长期股权投资

1、长期股权投资长期股权投资（20142014新）新） 2014 2014年八项企业会计准则年八项企业会计准则 20142014年年1 1月至月至6 6月，财政部陆续发布新增或修订的八月，财政部陆续发布新增或修订的八项企业会计准则，虽然项企业会计准则，虽然20062006年年2 2月颁布月颁布企业会计准企业会计准则则基本准则基本准则和和3838项具体会计准则项具体会计准则之后，财政部之后，财政部发布了六项企业会计准则解释、五个年报通知及若发布了六项企业会计准则解释、五个年报通知及若干会计处理规定和复函，但如此大规模的准则修订干会计处理规定和复函，但如此大规模的准则修订和增补尚属首次。这些新准则基本

2、与相关国际财务和增补尚属首次。这些新准则基本与相关国际财务报告准则一致、保持了持续趋同。报告准则一致、保持了持续趋同。 20142014年八项企业会计准则简介年八项企业会计准则简介序号序号 修订或新增的企业会计准则修订或新增的企业会计准则 发布日期发布日期 1企业会计准则第企业会计准则第39号号公允价值计量公允价值计量 2014-1-28 2企业会计准则第企业会计准则第30号号财务报表列报（财务报表列报（2014修订）修订） 2014-1-28 3企业会计准则第企业会计准则第9号号职工薪酬（职工薪酬（2014修订）修订） 2014-1-29 4企业会计准则第企业会计准则第33号号合并财务报表（

3、合并财务报表（2014修订）修订） 2014-2-21 5企业会计准则第企业会计准则第40号号合营安排合营安排 2014-2-21 6企业会计准则第企业会计准则第2号号长期股权投资（长期股权投资（2014修订）修订） 2014-3-19 7企业会计准则第企业会计准则第41号号在其他主体中权益的披露在其他主体中权益的披露 2014-3-27 8企业会计准则第企业会计准则第37号号金融工具列报（金融工具列报（2014修订）修订） 2014-6-20修订背景修订背景财政部自财政部自20062006年发布年发布企业会计准则第企业会计准则第2 2号号长长期股权投资期股权投资（CAS 2(2006)CAS

4、 2(2006)）及其应用指南以后，）及其应用指南以后，又根据国际财务报告准则（又根据国际财务报告准则（IFRSIFRS）的相关变动，通）的相关变动，通过准则解释等文件陆续修订了部分长期股权投资准过准则解释等文件陆续修订了部分长期股权投资准则的内容。则的内容。为保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持为保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，并对续趋同，并对20062006年后发布的相关修订进行整合完年后发布的相关修订进行整合完善，财政部于善，财政部于20122012年年1111月月1515日发布了日发布了企业会计准企业会计准则第则第2 2号号长期股权投资（修订）长期股权投资（修订

5、）（征求意见（征求意见稿），征求意见截止日为稿），征求意见截止日为20132013年年2 2月月1616日。日。20142014年年3 3月月1313日，财政部完成长期股权投资准则的修日，财政部完成长期股权投资准则的修订工作，并发布了订工作，并发布了关于印发修订关于印发修订 的通知的通知（财会（财会201414201414号）。号）。新修订的新修订的企业会计准则第企业会计准则第2 2号号长期股权投资长期股权投资（CAS 2CAS 2（20142014）自）自20142014年年7 7月月1 1日起在日起在所有执行企所有执行企业会计准则业会计准则的企业范围内施行的企业范围内施行，鼓励在境外上市的

6、企，鼓励在境外上市的企业提前执行，业提前执行，原原CAS 2CAS 2（20062006）同时废止）同时废止。第一节第一节 长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量第二节第二节 长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量第三节第三节 长期股权投长期股权投资的资的减值和处置减值和处置教学内容一、长期股权投资及其初始计量原则一、长期股权投资及其初始计量原则 （一）长期股权投资的内容（一）长期股权投资的内容 长期股权投资，长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施是指投资方对被投资单位实施控制控制、重大影响重大影响的权益性投资，以及的权益性投资，以及对其合营企业对其合营企业的权益性的权益性投资。

