房地产业企业所得税政策讲解

1、房地产业企业所得税政策讲解一、 新文件的出台背景改革开放以来，随着城市建设综合开发、土地有偿转让和住房商品化等重大政策的实施， 我国房地产业进入了前所未有的高速发展时期， 不仅成为我国国民经济的支柱产业之一，同时也是税收收入的一项重要来源。 因此， 加强和规范房地产开发企业税收的征收管理十分重要。从房地产开发企业的经营特点看，具有复杂性、多样性和滚动开发性以及生产周期长、投资数额大、往来对象多、市场风险不确定等特点。因此，其开发经营活动不同于一般的建设单位或施工企业， 也不同于一般的工商企业，它是集房地产开发建设、经营、管理和服务为一体、 以第三产业为主的产业部门。 但是， 由于现行企业所得税

2、征收管理办法一般是依据工商企业的特点和实际情况制定的， 未能很好地兼顾房地产开发企业的行业特点， 因而在税收征管中存在一些规定不明确的问题，难以保证税基的完整。为此， 2003 年度，国家税务总局下发了国税发200383 号文，加强了房地产开发企业所得税的征收管理， 规范了房地产开发企业的纳税行为。 但随着国家对房地产业宏观调控措施的实施，国税发 200383 号文的一些规定已经不能适应客观经济形势的变化，必须加以完善。国税发 200631 号文件就是在这个背景下制定出台的。83 号文件执行至今，房地产业的企业所得税仍存在诸多问题，主要有：1、缺乏完工标准。由于缺乏完工标准，会造成以下几种现象

3、：一是不能及时结转成本；二是预售收入不能及时结转为实际收入；三是不能依法申报缴纳所得税。2、伪造或高估房地产成本。这主要体现在：一是多列利息支出；二是多列预提费用；三是混淆成本对象界限。3、利用关联关系转移利润。一是成立房地产销售公司，利用国家税收优惠政策，通过转移利润以达到减税免税的目的。 二是成立自己的施工公司， 通过提高或降低施工价格， 多或少结转施工费用达到转移利润的目的。三是关联企业之间的预收预付采用一直挂帐等形式，不结转或少结转成本费用，以达到转移利润的目的。4、企业之间相互利用共同偷逃税款。如开具假的施工发票，充当施工成本。所得利益双方按比例分配。5、税收征管难度较大、税收制度不

4、完善。6、地方政府干预过多。为了加强和规范房地产开发企业的企业所得税征收管理，最近，国家税务总局下发了国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知 （国税发 200631 号） ，自今年 1 月 1 日起执行， 国家税务总局关于房地产开发有关企业所得税问题的通知 （国税发 200383 号）同时废止。二、新旧文件的不同点对照原来的国税发 200383 号文件，新文件主要在以下几个方面进行了补充、修改和完善：一、对预售收入的预计营业利润率作了适当调整。国税发 200383 号文规定，开发产品的预售收入应按不低于15%的预计营业利润率缴纳企业所得税。国税发 200631 号文对这一规定作

5、了两点调整： 一是将预售收入的预计营业利润率修改为预计计税毛利率； 二是按开发项目的性质将开发产品区分为经济适用房和非经济适用房， 并规定经济适用房项目预售收入的预计计税毛利率不得低于3%,非经济适用房项目按不同区域分别确定预售收入的预计计税毛利率，其中，省会城市和计划单列市的城区和郊区不得低于20，地及地级市的城区和郊区不得低于15，其他地区不得低于10。二、规定了开发产品的完工标准。国税发 200631 号文第二条第一款规定，凡符合下列条件之一的， 应视为开发产品已完工： 一是竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品（成本对象） ； 二是已开始投入使用的开发产品 （成本对象） ； 三是已取

6、得了初始产权登记证明的开发产品（成本对象） 。之所以对开发产品完工标准进行界定，主要是考虑到当预计计税毛利率高于实际利润率时， 房地产开发企业往往会对已完工开发产品积极结算成本， 相反，一旦出现预计计税毛利率低于实际利润率的情况， 这种积极性就不存在了。 因此， 必须从税收角度规定开发产品的完工标准，以保证国家税收不流失。三、对开发产品计税成本标准作了原则规定。开发产品完工以后，按什么标准结算成本就成为下一步税收征管工作中至关重要的一环。 开发产品不同于标准化的工业产品， 其成本对象的确定具有不可比性、多样性和复杂性等特征，个案特征比较明显， 因此， 开发产品结算既不能简单地套用一般税收原则，

