转让定价企业同期资料准备难点探析

1、二等 奖 ：转让 定价企 业 同期 资 料准 备难 点探析宁波天 长 税 务师事 务 所张 志杰摘要： 伴随着 经济 全球化，跨国公司大量涌 现。跨国关联企 业为 了合理配置资 源和减少风险 ，特 别 是 实现 避税功能，通常都利用企业间 的转让 定价来完成其全球经营战 略目 标。本文从特别纳 税 调 整 实 施 办法（ 试行） 中的同期资料准 备为 切入点， 对 同期 资 料准 备 的具体内容进 行了分析， 阐 述了当前企业 同期 资 料准 备过 程中的 难 点 问题 ，并 结合笔者的同期 资 料准 备 工作 实 践，探索相关难 点的解决方案，以期引起 诸 多开展 转让 定价工作人员 的 讨

2、论 和共 鸣。关 键词 ： 转让 定价；同期资 料准备随着 经济 全球化 趋势 的不断加 强 ，跨国公司作为 国 际经济 关系的重要参加者，在全球化的舞台上扮演着越来越重要的角色，已然成为全球化 经济的核心力量。然而，跨国公司在推动 国 际经济 快速 发 展的同 时 ，也 给 国 际 社会 带 来另一 层负 面影响，她 们为 了特殊目的，利用不同国家（地区）税收制度以及税收管理水平等差异，在关联 企 业 之 间不按照正常交易原 则进 行 转让 定价，从而 转 移利 润 的行 为 已 经 引起各东 道国的高度重视。中国的反避税工作虽 于 80 年代启 动 ， 经过 十几的摸索，真正构建起较为 完

3、 备 的反避税体系， 则 是在国家税务总 局特别纳 税 调 整 实施 办 法（ 试行） 正式出台后。可以说 ，在 该办法出台之前，我 们 在 处 理转让 定价事件 时 ，往往是用反避税这 一提法，而如今更多 时 候，更多场 合我们 会选择 用特 别纳 税 调 整一 词取而代之。这 一 转变 ，不 仅仅 是税收法律制度的完善，恰恰也是税务 机关职 能向管理、服务、调查 三位一体的新理念转型。税 务 机关 对 企 业 关 联 交易 转让 定价的 监 管 转 型，即从 过 去 单 一的以 审计调查为 主的事后 监督，向事前管理、事中引导、事后监督的模式 转 型，而要求企业 准 备转让 定价同期 资

4、料 则 是税 务 机关加 强 事前管理工作的重要手段之一。那么，哪些企业又 应该准 备 同期资 料呢？依照办法规定，除下列企业 外，均 应 准 备 同期 资 料：一是年度发 生关联购销 金额 （来料加工 业务 按年度 进 出口 报 关价格 计 算）在 2 亿 元人 民 币 以下且其他关联 交易金 额 （关 联 融通 资 金按利息收付金额计 算）在 4000 万人民 币 以下，上述金额 不包括年度内 执 行成本分 摊协议 或预约 定价安排所涉及的关 联 交易金 额 ；二是关 联 交易属于执 行 预约定价安排所涉及的范 围 ；三是外 资 股份低于 50%且 仅 于境内关 联 方 发 生 关 联交易

5、。但是，如果企业 曾被税 务 机关 转让 定价 调 整，且 处 于跟踪 管理期的，或是当年签 署了成本分摊协议 的，亦或是税法特别规 定的，则 不属于上述免予准备 的范围 ，也应 必 须 准 备 同期资料。一、同期资料准 备 的内容同期 资 料又称同期文档，同期 证 明文件，是指根据各国和地区的相关税法 规 定， 纳 税人 对 于关 联 交易 发 生 时 按 时 准 备、保存、提供的 转让 定价相关 资 料或 证明文件。同期资料准 备、保存、提供是企业转让 定价文档的基础。具体而言，同期 资 料准 备 是企 业 把 实际发 生的与关 联 企 业间 交易 中 产 生的 资 料采用恰当的方式方法

6、进 行整理，以 书 面的形式 纪录 并加 以存档， “同期 ”是指保存的 资料与 发 生的关 联交易的 时间 一致，必 须 在一个税 务 年度里 记录该 年度的关 联 定价方法，同期资 料内容由组织结 构，生 产经营 情况，关 联 交易情况，可比性分析， 转让 定价方法的 选 择 与使用五部分组成。它有三个方面的特点，一是同期资料信息量大，涉及面广；二是同期 资 料的各部分内容均有内在连贯 性，是具有 逻辑关系的整体分析，而非相互割裂的五个单独 说 明；三是同期 资 料分析内容多于事 实陈述内容。二、同期资料准 备 的意 义随着办法的发布实 施，我国才真正形成了 较 全面的反避税法律框架和管理