7、投资。第一节 长期股权投资的初始计量即：对子公司、联营企业和合营企业的权益性投资 相关概念相关概念控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。包括的情形一是投资企业拥有被单位50%以上的表决权资本。（直接、间接、直接和间接P96）二是投资企业虽未拥有被投资单位50%以上的表决资本，但通过其他方式可以对被投资单位实施有效控制。合营企业是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。注意，此

8、处不能说“共同控制”，因为共同控制不一定就是合营企业，还包括共同经营，只有对净资产有要求权才属于合营企业。【例例1 1】 A A、B B均从事汽车装配和销售业务，为了保障正常均从事汽车装配和销售业务，为了保障正常装配过程中对于汽车座椅配件的供应并节约成本，装配过程中对于汽车座椅配件的供应并节约成本，A A、B B共共同出资设立同出资设立C C专门生产汽车座椅配件，专门生产汽车座椅配件，A A、B B各占各占50%50%股权，股权，对对C C实施共同控制。协议约定实施共同控制。协议约定: :（1 1）A A、B B均需按其持股比例购买均需按其持股比例购买C C生产的所有产品，购价生产的所有产品，

9、购价应恰好弥补应恰好弥补C C的运营、筹资等成本费用；的运营、筹资等成本费用；（2 2）除）除A A、B B外，外，C C不得将其产品出售给其他方；不得将其产品出售给其他方；（3 3）为筹措生产线建设资金，）为筹措生产线建设资金，C C向银行借款，向银行借款，A A、B B按出资按出资比例承担借款的连带担保责任；比例承担借款的连带担保责任；（4 4）A A、B B按出资比例享有按出资比例享有C C净利润以及净资产；净利润以及净资产；（5 5）A A、B B将从将从C C购买的产品用于生产。购买的产品用于生产。【解析解析】设立设立C C的目的是提供产品，应认定为的目的是提供产品，应认定为共同经营

10、共同经营 【例例2 2】 A A、B B出资成立出资成立C C，C C具有独立法人资格，相关活动具有独立法人资格，相关活动需需A A、B B一致同意。由于一致同意。由于C C的业务范围和的业务范围和A A、B B相差很大，主相差很大，主要面向外部市场。要面向外部市场。C C需要外部融资时，由需要外部融资时，由A A、B B提供担保。提供担保。【解析解析】A A、B B提供债务担保，债务担保是潜在义务而不是提供债务担保，债务担保是潜在义务而不是现时义务，只有可能性较大时才符合负债的定义。所以，现时义务，只有可能性较大时才符合负债的定义。所以，是是合营企业合营企业。 重大影响是指对一个企业的财务和

11、经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。联营企业通常情况下，当投资企业拥有被投资单位20%或以上表决权资本，但尚未形成控制或共同控制时，可以认为对被投资单位具有重大影响。但有些情况下，虽然投资企业拥有被投资单位的表决权资本不足20%，如果对被投资单位权力机构或经营管理机构,也可以认为对被投资单位具有重大影响。（P96） （二）长期股权投资初始计量的原则（二）长期股权投资初始计量的原则 （1 1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。企业应当分别按本入账。企业应当分别按企业合并企业合并和和非企业合并非企业

12、合并两种两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。情况确定长期股权投资的初始投资成本。（2 2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价款或其对价中款或其对价中包含已宣告但尚未包含已宣告但尚未发放发放的现金股利的现金股利或利或利润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，应作为应作为应收项目应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。始投资成本。二、企业合并形成的长期股权投资二、企业合并形成的长期股权投资 企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成企业

13、合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。一个报告主体的交易或事项。 1 1以合并方式为基础对企业合并的分类以合并方式为基础对企业合并的分类 （1 1）控股合并（）控股合并（重点掌握重点掌握） 是指合并方是指合并方( (或购买方，下同或购买方，下同) )通过企业合并交易或通过企业合并交易或事项取得对被合并方事项取得对被合并方( (或被购买方，下同或被购买方，下同) )的的控制权控制权，能，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个报告主体的情况。其合并财务报表范围形成一个报告主体的情

14、况。 在控股合并的情况下，母公司要编制合并财务报表。在控股合并的情况下，母公司要编制合并财务报表。（2 2）吸收合并）吸收合并( (不需掌握不需掌握) )是指合并方在企业合并中取得被合并方的是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部全部净资产，并净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算。将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算。(3)(3)新设合并（新设合并（不需掌握不需掌握）是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营。合并各方的资产、负债在新的基础上经营。只有控股合并形成

