高级财务会计学-第2讲-资产交换、政府资助、债务重组.ppt

高级财务会计学 主讲人曾雪云E mail zengxueyun zengxueyun 第二讲特殊业务会计 一 第一节非货币性资产交换第二节债务重组第三节政府补助第四节租赁 第一节非货币性资产交换 几个关键问题 非货币性资产交换的认定 换入资产入账价值的确定 是否确认换出资产的损益 一 非货币性资产交换 是指交易双方主要以存货 固定资产 无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换 该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产 即补价 一 非货币性资产交换的认定 二 货币性资产的界定 哪些是货币性资产 哪些是非货币性资产 一 非货币性资产交换的认定 货币资金 其他应收款 交易性金融资产 可供出售金融资产 应收票据 应收账款 持有至到期投资 长期股权投资 应收股利 应收利息 长期股权投资 衍生金融工具 货币性资产 指持有的现金及将以固定或可确定金额收取的资产 货币资金 应收票据 应收账款 应收股利 应收利息 应收补贴款 其他应收款 持有至到期投资 非货币性资产 货币性资产以外的资产存货 固定资产 无形资产 长期股权投资 交易性金融资产 可供出售金融资产 投资性房地产 一 非货币性资产交换的认定 涉及补价时 支付的补价占换入资产公允价值 或换出资产公允价值与支付补价之和 的比例小于25 收到的补价占换出资产公允价值 或换入资产公允价值与收到补价之和 的比例小于25 补价 交易价格的25 甲公司乙公司 公寓 投资性房地产 股票 交易性金融资产 原价 9000万账面价 初始成本 30000万折旧 1000万公允价值变动 13000万公允价 18000万公允价 17000万 支付补价 2000万 2000 18000 11 1 2000 17000 2000 10 5 例1 假定这笔交换存在差价 A以换入资产公允价值为基础的计量B以换出资产账面成本为基础的计量 二 换入资产的入账价值 AorB 判断依据是什么 交易满足下列条件时 以公允价值计量 1 该项交换具有商业实质 2 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量 会计处理原则 以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础 但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外 以换入资产公允价值计算 二 换入资产的入账价值 换入资产的税费计入成本 换出资产的税费确认损益 在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时 企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系 关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质 有哪些交换行为 市场行为 补贴行为 掠夺行为 商业实质 如何判断 商品 融资 控制 满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质 1 换入资产的未来现金流量在风险 时间和金额方面与换出资产显著不同 2 换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同 且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的 不满足公允价值计量条件的 应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本 不确认损益 换出资产的税费计入损益 换入资产的税费计入成本 三 涉及补价时的处理收到补价的一方 在 公允价值 模式下 不专门确认补价部分的损益 在 账面价值 模式下 不确认损益 四 换入多项资产的处理在 公允价值 模式下 按公允价值比例分配 在 账面价值 模式下 按账面价值比例分配 三 非货币性资产交换的会计处理 例1中甲 乙公司对换入资产均采用公允价值计量 甲公司 对换出资产的账务处理 借 其他业务成本8000投资性房地产 累计折旧1000贷 投资性房地产9000借 营业税金及附加900 18000 5 贷 应交税费 应交营业税900 甲公司 对换入资产的账务处理 借 交易性金融资产17000银行存款2000贷 其他业务收入19000 例1的会计处理 甲 乙公司对换入资产均采用公允价值计量 借 投资性房地产18000投资收益1000交易性金融资产 公允价值变动13000贷 交易性金融资产 原值30000银行存款2000 需要结转 公允价值变动损益 借 投资收益13000贷 公允价值变动损益13000 乙公司 对换入换出资产的账务处理 公允价值的取得是有合法凭据的 习题1 多项选择题 2007CPA 下列交易中 属于非货币性资产交换的有 