kj_jy0601第 六 章 固定资产

1、第 六 章固定资产本章应关注的主要内容有：（1）掌握固定资产的确认条件；（2）掌握固定资产初始计量的核算；（3）掌握固定资产折旧的核算；（4）掌握固定资产后续支出的核算；（5）掌握固定资产处置的核算；（6）掌握固定资产清查的核算等。第一节固定资产的确认和初始计量 一、固定资产的定义和确认条件（一）固定资产的定义固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用寿命超过一个会计年度。（二）固定资产的确认条件固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；2.该固定资产的成本能够可靠地计量。固定资产的各组

2、成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。二、固定资产的初始计量固定资产应当按照成本进行初始计量。固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。这些支出包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时还

3、应考虑弃置费用。（一）外购固定资产企业外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。外购固定资产分为购入不需要安装的固定资产和购入需要安装的固定资产两类。1.购入不需要安装的固定资产相关支出直接计入固定资产成本。2.购入需要安装的固定资产通过“在建工程”科目核算。3.购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资

4、产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。【例题1】假定A公司2007年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到，不需安装。购货合同约定，N型机器的总价款为2000万元，分3年支付， 2007年12月31日支付1000万元，2008年12月31日支付600万元， 2009年12月31日支付400万元。假定A公司3年期银行借款年利率为6%。答疑编号14060101固定资产入账价值=1000/（1+6%）+600/（1+6%）2+400/（1+6%）3=1813.24万元长期应付款入账价值=2000万元未确认融资费用=2000-1813.24=186.76万元借：

5、固定资产 1813.24未确认融资费用 186.76贷：长期应付款 2000实际利率法：每期利息=每期期初本金×实际利率每期未确认融资费用摊销=每期期初应付本金余额×实际利率每期期初应付本金余额=期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额2007年12月31日未确认融资费用摊销=1813.24×6%=108.79万元借：财务费用 108.79贷：未确认融资费用 108.79借：长期应付款1000贷：银行存款10002008年12月31日未确认融资费用摊销=（2000-1000）-（186.76-108.79）×6%=55.32万元借：财务费用 55.32

6、贷：未确认融资费用 55.32借：长期应付款600贷：银行存款6002009年12月31日未确认融资费用摊销=186.76-108.79-55.32=22.65万元借：财务费用 22.65贷：未确认融资费用 22.65借：长期应付款400贷：银行存款400P111【例6-3】20×5年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台需要安装的特大型设备。合同约定，甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计900万元，在20×5年至20×9年的5年内每半年支付90万元，每年的付款日期为分别为当年6月30日和l2月31日。20×5年1月1

7、日，设备如期运抵甲公司并开始安装，发生运杂费和相关税费300 860元，已用银行存款付讫。20×5年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费97 670.60元，已用银行存款付讫。假定甲公司的折现率为10%。答疑编号14060102（1）购买价款的现值为：900 000×（P/A，10%，l0）=900 000×6.1446=5 530 140（元）20×5年1月1日甲公司的账务处理如下：借：在建工程 5 530 140未确认融资费用 3 469 860贷：长期应付款 9 000 000借：在建工程 300 860贷：银行存款 300 860（2

8、）确定信用期间未确认融资费用的分摊额，如表6-1所示：表6-1 未确认融资费用分摊表 20×5年1月1日单位：元日期分期付款额确认的融资费用应付本金减少额应付本金额=期初×10%=-期末=期初-20×5 530 14020×900 000553 014346 9865 183 15420×900 00020×900 00020×900 00020×900 00020×900 00020×900 00020×900 00020×900 00020×900 00081

9、748.39*0合计9 000 0003 469 8605 530 1400*尾数调整：81 748.39=900 000-818 251.61，818 251.61，为最后一期应付本金余额。（3）20×5年1月1日至20×5年12月31日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化条件，计入固定资产成本。20×5年6月30日甲公司的账务处理如下：借：在建工程 553 014贷：未确认融资费用 553 014借：长期应付款 900 000贷：银行存款 900 000 20×5年12月31日甲公司的账务处理如下：借：在建工程 518 315.40贷：

10、未确认融资费用 518 315.40借：长期应付款 900 000贷：银行存款 900 000借：在建工程97 670.60贷：银行存款97 670.60借：固定资产 7 000 000贷：在建工程 7 000 000固定资产的成本=5 530 140+300 860+553 014+518 315.40+97 670.60=7 000 000（元）（4）20×6年1月1日至20×9年12月31日，该设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。20×6年6月30日：借：财务费用 480 146.94贷：未确认融资费用 48

