会计 租赁业务

1、第六章第六章 租租 赁赁 主要问题：主要问题：第一节租赁概述第一节租赁概述第二节经营租赁的会计处理第二节经营租赁的会计处理第三节融资租赁的会计处理第三节融资租赁的会计处理第四节售后租回交易的会计处理第四节售后租回交易的会计处理第一节第一节 概述概述一、租赁概念一、租赁概念（一）租赁的定义：（一）租赁的定义：n 是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让渡给是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让渡给承租人以获得租金的协议。承租人以获得租金的协议。（二）租赁的特点：（二）租赁的特点：n 转移资产的使用权转移资产的使用权n 不是转移资产所有权不是转移资产所有权n 是有偿转让使用权是有偿转让使用权二、

2、租赁的分类二、租赁的分类o 租赁分为：经营租赁和融资租赁租赁分为：经营租赁和融资租赁（一）融资租赁：实质上转移了与租赁资产所有权有关的（一）融资租赁：实质上转移了与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。全部风险和报酬的租赁。n 融资租赁：一般涉及三方，即出租人、承租人、供融资租赁：一般涉及三方，即出租人、承租人、供应商。应商。（二）经营租赁：出租人没有将租赁资产有关的全部风险（二）经营租赁：出租人没有将租赁资产有关的全部风险和报酬转移给承租人的租赁。和报酬转移给承租人的租赁。n 经营租赁：一般涉及两方，即出租人、承租人。经营租赁：一般涉及两方，即出租人、承租人。（三）融资租赁的具体标准（三

3、）融资租赁的具体标准o 满足下列一条或数条的即认定为融资租赁：满足下列一条或数条的即认定为融资租赁：n 1 1、租赁期满，取得资产所有权的。、租赁期满，取得资产所有权的。n 2 2、租赁期届满，承租人有优惠购置选择权的：、租赁期届满，承租人有优惠购置选择权的： 所订立的购买价预计远低于行使选择权时租赁资产公允价。所订立的购买价预计远低于行使选择权时租赁资产公允价。n 3 3、租期、租期尚可使用年限尚可使用年限7575 注意：若是旧的固定资产资产，已使用年限超过了全新注意：若是旧的固定资产资产，已使用年限超过了全新使用年限的使用年限的7575，该标准不适用。有时间标准约束。，该标准不适用。有时间

4、标准约束。n 4 4、租赁开始日，最低租赁付（收）款额的现值、租赁开始日，最低租赁付（收）款额的现值租赁资产原面价值租赁资产原面价值9090n 注意：若是旧的固定资产资产，已使用年限超过注意：若是旧的固定资产资产，已使用年限超过了全新使用年限的了全新使用年限的7575，该标准不适用。有时间，该标准不适用。有时间标准约束。标准约束。n 5 5、租赁资产特殊，如果不加大修整（如改制），、租赁资产特殊，如果不加大修整（如改制），只有承租人才能使用。只有承租人才能使用。三、与租赁相关的若干概念三、与租赁相关的若干概念o （一）租赁期（一）租赁期 o 是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。是指租赁合同规

5、定的不可撤销的租赁期间。n 如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始如果承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以日就可以合理确定合理确定承租人将会行使这种选择权，不承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金。论是否再支付租金。续租期也包括在租赁期之内续租期也包括在租赁期之内。o 【例【例1】假设】假设204年年9月月1日，甲公司与乙公司签订日，甲公司与乙公司签订了一份租赁合同。合同规定：了一份租赁合同。合同规定：（1）租赁期开始日：）租赁期开始日：205年年1月月1日；日；（2）租赁期：）租赁期：205年年1月月1日日207年年12月月31日，共日，共3年；年；（3）租金支付：于

6、每年年末支付）租金支付：于每年年末支付100 000元；元；（4）租赁期届满后承租人可以每年）租赁期届满后承租人可以每年20 000元元的租金续租的租金续租2年，即续租期为年，即续租期为208年年1月月1日日209年年12月月31日，估计租赁期届满时该项租赁资日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为产每年的正常租金为80 000元。元。 o 根据上述资料，分析如下：根据上述资料，分析如下：o （1 1）合同规定的租赁期为）合同规定的租赁期为3 3年年o （2 2）续租租金）续租租金20 00020 000正常租金正常租金80 00080 00025%25%，可以合理确定承租人将来会续租