7、 也不能完全按会计制度执行。 为了防止开发企业通过随意确定成本对象或混淆成本界线等方式逃避纳税义务， 为成本对象的准确、 合理计量提供基础， 应单独制定房地产开发企业的计税成本标准。 因此， 根据房地产开发企业计税成本标准涉及的内容比较多、问题也比较复杂的情况，国税发 200631 号文规定了计税成本结算的一般原则、主要成本项目的核算方法和扣除标准等三方面内容。四、规定了成本费用项目核算和税前扣除原则。对公共配套设施费、前期工程费、基 础设施建设费、建筑安装工程费、开发间接费用等主要成本项目，国税发 200631 号文规定了其核算和税前扣除原则： 属于该成本对象完工前实际发生的， 可直接摊入成

8、本对象； 属 于成本对象完工后实际发生的 , 首先应按规定在已完工成本对象和未完工成本对象之间分摊， 再将由已完工成本对象负担的部分， 在已实现销售的可售面积和未实现销售的可售面积之间进行分摊，其中，应由已实现销售的可售面积分摊的部分，准予在当期扣除。五、对新办房地产开发企业发生的广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除作出了新规定。按照企业所得税税前扣除办法的有关规定，企业发生的广告费、业务宣传费和业务招待费是按销售收入的一定比例在税前据实扣除的。 这一规定对于新办的房地产开发企业来说不合理问题较为突出， 主要体现在以下两个方面： 一是房地产开发企业从事的开发活动包括征地拆迁、规划设计、组织施

9、工、竣工验收、产品销售等开发经营全过程，因此，开发项目从第一笔投入至取得第一笔销售收入， 需要一个较长周期， 而这一期间发生的广告费和业务宣传费， 则由于没有销售收入而无法在税前扣除； 二是广告费和业务宣传费支出主要发生在开发前期，这是房地产开发经营的一个显著特点，但这一期间又恰恰没有销售收入。鉴于这种情况， 为合理解决房地产开发企业正常生产经营所需的三项费用扣除问题， 国税发200631 号文规定：新办的房地产开发企业在取得第一笔销售开发产品收入之前发生的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向以后年度结转，但最长不得超过3 年。六、对转借款发生的利息支出税前扣除问题有了新规定。房地产开发产品

10、与工业产品相比，具有开发周期长和投入资金大的特点。有的产品开发需要几年甚至十几年才能完成。因而， 开发企业的开发资金在建设过程中停留的时间较长， 而且开发产品的造价较高， 一个小区、 一个大的建设项目，少则需要投资上亿元， 高则需要几十亿资金。这就需要企业在开发前期注入大量资金。开发企业筹措资金的渠道， 通常有以下几种形式：一是增资扩股；二是发行债券；三是预售开发产品；四是向银行贷款。在上述几种筹资形式中，向银行贷款是其主要形式。一些开发企业出于加强资金监管、加速资金周转、节约筹资成本、提高资金使用效率考虑，由集团统一向金融机构借款，所属企业申请使用。通过这种方式筹措、管理、使用银行信贷资金，

11、是开发企业的正常经营需要。因此，国税发 200631 号文规定，开发企业只要能够出具从金融机构取得贷款的证明文件， 其所属企业使用开发企业转借款支付的利息允许按税收有关规定扣除。七、增加了防止资本弱化和关联交易的规定。开发企业将暂时闲置不用的自有资金通过合法方式拆借给其他企业使用， 也是提高资金使用效率的另一途径， 因此， 应准予借入企业扣除其支付的利息。但是，为了防止开发企业通过关联交易转移利润，国税发 200631号文规定， 依法借给全资企业的， 全资企业支付的利息不得在税前扣除； 依法借给全资企业以外其他关联企业的，关联企业借入资金金额在其注册资本50以内（含50）的部分，可在按金融机构

12、同类同期贷款基准利率计算的标准以内据实扣除；超过注册资本50的部分，其超过部分负担的利息支出，不得扣除。八、对新办房地产企业减免税作了限制。目前房地产开发企业多采用设立项目公司的方式经营，开发一个楼盘或开发一个项目就新办一个公司，且盈利率较高。据此，国税发200631 号文规定，房地产开发企业不得享受新办企业的税收优惠，同时规定以销售房地产开发产品（包括代理销售）为主的企业也不得享受新办企业的税收优惠。九、对房地产企业税收征管方式提出了新的要求。根据中华人民共和国税收征收管理法 和中华人民共和国企业所得税暂行条例 及其实施细则的规定，结合房地产企业的经营特点，国税发 200631 号文规定对房