11、0 146.94借：长期应付款 900 000贷：银行存款 900 000以后期间的账务处理与20×6年6月30日相同，此略。（二）自行建造固定资产1.自营方式建造固定资产企业通过自营方式建造的固定资产，其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定。工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料。存在可抵扣增值税进项税额的，应按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本；工程已经完

12、工的，计入当期营业外收支。工程达到预定可使用状态前因进行负荷联合试车所发生的净支出，计入工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的负荷联合试车过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减工程成本。在建工程发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，工程项目尚未达到预定可使用状态的，计入继续施工的工程成本；工程项目已达到预定可使用状态的，属于筹建期间的，计入管理费用，不属于筹建期间的，计入营业外支出。如为非常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净损失直

13、接计入当期营业外支出。所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理了竣工决算手续后再作调整。2.出包方式建造固定资产采用出包工程方式的企业，按照应支付的工程价款等计量。设备安装工程，按照所安装设备的价值、工程安装费用、工程试运转等所发生的支出等确定工程成本。（三）其他方式取得的固定资产（四）存在弃置费用的固定资产1.核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务2.石油天然气开采企业油气资产的弃置费用对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当

14、按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。注意：一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。【例题2】长江公司属于核电站发电企业，2007年1月1日正式建造完成并交付使用一座核电站核设施，全部成本为100 000万元，预计使用寿命为40年。据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业应承担的环境保护和生态恢复等义务。2007年1月1日预计40年后该核电站核设施的弃置时，将发生弃置费用10 000万元，且金额较大。在考虑货币的时间价值和相关期间通货膨胀等因素确定的折现率为5%。答疑编号14060103固定资产入账的金额=100 000+10 000

15、/（1+5%）40=101 420.46万元借：固定资产101 420.46 贷：在建工程100 000预计负债1 420.46P114【例6-4】乙公司经国家批准20×7年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为2500000万元。预计使用寿命40年。根据法律规定，该核反应堆将会对生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用250000万元。假定适用的折现率为10%。答疑编号14060104反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定期成本时应考虑弃置费用。账务处理为：（1）20×7年1月1日，弃置费用的现值=

16、250000×（P/F，10%，40）=250 000×0.0221=5 525（万元）固定资产的成本=2 500 000+5 525=2 505 525（万元）借：固定资产 25 055 250 000贷：在建工程 25 000 000 000预计负债 55 250 000（2）计算第1年应负担的利息费用=55 250 000×0.0221=1 221 025（元）借：财务费用1 221 025贷：预计负债1 221 025以后年度，企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用，账务处理略。第二节固定资产的后续计量 一、固定资产折旧（一）固定资产折旧的定义（二）影

17、响固定资产折旧的因素1.固定资产原价2.预计净残值3.固定资产减值准备4.固定资产的使用寿命（三）固定资产折旧范围除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产；（2）按照规定单独估计作为固定资产入账的土地。已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和该项固定资

18、产尚可使用寿命计提折旧。固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧，计提的折旧额应计入相关资产成本或当期损益。【例题3】下列固定资产中，不计提折旧的固定资产有（）。A.土地B.当月增加的固定资产C.未提足折旧提前报废的固定资产D.大修理停用的固定资产E.当月减少的固定资产答疑编号14060201【答案】ABC （四）固定资产折旧方法企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递

19、减法和年数总和法等。固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。1.年限平均法年折旧额=（原价-预计净残值）÷预计使用年限=原价×（1-预计净残值/原价）÷预计使用年限=原价×年折旧率2.工作量法3.双倍余额递减法年折旧额=期初固定资产净值×2/预计使用年限最后两年改为直线法【例题4】某企业2002年11月1日购入一项固定资产。该固定资产原价为498万元，预计使用年限为5年，预计净残值为5万元，按双倍余额递减法计提折旧。该固定资产2003年应计提的折旧额是（）万元。 A.98.6 B.119.52C.185.92 D.192.56答疑编号1406

20、0202【答案】D【解析】第1年 （2002年12月2003年11月）498×40%=199.2万元；第2年（2003年12月2004年11月）（498-199.2）×40%=119.52万元；2003年应计提的折旧额=199.2×11/12+119.52×1/12=192.56万元。4.年数总和法年折旧额=（原价-预计净残值）×年折旧率年折旧率用一递减分数来表示，将逐期年数相加作为递减分数的分母，将逐期年数倒转顺序分别作为各年递减分数的分子。【例题5】某企业2007年8月20日自行建造的一条生产线投入使用，该生产线建造成本为740万元，预计使

