第 六 章　无形资产

1、第 六 章无形资产考情分析本章近三年考试的主要题型，是以客观题为主，内容是取得无形资产的计量、处置无形资产的核算等问题。计算及会计处理题和综合题中是非货币性资产交换中涉及无形资产的交易、债务重组中以无形资产抵债、会计差错的更正涉及无形资产的核算。考点一：无形资产的初始计量1.外购的无形资产其成本包括：购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中,直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等,但不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用,也不包括在无形资

2、产已经达到预定用途以后发生的费用。无形资产达到预定用途后所发生的支出,不构成无形资产的成本。例如,在形成预定经济规模之前发生的初始运作损失,在无形资产达到预定用途之前发生的其他经营活动的支出,如果该经营活动并非是为使无形资产达到预定用途所必不可少的,有关经营活动的支出应于发生时计入当期损益,不构成无形资产的成本。购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。【例题1·多选题】2008年1月2日

3、，甲公司从乙公司购买一项ERP，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计6 000万元，首期款项1 000万元，于2008年1月2日支付,其余款项在2008年至2012年的5年期间平均支付,每年的付款日期为当年12月31日。假定折现率为10%。甲公司有关无形资产的正确会计处理有（）。（P/A,10%,5）3.7908A.2008年1月2日购买价款的现值为4 790.8万元B.2008年1月2日确认未确认融资费用为1 209.2万元C.2008年12月31日确认财务费用为379.08万元D.2009年12月31日确认财务费用为 316.99万元

4、E.2009年12月31日末长期应付款余额为3 000万元【答疑编号921060101】【答案】ABCDE【解析】A选项，购买价款的现值1 0001 000×（P/A,10%,5）1 0001 000×3.79084 790.8（万元）B选项，2008年1月2日甲公司的账务处理如下:借：无形资产4 790.8未确认融资费用1 209.2贷：长期应付款（1 000×6）6 000借：长期应付款1 000贷：银行存款1 000C选项，2008年12月31日借：财务费用379.08（6 0001 0001 209.2）×10%贷：未确认融资费用 379.08借

5、：长期应付款 1 000贷：银行存款1 000D选项，2009年12月31日未确认融资费用的分摊额（6 0001 000×2）（1 209.2379.08）×10% 316.99（万元）借：财务费用316.99贷：未确认融资费用 316.99借：长期应付款 1 000贷：银行存款1 000E选项， 2009年12月31日末长期应付款余额6 0001 000×33 000（万元）。2.企业取得的土地使用权的会计处理企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建

6、筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算。但是，如果房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物的，其相关的土地使用权的价值应当计入所建造的房屋建筑物成本。企业外购房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权以及建筑物的价值的，则应当对实际支付的价款按照合理的方法（例如，公允价值相对比例）在土地使用权和地上建筑物之间进行分配；如果确实无法在土地使用权和地上建筑物之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的原则进行处理。【例题2·单选题】2007年1月1日，A公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付50 000万元，土地使用权的使用年限为50年，并

7、在该土地上出包建造办公楼工程， 2008年12月31日该工程已经完工并达到预定可使用状态，全部成本为30 000万元。该办公楼的折旧年限为30年。假定不考虑净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。A公司下列有关会计处理不正确的是（）。A.土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算B.2007年和2008年无形资产不需要摊销额C.2008年12月31日办公楼达到预定可使用状态固定资产的入账价值为30 000万元D.2009年土地使用权摊销和办公楼折旧额均为1 000万元【答疑编号921060102】【答案】B【解析】（1）2007年1月1日支付转让价

8、款：借：无形资产土地使用权50 000贷：银行存款50 000（2）2007年和2008年摊销额50 000÷501 000（万元）（3）2008年12月31日办公楼达到预定可使用状态：借：固定资产30 000贷：在建工程30 000（4）2009年摊销土地使用权和对办公楼计提折旧：借：管理费用2 000贷：累计摊销 1 000 （30 000÷30）累计折旧 1 000考点二：内部研究开发费用的会计处理1.对于企业自行研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段分别进行核算。研究阶段的支出应当在发生时全部计入当期损益；开发阶段的支出满足资本化条件时计入无形资产的成本。无法区分