13、地产开发企业不得事先按核定征收方式征收、管理企业所得税。也就是说，必须是符合税收征管法第 35 条规定的情形的房地产开发企业，才可按核定征收方式征收企业所得税。下面是一个新旧文件的对照表，供大家参考。国税发2003 83号国家税务总局关于房地产开发后关企业所得税问题的通知（以下简称83号文）国税发2006 31号国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知（以下简称31号文）简要解读各省、自治区、直辖市和计划单列市国 家税务局、地方税务局，局内各单位：各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：为了加强房地产开发企业所得税的征收 管理，规范房地产开发企业的纳税行为， 根据

14、中华人民共和国企业所得税暂行 条例及其实施细则、中华人民共和国 税收征收管理法等后关法律、法规规 定，结合房地产开发企业的经营特点， 现就房地产开发企业征收所得税有美问 题通知如下：为了加强和规范房地产开发企业的企业所得税征收管理，根据中华人民共和国企业所得税暂行条例及其实施细则、中华人民共和国税收征收管理法 等后关法律、法规规定，结合房地产开发企业 （以下简称开发企业） 的经营特点，现 就房地产开发的有美企业所得税问题通知如下：31号文对房地产开发企业所取得的不问收入的税收处理进行了更加明细的分类，共7类：1、关于未完工开发产品的税务处理问题2、关于完工开发产品的税务处理问题 3、关于开发产

15、品预租收入的确认问题4、关于合作建造开发产品的税务处理问题5、关于以土地使用权投资开发项目的税务处理问题6、关于开发产品视同销售行为的税务处理问题7、关于代建工程和提供劳务的税务处理问题原83号文只分4类：1、关于开发产品预售收入确认问题2、关于开发产品销售收入确认问题3、关于开发产品视同销售行为的收入确认问题于代建工程和提供劳务的收入确认问题二、关于开发产品预售收入确认问题 房地产开发企业采取预售方式销售开发 产品的，其当期取得的预售收入先按规 定的利润率计算出预计营业利润额，再 并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企 业所得税，彳寺开发产品完工时再进行结 算调整。预计营业利润额=预售开发产品收

16、入X禾润率预售收入的利润率不得彳氐于15 % （含15%,由主管税务机关结合本地实际情 况，按公平、公正、公开的原则分类（或分项）确定。预售开发产品完工后，企业应及时按本 通知条规定计算已实现的销售收 入，同时按规定结转其对应的销售成本，一、关于未完工开发产品的税务处理问题开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附 着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销 售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再 计入当期应纳税所得额，彳等开发产品结算计税成本后再行 调整。（一）经济适用房项目必须符合建设部、国家发展改革委员

17、会、国土资源部、中国人民银行关于印发经济适用房管 理办法的通知（建住房200477号）等启美法规的规 定,其预售收入的计税毛利率不得低于3%开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时,必须附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料。凡不符合规定或未附送后关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定计算缴纳企业所得税。（二）非经济适用房开发项目 预计计税毛利率按以下规定对未完工开发产品，所取得预售收入的税务处理, 改变了原来一刀切，统一规定利润率的办法，划 分了经济适用房及非经济适用房不问的预计计税 毛利率，并允许扣除相关的期间费用、营业税税 金及附加，从实质上

18、降低了所得税税负，对房地 产开发企业来说，是一利好消息。4、关计算出已实现的利润（或亏损）额，经 纳税调整后再计算出其与该项开发产品 全部预计营业利润额之间的差额，再将 此差额并入当期应纳税所得额。确定：1 .开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得彳氐于20%。2.开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得彳氐于15% 3 .开发项目位于其他地区的，不得彳氐于10%。二、关于完工开发产品的税务处理问题（一）符合卜列条件之一的， 应视为开发产品已经完工：1. 竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品 （成本对象）； 2.已开始投入使用的开发产品（成本对象）

19、；3.已取得了初 始产权证明的开发产品（成本对象）。（二）开发产品完工后，开发企业应根据收入的性质和销售 方式，按照收入确认的原则，合理地将预售收入确认为实际 销售收入，同时按规定结转其对应的计税成本，计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额。该项开发产品实际销售收 入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算 计税成本，或未对其实际销售收入毛利额和预售收入毛利额 之间的差额进行纳税调整的，主管税务机关有权确定或核定 其计税成本，据此进行纳税调整， 并按中华人民共和国税 收征收管理法的有关规定对其进行处理。（三）开发产品完工后，开发企业

