国企重组业务会计处理案例分析

1、国企重组业务会计处理案例分析案例：A公司为某省属国有企业，2016年进行改制重组， 其方案如下：A公司将经营性资产及部分负债作为投入，与 其他投资人（C、D、E公司）共同组建B公司。B公司注册资本为3亿元，股权情况为：A公司以经营 性资产和部分负债评估的净资产亿元（评估基准日为2016年6月30日）出资，其中6 000万元出资，占注册资本的 20%， 其余亿元作为 B公司应付A公司的款项，以后年度分期偿 还;C公司出资9 000万元，占注册资本的 30%;D公司出资6 300万元，占注册资本的 21%;E公司出资8 700万元，占注 册资本的29%。B公司成立后，A公司的主要经营活动全部转入B

2、公司，A公司日常经营为处理债权债务和获得投资收益，其全部职 工也转入B公司。在B公司的9个董事席位中 A公司占3 席。A公司以2016年11月30日为资产交割日，将经营性资 产划入B公司，该日A公司协议交割经营性净资产的账面价 值为亿元。其中，主要资产包括货币资金亿元、应收票据亿 元、应收账款亿元、其他应收款亿元、长期投资亿元、固定 资产亿元（系原清产核资时增加的土地账面价值，未计提折旧 或摊销）、递延所得税资产亿元（计提减值准备形成）。负债主 要有短期借款亿元、应付票据亿元、应付职工薪酬亿元、长 期借款亿元、预计负债亿元。A公司现使用土地30万平方米（截止到6月末），其中行 政划拨地22万平

3、方米（将不改变其使用性质和用途 ）、出让地 8万平方米。行政划拨地将在 B公司运营后改为出让地，现 在的出让地按规定进行评估作价，均纳入改制重组资产范 围。2016年11月29日，A公司母公司批复同意支付职工补 偿金亿元，工伤职工一次性补助亿元，患病医疗补助亿元。 A公司于2016年12月已支付了亿元，还有部分职工的尚未 支付。公司重组后，A公司的离退休职工拟移交给当地社保 机构，正与当地政府进行洽谈，主要是一次性支付给社保机 构的离退休职工的医疗保险费金额尚未确定。一、A公司净资产评估增值部分的确认和计量A公司以经营性资产对新设的 B公司出资，应比照非货 币性资产交换的相关规定处理 （因为该

4、交易中形成的 A公司 对B公司的应收款项将远远超过作为股权投资的 6 000万元， 占总的交易对价的比例超过 25%，严格来说并不属于非货币 性资产交换，但会计处理的效果与具有商业实质的非货币性 资产交换交易类似）。由于A公司在B公司的股权比例仅为 20%，小于其他三方股东，并且在 B公司的9个董事席位中仅占3席，未持 有过半数表决权，因此对B公司仅保留重大影响而不再具有 控制权。A公司实质上处置了用作出资和换取应收款项的经 营性净资产，换取了一项对被投资企业不具有控制权的股权 和一项债权，换出资产和换入资产在未来现金流量的金额、 时间和风险程度方面存在实质性的差异，因而该交易对 A公司而言是

5、具有商业实质的交易。据此，该净资产的公允价值与原账面价值之间的差额，在A公司的报表上应作为资产处置损益，列报为营业外收入或者营业外支出（因为这些换出资产是作为一个整体处置，因此应当将其公允价值和原账面价值之间的差额整体上确认为一项资产置换损益计入营业外收入或者营业外支出）。在资产交接日，A公司主要会计分录为：借：长期股权投资 一一 成本（B公司）6 000，其他应收款 一一B公司38 700，营业外 支出一一资产置换损益9 000;贷：经营性净资产 53 700。A公司在确认上述资产处置损益的同时，在对B公司的权益法核算中，应按照企业会计准则讲解（2016）合营方向合营企业投出非货币性资产产生

6、损益的处理”部分的要求，按其对新公司的股权比例（20%）抵销未实现的资产处置损益，调整长期股权投资的账面价值。假设2016年12月31日置换资产中固定资产未实现内部交易损益为500万元，B公司2016年度实现净利润800万元，则A公司应确认投资 收益=（800-500）星0%=60（万元）。借：长期股权投资 一一损益 调整（B公司）60;贷：投资收益60o二、职工安置补偿费用的确认和计量对于A公司（原公司）按照经批准的改制重组方案应支付 和已支付给员工的解除经济合同补偿金、身份转换补偿金 等，可按企业财务通则、财政部关于企业重组有关职工 安置费用财务管理问题的通知（财企2016117号）、财政

7、部关于中央企业重组中退休人员统筹外费用财务管理问题 的通知（财企201684号）等相关文件的规定，将按照规定 标准计提的此类改制成本从A公司的国有净资产中预留，依次冲减A公司的未分配利润、盈余公积、资本公积、实收资 本。但是，考虑到相关出资净资产的净增值额已经在出资、 处置环节转入了营业外收入，而资产处置和人员安置是在同 一份改制方案中规定的，属于A公司改制重组一揽子交易的组成部分，因此较为合理的方式为计入当期损益。如果需由 A公司承担的三类人员费用超过了当期出资和处置的净资产 的增值净收益，则超过部分再按财企2016117号文件等规定 做冲减权益处理。在本例中，由于净资产增值净收益为负， 故

8、应将按照规定标准计提的职工安置补偿费用直接依次冲 减未分配利润、盈余公积、资本公积、实收资本。另外，从 净资产中预留的三类人员费用的计算应该符合财企 2016117号文件和财企201684号文件等的相关规定， 对于 超过规定计提范围和计提标准但确需支付的，应当在精算后 计入A公司的损益。为了确保重组交易账务处理的及时性，A公司应当基于当前可获得的信息（包括对重组中涉及的三类人员费用的初 步精算结果），在计算处置损益时考虑预提三类人员费用等改 制成本的影响，到最终精算结果定稿完成以及获得有关方面 批准（如需要）后，再按照会计估计变更进行相应调整，不能 等到最终精算结果定稿完成以及获得有关方面批准（如需要）后，或者三类人员费用等改制成本实际发生或支付时，才对 所涉及的三类人员费用等改制成本进行预提处理。三、划拨土地改为出让地的会计处理根据重组方案，行政划拨地将在 B公司运营后改为出让 地，由B公司补缴出让金。该土地在A公司的账面价值万元， 系在20世纪90年代中期的全国性国有企业清产核资中， 将划拨地权益评估作价后，按照当时的规定增加固定资产和 资本公积，且不计提折旧，其原理是将其视做一项国家对企 业的资本性投入（国家独享权益）。而在该宗土地变性为出让 地之后，相应的划拨地权益并不能记入以出让方式