15、投资关系只有控股合并形成投资关系。 企业合并形成的长期股权投资，是指企业合并形成的长期股权投资，是指控股合并控股合并所形成的投资企业（即合并后的母公司）对被所形成的投资企业（即合并后的母公司）对被投资单位（即合并后的子公司）的股权投资。投资单位（即合并后的子公司）的股权投资。 企业合并形成的长期股权投资，应当区分企业合并形成的长期股权投资，应当区分同一同一控制下的控制下的企业合并和企业合并和非同一控制下的非同一控制下的企业合并企业合并分别确定初始分别确定初始投资投资成本。成本。 （一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资 参与合并的企业在合并前后均受同

16、一方或相同的多方参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。业合并。 合并方合并方应确认的应确认的初始投资成本初始投资成本： 在在合并日合并日按照按照被合并方所有者权益被合并方所有者权益在在最终控制方合最终控制方合并财务报表中的并财务报表中的账面价值账面价值的份额的份额作为长期股权投资作为长期股权投资的初始投资成本。的初始投资成本。合并A子公司B子公司C子公司合并方被合并方M集团公司重要原则：不以公允价值计量，不确认损益 1.1.合并方以支付现金等方式作为合并对价合并方以支付现金等方式作为合并

17、对价项目项目处理方法处理方法合并对价支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值初始投资成本在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额差额（不确认损益）调整资本公积（仅限于资本溢价或股本溢价），资本公积的余额不足冲减的，调整留存收益为合并发生的相关债券债务手续费、佣金计入所发行债券及其他债务的初始计量金额为企业合并发生的各项直接相关费用于发生时计入当期损益（管理费用科目）【例例】甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A A集团的子公司，集团的子公司，20082008年年6 6月月1 1日，日，甲公司以银行存款取得乙公司甲公司以银行存款取得乙公司8080的股权，

18、同日乙公司所有的股权，同日乙公司所有者权益在者权益在A A集团合并财务报表中的账面价值为集团合并财务报表中的账面价值为20002000万元。万元。（1 1）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款15001500万元万元 借：长期股权投资借：长期股权投资 16001600 贷：银行存款贷：银行存款 1500 1500 资本公积资本公积资本溢价资本溢价 100100（2 2）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款17001700万元万元 借：长期股权投资借：长期股权投资 16001600 资本公积资本公积资本溢价资本溢价 100100 贷：银行存款贷：银行存款 1700 1700 如资本公

19、积不足冲减，冲减留存收益。如资本公积不足冲减，冲减留存收益。 合并方应在合并日合并方应在合并日：长期股权投资长期股权投资成本成本应收股利应收股利固定资产清理固定资产清理无形资产无形资产有关资产科目按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润资本公积资本公积资本资本溢价或股本溢价溢价或股本溢价贷方差额盈余公积盈余公积借方差额银行存款银行存款当资本公积不足冲减时利润分配利润分配未分配利润未分配利润 2.2.合并方以发行权益性证券作为合并对价合并方以发行权益性证券作为合并对价项目项目处理方法处理方法合并对价发行权益性证券的面值总额初始投资成本在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表

20、中的账面价值的份额差额调整资本公积（仅限于资本溢价或股本溢价），资本公积的余额不足冲减的，调整留存收益为合并发生的相关股票手续费、佣金抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益（即冲减资本公积，不够冲就冲留存收益）补充：关于股票发行借：银行存款（按实际收到的金额） 贷：股本（股票面值*发行在外股数） 资本公积股本溢价（股票溢价发行的溢价部分）【例例】甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A A集团的子公司，集团的子公司，20082008年年8 8月月1 1日甲公司发行日甲公司发行600600万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1 1元）元）作为对价取得乙公司作为对价取得乙公司6

21、060的股权，同日乙企业账面的股权，同日乙企业账面净资产净资产在在A A集团合并财务报表中的账面价值为集团合并财务报表中的账面价值为13001300万元。万元。 借：长期股权投资借：长期股权投资 780 780 （1300130060%60%） 贷：股本贷：股本 600 600 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 180180 合并方应在合并日合并方应在合并日长期股权投资长期股权投资成本成本应收股利应收股利按确定的企业合并成本（不含应自被投资单位收取的现金股利或利润）按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润股本股本权益性证券资本公积资本公积资本资本溢价或股本溢价溢价或股本溢价贷方差额资本