20、应于年度纳税申报前将其1、对完工开发产品的认定，直接关系到销售收入 的确认，进行了明确的规定，初步解决了税企争 议。2、对销售收入的范围进行了明确，一切可以用现 金及其等价物可以衡量的经济利益。3、对预售收入与实际销售收入的差额如何进行纳 税调整进行了明确规定。4、对房地产开发企业来说，可能是一利好消息， 因为该文件明确规定，必须有美机构出具纳税差 异调整的税务鉴定报告，而后关机构具体应该是 哪些机构呢？这在本文中没有明确指出，这实际 上是提供了一个寻租空间。完工情况报告主管税务机关。在年度纳税申报时,开发企业 须出具有关机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预 售收入毛利额之间差异调整情况的

21、税务鉴定报告以及税务机关需要的其他相关资料。上述差异调整情况鉴定报告 的基本内容包括：开发项目的 地理位置及概况、 占地面积、开发用途、初始开发时间、完 工时间、可售面积及已售面积、 预售收入及其毛利额、 实际 销售收入及其毛利额、开发成本及其实际销售成本等。（四）开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得 的全部价款，包括 现金、现金等价物及其他经济利益。开发企业代有关部门、 单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；凡未纳入开发产品价内并由开发 企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代 缴款项进行管理。（五

22、）开发产品销售收入应按以下规定确认:以下是对销售收入的确认问题。一、关于开发产品销售收入确认问题 房地产开发企业开发、建造的以后用于 出售的住宅、商业用房、以及其他建筑 物、附着物、配套设施等应根据收入来 源的性质和销售方式，按下列原则分别确认收入的实现：（一）米取一次性全额收款方式销售 开发产品的，应于实际收讫价款或取得 了索取价款的凭据（权利）时，确认收 入的实现。1.米取一次性全额收款方式销售开发产品的， 应于实际收 讫价款或取得索取价款凭据 （权利）之日，确认收入的实现。31号文向原83号文一致。（二）米取分期付款方式销售开发产品 的，应按销售合同或协议约定付款日确 认收入的实现。付款

23、方提前付款的，在 实际付款日确认收入的实现。2 .米取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款 的，在实际付款日确认收入的实现。31号文向原83号文一致。（三）米取银行按揭方式销，售开发产品 的，其首付款应于实际收到日确认收入 的实现，余款在银行按揭贷款办理转账 之日确认收入的实现。3 .米取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额， 其首付款应于实际收到日确认收 入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实 现。31号文向原83号文基本一致，文件的措词更加规 范。（四）米取委托方式销，售开发产品的，应按以

24、下原则确认收入的实现：1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应 按实际销售额 于收到代销单位4.米取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：（1）采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单31号文改变了原83号文中按实际销售额确认收入 的规定，和企业会计制度进行了统一。代销清单时确认收入的实现。之日确认收入的实现。2.米取视同买断方式委托销售开发产品 的，应按合同或协议规定的价格于收到 代销单位代销清单时确认收入的实现。(2)米取视同买断方式委托销售开发产品的，属于开 发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购

25、买方二方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中 约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之 日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协 议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方 签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收 到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。31号文严格区分了房地产开发企业、受托方、购 买方的各种关系，本着对国家税收有利的原则， 从高计算应纳税所得额。4.米取基价(保底价)并实行超过基价 双方分成方式委托销售开发产品的，应 按基价加按超基价分成比例计算的价格 于收到代销单位代销清单时

26、确认收入的 实现。(3)米取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托 销售开发产品的，属于由开发企业与购买方签订销售合同或 协议，或开发企业、受托方、购买方二方共同签订销售合同 或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价， 则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，开发企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果31号文严格区分了房地产开发企业、受托方、购 买方的各种关系，本着对国家税收有利的原则， 从高计算应纳税所得额。销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现

27、。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之n确认收入的实现，3.米取包销方式委托销售开发产品的， 应按包销合同或协议约定的价格于付款 日确认收入的实现。包销方提前付款的， 在实际付款日确认收入的实现。（4）米取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述（1）至（3）项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现口税总一个圆滑的补丁，实际工作中解决不了的问 题，可以参照其他执行。委托方和接受委托方应按月或按季为结 算期，定期结清已销开发产品

28、的清单。 已销开发产品清单应载明售出开发产品 的名称、地理位置、编号、数量、单价、 金额、手续费等。已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、 编号、数量、单价、金额、手续费等项内容，以月或季为结 算期，定期进行结算，并在规定期限内向税务机关进行纳税 申报、预缴税款。 对不按规定定期结算、纳税申报和预缴 税款的，按中华人民共和国税收征收管理法的有关规 定进行处理。对不按规定进行纳税申报的房地产开发企业，要进行处罚，主管税务机关又有了 “上方宝剑”。（五）将开发产品先出租再出售的，应按以下原则确认收入的实现：1.将待售开发产品转作经营性资产，先 以经营性租赁方式租出或以融资租赁方5 .