9、研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益。2.内部研发形成的无形资产的成本包括开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、计提专用设备折旧，以及按照借款费用的处理原则可以资本化的利息支出。值得说明的是，内部开发无形资产的成本仅包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。3.会计核算企业自行开发无形资产发生的研发支出，无论是否满足资本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集，期末，对于不符合资本化条件的研

10、发支出，转入当期管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，继续保留在“研发支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产时，再将其发生的实际成本转入无形资产。【例题3·单选题】甲公司内部研究开发一项专利技术项目，2007年1月在研究开发中研究阶段的支出，实际发生有关研究费用60万元。2007年2月2008年2月在开发阶段的支出，包括实际发生材料费用100万元，参与研究的人员薪酬60万元，在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销10万元，以及按照借款费用的处理原则可以资本化的利息支出6万元，假定2007年2月2008年2月的支出均符合资本化条件。2008年2月该专

11、利技术达到预定用途，该无形资产的入账价值应为（）万元。A.160B.210C.70 D.176【答疑编号921060103】【答案】A【解析】2008年2月该无形资产的入账价值=100+60+10+6=176（万元）。【例题4·单选题】甲公司2008年1月10日开始自行研究开发无形资产，12月31日达到预定用途。其中，研究阶段发生职工薪酬30万元、计提专用设备折旧40万元；进入开发阶段后，相关支出符合资本化条件前发生的职工薪酬30万元、计提专用设备折旧30万元，符合资本化条件后发生职工薪酬100万元、计提专用设备折旧200万元。假定不考虑其他因素，甲公司2008年对上述研发支出进行的

12、下列会计处理中，正确的是（）。A.确认管理费用70万元，确认无形资产360万元B.确认管理费用30万元，确认无形资产400万元C.确认管理费用130万元，确认无形资产300万元D.确认管理费用100万元，确认无形资产330万元【答疑编号921060104】【答案】C【解析】根据相关的规定，只有在开发阶段符合资本化条件情况下的支出才能计入无形资产入账价值，此题中开发阶段符合资本化支出金额100200300（万元），确认为无形资产；其他支出全部计入当期损益，所以计入管理费用的金额30403030130（万元）。考点三：无形资产后续计量1.估计无形资产的使用寿命（1）无形资产的使用寿命如为有限的，应

13、当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；同时进行摊销。（2）无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产；不需要进行摊销，但是每个资产负债表日需要进行减值测试。2.对使用寿命有限的无形资产摊销方法摊销所使用的方法，包括直线法、生产总量法等。企业选择的无形资产摊销方法，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，并一致地运用于不同会计期间；无法可靠确定其预期实现方式的，应当采用直线法进行摊销。持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值与公允价值减去处理费用后的净额孰低进行计量。3.无形资产的摊销时间的规定无形资产的摊销期自其可供使

14、用时开始至终止确认时止,取得当月起在预计使用年限内系统合理摊销，处置无形资产的当月不再摊销。即当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产当月不再摊销。4.无形资产的残值无形资产的残值一般为零,除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格购买该项无形资产,或者存在活跃的市场,通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息,并且从目前情况看,在无形资产使用寿命结束时,该市场还可能存在的情况下,可以预计无形资产的残值。例如，某企业取得一项专利技术,法律保护期间为20年,企业预计运用该专利生产的产品在未来15年内会为企业带来经济利益。就该项专利技术,第三方向企业承诺在5年内以其

15、取得之日公允价值的60%购买该专利权,从企业管理层目前的持有计划来看,准备在5年内将其出售给第三方。该专利技术应在企业持有其5年内摊销,残值为该专利在取得之日公允价值的60%。【答疑编号921060105】5.无形资产摊销的会计处理借记“管理费用”、“制造费用”、“销售费用”、“其他业务成本”、“研发支出”科目，贷记“累计摊销”科目。【例题5·单选题】A公司2009年4月2日以银行存款600万元外购一项专利权，法律剩余有效年限为11年，A公司估计该项专利权受益期限为8年。同日某公司与A公司签定合同约定5年后以50万元购买该项专利权，采用直线方摊销时则A公司2009年度应确认的无形资产

