（财政学专业论文）关于我国开征遗产税的研究.pdf

内容摘要 遗产税作为调节贫富差距，缓解社会不公的工具，在国际上广泛开征。随着我国改革 开放的不断深入和国民经济的持续快速发展，社会财富快速增加，同时收入分配不公、社 会贫富差距扩大也成为有目共睹的社会现实。遗产税的开征可以有效缓解社会贫富差距， 避免两极分化加剧。本文分析我国开征遗产税的必要性及可行性，论述国外遗产税制度对 我国开征遗产税的启示和当前开征遗产税面临的困难及对策，在此基础上提出我国遗产税 税制设计的基本构想。本论文分为五章，各章内容如下： 第一章，导论。主要介绍了论文研究的目的、意义及研究方法，并对国内外遗产税研 究情况进行小结。 第二章，我国开征遗产税的理论分析。第一部分阐述我国开征遗产税的必要性，以数 据说明我国现在居民收入差距的情况；第二部分对我国开征遗产税的可行性进行研究，介 绍遗产税开征的理论依据、分析我国现在已经具备的经济社会条件和法律环境；第三部分 介绍遗产税开征的意义 第三章，针对社会上对开征遗产税的质疑进行解析。第一部分说明不必担心开征遗产 税会导致资本外逃、影响民营企业的发展；第二部分说明我国目前税收征管水平不高不能 成为反对开征遗产税的理由；第三部分分析开征遗产税的综合效益，说明我们不能仅仅关 注遗产税组织财政收入的作用，更多的应该关注其政策目的。 第四章，我国遗产税税收制度的构建。第一部分是遗产税制模式比较，概括三类主要 的税制模式并进行对比研究，分析说明我国应采取总遗产税制模式，并采取赠与税并与遗 产税合并征收策略；第二部分是遗产税税制要素的设计，通过各税制要件的国际比较，分 析说明我国应如何进行税制要素设计；第三部分探讨我国遗产税税收征管应采取的方式、 步骤。 第五章，我国开征遗产税存在困难及对策。指出现阶段我国公民个人财产监控难及个 人财产评估机制缺失问题，探讨建立个人财产实名制和申报登记制、建立公民个人财产评 估机制，指出我国目前开征遗产税所涉及的相关法律法规的缺陷与不足，并提出相应的修 改建议。 关键词：遗产税财产税税制改革 a b s t r a c t a sat o o lt oa d j u s tt h eg a pb e t w e e nt h ep o o ra n dt h er i c h ，e s t a t et a xi sl e v i e di nm a n y c o u n t r i e s a l o n gw i t ht h ed e v e l o p m e n to fr e f o r ma n do p e n d o o rp o l i c yi no u rc o u n t r y , t h e n a t i o n a le c o n o m yg r o w sr a p i d l ya n dw e a l t ho ft h es o c i e t yi n c r e a s ec o n s t a n t l y s i m u l t a n e o u s l y , g a pb e t w e e nt h er i c ha n dt h ep o o re x p a n d sd a yb yd a y t h el e v y i n go fe s t a t et a xc a ns h o r t e nt h e g a pb e t w e e nt h er i c ha n dt h ep o o ra n de a s eu pt h es o c i a lc o n f l i c t s t h i sp a p e ra n a l y z e st h e n e c e s s i t ya n df e a s i b i l i t yo fl e v y i n g e s t a t et a x ，t h e n ，t h ee n l i g h t e n m e n tb r o u g h tb yo v e r s e a se s t a t e t a xs y s t e m s ，t h ed i f f i c u l t i e so fl e v y i n ge s t a t et a xw ef a c e sc u r r e n t l y , a n dt h ec o u n t e r m e a s u r e sw e c a nt a k ew i l lb ea d d r e s s e d b a s e do nt h ed i s c u s s i o na b o v e ，t h ep a p e rw i l lp u tf o r w a r dt h ed e s i g n o ft h ee s t a t et a xs y s t e mi no u rc o u n t r y t h i sp a p e ri sd i v i d e di n t of i v ec h a p t e r s ，a sf o l l o w s ，t h ec o n t e n to fe a c hc h a p t e r ： c h a p t e rim a i n l yi n t r o d u c e st h ep u r p o s e ，t h em e t h o d ，a n dt h em e a n i n g o ft h i sp a p e r , b r i e f l y s u m m a r i z e st h er e s e a r c ho ne s t a t et a x ，b o t ho v e r s e a sa n dd o m e s t i c c h a p t e ri i s t a r t sw i t ht h et h e o r ya n a l y s i sa b o u te s t a t et a x f i r s ts e c t i o nh a sad i s c u s s i o no n t h en e c e s s i t yo fl e v y i n ge s t a t et a x ，u s i n gs t a t i s t i cd a t at od e s c r i b et h ed i s p a r i t yo fw e a l t h d i s t r i b u t i o n s e c o n ds e c t i o ni sa b o u tr e s e a r c ho nt h ef e a s i b i l i t yo fl e v y i n ge s t a t et a x ，w i t ha c o n c l u s i o nt h a tt h e r eh a v eb e e ns u i t a b l ee c o n o m i ca n dp o l i c yc o n d i t i o n sf o rt h ei m p o s i t i o no f e s t a t et a xi nc h i n as of a r t h i r ds e c t i o ni st h em e a n i n gt h a tt h el e v yo fe s t a t et a xw i l lb r i n gt o c h a p t e r l i i a d d r e s s e se x p l