企业会计准则之租赁

1、企业会计准则第 21 号租 赁概述本次租赁准则是对 2001 年 1 月 1 日实施的原租赁准则 的修订， 此次修订的内容并不多， 修订之后新旧会计准则要紧差 异为：1. 新准则明确了租赁开始日的定义，认为租赁开始日是租赁协议日与租赁各方就要紧租赁条款作出承诺日中的较早者 ，改变了老准则指南中规定的 租赁合同规定的起租日 ；同时新准 则还提出了 租赁期开始日 ，是指 承租人有权行使其使用租赁 资产权利的开始日 。2. 新准则将所有的账面价值基础变更为公允价值基础。3. 关于融资租赁的确认条件做了变动，对第三条变更为即使资产的所有权不转移， 但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分 ，对第四条中的以租

2、赁资产账面价值为基础，变更为以公允价 值为基础；4. 新准则规定， 关于承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程 中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值，即予以资本化。在 旧准则中，将该部分费用直接计入当期损益。5. 新准则规定承租人与出租人只能采纳实际利率法计算确 认当期的融资费用和当期的融资收入， 删除了旧准则中的直线法 和年数总和法。6. 新准则规定， 出租人的 应收融资租赁款 在原有租赁开始 日最低租赁收款额的基础上， 应当再加上 初始直接费用 ，改变 了旧准则将初始直接费用计入当期损益的规定。系统讲解第一部分 总则1.定义准则第 2

3、条规定：租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以猎取租金的协议。2.使用范围下列各项适用其他相关会计准则：（1）出租人以经营租赁方式租出的土地使用权和建筑物， 适用企业会计准则第 3号- 投资性房地产。（2）电影、录像、剧本、文稿、专利和版权等项目的许可 使用协议，适用企业会计准则第 6 号- 无形资产。（3）出租人因融资租赁形成的长期债权的减值，适用企 业会计准则第 22号- 金融工具确认和计量。第二部分 租赁的分类一、分类时点本准则第 4 条规定，承租人和出租人应当在租赁开始日将租 赁分为融资租赁和经营租赁。租赁开始日， 是指租赁协议日与租赁各方就要紧租赁条款作 出承诺日中

4、的较早者。 租赁开始日是用以确定租赁资产的入账价 值以及划分租赁类型的基准日。二、分类原则本准则对租赁的分类， 是依照租赁的目的， 以与租赁资产所3 / 37有权相关的风险和酬劳归属于出租人或承租人的程度为依据， 其分为融资租赁和经营租赁。 假如实质上转移了与租赁资产所有 权有关的全部风险和酬劳，则该项租赁为融资租赁。反之，则为 经营租赁。三、租赁期的确定准则第 7 条规定，租赁期， 是指租赁合同规定的不可撤销的 租赁期间。租赁期又称租赁期限或还租期限， 其长短一般在租赁合同中 有明确规定。 假如租赁合同规定承租人有优惠续租选择权， 即承 租人续租的租金可能远低于行使优惠续租选择权日正常的租金

5、， 因而在租赁开始日就能够合理地确定承租人将会行使这种选择 权，在这种情况下， 租赁期应包括优惠续租选择权所涉及的期间 （即续租期）。按照旧准则指南中讲明，那个地点的 远低于 ， 通常是指低于 70（含 70）。推断所订立的购价是否远低于行使这种选择权日租赁资产 的公允价值， 应从购价本身所体现的含义来理解。 优惠购买选择 权所指的购价，只是象征性的，事实上是一种名义购买价。按照 旧准则指南中的讲明，在实务中，一般可按照低于 5（含 5）4 / 37来掌握【例 1】假设 2007年 9月 1日，北方机械制造股份有限公 司(以下简称 北方公司 )与中华租赁公司(以下简称 中华公 司 )签订了一份

6、租赁合同。合同规定：(1) 起租日： 2008年 1月 1日；(2) 租赁期：2008年1月1日2010年12月31日，共3 年；( 3)租金支付：于每年年末支付100000 元；( 4)租赁期届满后承租人能够每年 20000 元的租金续租 2 年，即续租期为 2011 年 1 月 1 日2012年 12月 31 日，可能租 赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为 80000 元。依照上述资料，分析如下：( 1 )合同规定的租赁期为 3 年；(2)续租租金20000/正常租金80000= 25%v 70%几乎能 够确信承租人今后一定会续租。因此，本例中的租赁期应为= 5年(3 年2年)，即 2

7、008年 1 月 1 日2012年 12月 31 日。【例 2】续例 1，另假设承租人可在 2011年 6月 30日按 300元购买该项租赁资产， 可能购买选择权行使之日该项租赁资产的5 / 37公允价值为 60000 元。依照上述资料，分析如下：购买价格300/购买时的公允价值60000= 0.5 %v 5%,几乎 能够确信承租人今后一定会购买该项租赁资产。因此，本例中租赁期为 3.5年，即2008年1月1日2011 年 6 月 30 日。本条中的 不可撤销租赁 是相对 可撤销租赁 而言的，要紧 是从承租人角度作出的定义。 承租人一般情况下是不能撤销租赁 合同的，除非在以下一种或数种情况下才

8、可撤销：经出租人同意。 承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。承租人额外支付了一笔足够大的款项。发生了某些专门少会出现的意外事项。只有出现了上述四种情况中的一种或多种， 租赁合同才可撤销。四、具体标准本准则第 6条详细规定了判定为融资租赁的 5条具体标准， 只要符合 5 条标准中的一条，即应认定为融资租赁。第一，在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。6 / 37第二，承租人有购买租赁资产的选择权， 所订立的购价可能远低 于行使选择权时租赁资产的公允价值， 因而在租赁开始日就可合 理地确定承租人将会行使这种选择权。第三，即使资产的所有权不转移， 但租赁期占租赁资产使用

9、寿命的大部分。第四，就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款 额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值； 就出租人而 言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租 赁资产公允价值。最低租赁付款额是指， 在租赁期内， 承租人应支付或可能被 要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承 租人或与其有关的第三方担保的资产余值。假如租赁合同没有规定优惠购买选择权， 则承租人在租赁期 内应支付或可能被要求支付的各种款项包括：（1）租赁期内承租人每期支付的租金； （2）租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三方担保的 资产余值；（3）租赁期届满时，承租人未能续租或展期而造成的任何 应由承租人支付的款项。假如租赁合同规定有优惠购买选择权， 则承租人在租赁期内7 / 37应支付或可能被要求支付的各种款项包括：（1）自租赁开始日起至优惠购买选择权行使之日止即整个 租赁期内每期的租金；（2）行使优惠购买选择权而支付的任何款项。最低租赁收款额是指最低租赁付款额加上与承租人和出租 人均无关的第三方对出租人担保的资产余值。第五，租赁资产性质专门，假如不作较大改造，只有承租人 才能使用。第三部分 融