A以100万元应收债权换取生产设备B以持有的一项土地使用权换取一栋生产用厂房C以持有至到期投资的公司债券换取一项长期股权投资D以一批存货换取一台公允价值为100万元的设备并支付50万元补价E以公允价值为200万元的房产换取一台运输设备并收取24万元补价 B E 习题2 单项选择题 2007CPA 甲公司将两辆大型运输车辆与A公司的一台生产设备相交换 另支付补价10万元 交换日 甲公司用于交换的运输车辆原值140万元 折旧25万元 公允价值为130元 A公司用于交换的生产设备原价300万元 折旧175万元 公允价值为140万元 该非货币性资产交换具有商业实质 假定不考虑相关税费 甲公司对该笔交易应确认的收益为 A0B5万元C10万元D15万元 D 习题3 2009CPA 2008年2月 甲公司以其持有的5000股丙公司股票交换乙公司生产的一台办公设备 并将换入办公设备作为固定资产核算 甲公司持有丙公司股票的成本为18万元 累计确认公允价值变动收益5万元 交换日的公允价值为28万元 甲公司另向乙公司支付银行存款1 25万元 乙公司用于交换的办公设备的账面余额为20万元 未计提跌价准备 在交换日的公允价值为25万元 乙公司换入丙公司股票后对丙公司不具有控制 共同控制或重大影响 拟随时处置丙公司股票以获取差价 甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人 适用的增值税税率为17 甲公司和乙公司不存在任何关联关系 要求 根据上述资料 不考虑其他因素 回答下列问题 习题3 单选1 甲公司换入办公设备的入账价值是 A20 00万元B24 25万元C25 00万元D29 25万元2 下列关于乙公司会计处理的表述中 正确的是 A换出办公设备作为销售处理并计缴增值税B换入丙公司股票确认为可供出售金融资产C换入丙公司股票以换出办公设备的账面价值计量D换出办公设备按账面价值确认收入并结转销售成本 C A 例14 3 2013CPAP272 丙公司拥有一台专有设备 该设备账面原价450万元 已计提折旧330万元 丁公司拥有一项长期股权投资 账面价值90万元 两项资产均未计提减值准备 丙公司决定以其专有设备交换丁公司的长期股权投资 该专有设备是生产某种产品必需的设备 由于专有设备系当时制造 性质特殊 其公允价值不能可靠计量 丁公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价 其公允价值也不能可靠计量 经双方商定 丁支付了20万元补价 假定交易不考虑相关税费 请做成丙公司和丁公司的账务处理 例14 3 2013CPAP272 丙公司 借 固定资产清理1200000累计折旧3300000贷 固定资产 专有设备4500000借 长期股权投资1000000银行存款200000贷 固定资产清理1200000 例14 3 2013CPAP272 丁公司 借 固定资产 专有设备1100000贷 长期股权投资900000银行存款200000 例14 2 2013CPAP270 例14 3 2013CPAP272 习题 第二节债务重组 几个关键问题 债务重组的认定 债务重组的方式 债务重组的会计处理 第二节债务重组 一 债务重组的定义指在债务人发生财务困难的情况下 债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项 区别于资产重组 第二节债务重组 二 债务重组的方式1 以资产清偿债务以现金资产清偿 以非现金资产清偿2 债务转为资本从债务人角度 将债务转为股本从债权人角度 将债权转为股权3 修改其他债务条件减少本金 延长期限 降低利率 免除利息4 组合方式 例题1 单项选择题 下列各项中 不属于债务重组的是 A 银行免除某困难企业积欠贷款的利息 银行只收回本金B 企业A同意企业B推迟偿还货款的期限 并减少B企业偿还货款的金额C 债务人以非现金资产清偿债务 同时又与债权人签订了资产回购的协议D 银行同意降低某困难企业的贷款利率 C 三 会计处理债务人区分资产转让损益和重组损益 重组收益或损失计入当期损益非现金资产按公允价值计价附或有条件时 债务人在满足条件的情况下确认预计负债 计入哪个损益类科目 一 以现金清偿债务人的会计处理借 应付账款 账面余额 贷 银行存款营业外收入 债务重组利得债权人的会计处理借 银行存款坏账准备营业外支出 债务重组损失 借方差额 贷 应收账款资产减值损失 贷方差额 例题2 以现金清偿 甲公司应收乙公司货款800万元 经磋商 双方同意按600万元结清该笔货款 甲公司已经为该笔应收账款计提了100万元坏账准备 在债务重组日 该事项对甲公司和乙公司的影响分别为 A 甲公司资本公积减少200万元 乙公司资本公积增加200万元B 甲公司营业外支出增加100万元 乙公司资本公积增加200万元C 甲公司营业外支出增加200万 乙公司营业外收入增加200万D 甲公司营业外支出增加100万 乙公司营业外收入增加200万 D 二 以非现金清偿 视为市场行为 遏制利益输送 例题3 计算分析题 P280 例15 1 甲公司欠乙公司购货款350000元 由于甲公司财务发生困难 短期内不能支付已于20 7年5月1日到期的货款 20 7年7月1日 经双方协商 乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务 