16、摊销额为（）万元。A.120B.110C.75 D.82.5【答疑编号921060106】【答案】D【解析】则2009年度无形资产摊销额（60050）/5×9/1282.5（万元）。【例题6·单选题】甲公司2004年1月1日购入一项无形资产。该无形资产的实际成本为1000万元，摊销年限为10年，采用直线法摊销。 2008年12月31日，该无形资产发生减值，预计可收回金额为360万元。计提减值准备后，该无形资产原摊销年限和摊销方法不变。2009年12月31日，该无形资产的账面价值为（）万元。A.288B.72C.360D.500【答疑编号921060107】【答案】A【解析】

17、2008年12月31日该无形资产的账面价值10001000×5/10500（万元），所以2008年年末应计提的减值准备500360140（万元），2009年的摊销金额360/572（万元），所以2009年年末的账面价值36072288（万元）。【归纳】计提无形资产减值准备时，为什么有时用账面价值与可收回金额比较，有的时候却以账面净值为出发点进行考虑？在具体的计算中，可以用账面价值与可收回金额相比较，也可以以账面净值为出发点进行考虑，只是前者考虑的是发生额的概念，即本期应计提的无形资产减值准备；后者考虑的是减值累计额的概念，即至本期期末止累计应计提的无形资产减值准备。例如，2008年末

18、无形资产的账面原值为160万元，已摊销60万元，已计提无形资产减值准备10万元，账面价值90万元，可收回金额为80万元，那么2008年末应计提无形资产减值准备？（1）用账面价值与可收回金额比较，2008年末应计提无形资产减值准备908010（万元）；（2）用账面净值为出发点考虑，至2008年末“无形资产减值准备”科目余额160608020（万元），2008年末应计提无形资产减值准备201010（万元）。两种方法计算出来的结果相同。【例题7·单选题】某公司于2006年7月1日购入一项无形资产，初始入账价值为600万元。该无形资产预计使用年限为10年，采用直线法摊销。该无形资产2007年

19、12月31日预计可收回金额为493万元，2008年12月31日预计可收回金额为375万元。假定该公司于每年年末计提无形资产减值准备，计提减值准备后该无形资产原预计使用年限、摊销方法不变。 2009年末的账面价值为（）万元。A.325B.375C.435D.493【答疑编号921060108】【答案】A2007年计提无形资产减值准备（600600/10×1.5）49317（万元）2007年末的账面价值为493万元2008年末账面价值493493/8.5435（万元）2008年末应该计提减值准备43537560（万元）2008年末的账面价值为375万元2009年末的账面价值375375/

20、7.5325（万元）6.无形资产的复核企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命及摊销方法不同于以前的估计，则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限及摊销方法，并按照会计估计变更进行处理。例如，企业使用的某项专利权，原预计使用寿命为10年，使用至第2年年末时，该企业计划再使用2年即不再使用，为此，在第2年年末，企业应当变更该项无形资产的使用寿命，并作为会计估计变更进行处理。又如，某项无形资产计提了减值准备，这可能表明企业原估计的摊销期限需要作出变更。残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于每年年末进行复核，预计其残值与原估计

21、金额不同的，应按照会计估计变更进行处理。如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销。例如：无形资产原值100万元，5年后转让给第三方，可以根据活跃市场得到预计残值信息，无形资产使用寿命结束时可能存在残值为10万元。到第四年末预计残值为30万元，已经摊销金额72万元，账面价值1007228（万元），低于重新估计的残值30万元，则该项无形资产不再摊销，直至残值降至低于其账面价值时再恢复摊销。对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应视为会计估计变更，应当估计其使用寿命并按照使用寿命有限的无形资产的处理原则进行处