7、指南，而在之前，跨国企业 在中国避税基本上是零风险 或负风险 ，税 务 机关 调查 反避税案件时多是采取隔 墙砸砖 的方式， 砸 到谁算谁，因 为缺少相 应的处罚 机制，即使最终被税 务部门采取 转让 定 价调查，受调查企业也只会补缴税款了事，违法成本极低。现在，办 法中对特别纳税调整事项的管理做出了详细的规定，同时还正式确 立了我国转让定价同期资料准备制度，这意味着提供同期资料已经成 为纳税人的法定义务，为税务机关检查企业转让定价问题提供了程序 上的指导，转让定价处罚机制的确立则强化了企业加强风险管理的意 义。可见，准备同期资料对税企是双赢的。对税务机关而言，企业准 备的转让定价同期资料文档

8、可以协助税务人员评估和检查企业在转 让定价中存在税务违规的可能性，检查企业是否存在转让定价行为并 可作为是否应进行纳税调整的初步依据。因为税务机关面对跨国企业 错综复杂的关联交易，彳思t做到一一搜集论据，而企业作为转让定价 的决策者，拥有完整的转让定价相关资料，比起税务人员，更加清楚 其关联交易价格，费用是否符合独立交易原 则。推行举证责任倒置， 则有利于提高税务行政效率，凸显税法的权威性。对企业而言，如果 企业能够以详实的同期资料证明其在关联交易中所使用的定价制度， 定价方法以及定价理由符合独立交易原 则，那么税务机关在转让定价 调查及调整中很可能接受企 业使用的转让定价，做出有利于企业的转

9、 让定价调查结论，对企业长期的隐含利益是不容忽视的。准备同期资 料文档，突显企业制定和执行符合独立交易原 则的转让定价的意愿， 尽管税法规定准备同期资料是法定义务，但是从企业必须做到愿意做, 正是说明了同期资料准备是企业价格管理真正需要的，从税法角度去 制订全球交易价格，不失为一种好的举措。三、同期资料准备的难点（一转让定价方法的选择在企业同期资料准备中，大部分财务人员和管理人员最难处理的 莫过于转让定价方法如何选择和应用分析。从目前企业 的经营、财务 控制、管理模式来看，企业存在关联交易的类型主要有五大类：有形 资产的购销、转让和使用引发的关联方交易，无形资产的转让和使用 引发的关联方交易，

10、企业融通资金引发的关联方交易，相互提供劳务 引发的交易等。在同期资 料准备中，我们需要依据关联交易类型，进行可比因素分析，然后按照 转让 定价方法适用的 顺 序 选择 最 优。然而， 在笔者 实际 工作中 发现 ，首先，同期资 料准备 工作在企 业 眼中却是一个包袱，因 为 税法 规定达到要求必 须准 备 同期 资 料，而 许多企 业 在年 度所得税申 报时仅 提供年度关联业务 往来 报 告表，并没有按要求准备同期 资 料，而是等到税务 局通知 时 才疲于 应 付；其次，企业人 员 素 质差异 较 大， 对 同期 资料准 备 水平相差甚 远 ， 对转让 定价的方法 选择过 分迷信BVD公司的O

11、SIRIS数据库，没有实际考虑自身交易类型所 适用的 转让 定价方法，一味套用交易 净 利 润 法中 贝里比率、资产收益率、销 售利 润率、完全成本加成率，然后又将对应 比率框定在可比公 司四分位区 间 内就 认为 是一份合格的同期 资 料， 这样 的 转让 定价方法 是有失偏 颇 的；最后，在选择转让 方法时 ，没有考虑 到企 业 的 类 型，根据企 业 的功能 风险 分析，可以分为 来料加工商， 单 一功能或合 约 制造商，特 许制造商，全功能制造商等。我们选择每一种 转让 定价方法 时 ，都是建立了企业 功能 风险 定位之上的，如果企业 所取得的利 润 与承担的功能 风险 不配比，用 转

12、让 定价方法去调 整利 润 ， 选择 一种合适的 转让 定价方法，自然要求对 企 业类型准确定位。二二二 可比性因素分析的考虑可比性分析是税务 机关 进 行特 别纳 税 调查 的重点和 难 点，同 样 也是企 业 提供同期 资料， 证 明自身交易是否符合独立交易原则 的关 键 所在，企 业 的准 备 ，包括文本分析材料和表格 对比分析。但是，实 践中， 许 多企业可比性分析缺少文本分析材料，可比公司功能、资产和 风险分析表格也只是流于形式。选用合理的 转让 定价方法必 须进 行可比性分析， 这 是因 为 独立交易原则 的 应 用通常建立在对 关 联 （受控）交易条件和非关 联 （独立）交易条件

13、的比较 基 础上。进行可比性分析的 难 点在于如何 获 取充分可靠的可比信息资 料，以及如何对 关 联 交易与非关联交易之 间 存在的 实质 性差异进 行合理调 整，由于目前中国缺少统 一的行 业 信息数据库 和 经济师 分析 团队 ，企 业 想取得可靠的可比信息 资 料不易，同 时 又缺乏 调 整关 联 交易与非关联 交易数据差异的 经验 ，使得开展可比性分析难 上加 难。在进行可比性分析时，企业对自身存在的独立第三方交易信息未 予以足够的分析。从转让 定价的发展来看，企业内部的可比性分析一 直为关注点之一，传统的可比非受控价格法更是以 该类信息为比较的 重点之一。因此，企业应对 此类信息进

