第十五章外商投资企业和外国企业所得税法

1、. . . . 第十五章外商投资企业和外国企业所得税法打印本页第一节纳税义务人与征税对象（熟悉）一、纳税义务人：（一）外商投资企业。这类纳税人总机构设在中国境，它们是税法规定的居民纳税人，负有无限纳税义务，应就其来源于中国境、境外的全部所得由总机构汇总在中国缴纳所得税。（二）外国企业，包括在中国境设立机构、场所，从事生产经营和虽未设立机构、场所，而有来源于中国境所得的外国企业、公司和其他经济组织。这类纳税人的总机构不在中国境，它们是税法规定的非居民纳税人，负有有限的纳税义务，仅就其来源于中国境的所得在中国缴纳所得税。二、征税对象：生产经营所得、其它所得例题外商投资企业和外国企业所得税的征税对象

2、包括（）。A在中国境未设立机构、场所的外国企业来源于中国境的所得B总机构设在中国境的外商投资企业来源于中国境、境外的所得C在中国境设立机构、场所的外国企业来源于中国境外中资企业的所得D在中国境设立机构的外国企业来源于中国境的所得答案ABD 第二节税率（熟悉）一、企业所得税：正税30%、地方附加税3%适用于外商投资企业、在中国境设立机构场所的外国企业二、预提所得税20%：适用于在中国境未设机构场所的外国企业第三节应纳税所得额的计算（掌握）应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额一、应纳税所得额的概念计税收入-17项（原则上与资企业一致，即生产

3、经营收入、财产转让收入、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收入、其它收入。）重点掌握以下容：1中外合作经营企业采取产品分成方式的，合作者分得产品即为取得收入；2外国企业从事合作开采石油资源的，合作者在分得原油时即为取得收入。3企业接受的非货币资产捐赠，应按合理价格估价计入有关资产项目，同时计入当年收益，在补亏后计缴企业所得税。4企业接受的货币资产捐赠，应一次性计入当年收益计征所得税。5企业应付未付款，凡债权人逾期二年未要求偿还的，应计入当年收入计征所得税。8从事投资业务的企业取得的除境投资利润(股息)以外的其他各类所得，依法征税。10生产性外商投资企业筹办期取得的非生产性收入，减除与上

4、述收入有关的成本、费用、损失的余额，依法计征所得税，但可不作为计算减免税优惠期的获利年度。12股票转让净收益按财产转让收益征收所得税。13股票发行的溢价是不缴税的。15外商投资企业取得咨询收入，按有关规定处理（详见教材）。 16外商投资企业和外国企业购买国库券取得到期兑付的利息收入免征所得税。但中途转让收益依法纳税。二、应纳税所得额计算公式 工业企业在计算应税纳所得额时：1没有"投资收益"项；2产品销售税金销售税金的区别。三、准予列支项目-共12项1向总机构支付的管理费（不同于资）(1) 外国企业在中国境设立的机构、场所，向其总机构支付的同本机构、场所生产、经营有关的合理的

5、管理费，准予列支。(2) 外商投资企业向其分支机构分摊的，与其生产、经营有关的合理管理费，准予列支。（3）企业向其关联企业支付的管理费不得列支。2借款利息支出（同资）3交际应酬费（不同于资）计提标准限额比例适用围年销货净额1500万元以下5工业、商业、种养植业等经营货物的企业1500万元以上3年业务收入500万元以下10交通运输、娱乐、服务业等从事劳务的企业500万元以上5跨行业经营的企业，应分别按销货净额或业务收入计算交际应酬费列支限额，如果划分不清的，可按其主要经营项目所属行业确定。例题某中外合资食品厂2002年产品销售收入1800万元，房屋租赁收入60万元，全年开支的交际应酬费90万元，

6、税前准允列支的交际应酬费是（）。A8.58万元B9万元C81万元D90万元答案B税前扣除限额=1500×5+300×3+60×10=9（万元）5工资和福利费（不同于资）企业支付给职工的工资经批准据实扣除。企业不得列支其在中国境工作的职工的境外社会保险。8公益救济性捐赠（1）公益救济性捐赠，可作为成本费用据实列支（不同于资）。（2）企业直接向受赠人的捐赠不得列支。（3）企业资助非关联科研机构和高校的研究开发费，可全额扣除。9外国企业（一般了解）10场地租金（了解）支付的土地使用费，应转作出租方的支出项目；承租方只对场地租金数额在税前扣除。11技术开发费（同资）（1）