该产品的公允价值为200000元 实际成本为120000元 甲公司为增值税一般纳税人 适用的增值税税率为17 乙公司于20 7年8月1日收到甲公司抵债的产品 并作为库存商品入库 乙公司对该项应收账款计提了50000元的坏账准备 1 甲公司的账务处理 借 应付账款350000贷 主营业务收入200000应交税费 应交增值税 销项税额 34000营业外收入 债务重组利得116000借 主营业务成本120000贷 库存商品120000 2 乙公司的账务处理 借 库存商品200000应交税费 应交增值税 进项税额 34000坏账准备50000营业外支出 债务重组损失66000贷 应收账款350000 例题3 例题4 多项选择题 在债务重组时 债务人对以非现金资产偿债过程中发生的运杂费 保险费等相关费用 可能记入的会计科目有 A 销售费用B 主营业务成本C 营业外支出D 营业外收入E 其他业务成本 ACDE 根据非现金资产的性质记入不同的科目 三 债务转为资本 债务人的会计处理借 应付账款 账面余额 贷 实收资本或股本 面值 资本公积 资本溢价或股本溢价 股份公允价值与股本差额 营业外收入 债务重组利得债权人的会计处理借 长期股权投资 股份的公允价值 坏账准备 如有 需结转 营业外支出 债务重组损失 借方差额 贷 应收账款资产减值损失 如有 需结转 例题5 计算分析题 20 7年7月1日 甲公司应收乙公司账款的账面余额为60000元 由于乙公司发生财务困难 无法偿付应付账款 经双方协商同意 采取将乙公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务重组 假定乙公司普通股的面值为1元 乙公司以20000股抵偿该项债务 股票每股市价为2 5元 甲公司对该项应收账款计提了坏账准备2000元 股票登记手续已办理完毕 甲公司对其作为长期股权投资处理 1 乙公司的账务处理 借 应付账款60000贷 股本20000资本公积 股本溢价30000营业外收入 债务重组利得10000 2 甲公司的账务处理 借 长期股权投资50000营业外支出 债务重组损失8000坏账准备2000贷 应收账款60000 例题5 四 修改其他债务条件 预计负债 例题6 计算分析题 P282 例15 2 甲公司20 7年12月31日应收乙公司票据的账面余额为65400元 其中 5400元为累计未付的利息 票面年利率4 由于乙公司连年亏损 资金周转困难 不能偿付应于20 7年12月31日前支付的应付票据 经双方协商 于20 8年1月5日进行债务重组 甲公司同意将债务本金减至50000元 免去债务人所欠的全部利息 将利率从4 降低到2 等于实际利率 并将债务到期日延至20 9年12月31日 利息按年支付 该项债务重组协议从协议签订日起开始实施 甲 乙公司已将应收 应付票据转入应收 应付账款 甲公司已为该项应收款项计提了5000元坏账准备 1 乙公司的账务处理 债务重组时的会计分录 借 应付账款65400贷 应付账款 债务重组50000营业外收入 债务重组利得15400 注 债务未来现金流量的现值 1000 1 2 50000 1000 1 2 2 50000 元 20 8年12月31日支付利息 借 财务费用1000贷 银行存款 50000 2 1000 20 9年12月31日偿还本金和最后一年利息 借 应付账款 债务重组50000财务费用1000贷 银行存款51000 2 甲公司的账务处理 债务重组日的会计分录 借 应收账款 债务重组50000营业外支出 债务重组损失10400坏账准备5000贷 应收账款65400 20 8年12月31日收到利息 借 银行存款1000贷 财务费用 50000 2 1000 20 9年12月31日收到本金和最后一年利息 借 银行存款51000贷 财务费用1000应收账款 债务重组50000 习题1 单项选择题 甲公司应收乙公司账款1400万元已逾期 甲公司为该笔应收账款计提了20万元坏账准备 经协商决定进行债务重组 债务重组内容是 乙公司以银行存款偿付甲公司账款200万元 乙公司以一项固定资产和一项长期股权投资偿付所欠账款的余额 乙公司该项固定资产的账面价值为500万元 公允价值为600万元 长期股权投资的账面价值为550万元 公允价值为500万元 假定不考虑相关税费 要求 根据上述资料 回答下列1 3小题 1 甲公司的债务重组损失为 A 180万元B 100万元C 30万元D 80万元 答疑编号5731150202 针对该题提问 2 乙公司的债务重组收益为 A 50万元B 80万元C 100万元D 150万元3 关于此项债务重组 下列会计处理中正确的是 A 甲公司债务重组后确认的资产价值总额为1100万元B 乙公司确认的营业外收入为200万元C 乙公司确认的资产转让收益为100万元D 乙公司确认的投资收益为50万元 四 修改其他债务条件 附或有条件 习题2 账务处理题 甲公司于2007年3月31日销售给乙公司产品一批 价款为6000000元 含增值税 至2007年末 甲公司仍未收到款项 对该应收款项计提了坏账准备300000元 2007年12月31日 乙公司与甲公司协商达成债务重组协议如下 1 