22、公积资本公积资本资本溢价或股本溢价溢价或股本溢价银行存款银行存款发行权益性证券过程中支付的手续费、佣金等费用盈余公积盈余公积利润分配利润分配未分配利润未分配利润溢价发行收入不足冲减时【练习一练习一】甲公司以定向增发股票的方式购买同一甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的集团内另一企业持有的A A公司公司8080股权。为取得该股权。为取得该股权，甲公司增发股权，甲公司增发20002000万股普通股，每股面值为万股普通股，每股面值为1 1元，每股公允价值为元，每股公允价值为5 5元；支付承销商佣金元；支付承销商佣金5050万元。万元。取得该股权时，取得该股权时，A A公司公司在集团

23、合并财务报表中的账面价在集团合并财务报表中的账面价值为值为90009000万元，公允价值为万元，公允价值为1200012000万元。假定甲公万元。假定甲公司和司和A A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为权时应确认的资本公积为( )( )。A A5 1505 150万元万元 B B5 2005 200万元万元 C C7 5507 550万元万元 D D7 6007 600万元万元借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 72 000 000 72 000 000 贷：股本贷：股本 20 000 00020 000 000 资本公积资

24、本公积股本溢价股本溢价 52 000 00052 000 000借：借：资本公积资本公积股本溢价股本溢价 500 000500 000 贷：银行存款贷：银行存款 500 000500 000【练习二练习二】20206 6年年6 6月月3030日，日，P P公司向同一集团内公司向同一集团内S S公司发行公司发行10001000万股普通股（每股面值为万股普通股（每股面值为1 1元，市价元，市价为为4.344.34元），取得元），取得S S公司公司100%100%的股权，并于当日起的股权，并于当日起能够对能够对S S公司实施控制。合并后公司实施控制。合并后S S公司仍维持其独立公司仍维持其独立法人地

25、位继续经营。参与合并企业在法人地位继续经营。参与合并企业在20206 6年年6 6月月3030日未考虑该项企业合并时，日未考虑该项企业合并时，S S公司公司在集团合并财务报在集团合并财务报表中的账面价值为表中的账面价值为22022202万元。万元。S S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S S公司的公司的长期股权投资，其成本为合并日享有长期股权投资，其成本为合并日享有S S公司在公司在集团集团合并财务报表中的账面价值的合并财务报表中的账面价值的份额，份额，P P公司在

26、合并公司在合并日应进行的账务处理为：日应进行的账务处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 22 020 00022 020 000贷：股本贷：股本 10 000 00010 000 000资本公积资本公积股本溢价股本溢价 12 020 00012 020 000 （二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。最终控制的，为非同一控制下的企业合并。 非同一控制下的企业合并，购买方应将企业合并作为非同一控制下的企业

27、合并，购买方应将企业合并作为一项购买交易，一项购买交易，以付出对价的公允价值以付出对价的公允价值作为长期股权作为长期股权投资的初始投资成本。投资的初始投资成本。M集团公司购买方被购买方N集团公司D公司E子公司合并C子公司F子公司 原则：以公允价值计量，差额入当期损益原则：以公允价值计量，差额入当期损益 购买方作为合并对价付出的资产，应当按照其公允价购买方作为合并对价付出的资产，应当按照其公允价值对该资产进行会计处理。值对该资产进行会计处理。1 1、其中，付出资产为其中，付出资产为固定资产、无形资产固定资产、无形资产的，的，应该应该按按处置该项资产的方式处置该项资产的方式进行处理。进行处理。付出

28、资产的公允付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业营业外收入或营业外支出；外支出； 付出的资产为付出的资产为存货存货的，应当的，应当作为销售处理作为销售处理，以其，以其公允价值确认收入，同时按其账面价值结转成本，公允价值确认收入，同时按其账面价值结转成本，涉及增值税的，还应进行相应的处理。涉及增值税的，还应进行相应的处理。2 2、购买方为进行企业合并而购买方为进行企业合并而发行债券支付的手续费发行债券支付的手续费、佣金等费用，应当计入所发行债券及其他债务的初始佣金等费用，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额，计量金额，不构成不构成长期股权投资