7、。可以合理确定承租人将来会续租。o 因此，本例中的租赁期应为因此，本例中的租赁期应为5 5年（年（3 3年年+2+2年），年），即即20205 5年年1 1月月1 1日日20209 9年年1212月月3131日。日。o 租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的作出承诺日中的较早者较早者。o 在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定认定为融资租为融资租赁或经营租赁。赁或经营租赁。o （四）租赁期开始日（四）租赁期开始日o 租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利租赁期开始日

8、，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明的日期，表明租赁行为的开始租赁行为的开始。o 在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行额和未确认融资费用进行初始确认初始确认；出租人应当对应收融；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认初始确认。（三）租赁开始日（三）租赁开始日o （五）担保余值（五）担保余值o 担保余值，就担保余值，就承租人而言承租人而言，是指由承租人或与其有关，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；的第三方担保的资产余值

9、；o 就就出租人而言出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。o （六）未担保余值（六）未担保余值o 是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。后的资产余值。（七）最低租赁付款额的定义（七）最低租赁付款额的定义 是指在租赁期内，承租人应该支付或可能被要求支付是指在租赁期内，承租人应该支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本）加上由承的各种款项（不包括或有租金和履约成本）加上由承租人或与其相关的第三

10、方担保的资产余值。租人或与其相关的第三方担保的资产余值。n 应该支付应该支付n 可能被要求支付可能被要求支付n 与其相关的第三方与其相关的第三方n 为什么要担保为什么要担保o 或有租金：指金额不固定、以时间以外的其他因素或有租金：指金额不固定、以时间以外的其他因素（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计（如销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。算的租金。o 履约成本：在租赁期内为租赁资产支付的各种使用履约成本：在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、成本，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。保险费等。o 【例【例2 2】甲企

11、业采用融资租赁方式租入设备】甲企业采用融资租赁方式租入设备台。租台。租赁合同主要内容赁合同主要内容:(1:(1）该设备租赁期为）该设备租赁期为5 5年年, ,每年支付每年支付租金租金5 5万元；万元；(2(2）或有租金）或有租金4 4万元；万元；(3(3）履约成本）履约成本3 3万万元；元；(4(4）承租人有关的第三方担保的资产余值）承租人有关的第三方担保的资产余值2 2万元。万元。甲企业该设备的最低租赁付款额为甲企业该设备的最低租赁付款额为( ( ）。（）。（20052005年年考题）考题）o A.25A.25万元万元 B.27B.27万元万元o C.32C.32万元万元 D.34D.34万

12、元万元o 【答案【答案】B Bo 【解析】甲企业该设备的最低租赁付款额【解析】甲企业该设备的最低租赁付款额=5=55+2=275+2=27（万元）。（万元）。o 是指最低租赁付款额加上独立的第三方对出租人担保的是指最低租赁付款额加上独立的第三方对出租人担保的资产余值。资产余值。o 【例【例3 3】乙公司】乙公司20062006年年1 1月月1010日采用融资租赁方式出租一日采用融资租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：（台大型设备。租赁合同规定：（1 1）该设备租赁期为）该设备租赁期为6 6年，年，每年支付租金每年支付租金8 8万元；（万元；（2 2）或有租金为）或有租金为4 4万元；（万元

13、；（3 3）履）履约成本为约成本为5 5万元；（万元；（4 4）承租人提供的租赁资产担保余值）承租人提供的租赁资产担保余值为为7 7万元；（万元；（5 5）与承租人和乙公司均无关联关系的第三）与承租人和乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余值为方提供的租赁资产担保余值为3 3万元。乙公司万元。乙公司20062006年年1 1月月1010日对该租出大型设备确认的应收融资租赁款为（日对该租出大型设备确认的应收融资租赁款为（ ）。）。（20062006年考题）年考题）o A.51A.51万元万元B.55B.55万元万元C.58C.58万元万元D.67D.67万元万元o 【答案】【答案】C,C

14、,应收融资租赁款应收融资租赁款=8=86+7+3=586+7+3=58万元。或有租万元。或有租金与履约成本不能计算在内。金与履约成本不能计算在内。o（八）最低租赁收款额（八）最低租赁收款额第二节第二节 经营租赁的会计处理经营租赁的会计处理o 一、承租人对经营租赁的会计处理一、承租人对经营租赁的会计处理o 主要是解决应支付的租金与计入当期费用的关系主要是解决应支付的租金与计入当期费用的关系o 1 1、支付的租金总额应在租赁期内平均摊销。、支付的租金总额应在租赁期内平均摊销。o 2 2、在存在免租期的情况下，租金总额应在整个租赁期、在存在免租期的情况下，租金总额应在整个租赁期内平均摊销。内平均摊销