乙公司以其生产的产品一批和设备抵偿所欠债务的50 产品账面成本为800000元 已提存货跌价准备20000元 计税价格 公允价值 为1000000元 增值税率为17 设备账面原价为2000000元 已提折旧为500000元 公允价值为1600000元 甲公司收到的产品作为商品入账 设备作为固定资产入账 2 甲公司同意免除抵债后另外50 债务的20 并将剩余债务延期至2009年12月31日偿还 按年利率5 计算利息 但如果乙公司2008年开始盈利 则2009年按年利率10 计算利息 如果乙公司2008年没有盈利 则2009年仍按年利率5 计算利息 利息于每年末支付 3 假定乙公司2009年没有盈利 甲公司 债权人 有关会计分录如下 1 2007年12月31日借 固定资产1600000库存商品1000000应交税费 应交增值税 进项税额 170000应收账款 债务重组2400000 6000000 50 1 20 坏账准备300000营业外支出 债务重组损失530000贷 应收账款6000000 2 2008年末借 银行存款120000贷 财务费用120000 3 2009年末借 银行存款2520000贷 应收账款 债务重组2400000财务费用120000 乙公司 债务人 有关会计分录如下 1 借 固定资产清理1500000累计折旧500000贷 固定资产2000000借 应付账款6000000贷 主营业务收入1000000应交税费 应交增值税 销项税额 170000固定资产清理1600000应付账款 债务重组2400000 6000000 50 1 20 预计负债120000 2400000 5 营业外收入 债务重组利得710000 借 固定资产清理100000贷 营业外收入 处置非流动资产利得100000借 存货跌价准备20000主营业务成本780000贷 库存商品800000 2 2008年末付息时借 财务费用120000贷 银行存款120000 3 2009年末支付本息时借 应付账款 债务重组2400000财务费用120000贷 银行存款2520000借 预计负债120000贷 营业外收入 债务重组利得120000 第三节政府补助 几个关键问题 政府补贴的定义 特征与判断 政府补贴的分类 政府补贴的会计处理 第三节政府补助 一 政府补助的定义指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产 但不包括政府作为企业所有者投入的资本 区别于退税等税收优惠政策 体现国家的经济政策 鼓励或扶持特定行业 地区与领域的发展 第三节政府补助 二 政府补助的特征1 无偿性 企业不需要偿还 政府不享有所有权但通常附有一定的条件 应当按照政府制定用途使用该项资助 2 企业从政府直接取得资产 区别于出口退税等税收优惠政策 无偿表现为非互惠性 如果具有商业实质 则属于互惠 不适用政府补助准则 哪些是政府补助 哪些不是政府补助 无偿划拨 增值税出口退税 增加计税抵扣额 直接减征 抵免部分税额 直接免征 财政拨款 财政贴息 税收返还 政府归还企业的垫付资金 不涉及资产的直接转移 政府对企业的经济支持有哪些 政府采购 政府投资 政府消费 公共管理 投入资本 政府补助 税收优惠 政府是最大投资者 最大消费者和市场监管者 政府的角色有哪些 政府担保 政府借贷 第三节政府补助 三 政府补助的分类1 与资产相关的政府补助用于购买无形资产的财政拨款用于建造固定资产的财政贴息2 与收益相关的政府补助对企业特定产品由于非市场因素导致的价格低于成本的一种补偿 第三节政府补助 四 会计处理 第三节政府补助 四 会计处理1 何时入账 2 损益科目 3 是否分摊 在实际收到款项时入账 营业外收入 递延收益 递延收益需要平均分摊 第三节政府补助 四 会计处理1 与资产相关的政府补助用于研发支出的政府补助用于建造项目的政府补助2 与收益相关的政府补助用于补偿已经发生的费用或损失的用于补偿以后期间的费用或损失的 例题1 多项选择题 下列项目中 属于政府补助的有 A 财政拨款B 财政贴息资金直接支付给受益企业C 增加增值税计税抵扣额D 无偿划拨非货币性资产E 财政将贴息资金直接拨付贷款银行 ABDE 例题2 多项选择题 下列项目中 不属于政府补助的有 A 直接减征所得税B 增值税出口退税C 行政划拨土地使用权D 政府以投资者身份向企业投入资本E 先征后返的所得税 ABD 例题3 单项选择题 某企业按照国家相关规定 适用增值税先征后返政策 按实际缴纳增值税额返还70 2 10年1月 该企业实际缴纳增值税额200万元 2 10年2月 该企业实际收到返还的增值税额140万元时 应编制的会计分录为 A 借 银行存款1400000贷 营业外收入1400000B 借 银行存款1400000贷 递延收益1400000C 借 其他应收款1400000贷 递延收益1400000D 借 递延收益1400000贷 营业外收入1400000 A 例题4 单项选择题 与收益相关的政府补助 用于补偿企业以后期间发生的费用或损失的 取得时 A 冲减营业外支出B 冲减营业外收入C 计入递延收益D 计入营业外收入 C 例题5 单项选择题 企业取得与资产相关的政府补助 应当首先确认并记入的会计科目是 A 