29、的初始成本；长期股权投资的初始成本；3 3、购买方为进行企业合并而购买方为进行企业合并而发行权益性证券支付的手发行权益性证券支付的手续费续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券的溢价发行、佣金等费用，应当抵减权益性证券的溢价发行收入，溢价发行收入不足冲减的，冲减留存收益，也收入，溢价发行收入不足冲减的，冲减留存收益，也不构成不构成长期股权投资的初始成本长期股权投资的初始成本。（此两点和同一控（此两点和同一控制下取得长期股权投资情况一样）制下取得长期股权投资情况一样）4 4、购买方为进行长期股权投资发生的各项直接相关费、购买方为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用用计入当期损益，即管理费用科目计入

30、当期损益，即管理费用科目（和同一控制下的和同一控制下的处理方式相同）处理方式相同）营业外收入营业外收入 购买方应在购买日购买方应在购买日长期股权投资长期股权投资成本成本应收股利应收股利按确定的企业合并成本（不含应自被投资单位收取的现金股利或利润）按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润固定资产清理固定资产清理无形资产无形资产有关资产科目营业外支出营业外支出按其差额按其差额资本公积资本公积资本资本溢价或股本溢价溢价或股本溢价银行存款银行存款发行权益性证券过程中支付的手续费、佣金等费用盈余公积盈余公积利润分配利润分配未分配利润未分配利润溢价发行收入不足冲减时【例例】20072007年年1

31、1月月1 1日，甲公司以一台固定资产和银日，甲公司以一台固定资产和银行存款行存款200200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%, 60%, 该固定资产的账面原价为该固定资产的账面原价为80008000万元，已计提万元，已计提累计折旧累计折旧500500万元，已计提固定资产减值准备万元，已计提固定资产减值准备200200万万元，公允价值为元，公允价值为76007600万元。不考虑其他相关税费。万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：甲公司的会计处理如下：第一步：

32、将固定资产转入处置状态第一步：将固定资产转入处置状态借：固定资产清理借：固定资产清理 73007300 累计折旧累计折旧 500500 固定资产减值准备固定资产减值准备 200200 贷：固定资产贷：固定资产 80008000第二步：确认长期股权投资账面价值第二步：确认长期股权投资账面价值借：长期股权投资借：长期股权投资 78007800（200+7600200+7600） 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 73007300 银行存款银行存款 200200 营业外收入营业外收入 300300 【例例】A A公司于公司于20206 6年年3 3月月3131日取得了日取得了B B公司公司70%70

33、%的的股权。合并中，股权。合并中，A A公司支付的有关资产，在购买日公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如下页表所示。合并中，的账面价值与公允价值如下页表所示。合并中，A A公司为核实公司为核实B B公司的资产价值，聘请有关机构对该公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用项合并进行咨询，支付咨询费用100100万元。本例中万元。本例中假定合并前假定合并前A A公司与公司与B B公司不存在任何关联方关系公司不存在任何关联方关系。项目项目账面价值账面价值公允价值公允价值土地使用权土地使用权2000000032000000专利技术专利技术800000010000000

34、银行存款银行存款80000008000000合计合计3600000050000000本例中因本例中因A A公司与公司与B B公司在合并前不存在任何关联方公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为关系，应作为非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并处理。处理。A A公司对于合并形成的对公司对于合并形成的对B B公司的长期股权投资，公司的长期股权投资，应按支付对价的应按支付对价的公允价值公允价值确定其初始投资成本。确定其初始投资成本。A A公司应进行的账务处理为：公司应进行的账务处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资 5000000050000000 管理费用管理费用 100 0000100

35、 0000贷：无形资产贷：无形资产 2800000028000000银行存款银行存款 90000009000000营业外收入营业外收入 1400000014000000三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资以企业合并以外的方式取得的长期股权投资 非企业合并取得的长期股权投资，非企业合并取得的长期股权投资，其初始成本其初始成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法类似（资成本的确定方法类似（直接相关费用处理不同直接相关费用处理不同）。）。（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实

