库集成管理功能：收集、挑选、整理并存储、传递原始信息，管理整个IIMS的数据，实现数据共享和信息集成。（2）信息自动生成功能：自动生成内外部各利益相关者所需的各类信息，包括凭证、账簿、报表及预算编制、成本控制等信息。（3）信息检索输出功能：按照系统指令，检索输出各类信息。（4）信息分析与监控功能：对企业预算及各阶段出现的偏差随时予以纠正，并根据差异分析来