29、开发企业将开发产品先出租再出售的，凡将开发产品 转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的 实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现；凡未将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确31号文向原83号文基本一致，改变了以前绕口的 措词，统一为“转作固定资产”。式租出以后再出售的，租赁期间取得的 价款应按租金确认收入的实现，出售时 再按销售资产确认收入的实现。2.将待售开发产品以临时租赁方式租出 的，租赁期间取得的价款应按租金确认 收入的实现，出售时再按销售开发产品 确认收入的实现。认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。三、关于开发产品预租收入的确认问题开

30、发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金 确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进 行税前扣除。31号文的新名词，预租收入，我认为其实质应为 租赁合同中的定金，在承租人使用时确认为租金 收入。（六）以非货币性资产分成形式取得收 入的，应于分得开发产品时确认收入的 实现。四、关于合作建造开发产品的税务处理问题开发企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目， 且该项目未成立独立法人公司的，按卜列规定进行处理：（一）凡开发合同或协议中约定向投资各方分配开

31、发产品的，开发企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方（即合作、合资方，下同）开发31号文比原83号更详细了，对投资方来说，有一 个税前收益、税后收益的问题要考虑。产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同预售收 入进行相关的税务处理。（二）凡开发合同或协议中 约定分配项目利润的，应按以下 规定进行处理：1 .开发企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税 所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税 前扣除相关的利息支出。2 .投资方取得该项目的营业

32、利润应视同取得股息、红利，凭开发企业的主管税务机关出具的证明按规定补交企业所得税。五、关于以土地使用权投资开发项目的税务处理问题（一）企业、单位 以换取开发产品为目的 ，将土地使用权 投资房地产开发项目的，按以下规定进行处理：1.企业、单位应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得 或损失。对以土地使用权投资开发项目的税收问题，31号文结合国税发2003 45号文关于执行企业会计制度需要明确的有关所得税问题的通知，对房地产开发企业所取得的土地使用权

33、的价值及计税 成本进行了明确的规定，解决了一些地方税企在 土地增值税、企业所得税上的争议。我曾经碰到过这样的真实情况，以外地企业以招 商引资的名义取得了杲一块地皮的开发权（成本2.接受土地使用权的开发方应在首次分出开发产品时，将其分解为按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）和购入该项土地使用权两项经济业务进行所得税处理，并将该项土地使用权的价 值计入该项目的成本。（二）企业、单位 以股权的形式，将土地使用权投资房地 产开发项目的，按以下规定进行处理：1 .企业、单位在投资交易发生时，应将其分解为销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，笄计算确认资

34、产转让所得或损失。上述土地使用权转让所得占当年应纳税所得额的比例如超过50%可从投资交易发生年度起，按 5个纳税年度均摊至 各年度的应纳税所得额。2 .接受土地使用权的开发方在投资交易发生时，可按上述投资交易额计算确认土地使用权的成本，笄计入开发产品的成本。较低），然后又以此土地使用权（评估价值较高） 投资注册了另外一家房地产开发公司，避开了土 地增值税及企业所得税，因为当时没有明确的规 定，及其他原因，/、了 了之。三、关于开发产品视同销售行为的收入确认问题（一）卜列行为应视同销售确认收入1.将开发产品用于本企业自用、捐赠、六、关于开发产品视同销售行为的税务处理问题开发企业将开发产品转作固定

35、资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同31号文同原83号相比，在视同销售行为的确认上 没有大变化，只是将经营性资产换成了固定资产， 说法变了一下，确认时限、方法和顺序也没有发 生变化。销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润 率不得低于15%具体比例由主管

36、税务机关确定。视同销售，核定的成本利润率还是很高的。赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；2 .将开发产品转作经营性资产；3 .将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；4 .以开发产品抵偿债务；5 .以开发产品换取其他企事业单位、个 人的非货币性资产。（二）视同销售行为的收入确认时限 视同销售行为应于开发产品所有权或使 用权转移，或于实际取得利益权利时确 认收入的实现。（三）视同销售行为收入确认的方法和顺序1 .按本企业近期或本年度最近月份同类 开发产品市场销售价格确定；2 .由主管税务机关参照同类开发产品市 场公允价值确定；3 .按成本利润率确定，其中，开发产品 的成本利润率不得低于15