36、际支付实际支付的购买价款的购买价款作为初始投资成本。作为初始投资成本。 初始投资成本初始投资成本包括包括与取得长期股权投资直接相关的费用、与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。税金及其他必要支出。 取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的宣告但尚未发放的现金股利现金股利或利润，应或利润，应作为应收项目处理作为应收项目处理。【例例】20082008年年4 4月月1 1日，甲公司从证券市场上购入丁日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外公司发行在外10001000万股股票作为长期股权投资，占万股股票作为长期股权

37、投资，占丁公司注册资本的丁公司注册资本的30%30%，每股，每股1010元（含已宣告但尚元（含已宣告但尚未发放的现金股利未发放的现金股利1 1元），实际支付价款元），实际支付价款1000010000万元，万元，另支付相关税费另支付相关税费3030万元。万元。 甲公司的会计处理如下：甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资 90309030 应收股利应收股利 10001000 贷：银行存款贷：银行存款 1003010030（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的当按照发行权益性证券的公允价值公允价值作为初始投资成

38、作为初始投资成本。本。 为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应冲为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应冲减发行时的资本公积，资本公积不足冲减的，应冲减发行时的资本公积，资本公积不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。减盈余公积和未分配利润。（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。或协议约定价值不公允的除外。【例例】在非企业合并情况下，下列各项中，不应作在非企业合并情况下，下列各项中，不应作为长期股权投资取得时初始成本入账的有（为长期

39、股权投资取得时初始成本入账的有（ ）。）。A.A.为发行权益性证券支付的手续费为发行权益性证券支付的手续费B.B.投资时支付的不含应收股利的价款投资时支付的不含应收股利的价款C.C.投资时支付款项中所含的已宣告而尚未领取的现投资时支付款项中所含的已宣告而尚未领取的现金股利金股利D.D.投资时支付的税金、手续费投资时支付的税金、手续费 【答案答案】AC AC 长期股权投资初始成本确认长期股权投资初始成本确认取得方式取得方式初始成本的确认初始成本的确认企企业业合合并并形形成成控控制制同一同一控制控制按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股作为长期股权投资初始成本权

40、投资初始成本非同一非同一控制控制以付出资产的公允价值以付出资产的公允价值作为长期股权投资作为长期股权投资初始成本初始成本企业合并以企业合并以外的方式外的方式（合营企业、（合营企业、联营企业）联营企业）以付出资产的公允价值加上直接相关费用以付出资产的公允价值加上直接相关费用作为长期股权投资初始成本作为长期股权投资初始成本企业取得的长期股权投资在持有期间，要根据所持企业取得的长期股权投资在持有期间，要根据所持股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，选择及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，选择适当的方法进行会

41、计处理。适当的方法进行会计处理。第二节 长期股权投资的后续计量长期股权投资成本法成本法权益法权益法权益法权益法合营企业控制联营企业一、长期股权投资的成本法一、长期股权投资的成本法 定义：定义： 成本法，是指长期股权投资的价值通常按初始投资成成本法，是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投本计量，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。 适用范围：适用范围： 能够对被投资单位实施控制的长期股权投资能够对被投资单位实施控制的长期股权投资不要求不要求编合并报表时按权益法调整编合并

42、报表时按权益法调整成本法的基本核算程序成本法的基本核算程序设置“长期股权投资成本”科目反映长期股权投资的初始投资成本在收回投资前，投资企业一般不对长期股权投资的账面价值进行调整发生追加投资应按照追加或收回投资的成本增加或减少长期股权投资的账面价值被投资单位宣告分派现金股利或利润按应享有的部分确认为当期投资收益被投资单位宣告分派股票股利投资企业应于除权日作备忘记录增加的股数，被投资单位未分派股利，投资企业不作任何会计处理二、长期股权投资的权益法二、长期股权投资的权益法 定义：定义： 权益法，是指在取得长期股权投资时以投资成本计量，权益法，是指在取得长期股权投资时以投资成本计量，在投资持有期间则在

43、投资持有期间则要根据投资企业应享有被投资单位要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整进行相应调整的一种会计处理方法。的一种会计处理方法。 适用范围：适用范围： 联营企业和合营企业联营企业和合营企业变化：选择权变化：选择权 对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重

