高级财务会计(第六章租赁会计)

1、 狭义的租赁又称为现代租赁，指以融资为目的，以设备等资产为狭义的租赁又称为现代租赁，指以融资为目的，以设备等资产为主要对象，各方均应履行义务的一种租赁。而广义的租赁则指一主要对象，各方均应履行义务的一种租赁。而广义的租赁则指一切财产使用权的有偿转让。切财产使用权的有偿转让。会计中讨论的租赁会计中讨论的租赁一般指狭义的租赁一般指狭义的租赁其中融资租赁比较接其中融资租赁比较接近于交易观，而经营近于交易观，而经营性租赁接近于协议观性租赁接近于协议观（出租人、承租人；供货人、担保人出租人、承租人；供货人、担保人）但其与分期购但其与分期购买还是有一定的差别买还是有一定的差别 如下页所示）如下页所示）按与

2、租赁资产所有权有关的风险按与租赁资产所有权有关的风险与报酬是否转移，租赁分为：与报酬是否转移，租赁分为：融资租赁融资租赁经营租赁经营租赁判断一项租赁属于融资租赁还是经营判断一项租赁属于融资租赁还是经营租赁，需视租赁的实质而定，而不是租赁，需视租赁的实质而定，而不是仅仅根据合同的形式。仅仅根据合同的形式。出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险与报酬都转移给了承租人的一种租赁形式。与报酬都转移给了承租人的一种租赁形式。 租赁期届满时租赁资产的所有权转移给承租人。租赁期届满时租赁资产的所有权转移给承租人。 承租人有购买租赁资产的优先选择权承租人有购买租赁资产

3、的优先选择权 ，且预计购买，且预计购买价格远低于行使选择权时租赁资产的公允价值。价格远低于行使选择权时租赁资产的公允价值。 租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。 关于承租人最低租赁付款额的现值的规定、出租人最关于承租人最低租赁付款额的现值的规定、出租人最低租赁收款额的规定。低租赁收款额的规定。 租赁资产性质特殊，不作较大调整只有承租方能够使用。租赁资产性质特殊，不作较大调整只有承租方能够使用。（Operating Leases)F不动产租赁不动产租赁F 动产租赁动产租赁F 直接租赁直接租赁F 售后租回（回租）售后租回（回租）F 杠杆租赁杠杆租赁（出租人角

4、度）（出租人角度）F 转租赁转租赁 （承租人角度，转租）（承租人角度，转租） 有何作用呢有何作用呢？（一）租赁会计含义（一）租赁会计含义（二）租赁会计历史回顾（二）租赁会计历史回顾一、会计处理原则一、会计处理原则（一）承租人的会计处理（一）承租人的会计处理（二）出租人的会计处理（二）出租人的会计处理 租赁资产不作为自有资产入账，不计提折旧，只需按期支付租金；租赁资产不作为自有资产入账，不计提折旧，只需按期支付租金； 租金一般应在租赁期内均衡计入各期费用。租金一般应在租赁期内均衡计入各期费用。 租赁资产单独核算，与其他自有资产相区别租赁资产单独核算，与其他自有资产相区别； 租赁固定资产的折旧费、

5、修理费等应比照自用资产的会计方法处理；租赁固定资产的折旧费、修理费等应比照自用资产的会计方法处理； 租赁固定资产的折旧费单独核算；租赁固定资产的折旧费单独核算； 单独核算租金收入。单独核算租金收入。F“经营租赁资产经营租赁资产”科目：该科目按照科目：该科目按照“已出已出租资产租资产”和和“未出租资产未出租资产”设置二级科目设置二级科目。F“经营租赁资产折旧经营租赁资产折旧”科目科目F租出资产时租出资产时F收取租金时收取租金时F收回租赁资产时收回租赁资产时F租赁资产计提折旧时：租赁资产计提折旧时：“销售费用销售费用折旧费折旧费”F租赁资产转入清理时：租赁资产转入清理时：“待处理财产损溢待处理财产

6、损溢”F“租赁收入租赁收入”科目科目F“其他业务收入其他业务收入”科目科目F“其他业务支出其他业务支出”科目科目F购入资产购入资产时时F收取租金收取租金时时F租赁资产计提折旧租赁资产计提折旧时时F收回租赁资产收回租赁资产时时F出租资产时出租资产时如何揭示租赁这种如何揭示租赁这种特殊的经济行为？特殊的经济行为？例例 题：题：教材【例教材【例52】至【例】至【例55】这些概念是本节甚至这些概念是本节甚至本章最重要的几个概本章最重要的几个概念，需要重点掌握。念，需要重点掌握。担保余值担保余值未担保余值未担保余值与承租人或与其相关的与承租人或与其相关的第三方担保的资产余值第三方担保的资产余值与出租人有

7、关的与出租人有关的担保余值相对于出租人和承租人担保余值相对于出租人和承租人而言有不同的涵义。而言有不同的涵义。应支付或可能被要应支付或可能被要求支付的各种款项求支付的各种款项相对于承租人而相对于承租人而言的担保余值言的担保余值合同中无优惠合同中无优惠购买选择权购买选择权合同中有优惠合同中有优惠购买选择权购买选择权每期支付的租金每期支付的租金期满时未续租或展期而应支付的款项期满时未续租或展期而应支付的款项每期支付的租金每期支付的租金行使优惠购买选择权而应支付的款项行使优惠购买选择权而应支付的款项最低租赁最低租赁 收款额收款额最低租赁最低租赁付款额付款额相对于出租人而相对于出租人而言的担保余值言的