21、用年限为5年，预计净残值为20万元。在采用年数总和法计提折旧的情况下，2008年该设备应计提的折旧额为（）万元。A.160 B.224C.240 D.192答疑编号14060203【答案】B【解析】2008年该设备应计提的折旧额=（740-20）×5/15×8/12+（740-20）×4/15×4/12=224万元（五）固定资产折旧的会计处理（六）固定资产预计使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原

22、先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。二、 固定资产后续支出固定资产后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。（一）资本化的后续支出与固定资产有关的更新改造等后续支出，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。 【例题6】企业的某项固定资产原价为2000万元，采用年限平均法计提折旧，使用寿命为10年，预计净残值为0，在第5年年初企业对该项固定资产的某一主要部件进行更换，发生支出合计1000万元，

23、符合准则规定的固定资产确认条件，被更换的部件的原价为800万元。固定资产进行更换后的原价=该项固定资产进行更换前的账面价值+发生的后续支出-该项固定资产被更换部件的账面价值=（2000-2000÷10×4）+1000-（800-800÷10×4）=1720万元。答疑编号14060204P120【例6-9】甲公司有关固定资产更新改造的资料如下：（1）20×4年12月30日，该公司自行建成了一条生产线，建造成本为1 136 000元；采用年限平均法计提折旧；预计净残值率为3%，预计使用寿命为6年。（2）20×7年1月1日，由于生产的产品适

24、销对路，现有生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，但若新建生产线则建设周期过长。甲公司决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。假定该生产线未发生减值。（3）20×7年1月1日至3月31日，经过三个月的改扩建，完成了对这条印刷生产线的改扩建工程，共发生支出537 800元，全部以银行存款支付。（4）该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计将其使用寿命延长4年，即为l0年。假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后固定资产账面价值的3%；折旧方法仍为年限平均法。（5）为简化计算过程，整个过程不考虑其他相关税费；公司按年度计提固定资产折旧。本例中，生

25、产线改扩建后，生产能力将大大提高，能够为企业带来更多的经济利益，改扩建的支出金额也能可靠计量，因此该后续支出符合固定资产的确认条件，应计入固定资产的成本。有关的账务处理如下： 答疑编号14060205（1）20×5年1月1日至20×6年12月31日两年间，即，固定资产后续支出发生前：该条生产线的应计折旧额=1 136 000×（1-3%）=1 101 920（元）年折旧额=1 101 920÷6-183 653.33（元）这两年计提固定资产折旧的账务处理为：借：制造费用 183 653.33贷：累计折旧 183 653.33（2）20×7年1月

26、1日，固定资产的账面价值=1 136 000-（183 653.33×2）=768 693.34（元）固定资产转入改扩建：借：在建工程 768 693.34累计折旧 367 306.66贷：固定资产 1 136 000（3）20×7年1月1日至3月31日，发生改扩建工程支出：借：在建工程 537 800贷：银行存款等 537 800（4）20×7年3月31日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态，固定资产的入账价值=768 693.34+537 800=1 306 493.34（元）借：固定资产 1 306 493.34贷：在建工程 1 306 493.34（5）2

27、0×7年3月31日，转为固定资产后，按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧：应计折旧额=1 306 493.34×（1-3%）=1 267 298.54（元）月折旧额=1 267 298.54/（7×12+9）=13 626.87（元）年折旧额=13 626.87×12=163 522.39（元）20×7年应计提的折旧额=13 626.87×9=122 641.79（元）会计分录为：借：制造费用 122 641.79贷：累计折旧 122 641.79【例6-10】某航空公司20×0年12月购入一架飞机，总计花费8

28、 000万元（含发动机），发动机当时的购价为500万元。公司未将发动机作为一项单独的固定资产进行核算。20×9年初，公司开辟新航线，航程增加。为延长飞机的空中飞行时间，公司决定更换一部性能更为先进的发动机。新发动机购价700万元，另需支付安装费用51 000元。假定飞机的年折旧率为3%，不考虑预计净残值和相关税费的影响，公司的账务处理为：答疑编号14060206（1）20×9年初飞机的累计折旧金额为：80 000 000×3%×8=19 200 000（元），固定资产转入在建工程。借：在建工程 60 800 000累计折旧 19 200 000贷：固定资