44、大影响，投资方都可以按照资具有重大影响，投资方都可以按照企业会计准则企业会计准则第第2222号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量的有关规定，对间的有关规定，对间接持有的该部分投资接持有的该部分投资选择以选择以公允价值计量且其变动计公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。入损益，并对其余部分采用权益法核算。长期股权投资后续计量方法汇总长期股权投资后续计量方法汇总取得方式取得方式后续计量后续计量企业企业合并合并方式方式（控制控制）同一同一控制控制成本法成本法核算核算 非同一非同一控制控制成本法成本法核算核算 企业合并企业合并 以外的方式以外的方式（合营企业和联（合营企业和联营

45、企业）营企业）权益法权益法核算核算 （一）会计科目的设置（一）会计科目的设置长期股权投资成本损益调整其他权益变动反映长期股权投资的初始投资成本，以及在长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，按其差额调整初始投资成本后形成的账面价值反映投资企业应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，以及被投资单位分派的现金股利或利润中投资企业应获得的份额反映被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中，投资企业应享有或承担的份额明细账总账 （二）（二）权益法下初始投资成本的调整权益法下初始投资成本的调整 企业在取得长期股权投资时，按照确定的初始投资成企业在

46、取得长期股权投资时，按照确定的初始投资成本入账。本入账。 初始投资成本与应享有被投资单位初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产可辨认净资产公允公允价值份额之间的差额，应区别情况分别处理：价值份额之间的差额，应区别情况分别处理：如果长期股权投资的初始投资成本取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额不需要调整已确认的初始不需要调整已确认的初始投资成本投资成本差额差额计入取得投资当期的计入取得投资当期的营业外收入营业外收入，同时调整长期股权投资的账面价值同时调整长期股权投资的账面价值 投资企业应享有投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允被投资单位可辨认净资产公允价值的份额价值的份额

47、，可用下列公式计算：，可用下列公式计算：【例例】A A公司以银行存款公司以银行存款20002000万元取得万元取得B B公司公司3030的的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为价值为60006000万元。万元。（1 1）如）如A A公司能够对公司能够对B B公司施加重大影响，则公司施加重大影响，则A A公司公司应进行的会计处理为：应进行的会计处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 2000 2000 贷：银行存款贷：银行存款 2000 2000 因因20002000万大于万大于60006000* *30%=180030%=1

48、800万，不做调整万，不做调整 注：商誉注：商誉200200（万元）（万元）（2000-60002000-600030%30%）体）体现在长期股权投资成本中。现在长期股权投资成本中。（2 2）如投资时）如投资时B B公司可辨认净资产的公允价值为公司可辨认净资产的公允价值为70007000万元，则万元，则A A公司应进行的处理为：公司应进行的处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 2000 2000 贷：银行存款贷：银行存款 2000 2000 借：长期股权投资借：长期股权投资成本成本 100 100 贷：营业外收入贷：营业外收入 100 100 （三）投资损益的确认（三）投资损益的

49、确认 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。益并调整长期股权投资的账面价值。 投资收益投资收益长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整按应享有的收益份额投资收益投资收益长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整按应承担的亏损份额【例例】20152015年年1 1月月2 2日，甲公司以货币资金取得乙公司日，甲公司以货币资金取得乙公司30%30%的的股权，初始投资成本为股权，初始投资成本为20002000万元，投资时乙公司各

50、项可辨认万元，投资时乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，可辨认净资产公资产、负债的公允价值与其账面价值相同，可辨认净资产公允价值总额为允价值总额为70007000万元。甲公司取得投资后即派人参与乙公万元。甲公司取得投资后即派人参与乙公司生产经营决策，但无法对乙公司实施控制。乙公司司生产经营决策，但无法对乙公司实施控制。乙公司20072007年年实现净利润实现净利润500500万元，万元，假定该净利润不需调整。假定该净利润不需调整。假定不考虑假定不考虑所得税因素，该项投资所得税因素，该项投资对甲公司对甲公司20072007年度损益的影响年度损益的影响金额为金额为（ ）万元。）万

51、元。A A50 B50 B100 C100 C150 D150 D250250【答案答案】D D【解析解析】对甲公司对甲公司20072007年度损益的影响金额年度损益的影响金额= =（7000700030%-30%-20002000）+500+50030%=25030%=250（万元）。（万元）。 1 1、投资收益的确认、投资收益的确认 考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并进行适当调考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并进行适当调整后，作为确认投资损益的依据：整后，作为确认投资损益的依据： （1 1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一