37、%（含15%）,具体由主管税务机关确定。四、关于代建工程和提供劳务的收入确认问题房地产开发企业代建工程和提供劳务不 超过12个月的，可按合同约定的价款结 算日或在合同完工之日确认收入的实现；持续时间超过12个月的，可采用完 工百分比法按季确认收入的实现。完工百分比法是根据合同完工进度确认 收入和费用的方法。完工进度可按累计 实际发生的合同成本占合同预计总成本 的比例，已经完成的合同工作量占合同 预计总工作量的比例，测量已完成合同 工作量等方法确定。房地产开发企业在代建工程、提供劳务 过程中节省的材料、下脚料、报废工程 或产品的残料等，如按合同规定留归房 地产开发企业所有的，应于实际取得时 按市

38、场公平成交价确认收入的实现。七、关于代建工程和提供劳务的税务处理问题31号文同原83号文在代建工程和提供劳务的税收（一）开发企业代建工程和提供劳务不超过12个月的，可问题上的规定基本是一致的。按合同约定的价款结算日或在合同完工之日确认收入的实现；持续时间超过12个月的，可采用完工百分比法按季确认收入的实现。完工百分比法即是根据合同完工进度同比例确认收入和费用。完工进度可按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、测量已完成合同工作量等方法确定。（二）开发企业在代建工程、提供劳务过程中节省的材料、下脚料、报废工程或产品的残料等，如按合同规定留归开

39、发企业所有的，应于实际取得时按市场公平成交价确认收入的实现.五、关于成本和费用的扣除问题房地产开发企业在进行成本和费用扣除 时，必须按规定区分期间费用和成本、 开发产品建造成本和销售成本的界限。期间费用和开发产品销售成本可以按规 定在当期直接扣除。开发产品的建造成本是指开发产品完工 前发生的各项支出，包括：土地征用及 拆迁补偿费、前期工程费、基础设施建 设费、建筑安装工程费、公共设施配套 费、开发的间接费用、借款费用及其他 费用等。房地产开发企业必须将开发产品的建造 成本合理划分为直接成本和间接成本。 直接成本可根据有关会计凭证、记录直 接计入成本对象中。间接成本能分清负 担成本对象的，直接计

40、入有关成本对象 中；因多个项目同时开发或先后滚动开 发而不能分清负担对象的，则应根据配 比的原则按各项目占地面积、建筑面积八、关于开发产品成本、费用的扣除问题对开发产品成本、费用的问题， 31号文更详细的开发企业在进行成本、 费用的核算与扣除时， 必须按规定区划分了各种成本之间的界限。分期间费用和开发产品成本、开发产品会计成本与计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本的界限。（一）开发企业在结算开发产品的计税成本时，按以下规定进行处理：1.开发产品建造过程中发生的各项支出，当期实际发生的，应按权责发生制的原则计入成本对象；当期尚未发生但应由当期负担的，除税收规定可以计入当期成本对象

41、的外，一律不得计入当期成本对象.2 .开发产品必须按一般经营常规和会计惯例合理地划分成本对象，同时还应将各项支出合理地划分为直接成本、间接成本和共同成本。3 .开发产品完工前发生的直接成本、间接成本和共同成本，应按配比原则将其分配至各成本对象。其中，直接成本和能够分清成本负担对象的间接成本，直接计入成本对象中；共同成本以及因多个项目同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象的间接成本， 应按各个成本对象 （项目）占地面积、建筑面积或工程概算等方法计算分配。4 .计入开发产品成本的费用必须是真实发生的，除税收另或工程概算等方法配比计入有美开发项 目的成本。有规定外，各项预提（或应付）费用 不得计入

42、开发产品成 本。5 .计入开发产品成本的费用必须符合国家税收规定。与税 收规定不一致的，应以税收规定为准进行调整。6 .开发产品完工后应在规定的时限内及时结算其计税成本， 不得提前或滞后。如结算了会计成本，则应按税收规定将其 调整为计税成本。下列项目按以下规定进行扣除：（一）销售成本。房地产开发企业发生 的当期准予扣除的开发产品销售成本， 是指已实现销售的开发产品的成本，按 当期已实现销售的可售面枳和可售面积 单位工程成本确认。可售面积单位工程 成本和销售成本按下列公式计算确定： 可售面积单位工程成本=成本对象总成 本+总可售面积销售成本=已实现销售的可售面积X可 售面积单位工程成本（二）下列

43、项目按以下规定进行扣除：1.已销开发产品的计税成本。当期准予扣除的已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单 位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的 计税成本按F列公式计算确定：可售面积单位工程成本=成本对象总成本+总可售面积 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面枳x可售面 积单位工程成本31号文向原83号在销售成本问题上基本一致，要 按比例进行分摊。（二）土地征用及拆迁补偿费、公共设 施配套费。房地产开发企业实际发生的 土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套 费，应按成本对象进行归集和分配，并 按规定在税前进行扣除。1 .属于成本对象完工前实际发生的，直