22、理。【例题8·单项选择题】下列有关无形资产会计处理的表述中，不正确的是（）。A.自用的土地使用权应确认为无形资产B.使用寿命不确定的无形资产应每年进行减值测试C.无形资产均应确定预计使用年限并分期摊销D.内部研发项目研究阶段发生的支出不应确认为无形资产【答疑编号921060201】【答案】C【解析】选项C，使用寿命不确定的无形资产不需要摊销。【例题9·单项选择题】下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。A.内部产生的商誉应确认为无形资产B.计提的无形资产减值准备在该资产价值恢复时应予转回C.使用寿命不确定的无形资产账面价值均应按10年平均摊销D.以支付土地出让金

23、方式取得的自用土地使用权应单独确认为无形资产【答疑编号921060202】【答案】D【解析】选项A，商誉不具有可辨认性，不属于无形资产；选项B，无形资产减值损失一经计提，在以后期间不得转回；选项C，使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销。【例题10·多项选择题】 下列有关无形资产会计处理的表述中，正确的有（）。A.自用的土地使用权应确认为无形资产B.使用寿命不确定的无形资产应每年进行减值测试C.无形资产均应确定预计使用年限并分期摊销D.内部研发项目研究阶段发生的支出不应确认为无形资产E.用于建造厂房的土地使用权的账面价值应计入所建厂房的建造成本【答疑编号92106020

24、3】【答案】ABD【解析】选项C，使用寿命不确定的无形资产不需要每期摊销；选项E，用于建造厂房的土地使用权的账面价值不需要转入所建造厂房的建造成本。考点四：无形资产处置和报废1.无形资产出租企业让渡无形资产使用权形成的租金收入记入“其他业务收入”科目，发生的相关费用，记入“其他业务成本”科目，应交的营业税记入“营业税金及附加”科目。【例题11·多项选择题】 （2006年试题）2005年1月1日，甲公司将某商标权出租给乙公司，租期为4年，每年收取租金15万元。租金收入适用的营业税税率为5%。甲公司在出租期间内不再使用该商标权。该商标权系甲公司2004年1月1日购入的，初始入账价值为18

25、0万元，预计使用年限为15年，采用直线法摊销。假定不考虑营业税以外的其他税费，甲公司2005年度出租该商标权所产生的营业利润为（）。A.12万元B.2.25万元C.3万元 D.4.25万元【答疑编号921060204】【答案】B【解析】甲公司2005年度出租该商标权所产生的营业利润15180/1515×5%2.25（万元）。借：银行存款15贷：其他业务收入15借：其他业务成本12（180÷15）贷：累计摊销12借：营业税金及附加0.75（15×5%）贷：应交税费应交营业税0.752.无形资产出售企业出售无形资产，应当将取得的价款与该无形资产账面价值（成本减去累计摊

26、销和已计提的减值准备）的差额，确认为处置非流动资产的利得或损失，计入当期营业外收支。【例题12·多项选择题】A公司2008年4月1日，A公司与B公司签订不可撤销合同，将一项专利权出售，取得价款300万元，转让交易适用的营业税税率为5%。该专利权为2006年1月2日购入，实际支付的买价700万元，另付相关费用20万元。该专利权法律剩余有效年限为8年，A公司估计该项专利权受益期限为5年，采用直线法摊销。A公司2008年6月1日，办理完毕专利权的相关手续。则A公司有关正确的会计处理为（）。A.2008年4月1日，原账面价值高于调整后预计净残值的差额111万元，应作为资产减值损失计入当期损益

27、B.2008年4月1日，无形资产的处置损益111万元，应作为营业外支出C.2008年6月1日，无形资产的处置损益111万元，应作为营业外支出D.2008年6月1日，无形资产的处置损益87万元，应作为营业外支出E.2008年6月1日，无形资产的处置损益为0【答疑编号921060205】【答案】AE【解析】2008年4月1日，原账面价值高于调整后预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。账面价值720720÷（5×12）×27396调整后预计净残值公允价值300处置费用为300×5%285差额111万元借：资产减值损失111贷：无形资产减值准备111