8、担保余值承租方应支付或可能被要承租方应支付或可能被要求支付的各种款项求支付的各种款项相对于承租方相对于承租方而言担保余值而言担保余值与承租方和出租方均无关、与承租方和出租方均无关、财务上有能力担保的第三方财务上有能力担保的第三方担保者担保者承租方或与其有承租方或与其有关的第三方关的第三方担保者担保者租赁内含利率是指：租赁内含利率是指： 在租赁开始日使在租赁开始日使最低租赁收款额的现值最低租赁收款额的现值与与未担保余值的现值未担保余值的现值 之和等于之和等于租赁资产公允价租赁资产公允价值值与与出租人的初始直接费用出租人的初始直接费用之和的折现率。之和的折现率。 相对于租赁业务中的不同当相对于租赁

9、业务中的不同当事人而言，均有初始直接费事人而言，均有初始直接费用。用。或有租金：或有租金： 是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。即依未来某个不确定使用量、物价指数等）为依据计算的租金。即依未来某个不确定事项的发生而发生的租金。事项的发生而发生的租金。 由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此或有租金进行分摊，因此或有租金在实际发生时直接计入当期损益（融资在实际发生时直接计入当期损益（融资性租赁和经营性租赁相同处理

10、）性租赁和经营性租赁相同处理）。履约成本是指：履约成本是指： 是租赁协议之外发生的各种相关费用。主要指是租赁协议之外发生的各种相关费用。主要指承租方在租赁承租方在租赁期内为租赁资产而支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、期内为租赁资产而支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。人员培训费、维修费、保险费等。 融资租赁下，承租人发生的履约成本通常应融资租赁下，承租人发生的履约成本通常应计入当期损益计入当期损益。数额较大的数额较大的可以予以递延可以予以递延，在随后的一定会计期内分期计入。，在随后的一定会计期内分期计入。 应熟悉这些基本业务应熟悉这些基本业务的类型及其具

11、体会计的类型及其具体会计处理的原理和过程。处理的原理和过程。借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产租赁资产公允价值租赁资产公允价值与与最低租赁付款额最低租赁付款额现值现值孰低孰低 (在建工程在建工程) 初始直接费用初始直接费用 C 未确认融资费用未确认融资费用 A +BC 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 最低租赁付款额最低租赁付款额 A 银行存款银行存款 初始直接费用初始直接费用 B会出现在贷方吗会出现在贷方吗？应如何选择呢？应如何选择呢？ 借：销售费用借：销售费用 贷：银行存款贷：银行存款融资租入固定资产融资租入固定资产 l借：长期应付款借：长期应

12、付款应付融资租赁款应付融资租赁款l 累计折旧累计折旧 l 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产l借：营业外支出借：营业外支出 l 贷：银行存款贷：银行存款 l同时，归还租赁的资产。同时，归还租赁的资产。借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 借：固定资产借：固定资产自有固定资产自有固定资产l 贷：银行存款贷：银行存款 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产出租人在租赁开始日，其主要的账务处理应包出租人在租赁开始日，其主要的账务处理应包括以下几个方面，即：括以下几个方面，即：“融资租赁资产融资租赁资产”转变转变为为“应收融资租赁款应收融资租

13、赁款”，确认未担保的余，确认未担保的余值和未实现的融资收值和未实现的融资收益益借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款最低租赁收款额与初始直接费用之和最低租赁收款额与初始直接费用之和A 未担保余值未担保余值 资产余值资产余值-担保余值担保余值B 营业外支出营业外支出 租赁资产公允价值小于账面价值之差租赁资产公允价值小于账面价值之差 C 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值=即最低租赁收款额即最低租赁收款额 和和未未担保余值现值之和担保余值现值之和D 营业外收入营业外收入 租赁资产公允价值大于账面价值之差租赁资产公允价值大于账面价值之差E 银行存

14、款银行存款 支付的初始直接费用支付的初始直接费用F 未实现融资收益未实现融资收益 借贷双方的差额借贷双方的差额 对于出租人而言，往往将其在租赁过程中所发生对于出租人而言，往往将其在租赁过程中所发生的的初始直接费用初始直接费用当作其为承租方而当作其为承租方而垫付垫付的一种费用，的一种费用，将其合并计入将其合并计入“长期应收款长期应收款”账户核算，并与其他租账户核算，并与其他租金一起回收，发生初始直接费用时，其会计分录为：金一起回收，发生初始直接费用时，其会计分录为：借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 贷：银行存款贷：银行存款出租方企业每期收到应得的租金时，其会计分录出租方企

15、业每期收到应得的租金时，其会计分录:借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款分配未实现融资收益的含义分配未实现融资收益的含义各期融资租赁收入的计算方法各期融资租赁收入的计算方法每期实现的融资租赁收益的账务处理：每期实现的融资租赁收益的账务处理：借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：融资租赁收入（租金收入）贷：融资租赁收入（租金收入）F 在各期进行分配在各期进行分配确认为各期的融资租赁收入确认为各期的融资租赁收入F实际利率法：以出租人的实际利率法：以出租人的“租赁内含利率租赁内含利率”作为分配率作为分配率F 即作与确认租赁收即作与确认租赁收入时相反的会计分入时相反的会计分录。录。恢复确认原来的租赁恢复确认