营业外收入B 递延收益C 其他业务收入D 资本公积 B 例题6 计算分析题 例16 1 CPA2013 P288A储备粮企业 以下简称A企业 20 7年实际粮食储备量1 5亿斤 根据国家有关规定 财政部门按照企业的实际储备量给予每季度每斤0 039元的粮食保管费补贴 于每个季度初支付 20 7年1月10日 A企业收到财政拨付的补贴款 1 20 7年1月1日 A企业确认应收的财政补贴款 借 其他应收款5850000贷 递延收益5850000 2 20 7年1月10日 A企业实际收到财政补贴款 借 银行存款5850000贷 其他应收款5850000 3 20 7年1月 将补偿1月份保管费的补贴计入当期收益 借 递延收益1950000贷 营业外收入195000020 7年2月和3月的分录同上 习题1 计算分析题 2013CPAP289 例16 4 20 1年2月 甲企业需购置一台环保设备 预计价款为500万元 因资金不足 按相关规定向有关部门提出补助210万元的申请 20 1年3月1日 政府批准了甲企业的申请并拨付甲企业210万元财政拨款 同日到账 20 1年4月30日 甲企业购入不需安装环保设备 实际成本为480万元 使用寿命10年 采用直线法折旧 假设无残值 20 9年4月 甲企业出售了这台设备 取得价款120万元 假定不考虑其他因素 甲企业的账务处理如下 1 20 1年3月1日实际收到财政拨款 确认政府补助 借 银行存款2100000贷 递延收益2100000 2 20 1年4月30日购入设备 借 固定资产4800000贷 银行存款4800000 3 自20 1年5月起每个资产负债表日 月末 计提折旧 同时分摊递延收益 计提折旧 借 管理费用40000贷 累计折旧40000 分摊递延收益 月末 借 递延收益17500贷 营业外收入17500 4 20 9年4月出售设备 同时转销递延收益余额 出售设备 借 固定资产清理960000累计折旧3840000贷 固定资产4800000借 银行存款1200000贷 固定资产清理960000营业外收入240000 转销递延收益余额 借 递延收益420000贷 营业外收入420000 第四节租赁 几个关键问题 租赁的基本概念 分类与判断 经营租赁的会计处理 融资租赁的会计处理 售后租回的会计处理 一 基本概念 租赁开始日 最低租赁收款额 担保余额 最低租赁付款额 未担保余额 租赁 租赁期 租赁期开始日 会计规定 合同法规 一 基本概念 租赁期 租赁 租赁 是指在约定的期间内 出租人将资产使用权让与承租人 以获取租金的协议 租赁期 是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间 如果承租人有权选择续租该资产 并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权 不论是否再支付租金 续租期也包括在租赁期之内 一 基本概念 租赁期开始日 租赁开始日 租赁开始日 是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者 在租赁开始日 承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁 并确定在租赁期开始日应确认的金额 租赁期开始日 是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期 表明租赁行为的开始 在租赁期开始日 承租人和出租人均进行相应的初始确认 一 基本概念 租赁期开始日 租赁开始日 租赁开始日 是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者 在租赁开始日 承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁 并确定在租赁期开始日应确认的金额 租赁期开始日 是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期 表明租赁行为的开始 在租赁期开始日 承租人和出租人均进行相应的初始确认 一 基本概念 未担保余额 担保余额 承租人担保 是指由承租人或与其有关的第三方 比如其母公司 担保的资产余值 出租人担保 是指承租人担保余值 第三方担保 比如担保公司 的资产余值 未担保余值 指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值 资产余值 资产余值是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值 一 基本概念 最低租赁收款额 最低租赁付款额 最低租赁付款额 是指在租赁期内 承租人应支付或可能被要求支付的款项 不包括或有租金和履约成本 加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值 最低租赁收款额 是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值 一 基本概念 最低租赁收款额 最低租赁付款额 1 租金 2 承租人或与其有关的第三方担保的余值 