44、接摊入相应的成本对象。2 .开发企业发生的应计入开发产品成本中的费用，包括 前 期工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、土地征用 及拆迁费、建筑安装工程费、开发间接费用等，应根据实际发生额按以下规定进行分摊：（1）属于成本对象完工前发 生的，应按计税成本结算的规定和其他有关规定直接计入成 本对象。（2）属于成本对象完工后发生的，应按计税成本结算的规31号文同原83号在应计入开发产品成本中的费用 问题上基本一致，但范围扩大了，将前期工程费、 基础设施建设费、建筑安装工程费、开发间接费 用等纳入了开发产品成本。2.属于成本对象完工后实际发生的，首先应按规定在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行

45、分摊，再将应由已完 工成本对象负担的部分，在已实现销售 的可售面积和未实现销售的可售面积之间进行分摊，其中，应由已实现销售的可售面积分摊的部分，准予在当期扣除。定和其他有关规定，首先在已完工成本对象和未完工成本对 象之间进行分摊，然后再将应由已完工成本对象负担的部 分，在已借开发产品和未铜开发产品之间进行分摊.我认为是对前一句话“ 各项预提（或应付）费用 不得计入开发产品成本。”的解释。3.应付费用。开发企业发生的各项应付费用，可以凭合法 凭证计入开发产品计税成本或进行税前扣除，其预提费用除税收另有规定外，不得在税前扣除。4.维修费用。开发企业对尚未出售的开发产品和按照有关法律、法规或合同规定

46、对 已售开发产品(包括共用部位、 共用 设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的费用， 准予在当期扣除。对企业发生的符合会计准则的日常营业费用，可 以在税前扣除，应该没说的。(四)开发产品共用部位、共用设施设 备维修费。房地产开发企业按照有美法 律、法规或合同的规定，因对已售开发 产品共用部位、共用设施设备承担维护、 保养、修理、更换等责任而发生的费用， 可按实际发生额进行扣除，提取的维修 基金不得扣除。5.共用部位、共用设施设备维修基金。开发企业将已计入 销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给 后关部门、单位的，应于移交时扣除。代收代缴的维修基金 和预提的维修基金不得扣除

47、。对代收代缴的住房专项维修基金，国税发 200469号已明确规定不计征营业税，既然不征 流转税，就说明这部分代收代缴的基金不能确认 为自己的收入，税总是否有哆嗦的嫌疑。6.开发企业在开发区内建造的会所、停车场库、物业管理 场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施， 按以下规定进行处理：(1)属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。(2)属于营利性的，或产权归开发企业所有的，或未明确 产权归属的，或无偿赠与地方政府、 公用事业单位以外其他 单位的，应当单独核算其成本。 除开发企业自用应

48、按建造固对开发项目区内的公益性建设项目的税收处理， 应区别情况处理：1、无偿赠送的，应按建造公共 配套设施进行处理，这部分成本可在税前直接扣 除，还是按比例扣除，没有明确；2、有偿移交的， 差额计税；3、出售、出租的，按以上规定处理。定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。7.开发企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，按以下规定进行处理：(1)由开发企业投资建设完工后，出售的，按建造开发产 品进行处理；出租的，按建造固定资产进行处理； 无偿赠与 国家有关业务管理部门、 单位的，按建造公共配套设施进行 处理。(2)由开发企业与国家有关业务管理部门、 单位合资建设，

49、 完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经 济补偿可直接抵扣该项目的建造成本， 抵扣的差额应计入当 期应纳税所得额。对开发项目区内的公益性建设项目的税收处理， 应区别情况处理：1、无偿赠送的，应按建造公共 配套设施进行处理，这部分成本可在税前直接扣 除，还是按比例扣除，没有明确；2、有偿移交的， 差额计税；3、出售、出租的，按以上规定处理。8.开发企业建造的售房部(接待处)和样板房，凡能够单独作为成本对象进行核算的，可按自建固定资产进行处理，其他一律按建造开发产品进行处理。售房部(接待处)、样板房的装修费用，无论数额大小，均应计入其建造成本。强调了资本性支出与费用的界限，防止侵蚀所