7、当年发生额计入管理费，据实扣除；（2）符合条件的再按当年技术开发费实际发生额的50%直接抵减应纳税所得额。条件为：企业在中国境发生的技术开发费当年比上年实际增长10%(含10%)以上。12三项基金与其他福利类费用（熟悉）（1）税前扣除：为其雇员提存的三项基金（医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金）和两项经费（职工教育经费、工会经费）。（2）其他职工福利类支出，可按实际发生数在当年度税前扣除。但当年度税前扣除的此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14%。四、不得列为成本、费用和损失的项目-共10项不同于资企业的有： 3资本的利息（不同于资）；4各项所得额税款（不同于资）；9支付给总

8、机构的特许权使用费（不同于资）；五、若干专门行业或项目计算应纳税所得额的具体规定，需要熟悉以下容：1从事房地产经营业务。2从事投资业务： (1)非货币资产向其他企业投资：其投资资产经投资合同认定的价值与原账面净值之间的差额，应视为财产转让收益，计入企业当期应纳税所得额。（同资）例题一生产性中外合资经营企业经批准将机器设备一台向其他企业投资，该设备帐面原值50万元，已提取了折旧24万元，投资时双方确认的投资价值为30万元。答案非货币资产对外投资所得 = 30-(50-24) = 4(万元)(2)外商投资企业兼营投资业务：应分别计算投资收入和兼营业务收入，以与各自有关的成本、费用和损失。对从投资企

9、业取得利润(股息)可不计入本企业应纳税所得额，但与该投资有关的可行性研究费用、投资贷款利息支出、投资管理费用等投资决策实施中的各项管理费用和投资期满不能收回的投资损失等，不得冲减本企业应纳税所得额。企业所取得的除上述投资利润(股息)以外的其他各类所得应依法计算纳税。3转让股票或股权：要区分缴企业所得税、暂免征税、缴预提所得税的不同情况。4预提所得税：除另有规定者外，都应以收入全额为应纳税所得额，按10%的税率计算应纳的预提所得税，并由支付人在每次支付的款额中代扣代缴。例题某外商投资企业（甲）2002年代表境外一家咨询企业（乙）与境客户（丙）签订合同，共同为丙提供咨询服务，乙取得境咨询费收入30

10、万元，甲应代扣代缴乙咨询服务费的预提所得税为（）。A2.85万元B3万元 C5.7万元 D6万元答案A 代扣代缴预提所得税=30×（1-5%）×10%=2.85（万元） 第四节资产的税务处理（了解）一、固定资产计价和折旧： 注意与资企业不同的一些特殊规定，例如：1固定资产计提折旧时的残值率不低于原价的10%(资为3%-5%)；2固定资产计提折旧方法应采用直线法，如果需要采用加速折旧方法，需由企业提出申请，经当地税务机关审核后，逐级上报税务总局批准。二、无形资产计价和摊销：（同资）三、递延资产摊销：（同资）五、有关资产重估变值的税务处理第五节税收优惠(掌握)税收优惠是本税法的

11、核心容，应熟练掌握各种优惠政策容与限定条件。主要优惠项目列表如下：税收优惠基本容(一)减免税优惠1.生产性外商投资企业；2.追加投资项目的优惠；3.外商向能源、交通等重要行业和特定项目投资;4.西部大开发的所得税优惠；5.外商在特定地区直接投资办企业的税收优惠：6.鼓励向我国企业提供资金和转让技术的税收优惠。(二)再投资退税退税政策、退税计算、退税管理(三)亏损弥补后转5年（同资）(四)购买国产设备投资抵免企业所得税购买国产设备投资额的40%可从设备购置当年比前一年新增的企业所得税税额中抵免一、减免税优惠-6项（一）生产性外商投资企业：经营期10年以上的，从开始获利年度起，两免三减半。此条税收

12、优惠的运用，应注意补亏、获利年度、免税、减税顺序。例题2002年考题分析-节选设在西部地区的某生产性外商投资企业，1995年8月投产，经营期限20年，当年获利50万元。经主管税务机关批准，税收优惠政策的执行时间从1996年开始计算。1996年亏损10万元，1997年获利20万元，1998年亏损10万元，1999年获利40万元，2000年获利50万元。要求：(1) 计算该企业1995年至2000年应缴纳的企业所得税。答案1995年应纳企业所得税=50×30%=15（万元）1996年和1997年免征企业所得税。1998年亏损不纳企业所得税。1999年应纳企业所得税=（40-10）