14、行必要的分析说明，如有差异 产生，则应重点阐述差异的原因和理由。从实 践看来，不少企业在准 备转让定价同期资料时根本不重视差异的调整，在进行可比性分析时， 明明发现差异的产生与企业承担的功能风险存在明显不匹配的现象， 却依然不做调整或给予合理说明，这将在很大程度影响可比性分析。 从我个人角度来看，该类现象的产生更多的在于企业对差异调整的理 论性把握不足。（三）定性、定量分析的结 合不易根据企业功能风险分析表撰写功能风险 分析时，不少企业更侧 重于定性的说明，几乎很少提供事实数据的定量说明。该问题一则是 由于企业对功能风险分析表的填制敷衍了事，越是简单化的内容与表 格形式，企业越是依赖；RU是企

15、业单独很难做好定量分析，定量分 析是依据统计数据，建立数学模型，并用数学模型计算出分析对象的 各项指标及其数值的一种方法。它需要经济 分析师团队使用数学模块 对公司可量化数据进行分析，通过分析对各个公司经营给予评价并做 出量化指标。因此单凭一家企业的力量，要做好定量分析是值得商榷 的。那么，一份好的同期资 料是需要自行补充、修正各类功能风险的 定量说明，或者补充一定的文字及其他数据、资 料证明的。四、同期资料准备的几点建议（一）曜转让定价方法可操作性进一步完善转让定价的调整方法。对各种调整方法要进一步细化， 增加对各种方法实际内容的规定，详细说明各种方法的适用条件、适 用范围、调整方式及优缺点

16、等，可列明计算公式，并列举一些转让定 价调整的法定范围，墙虽可操作性。现行的转让定价方法可以分为价格法和利润法，价格法包括可比 非受控法，成本加成法，再销售价格法，利润法包括交易净利润法，利 润分割法等。根据规则只有在价格法不能适用时，才可采用其它合理的替代方法，如利润 法中的交易净 利 润 法，利 润 分割法等，因此在日常工作中，我们 只是出于自身的便利而随意选择转让 定价方法是错误的，在 转让 定价方法的 选择 我 们应该 遵循先后 顺 序，首先 应该 要根据产 品的可比性，采用可比非控价格法， 这 一方法 优 先 选择 ，可以适用于所有类 型的关联交易；其次，再用成本加成法，如果可能的

17、话 ，尽量在本国寻 找可比非关联 交易成本加成率，利用公允成本推算出销 售价格，当然 选 用此方法 时应该 注意我 们 是忽 视 了市 场竞 争和供求关系 对价格的影响因素的；再次，如果上两种方法不适用，可以 选择 再 销 售价格法，这 里是从销 售价格公允来调 整采 购 成本的，而且有一点特别要注意的是适用于不承担广告宣 传费 的商 业 企 业 ，如果以前同期资 料没有留意 这 个特殊之处 ，就很有必要调 整了；最后，如果这些价格法都不适用的话 ，我 们才可以 选择 利 润 法，不能一开始就把同期 资 料的责任绑定在OSIRIS数据库和Ownership股权结构等数据库上。而且， 当我 们选

18、 用常用的交易 净 利 润 法 时 ， 对 各个率的 选择 要根据企 业 的功 能 类 型做好 选择 ，比如： 贝 里比率适用于分销 商， 资产 收益率适用于来料加工商， 销 售利 润 率适用于特许制造商，完全成本加成率适用于合 约制造商等。当然利润 法中 还 有利 润 分割法， 这 个运用的相对 要少，主要 还 是如何分配 协 同利 润 的 问题。（二）强 化可比性分析研究可比性原 则 是 转让 定价 调 整的重要原 则。确定一项 受控交易是否属于正常交易，要以非关 联 独立企 业间 交易的数据为 客 观 基准进 行判断。以独立企业之 间 交易数据 为 基 础 的方法，其可靠性程度取决于受控

19、交易与非受控交易之间 的可比程度，可比性越高可靠性越 强。可比性程度首先要考虑关 联 交易与独立交易的可比性程度，还 要考 虑 所用数据的真 实 性与假 设的可靠性程度。在我 们实际 工作中，如上文所述，可比性分析的 难 点主要在于如何广泛地 获 取可比信息，在内部可比交易和外部可比交易之间 ，OECD转让定价指南清晰的显 示了对内部可比交易的偏好，而我们 国家税务 部 门侧倾向于外部公共数据分析得出的 结论。究其原因，主要是由于我们 缺乏全面可靠的全国企业经营 信息数据 库。要改变 目前可比信息 筛选 完全依靠境外第三方数据的被动 局面，减轻 信息筛选 后对 地理位置差异等可比因素的调 整工作，当务 之急，需要以建立经济分析 师团队为 重点，打造高素质 的 专职队 伍，构建全国 统 一的