3 承租人到期行使优惠购买权时支付的款项 1 最低租赁付款额 2 独立第三方的担保余值 1 2 1 3 1 2 或有租金 履约成本 当期损益 二 租赁分类 融资租赁 经营租赁 经营租赁是指融资租赁以外的其他租赁 融资租赁是指实质上转移与资产所有权有关的全部的风险和报酬的租赁 其所有权最终可能转移也可能不转移 A类租赁 B类租赁 IFRS新规 二 租赁分类 融资租赁的判断标准 1 在租赁期届满时 资产的所有权转移给承租人 2 承租人有购买租赁资产的选择权 所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值 75 4 租赁开始日最低租赁付 收 款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值 90 5 租赁资产性质特殊 如果不作较大修整 只有承租人才能使用 A类租赁 B类租赁 IFRS新规 例题1 单项选择题 甲企业采用融资租赁方式租入设备一台 租赁合同主要内容 1 该设备租赁期为5年 每年支付租金5万元 2 或有租金4万元 3 履约成本3万元 4 与承租人有关的第三方担保的资产余值2万元 甲企业该设备的最低租赁付款额为 A 25万元B 27万元C 32万元D 34万元 B 例题2 单项选择题 1 恒达租赁公司与琪美公司于2011年12月31日签订融资租赁合同 合同标的为一台公允价值为283 41万元的大型专用设备 租赁期开始日为2012年1月1日 租期3年 琪美公司每年年末支付租金80万元 租赁开始日估计资产余值为90万元 其中琪美公司的母公司担保的资产余值为50万元 担保公司担保金额为30万元 恒达租赁公司在租赁期开始日所作的下列账务处理中 正确的是 A 增加 未担保余值 10万元B 增加 长期应收款 290万元C 增加 未实现融资收益 36 59万元D 增加 营业外收入 10万元 A 三 承租人的会计处理 融资租赁的处理 经营租赁的处理 融资租入的资产视同承租方自有资产 经营租入的资产只作备查登记 租金按直线法确认费用 租金按实际利率法确认费用 二 承租人的会计处理 经营租赁 经营租赁的处理 对经营租入资产只作备查登记 1 租金按直线法确认为费用 2 初始直接费用计入当期损益 3 或有租金计入当期损益 4 应披露的事项 不可撤销义务 免租期也应分摊租金费用 例3 20 7年1月1日 A公司向B公司租入办公设备一台 租期为3年 设备价值为1000000元 预计使用年限为10年 租赁合同规定 租赁开始日 20 7年1月1日 A公司向B公司一次性预付租金150000元 第一年年末支付租金l50000元 第二年年末支付租金200000元 第三年年末支付租金250000元 租赁期届满后B公司收回设备 三年的租金总额为750000元 假定A公司和B公司均在年末确认租金费用和租金收入 并且不存在租金逾期支付的情况 不能依据各期实际支付的租金的金额确定 而应采用直线法分摊确认各期的租金费用 账务处理如下 20 7年1月1日 借 长期待摊费用150000贷 银行存款15000020 7年12月31日 借 管理费用250000贷 长期待摊费用100000银行存款15000020 8年l2月31日 借 管理费用250000贷 长期待摊费用50000银行存款20000020 9年12月31日 借 管理费用250000贷 银行存款250000 二 承租人的会计处理 融资租赁 融资租赁的处理 融资租入的资产视同承租方自有资产 1 初始确认 2 未确认融资费用 3 折旧计提 4 履约成本 5 或有租金 6 租赁期届满 二 承租人的会计处理 融资租赁 初始确认的处理 1 租赁资产的入账价值 2 初始直接费用 3 折现率的选择 借 固定资产 融资租赁固定资产未确认融资费用贷 长期应付款 最低租赁付款额 银行存款 初始直接费用 租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中的较低者 折现 非折现 三 承租人的会计处理 融资租赁 折现率 租赁内含利率 合同规定利率 银行贷款利率 租赁内含利率 指在租赁开始日 使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率 借 固定资产 融资租赁固定资产未确认融资费用贷 长期应付款 最低租赁付款额 银行存款 初始直接费用 例题4 单项选择题 甲公司融资租入一项设备 租期为3年 每年末支付租金50万元 预计租赁期满的资产余值为20万元 甲公司担保的资产余值为10万元 担保公司担保余值为5万元 租赁合同规定的年利率为7 租赁资产在租赁日的公允价值为130万元 甲公司另支付运杂费等3万元 甲公司在租赁期开始日确认的租赁资产入账价值为 P A 7 3 2 6243 P F 7 3 0 8163 A 130万元B 133万元C 139 38万元D 142 38万元 B 最低租赁付款额的现值 50 2 6243 10 0 8163 139 38 万元 例题5 单项选择题 2009年12月31日 A公司以融资租赁方式从B公司租入一台办公设备 租赁开始日该设备的公允价值为2200万元 租赁合同规定 1 该设备租赁期为3年 每年年末支付租金800万元 