29、产 80 000 000（2）安装新发动机：借：在建工程7 051 000贷：工程物资 7 000 000银行存款 51 000（3）20×9年初老发动机的账面价值为：5 000 000-5 000 000×3%×8=3 800 000（元），终止确认老发动机的账面价值。借：营业外支出3 800 000贷：在建工程3 800 000（4）发动机安装完毕，投入使用。固定资产的入账价值为：60 800 000+7 051 000-3 800 000=64 051 000（元）借：固定资产64 051 000贷：在建工程64 051 000（二）费用化的后续支出与固定资

30、产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。【例6-11】20×7年1月3日，甲公司对现有的一台生产用机器设备进行日常维护，维护过程中领用本企业原材料一批，价值为94 000元，应支付维护人员的工资为28 000元；不考虑其他相关税费。本例中，对机器设备的维护，仅仅是为了维护固定资产的正常使用而发生的，不产生未来的经济利益，因此应在其发生时确认为费用。甲公司的账务处理为：答疑编号14060207借：管理费用 122 000贷：

31、原材料94 000应付职工薪酬28 000【例题7】关于固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法，下列说法中正确的有（）。A.企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核B.使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命C.预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值D.与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法E.固定资产折旧方法的改变应当作为会计政策变更答疑编号14060208【答案】ABCD【例题8】关于固定资产，下列说法中正确的有（）。A.固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部

32、分的账面价值B.固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益C.确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素D.与固定资产有关的后续支出，符合准则规定固定资产的确认条件的，应当计入固定资产成本E.与固定资产有关的后续支出，不符合准则规定固定资产的确认条件的，应当计入固定资产成本答疑编号14060209【答案】ABCD第三节固定资产的处置 固定资产处置，包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目核算。一、固定资产终止确认的条件固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：（一）该固定资产处于处置状态；（二）该固定资产预期通过

33、使用或处置不能产生经济利益。二、固定资产处置的会计处理企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。三、企业持有待售的固定资产企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。【例题9】某项固定资产原值100万元，已提折旧50万元，已提减值准备20万元，固定资产的账面价值为30万元，现准备将其出售。假设该设备公允价值减去处置费用后的净额为32万元，则不调账；如果该设备的公允价值减去处置费用后的净额为25万元，则计提5万元的减值损失，调整后固定资产的账面价值为25万元

34、，即调整后的预计净残值为25万元。答疑编号14060210四、固定资产盘亏的会计处理固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。【例6-13】甲公司年末对固定资产进行清查时，发现丢失一台冷冻设备。该设备原价52 000元，已计提折旧20 000元，并已计提减值准备l2 000元。经查，冷冻设备丢失的原因在于保管员看守不当。经批准，由保管员赔偿5 000元。有关账务处理如下：答疑编号14060211（1）发现冷冻设备丢失时：借：待处理财产损溢 20 000累计折旧 20 000固定资产减值准备 12 000贷：固定资产 52 000（2）报经批准后：借：其他应收款 5 000营业外支出盘亏损失 1

35、5 000贷：待处理财产损溢 20 000【例题10】北方股份有限公司（以下简称北方公司）为注册地在北京市的一家上市公司，其2010年至2014年与固定资产有关的业务资料如下：（1）2010年10月10日，北方公司购进一台需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为500万元，增值税为85万元，另发生运输费和保险费2万元，款项以银行存款支付；没有发生其他相关税费。安装设备时，领用原材料一批，价值为10万元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为1.7万元；支付安装工人的工资为11.3万元。该设备于2010年12月10日达到预定可使用状态并投入行政管理部门使用，预计使用年限为10年，预

36、计净残值为10万元，采用年限平均法计提折旧。（2）2011年12月31日，北方公司对该设备进行检查时发现其已经发生减值，预计可收回金额为460万元；计提减值准备后，该设备原预计使用年限、预计净残值、折旧方法保持不变。（3）2012年9月30日，北方公司因生产经营方向调整，决定采用出包方式对该设备进行改良，改良工程验收合格后支付工程价款。该设备于当日停止使用，开始进行改良。（4）2013年 3月15日，改良工程完工并验收合格，北方公司以银行存款支付工程总价款62.5万元。当日，改良后的设备投入使用，预计尚可使用年限8年，采用直线法计提折旧，预计净残值为5万元。改良后该设备的可收回金额为500万元。2013年 12月31日，该设备未发生减值。（5）2014年10月10日，该设备因遭受自然灾害发生严重毁损，北方公司决定进行处置，取得残料变价收入10万元、保险公司赔偿款30万元，发生清理费用5万元；款项均以银行存款收付，不考虑其他相关税费