52、致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。投资单位的损益。 （2 2）以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公）以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，作为调整确认投资损益的依据。允价值为基础，作为调整确认投资损益的依据。 （例如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产（例如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的的公允价值为基础计提的折旧额公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投或摊销额，相对于被投资单位

53、资单位已计提的折旧额已计提的折旧额、摊销额之间存在的差额、摊销额之间存在的差额 ）未实现内部销售损益的抵销未实现内部销售损益的抵销第十三条第十三条 投资方计算确认应享有或应分担被投资单位投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，的净损益时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资收益分，应当予以抵销，在此基础上确认投资收益。投资方与被投资单位发生的未实现内部交易损失，按照投资方与被投资单位发生的未实现内部交易损失，按照企业会

54、计准则第企业会计准则第8 8号号资产减值资产减值等的有关规定属于等的有关规定属于资产减值损失的，应当全额确认。（解释公告第资产减值损失的，应当全额确认。（解释公告第1 1号）号） 顺流交易，顺流交易，是指投资企业向其联营企业或合营企业是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产；出售资产； 逆流交易，逆流交易，是指联营企业或合营企业向投资企业是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。出售资产。举例举例-逆流交易逆流交易【例例】甲企业于甲企业于20072007年年1 1月取得乙公司月取得乙公司20%20%有表决权股份，能有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙够对乙公司

55、施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产负债的公允价值与账面价值相同，公司各项可辨认资产负债的公允价值与账面价值相同，20072007年年8 8月，乙公司将其月，乙公司将其成本为成本为300300万元的某商品以万元的某商品以500500万元的价万元的价格出售格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20072007年年资产负债表日，甲企业仍未对外出售存货，乙公司资产负债表日，甲企业仍未对外出售存货，乙公司20072007年实年实现净利润为现净利润为16001600万元万元。假定不考虑所得税影响。假定不考虑所得税影响。甲企业在按照权

56、益法确认享有乙公司甲企业在按照权益法确认享有乙公司20072007年净损益的会计处年净损益的会计处理为：理为：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整（损益调整（14000000140000002020） 28000002800000 贷：投资收益贷：投资收益 28000002800000 2 2. .投资损失的确认投资损失的确认 在在被投资单位发生亏损、投资企业按持股比例确认应分被投资单位发生亏损、投资企业按持股比例确认应分担的亏损份额时，应当以担的亏损份额时，应当以长期股权投资的账面价值长期股权投资的账面价值以及以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益其他实质上构成对被投资单位净投资

57、的长期权益减记至减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 其中，其中，实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目。通常是指长期性的应收项目。 需要注意的是，该类长期权益不包括投资企业与被需要注意的是，该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。产生的长期债权。 在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：下顺序进行处理： 首先，冲

58、减长期股权投资的账面价值。首先，冲减长期股权投资的账面价值。 其次，冲减长期应收项目等的账面价值。其次，冲减长期应收项目等的账面价值。 最后，应按预计承担的义务金额确认预计负债，计最后，应按预计承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。入当期投资损失。投资收益投资收益长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整投资收益投资收益长期应收款长期应收款投资收益投资收益预计负债预计负债 如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后，仍有如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后，仍有未确认的亏损分担额，投资企业应先未确认的亏损分担额，投资企业应先作备忘记录作备忘记录，待被投资单位以后年度实现盈利时，再按应享有待被投

59、资单位以后年度实现盈利时，再按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然后然后按与上述相反的顺序进行处理。按与上述相反的顺序进行处理。 （四四）取得现金股利或利润的会计处理）取得现金股利或利润的会计处理 当被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资当被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投企业按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投资的账面价值资的账面价值 被投资单位分派股票股利时，投资企业不进行账被投资单位分派股票股利时，投资企业不进行账务处理，但应于除权日在备查簿中登记增加的股务处理，但应于除权日在备查簿中登记

60、增加的股份。份。应收股利应收股利长期股权投资长期股权投资损益调整损益调整 （五五）被投资企业所有者权益其他变动的调整被投资企业所有者权益其他变动的调整 投资企业对于被投资单位除净损益以外所投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算的应享有或承担的部分，下，按照持股比例计算的应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。少资本公积（其他资本公积）。【例例】A A企业持有企业持有B B企业企业30%30%的股份，当期的股份，