15、。o 3 3、在存在出租人承担某些费用的情况下，这些费用应、在存在出租人承担某些费用的情况下，这些费用应在租金总额中扣除后，再摊销。在租金总额中扣除后，再摊销。o 4 4、初始直接费用计入管理费用。、初始直接费用计入管理费用。o 5 5、或有租金，计入销售费用或财务费用。、或有租金，计入销售费用或财务费用。o 6 6、履约成本，计入管理费用。、履约成本，计入管理费用。案例：案例：P180,6-6P180,6-6二、出租人对经营租赁的会计处理二、出租人对经营租赁的会计处理o 出租人应当按资产的性质，将用作出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产经营租赁的资产包包括在资产负债表中的相关项目内。

16、括在资产负债表中的相关项目内。 o 出租人在经营租赁下出租人在经营租赁下收取的租金收取的租金应当在租赁期内各个应当在租赁期内各个期间按照期间按照直线法直线法确认为收入；其他方法更为系统合理确认为收入；其他方法更为系统合理的，的，也可以采用其他方法也可以采用其他方法。 o 在某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，在某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如如免租期、承担承租人的某些费用免租期、承担承租人的某些费用等。等。o 在出租人提供了免租期的情况下，出租人应将租金总在出租人提供了免租期的情况下，出租人应将租金总额在额在整个租赁期内整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的，而不

17、是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配分配，免租免租期内应确认租金收入期内应确认租金收入。o 在出租人承担了承租人的在出租人承担了承租人的某些费用某些费用的情况下，出租人的情况下，出租人应将该费用应将该费用从租金总额中扣除从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁，并将租金余额在租赁期内进行期内进行分配分配。o 出租固定资产应计提折扣，计入出租固定资产应计提折扣，计入“其他业务成本其他业务成本”o 案例：案例：P181，6-6第三节第三节 融资租赁的会计处理融资租赁的会计处理一、承租人对融资租赁的会计处理一、承租人对融资租赁的会计处理（一

18、）融资租入资产的入账价的确认（一）融资租入资产的入账价的确认o 按租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的按租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价。低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价。o 按最低租赁付款额作为按最低租赁付款额作为“长期应付款长期应付款”入账入账o 上述两者的差作为上述两者的差作为“未确认融资费用未确认融资费用”o （二）初始直接费用的处理（二）初始直接费用的处理 o 计入租入资产的成本计入租入资产的成本o 初始费用是指：租赁谈判过程中发生的佣金、律师费、初始费用是指：租赁谈判过程中发生的佣金、律师费、差旅费、谈

19、判费、印花税。差旅费、谈判费、印花税。（三）未确认融资费用的分摊（三）未确认融资费用的分摊o 1 1、未确认融资费用：摊入、未确认融资费用：摊入“财务费用财务费用”。o 2 2、摊销方法、摊销方法： 实际利率法实际利率法o 3 3、实际利率法下：摊销率的选择。、实际利率法下：摊销率的选择。o （1 1）租赁资产以现值入账的，折现率就是摊销率；）租赁资产以现值入账的，折现率就是摊销率；o （2 2）租赁资产以公允价值入账的，要重新计算摊销率。租赁资产以公允价值入账的，要重新计算摊销率。o 重新计算重新计算分摊率：使最低租赁收款额的现值与未担保分摊率：使最低租赁收款额的现值与未担保余额的现值之和等

20、于租赁资产公允价值与出租人的初余额的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。始直接费用之和的折现率。（四）租赁资产折旧的计提（四）租赁资产折旧的计提o 1 1、应提折旧总额、应提折旧总额o （1 1）有担保余值的：）有担保余值的：o 固定资产的入账价（担保余值预计清理费用）固定资产的入账价（担保余值预计清理费用）o （2 2）无担保余值的：）无担保余值的：o 固定资产的入账价（预计残值预计清理费用）固定资产的入账价（预计残值预计清理费用）2 2、折旧年限、折旧年限o （1 1）租赁期满会取所有权的，按尚可使用年限摊销。）租赁期满会取所有权的，按尚可使用年限摊销。o （2

21、 2）无法合理确定租赁期满时是否会取得所有权的，）无法合理确定租赁期满时是否会取得所有权的，按租赁期与尚可使用年限两者中的低者摊销。按租赁期与尚可使用年限两者中的低者摊销。o 例如：融资租入固定资产，尚可使用例如：融资租入固定资产，尚可使用1515年，租赁期年，租赁期1010。 若租赁期满会取所有权的，按若租赁期满会取所有权的，按1515摊。摊。 若无法确定租赁期满时是否会取得所有权的，按若无法确定租赁期满时是否会取得所有权的，按1010摊。摊。o 3 3、折旧方法：与自有固定资产折旧方法一样、折旧方法：与自有固定资产折旧方法一样（四）履约成本（四）履约成本 在租赁期内为租赁资产支付的各种使用