13、5;30%×50%=4.5（万元）2000年应纳企业所得税=50×30%×50%=7.5（万元）（二）追加投资项目的优惠-新增容：符合下列条件之一的投资者，在原合同以外追加投资项目取得的所得，可单独计算并享受两免三减半定期减免优惠：（1）追加投资形成的新增注册资本额达到或超过6000万美元的；（2）追加投资形成的新增注册资本额达到或超过1500万美元，且达到或超过企业原注册资本50%的。（三）外商向能源、交通等重要行业和特定项目投资，减免税政策更优惠： 对重要行业和特定项目投资优惠列表如下： 特定行业税率定期减免14项：能源、交通等基础设施的生产性外商投资企业15

14、%5免5减半只适用于(1)港口码头建设的中外合资企业(2)从事基础设施和农业开发的外商(3)浦东新区从事基础设施的外商第5项：外商投资先进技术企业地区税率15%、24%、30%、|减半税率7.5%、12%、15%(1)获利年度起，2免3减半地区税率15%、24%、30%、|继续减半10%、12%、15%(2)定期减免期满后，仍为先进技术企业，延长三年减半征收第6项：从事农林牧外商投资企业5%、24%、30%(1)获利年度起，2免3减半(2)定期减免期满后10年，继续按应纳税额减征15%-30%（四）西部大开发的所得税优惠-新增容（同资）。（1）对设在西部地区国家鼓励类产业的资企业，在2001年

15、至2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税。（2）对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视企业，上述项目业务收入占企业总收入70%以上的，可以享受企业所得税如下优惠政策：外商投资企业经营期在十年以上的，自获利年度起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税（简称两免三减半）。（五）外商在特定地区直接投资办企业的税收优惠：对特定地区直接投资的税收优惠列表如下： 经济地区沿海港口经济技术开发区浦东新区沿海经济开放区生产性税率15%（老市区24%）15%15%24%定期减免二免三减半非生产性税率15%30%30%30%定期减免一免二减半(服务性，且外商投资500万

16、美元以上) （六）鼓励向我国企业提供资金和转让技术的税收优惠（熟悉）：重点熟悉：1外国投资者从外商投资企业取得利润为税后利润。2涉外金融机构在缴纳企业所得税时，当外国投资者投入资本或总行拨入营运资金超过1000万美元以上可定期减免。3对在农业、科研等重要领域向我国提供专有技术所取得的使用费的减免10%。（七）(八)（一般了解）例题不同减免税优惠政策交叉：特区某外商投资先进技术企业，获利年度为1996年，2002年仍为先进技术企业，所得税税率是多少？答案10%多项减免税政策交叉时，思路为：先选地区再看企业性质再看行业（如：先进技术企业） 二、再投资退税计算与管理对再投资退税优惠应掌握的

17、容列表如下： 基本退税政策适用的再投资项目部分退税(退40%)1）增资2）新办其他外商企业全部退税(退100%)1）直接再投资举办两类特定企业2）直接再投资扩建两类特定企业3）企业再投资基础设施和农业开发1退税额的计算公式退税额 = 再投资额÷1-原实际适用的企业所得税率和地方所得税税率之和×原实际适用的企业所得税税率×退税率注意：第一，公式中"原实际适用的税率"是指再投资额所属年度实际税率（包括减税因素）；第三，"退税率"指40%或100%；第二，退税时，只退正税、不退地方附加税。例题某中外合资生产性企业，经营期20年，中

18、外双方股权比为6：4，2002年为减免税第4年，实现利润70万元，应纳税所得100万元。外国投资者将分得利润的75%增加本企业注册资本，计算企业应纳税额和外国投资者应退税额。答案企业应纳税额=100×15%×50%=7.5万元外商分得税后利润=（70-7.5）×40%=25万元外商再投资退税额=25×75%÷（1-15%×50%）×15%×50%×40%=0.6万元4再投资退税的管理 (1) 退税前：外国投资者应当提供能够确认其用于再投资利润所属年度的证明，以便确定所属年度是处于何种纳税状况。对于外国投资

19、者用分得的税后利润再投资的，可能享受退税；对于用分得的免税利润再投资是不予退税的；对于再投资是来源于其他方面的，如借款所得、结算所得等也不予退税。(2) 退税后：基本退税政策退税后的管理部分退税(退40%)不满5年撤资，缴回已退税款全部退税(退100%)外国投资者直接再投资举办、扩建的企业，自开始生产、经营之日起3年没有达到产品出口企业标准的，或没有被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退税款的60%例题2001年考题分析-节选设在国家高新技术产业开发区的某中外合资经营企业(简称甲企业)，经审核被认定为高新技术企业，到1997年底享受定期减免税政策已经期满。1999年年初外方将分得的1998年