2 由B公司为A公司相关操作人员进行培训 A公司需另付培训费 3 租赁期届满时 该设备应退还B公司 租赁内含利率为6 2010年初 该设备的预计尚可使用寿命为4年 该设备于租入当日达到预定可使用状态 A公司对该设备采用直线法计提折旧 A公司2010年共支付人员培训费2万元 该业务对A公司2010年度损益的影响金额为 P A 6 3 2 673 A 841 1万元B 130 3万元C 714 8万元D 843 1万元 D 最低租赁付款额现值 800 2 673 2138 4 万元 对2010年度损益的影响金额 2138 4 3 2138 4 6 2 843 1 二 承租人的会计处理 融资租赁 未确认融资费用的分摊 1 采用实际利率法分摊 2 与租金支付同时处理 借 财务费用贷 未确认融资费用 分摊率通常就是计算固定资产入账价值的折现率 三 承租人的会计处理 融资租赁 租赁资产折旧的计提 1 折旧政策 视同自有资产 2 折旧基数 入账价值 担保余额 3 折旧期间 寿命期 租赁期 借 制造费用贷 累计折旧 留购与否 租赁资产的折旧期间 应视租赁协议的规定而论 不留购 两期孰短 留购 则按寿命期 例6 单项选择题 甲公司采用融资租赁方式租入一台大型设备 该设备的入账价值为1200万元 租赁期为10年 与承租人相关的第三方提供的租赁资产担保余值为200万元 预计清理费用为50万元 该设备的预计使用年限为10年 预计净残值为120万元 甲公司采用年限平均法对该租入设备计提折旧 则甲公司每年对该租入设备计提的折旧额为 A 105万元B 108万元C 113万元D 120万元 A 甲公司每年对该租入设备计提的折旧额 1200 200 50 10 105 万元 三 承租人的会计处理 融资租赁 履约成本 实际发生时 计入当期损益 应当从租金总额中予以扣除 或有租金 免租期 出租人承担部分费用 应确认租金费用及相应负债 例7 多项选择题 乙租赁公司2010年1月1日采用融资租赁方式向甲公司出租一台大型设备 租赁合同规定 1 该设备租赁期为7年 其中免租期为1年 从第2年起每年支付租金8万元 2 或有租金为4万元 3 履约成本为5万元 4 承租人提供的租赁资产担保余值为7万元 5 与承租人和乙公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余值为3万元 6 双方均未发生初始直接费用 对上述业务的处理 下列表述中正确的有 A 甲公司最低租赁付款额为55万元B 甲公司在2010年不需确认租金费用 乙公司不确认租金收入C 甲公司对或有租金和履约成本应于发生时计入当期损益D 乙租赁公司最低租赁收款额为58万元 ACD 三 承租人的会计处理 融资租赁 租赁期届满时的会计处理 A返还 C留购 B优惠续租 三 承租人的会计处理 融资租赁 租赁期届满时 返还的会计处理 借 长期应付款 应付融资租赁款累计折旧贷 固定资产 融资租入固定资产 三 承租人的会计处理 融资租赁 租赁期届满时 留购的会计处理 借 长期应付款 应付融资租赁款贷 银行存款 支付购买价款 借 固定资产 自有固定资产 转入自有 贷 固定资产 融资租入固定资产 三 承租人的会计处理 融资租赁 租赁期届满时 续租的会计处理 1 续租 视同该项租赁一直存在进行账务处理 2 不续租 需要支付的违约金 计入损益借 营业外支出 支付违约金 贷 银行存款 二 承租人的会计信息列报与披露 相关会计信息的列报与披露 1 应当在资产负债表中 将与融资租赁相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额 分别长期负债和一年内到期的长期负债列示 2 应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信息 1 各类租入固定资产的期初和期末原价 累计折旧额 2 资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额 3 未确认融资费用的余额 以及分摊未确认融资费用所采用的方法 例8 多项选择题 下列关于融资租赁业务正确的表述有 A 在融资租入符合资本化条件的需要安装的固定资产达到预定可使用状态之前摊销的未确认融资费用应计入在建工程B 在融资租入固定资产达到预定可使用状态之前摊销的未确认融资费用应计入财务费用C 在编制资产负债表时 未确认融资费用 应作为 长期应付款 的抵减项目列示D 在编制资产负债表时 未实现融资收益 应作为 长期应收款 的抵减项目列示E 或有租金 履约成本应计入融资租入固定资产的价值 ACD 四 出租人的会计处理 经营租赁情况下出租人的会计处理 四 出租人的会计处理 融资租赁情况下出租人的会计处理 四 出租人的会计处理 融资租赁 出租人 初始会计处理 借 长期应收款 最低租赁收款额 初始直接费用 未担保余值贷 融资租赁资产银行存款未实现融资收益 公允价值Vs 最低租赁收款额的现值 未担保余值的现值 孰低原则 最低租赁收款额 最低租赁付款额 第三方担保的余值 各期租金之和 承租人担保余值 第三方担保余值 四 出租人的会计处理 融资租赁 出租人 初始会计处理 未实现融资收益 最低租赁收款额 未担保余值 一 