22、成本。如技术在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本。如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。o 发生时：发生时： 借：管、制、长期待摊费用等借：管、制、长期待摊费用等 贷：银行存款贷：银行存款（五）或有租金（五）或有租金o 1 1、以销售百分比、使用量为依据计算的、以销售百分比、使用量为依据计算的 计入计入“销售费用销售费用”o 2 2、以物价指数为依据计算的、以物价指数为依据计算的 计入计入“财务费用财务费用”o 借：销售费用借：销售费用 财务费用财务费用 贷：银行存款贷：银行存款（六）租赁期届满时的会计处理（六）租赁期届满时的会计处理o

23、 1 1、返还租赁资产、返还租赁资产 借：长期应付款借：长期应付款 累计折旧累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产n 是否冲是否冲“长期应付款长期应付款”账户，主要看租赁时资产是账户，主要看租赁时资产是否存在担保余值；若存在担保余值，还要看租赁期否存在担保余值；若存在担保余值，还要看租赁期届满时租赁资产有无减值，如果是未减值才冲届满时租赁资产有无减值，如果是未减值才冲“长长期应付款期应付款”账户。账户。o 2 2、续租、续租o 3 3、留购、留购（七）相关会计处理（七）相关会计处理案例：案例：P184,6-8P184,6-8二、出租人对融资租赁的会计处理二、出租人对融资租赁的会计处理（一）租赁债权

24、的确认（一）租赁债权的确认1 1、按最低租赁款额与初始直接费用之和：借记、按最低租赁款额与初始直接费用之和：借记“长长期应收款期应收款”2 2、按未担保余值：借记、按未担保余值：借记“未担保余值未担保余值”3 3、按租赁资产账面价：贷记、按租赁资产账面价：贷记“融资租赁资产融资租赁资产”4 4、按上述借贷的差：贷记、按上述借贷的差：贷记“未实现融资收益未实现融资收益”( (二二) )未实现融资收益分摊的会计处理未实现融资收益分摊的会计处理o 1 1、未实现融资收益：摊入、未实现融资收益：摊入“租赁收入租赁收入”o 2 2、摊销方法、摊销方法： 实际利率法实际利率法o 3 3、实际利率法下：计算

25、内含报酬率、实际利率法下：计算内含报酬率o 内含报酬率：使最低租赁收款额的现值未担保余额的内含报酬率：使最低租赁收款额的现值未担保余额的现值之和等于租赁资产公允价值的折现率。现值之和等于租赁资产公允价值的折现率。（三）长期应收款坏帐准备的计提（三）长期应收款坏帐准备的计提o 实提（长期应收款未实现融资收益）实提（长期应收款未实现融资收益）提取率坏提取率坏帐准备原有的借方余额（或者：贷方余额）帐准备原有的借方余额（或者：贷方余额）o 提取的方法、发生的坏帐、转销的坏帐又收回的会计处提取的方法、发生的坏帐、转销的坏帐又收回的会计处理与以前的方法一样。理与以前的方法一样。（四）未担保余值发生减值的会

26、计处理（四）未担保余值发生减值的会计处理o 由于未担保余值发生减值的损失最终由出租人承担，因由于未担保余值发生减值的损失最终由出租人承担，因此，根据谨慎原则，出租人年末必须对未担保余值是否此，根据谨慎原则，出租人年末必须对未担保余值是否减值进行检查。减值进行检查。n 见教材，见教材，P191P191( (五五) )或有租金的会计处理或有租金的会计处理o 在实际发生或有收益时确认为当期收入在实际发生或有收益时确认为当期收入 借：应收账款借：应收账款/ /银行存款银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入（六）租赁期届满时的会计处理（六）租赁期届满时的会计处理o 1 1、收回租赁资产、收回租赁资产o 2 2、优惠续租、优惠续租o 3 3、留购租赁资产、留购租赁资产o 案例：案例：P193,6-10P193,6-10, ,第四节第四节 售后租回交易的会计处理售后租回交易的会计处理o 一、售后租回是一种融资行为一、售后租回是一种融资行为o 资产的出售和租回实质上是同一项交易，它是一种融资资产的出售和租回实质上是同一项交易，它是一种融资行为，不是销售行为，因此，当期不确认交易的损益。行为，不是销售行为，因此，当期不确认交易的损益。二、售后租回形成融资租