20、的税后利润2000万元在西部地区投资开办经营期为8年的生产性企业(简称乙方)，并被认定为先进技术企业，甲企业的外方已按规定办理了再投资退税。2000年经考核，乙企业不符合先进技术企业的标准，被撤销先进技术企业的称号。要求：计算应缴回的再投资退税额答案原退税额再投资额÷(1-原实际适用的税率与地方税率之和)×原实际适用的税率×退税率2000÷(1-15)×15×100352.94(万元)缴回退税款352.94×60211.76(万元) （5）外商投资企业用税后的留存收益转赠资本再投资，可按照再投资退税处理。外国投资者以源于外商

21、投资企业一个年度的税后利润一次或多次直接再投资的，计算再投资额限额（新增，了解） 三、亏损弥补：（同资企业）四、国产设备投资抵免企业所得税（基本政策同资）-限额抵税。具体办法关注第7项：7、税务机关查补的企业所得税额，属于设备购买以前年度的，计入所属年度缴纳的企业所得税税额基数；属于设备购买当年或以后年度的，不得作为可抵免的新增企业所得税额。 例题某中外合资企业是位于我国西部地区的国家鼓励类企业。2002年自行申报的应纳税所得额为100万元，经会计师事务所审核发现以下业务企业没有进行纳税调整：（1）经批准以一台设备对外投资，设备原账面价值20万元，已提折旧6万元，双方确认的投资价值18万元。（

22、2）查补2001年度的应交未交所得税3万元，并被税务机关罚款3万元，税款和罚款均已上交。（3）发生新产品开发费用12万元，企业实际扣除了18万元（上年开发费11.5万元）。（4）1月购买国产设备投资额25万元，已提取当期折旧费。（5）境外分支机构亏损9万元，已计入投资损失。要求：计算该企业2002年应纳企业所得税和实纳企业所得税（假设地方附加税免征，2001年缴纳的企业所得税为13万元）答案（1）实物资产对外投资确认的价值高于账面净值的部分，视为财产转让收益。需调增所得额=18-(20-6)=4（万元）（2）查补税款的罚款不得税前扣除需调增所得额=3万元（3）本年新产品开发费用增长率未达到10

23、%，只能扣除实际发生额，不得使用加扣政策。需调增所得额=12×50%=6（万元）（4）境外分支机构亏损不能在境弥补需调增所得额=9万元（5）调整后的所得额=100+4+3+6+9=122（万元）应纳所得额=122×15%=18.3（万元）（6）国产设备投资抵税限额=25×40%=10（万元）2002年比2001年新增所得税额=18.3(13+3)=2.3（万元）（注：查补国产设备投资以前年度的所得税款，应计入所属年度缴纳的企业所得税基数中）（7）2002年实际缴纳的企业所得税=18.32.3=16（万元） 第六节境外所得已纳税款的扣除（熟悉）同资企业一样，境外所得

24、已纳税款采用限额扣除法，扣除限额计算公式为：境外所得税税款扣除限额=境、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额÷境、境外所得总额公式中"境、境外所得按税法计算的应纳税总额"，是指按税法规定的30%的企业所得税税率和3%的地方所得税税率计算的应纳税总额；不能按外商投资企业实际适用的任何低税率(如15%、24%)来计算第七节关联企业业务往来（了解）第八节应纳税额计算（掌握） 一、应纳税额的计算二、境外所得税额抵扣三、预提所得税四、再投资退税的计算例题经济特区某生产性外商投资企业1995年7月开业，生产经营期15年。当年虽获利，但企业选择从下一年

25、度起计算免减税期限。从1998年至2001年均被政府主管机关认定为先进技术企业。2002年经考核被撤销先进技术企业称号，期间该企业外国投资者有两年将从企业分得的税后利润再投资于本企业，1999年再投资增加注册资本，2001年再投资用于本企业扩建。 该企业从1995到2002年的获利情况如下： 单位：万元年度19951996199719981999200020012002获得情况50-3060100140200280300再投资额-50-70-要求：（1）计算该企业8年应纳企业所得税税额（假设地方所得税均免税）；（2）计算外国投资者获得的再投资退税额和应缴回税额。答案（1）1995年经营不足6个