最低租赁收款额的现值 未担保余值的现值 四 出租人的会计处理 融资租赁 出租人 收益分配的会计处理 借 银行存款未实现融资收益贷 长期应收款 应收融资款借 未实现融资收益贷 租赁收入 收到租金 收益调整 收益分配 例9 多项选择题 下列关于出租人对融资租赁会计处理的表述中 正确的有 A 当有确凿证据表明未担保余值已经减少 应重新计算租赁内含利率 并将由此而引起的租赁投资净额的减少确认为当期损失B 实际收到的或有租金 应计入当期营业外收入C 有确凿证据表明应收融资租赁款将无法收回时 应按应收融资租赁款余额全额计提坏账准备D 在未担保余值减少时 对前期已确认的融资收入不做追溯调整 只对未担保余值减少的当期和以后各期 根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率计算应确认的租赁收入 AD 例10 资料如下 1 租赁合同2006年12月28日 A公司与B公司签订了一份租赁合同 合同主要条款如下 1 租赁标的物 程控生产线 2 租赁期开始日 租赁物运抵A公司生产车间之日 即2007年1月1日 3 租赁期 从租赁期开始日算起36个月 即2007年1月1日 2009年12月31日 4 租金支付方式 自租赁期开始日起每年年末支付租金1000000元 5 该生产线在2007年1月1日B公司的公允价值为2600000元 6 租赁合同规定的利率为8 年利率 7 该生产线为全新设备 估计使用年限为5年 8 2008年和2009年两年 A公司每年按该生产线所生产的产品 微波炉的年销售收入的1 向B公司支付经营分享收入 2 A公司 1 采用实际利率法确认本期应分摊的未确认融资费用 2 采用年限平均法计提固定资产折旧 3 2008年 2009年A公司分别实现微波炉销售收入10000000元和15000000元 4 2009年12月31日 将该生产线退还B公司 5 A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费 差旅费10000元 A公司的会计处理如下 1 租赁开始日的会计处理第一步 判断租赁类型本例中租赁期 3年 占租赁资产尚可使用年限 5年 的60 小于75 没有满足融资租赁的第3条标准 另外 最低租赁付款额的现值为2577100元 计算过程见后 大于租赁资产公允价值的90 即 2600000 90 2340000元 满足融资租赁的第4条标准 因此 A公司应当将该项租赁认定为融资租赁 第二步 确定租赁资产的入账价值本例中A公司不知道出租人的租赁内含利率 因此应选择租赁合同规定的利率8 作为最低租赁付款额的折现率 最低租赁付款额 各期租金之和 承租人担保的资产余值 1000000 3 0 3000000 元 计算现值的过程如下 每期租金1000000元的年金现值 1000000 PA 3 8 1000000 2 5771 2577100 元 小于租赁资产公允价值2600000元 根据孰低原则 租赁资产的入账价值应为其折现值2577100元 第三步 账务处理 2007年1月1日 租入程控生产线 借 固定资产 融资租入固定资产2587100未确认融资费用422900贷 长期应付款 应付融资租赁款3000000银行存款10000 分摊未确认融资费用的会计处理第一步 确定融资费用分摊率由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值 因此该折现率就是其融资费用分摊率 即8 第二步 采用实际利率法分摊未确认融资费用表1未确认融资费用分摊表 实际利率法 2007年12月31日单位 元 第三步 会计处理为 1 2007年12月31日 支付第一期租金 借 长期应付款 应付融资租赁款1000000贷 银行存款1000000 2 2007年1 12月 每月分摊未确认融资费用时 每月财务费用为206168 12 17180 67 元 借 财务费用17180 67贷 未确认融资费用17180 67 3 2008 2009省略 计提租赁资产折旧的会计处理第一步 融资租入固定资产折旧的计算表2融资租入固定资产折旧计算表 年限平均法 20 7年1月1日金额单位 元 折旧率的计算 11 35 100 31 42 12 35 100 34 29 第二步 会计处理2007年2月28日 计提折旧 812866 82 11 73896 98 元 借 制造费用 折旧费73896 98贷 累计折旧73896 982007年3月 2009年12月的会计分录省略 2008年12月31日 根据合同规定应向B公司支付经营分享收入100000元 借 销售费用100000贷 其他应付款 B公司1000002009年12月31日 根据合同规定应向B公司支付经营分享收入150000元 借 销售费用150000贷 其他应付款 B公司150000 或有租金的会计处理 租赁期届满时的会计处理20 9年12月31日 将该生产线退还B公司 借 累计折旧2587100贷 固定资产 融资租入固定资产2587100 B公司的有关资料如下 1 该程控生产线账面价值为2600000元 2 发生初始直接费用100000元 3 采用实际利率法确认本期应分配未实现融资收益 4 2008年 2009年A公