28、2008年6月1日借：银行存款300累计摊销324无形资产减值准备111贷：无形资产720应交税费应交营业税 153.无形资产报废如果无形资产预期不能为企业带来经济利益，例如，该无形资产已被其他新技术所替代，则应将其报废并予转销，其账面价值转作当期损益。转销时，应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目；按其账面余额，贷记“无形资产”科目；按其差额，借记“营业外支出”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。【例题13·多项选择题】按企业会计准则第6号无形资产规定，下列表述中不正确的有（）。A.无形资产的租金收入计入利润表“营业收入”项目B.对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期

29、间内不需要摊销，但需要至少于年末进行减值测试C.对于使用寿命确定的无形资产，在持有期间内需要摊销，但会计期末不需要减值测试D.如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，不再符合无形资产的定义，应将其转销计入管理费用E.出租的土地使用权计入投资性房地产【答疑编号921060206】【答案】CD注：对于使用寿命能够确定的无形资产，只有在存在减值迹象时，才需要进行减值测试；但对于使用寿命不确定的无限资产，应至少于年末进行减值测试。【例题14·多项选择题】下列各项中，会引起无形资产账面价值发生增减变动的有（）。A.计提无形资产减值准备B.企业非同一控制吸收合并中形成的商誉C.摊销无形资产成

30、本D.转让无形资产所有权E.转让无形资产使用权【答疑编号921060207】【答案】ACD【解析】企业非同一控制吸收合并中形成的商誉，记入“商誉”科目。【例题15·单项题】甲公司为一项新产品专利技术进行研究开发活动。对于不符合资本化条件的研发支出，于月末转入当期管理费用。2008年发生业务如下：（1）2008年1月为获取知识而进行的活动发生差旅费20万元，以现金支付。（2）2008年3月为经改进的材料、设备而发生费用16万元，以银行存款支付。（3）2008年5月在开发过程中发生材料费40万元、人工工资10万元，以及其他费用30万元，合计80万元，其中，符合资本化条件的支出为50万元。

31、（4）2008年7月初，该专利技术已经达到预定用途，并交付生产车间用于产品。预计使用年限为10年，采用直线法摊销。同时2008年6月末，甲公司与企业签订销售合同，约定5年后将购买该专利技术，合同价款为5万元。不考虑其他因素，则下列表述中不正确的是（）。A.由“研发支出费用化支出”累计计入“管理费用”科目的累计金额为66万元B.由“研发支出资本化支出”累计计入“无形资产”科目的累计金额为50万元C.2008年末累计摊销额为4.5万元计入“管理费用”科目D.2008年末累计摊销额为4.5万元计入“制造费用”科目【答疑编号921060208】【答案】C【解析】A选项，由“研发支出费用化支出”累计计入

32、“管理费用”科目的累计金额20+16+3066（万元）；B选项，由“研发支出资本化支出”累计计入“无形资产”科目的累计金额为50（万元）；D选项，2008年末累计摊销额（505）÷5×6/124.5（万元）；借：无形资产50贷：研发支出资本化支出50借：制造费用4.5（505）÷5×6/12贷：累计摊销4.5【例题16·计算及会计处理题】A股份有限公司2004年至2009年无形资产业务有关的资料如下：（1）2004年11月12日，以银行存款450万元购入一项无形资产,其中相关税费6万元，于当日交付使用并达到预定用途，并交付企业管理部门使用。该无

33、形资产的预计使用年限为10年，净残值为零，采用直线法摊销。（2）2007年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为205万元。该无形资产发生减值后，原摊销方法、预计使用年限不变。（3）2008年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为100万元，调整该无形资产减值准备后，原摊销方法不变，预计尚可使用年限为5年。（4）2009年7月16日，A公司与B公司签订不可撤销合同，将该无形资产以资产置换形式换入生产用的机器设备。当日无形资产公允价值为150万元，营业税税率为5%，另支付补价10万元。2009年9月16日，办理完毕相关资产转移手续并支付补价10万元。假定该交换具有商业实质并且公允价值能够可靠的计量。【答案】（1）2004年11月12日，以银行存款450万元购入一项无形资产,其中相关税费6万元，于当日交付使用并达