26、月获利，虽选择从下一年度起计算免减税期限，但当年需纳税 1995年企业所得税税额=50×15%=7.5（万元）（2）1996、1997两年为免税年度。（3）1998、1999、2000三年减半征税三年企业所得税税额=（100+140+200）×15%÷2=33（万元）（4）2001年仍被认定为先进技术企业，继续延长三年减半征税，税率10%2001年企业所得税税额=280×10%=28（万元）（5）2002年未被认定为先进技术企业，税率为15% 2002年企业所得税税额=300×15%=45（万元）（6）8年共纳企业所得税=7.5+33+28+4

27、5=113.5（万元）（7）1999年再投资退税额=50÷（115%÷2）×15%÷2×40%=1.62（万元）（8）2001年再投资退税额=70÷（110%）×10%×100%=7.78（万元）2002年被取消先进技术企业称号，应缴回2001年再投资已退税额的60%。缴回再投资已退税额=7.78×60%=4.668（万元） 第九节征收管理与纳税申报（了解） 一、申报与缴纳的基本规定（一）了解纳税义务发生时间（二）申报与缴纳中的一些具体问题了解外国企业在我国境分设营业机构的合并纳税问题例题总机构设在的某中

28、外合资电信设备企业，在西南地区设有一个分支机构，经税务机关确认可合并申报企业所得税。1999年至2002年总机构与分支机构获利情况如下：机构名称1999年2000年2001年2002年总机构（15%税率）200150-70100西南分机构（30%税率）-40509060要求：请根据上述资料，分别计算该电信设备企业四年汇总缴纳的所得税税额(假设经济特区免征地区附加税)答案(1) 1999年汇总纳税税额为：(20040)×15 24(万元)(2) 2000年汇总纳税税额为：150×15(5040)×（303%）40×15 31.8(万元)(3) 2001年汇

29、总纳税税额为：(9070)×（303%） 6.6(万元)(4) 2002年汇总纳税税额为：（100-70）×1560×（303%）70×（303%） 47.4(万元) 例题2001年考题分析-节选设在国家高新技术产业开发区的某中外合资经营企业(简称甲企业)，2000年度甲企业自行计算的应纳税所得额为4000万元。经某会计师事务所审核，发现以下情况：(1) 11月份隐瞒产品销售收入30万元，被处少缴增值税额2倍的罚款已在税前扣除。(2) 转让记账式国库券收益20万元，与国债利息收入一并已在税前扣除。(3) 技术开发费40万元(比上年增长12%)，已按实际发

30、生数在税前扣除。(4) 6月份购进生产设备价值60万元，当月投入使用，该设备按直线法折旧，期限为10年，残值率为10%。企业已将购买设备支出金额在税前一次性扣除。(5) 从境外分支机构取得税后利润150万元(在境外已纳税款80万元)，未计入应纳税所得额。(6) 2000年购买国产设备投资200万元。(甲、乙企业所在地的省政府规定免征3%的地方所得税；甲企业1999年缴纳企业所得税557.9万元)。要求：计算甲企业2000年实际应纳企业所得税。（2001年）答案(1)罚款不能在税前扣除，应调增的应纳税所得额：不含税销售额30÷(1+17)25.64(万元)增值税额25.64×

31、17=4.36(万元)应调增应纳税所得额4.36×28.72(万元)(2)转让国库券收益20万元应计入应纳税所得额。(3)按技术开发费实际发生额的50，调减应纳税所得额：调减应纳税所得额技术开发费×5040×5020(万元)(4)购买固定资产的支出不能计入费用一次扣除，应调增应纳税所得额：固定资产残值固定资产原值×1060×l06(万元)当年折旧（60-6）÷10÷12×62.7(万元)调增应纳税所得额60-2.757.3(万元)(5)境、外应纳税所得额4000+8.72+20-20+57.3+150+804296

32、.02(万元)(6)境外所得已纳税款的扣除限额4296.02×33×(150+80)÷4296.0275.9(万元)境外已纳税款80万元(8)抵免境外己纳税款后应纳所得税额：境、外所得府纳所得税额(4296.02-230)×l5+230×33685.80(万元)抵免境外已纳税款后应纳所得税额685.80-75.9609.9(万元)(9)购买国产设备应抵扣的金额：比上年新增所得税额609.9-557.952(万元)购买国产设备应扣除金额200×4080(万元)当年购买国产设备实际抵扣金额为52万元(10)甲企业2000年实际应纳企业所得税609.9-52557.9(万元)例题2002年考题分析设在西部地区的某生产性外商投资企业，1995年8月投产，经营期限20年，当年获利50万元。经主管税务机关批准，税收优惠政策的执行时间从1996年开始计算。1996年亏损10万元，1997年获利20万元，1998年亏损10万元，1999年获利40万元，2000年获利50万元。2002年初，企业核算上年的应纳税