50、得 税税基。9.保证金。开发企业米取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定开发企业为购买方的按揭贷款提供担保的， 其销售开 发产品时向银行提供的保证金 (担保金)不得从销售收入中 减除，也不得作为费用在当期税前扣除， 但实际发生损失时 可据实扣除。实际上是对销售收入的范围进一步明确，从财务 处理上也不能冲减销售收入，应作为其他应收款 处理。如果实际发生损失，可凭相关证明材料在 税前扣除。(七)广告费和业务宣传费。新办房地 产开发企业在取得转-笔开发产品销售 收入之前发生的，与建造、销售开发产 品相关的广告费和业务宣传费，可尢限 期结转以后年度，按规定的标准扣除。10.广告费、业务宣传费、业务招待费

51、。按以下规定进行处理：(1)开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数。(2)新办开发企业在取得A笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除， 但结转期限最长不得超过 3个纳税年度。新增了业务招待费的扣除方法，对预售收入不作 为三项费用的计算基数进行了明确，缩短了以后 纳税年度的扣除期限。这里，我想到了一个问题，对企业筹建期间的业 务招待费扣除是否也可以采用此法。(三)借款费用。房地产开发企业为建 造开发产品借入资金而发生的

52、借款费 用，如属于成本对象完工前发生的，应 按其实际发生的费用配比计入成本对象 中；如属于成本对象完工后发生的，应 作为财务费用直接在税前扣除。11.利息。按以下规定进行处理：(1)开发企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，属于成本对象完工前发生的，应配比计入成本对象；属于成本对象完工后发生的，可作为财务费用直 接扣除。(2)开发企业向金融机构统一借款后转借集团内部其他企利息的税务处理同国税发2000 84号文企业所得税前知除办法的有美规定相结合，并对统一借款的利息处理进行了明确，好像也有文件， 具体文号记不清了。业、单位使用的，借入方凡能出具开发企业从金融机构取得 借款的

53、证明文件，其支付的利息准予按税收有关规定在税前 扣除。（3）开发企业将自有资金借给全资企业（包括分支机构） 和其他关联企业的，关联方借入资金金额超过其注册资本 50%的，超过部分的利息支出， 不得在税前扣除；未超过部 分的利息支出，准予按金融机构同类同期贷款基准利率计算 的数额内税前扣除。（五）土地闲置费。房地产开发企业以 出让方式取得土地使用权进行房地产开 发的，必须按照土地使用权出让合同约 定的土地用途、动工开发期限开发土地。 因超过出让合同约定的动工开发日期而 缴纳的土地闲置费，计入成本对象的施 工成本；因国家无偿收回土地使用权而 形成的损失，可作为财产损失按规定进 行扣除。12. 土地

54、闲置费。开发企业以出让方式取得土地使用权进行 房地产开发的，必须按照土地使用权出让合同约定的土地用 途、动工开发期限开发土地。因超过出让合同约定的动工开 发日期而缴纳的土地闲置费， 计入成本对象的施工成本；因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按税收规定在税前扣除。31号文向原83号文基本一致，应注意财产损失的 税前扣除问题。（六）成本对象报废或毁损损失。成本 对象在建造过程中如发生单项或单位工 程报废或毁损，减去残料价值和过失人 或保险公司赔偿后的净损失，计入继续 施工的工程成本；如成本对象整体报废 或毁损，其净损失可作为财产损失按规 定直接在当期扣除。13.成本对象报废和毁损

55、损失。 成本对象在建造过程中如单 项或单位工程发生报废和毁损，减去残料价值和过失人或保 险公司赔偿后的净损失， 计入继续施工的工程成本； 如成本 对象整体报废或毁损，其净损失可作为财产损失按税收规定 扣除。财产损失的税前扣除要按新的管理办法执行。（八）折旧。房地产开发企业将待售 开发产品按规定转作经营性资产，可以 按规定提取折旧并准予在税前扣除；未 按规定转作本企业经营性资产和临时出 租的待售开发产品，不得在税前扣除折 旧费用。14.折旧。开发企业将开发产品转作固定资产的，可按税收规定扣除折旧费用；未转作固定资产的，不得扣除折旧费用。31号文向原83号文基本一致，改变了以前绕口的 措词。九、关于征收管理问题（一）开发企业在年度申报纳税时，应对涉及报税务机关审批或备案的税前扣除项目逐笔逐项进行核实。凡未按规定报批或备案以及手续、资料不全的，要及时补办有关手续、资 料，否则，不得在税前扣除口（二）开发企业出现卜列情形之一的，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收、管理并逐步规对于征收管理问题，31号文确实比原83号文卜.了 功夫，明确规定了房地产开发企业不得事先核定 企业所得税征收，要逐步规范与处理。范，同时按中华人民共和国税收征收管理法等税收法律、法规的规定进行处理，但不得事先规定开发企业的所得税按 核定征收方