a n a t i o n sa i ma tt h es u s p e c t so fl e v y i n ge s t a t et a x f i r s ts e c t i o n m a k e so u tw en e e d n tw o r r yt h a tt h ee s t a t et a xw i l lb r i n gt oc a p i t a lf l i g h t s e c o n ds e c t i o n i l l u m i n a t e st h a tt h ed e f i c i e n c yo fa d m i n i s t r a t i o nc a n tb et h er e a s o nt oo p p o s et h ei m p o s i t i o no f e s t a t et a x t h i r ds e c t i o np o i n t so u tt h a tw es h o u l dp u tm o r ee m p h a s i so np o l i c yo b j e c t i v et h a n f i n a n c i a la i mo ft h ee s t a t et a x c h a p t e r i vd i s c u s s e st h eb u i l d i n go ft h ee s t a t et a xs y s t e mi no u r c o u n t r y f i r s ts e c t i o ni st h e c h o i c eo fe s t a t et a xs y s t e mm o d e e s t a t et a xc a nb ed i v i d e di n t ot h r e et y p e s ，g e n e r a le s t a t et a x s y s t e m ，e s t a t et a xs u b s y s t e ma n db l e n d e d e s t a t et a xs y s t e m ；e a c ho n eh a si t so w n a d v a n t a g e sa n d d i s a d v a n t a g e s ，a c c o r d i n gt oo u rn a t i o n a lp r e s e n tc o n d i t i o n s ，i t ss u i t a b l et oc h o o s eg e n e r a le s t a t e i i t a xs y s t e m s e c o n ds e c t i o n ，b yc o m p a r i n ga n da n a l y z i n go v e r s e a se s t a t et a xl e g i s l a t i o n s ，t h e a u t h o rg i v e ss u g g e s t i o n sa b o u tt h ef o r m u l a t i o no fs o m ei t e m so ft h ee s t a t et a xs y s t e mi no u r c o u n t r ys u c ha st a x p a y e r s ，l e v ys c o p e ，d e d u c t i o ni t e m s ，t a xr a t ea n ds oo n t h i r ds e c t i o n d i s c u s s e st h ec o l l e c t i o na n dm a n a g e m e n to fe s t a t et a x b yd r a w i n ge x p e r i e n c e sf r o ma b r o a da n d t a k i n gt h es i t u a t i o n o fo u rc o u n t r yi n t oc o n s i d e r a t i o n , t h ea u t h o r p u t s f o r w a r df e a s i b l e f o r m u l a t i o no ft h ed e c l a r a t i o no ft a x ，t h ef o r m so fp a y i n gt a xa n dp e n a l t i e si no u rc o u n t 巧 c h a p t e r vp o i n t so u tt h ep r o b l e m so fl e v yi n h e r i t a n c et a xi no u rc o u n t r y , s u c ha st h e d i f f i c u l t yi nd e f i n i n gt h er a n g eo fp r i v a t ep r o p e r t y a n de v a l u a t i o no fe s t a t ev a l u e ，t h el e g a l l o o p h o l e so fc u r r e n tl e g a ls y s t e m ，a n dp u t sf o r w a r ds o m er e a s o n a b l es t r a t e g i e st om a k es u r et h e e s t a t et a xi n s t i t u t i o no fo u rc o u n t r yr u ne f f i c i e n t l y k e yw o r d s ：e s t a t et a x ；p r o p e r t yt a x ；t a xr e f o r m a t i o n i i i 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得 的研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不 包含其他入己经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得天津财经大学或 其他教育机构的学位或证书而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究 所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名：夺复涪签字日期：勾移年乡月扫 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解天津财经大学有关保留、使用学位论文的规定， 有权保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查 阅和借阅。本人授权天津财经大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有 关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位 论文， 嚣黧器嚣黧彦) 姒学位论文作者签名：舀金污导师签名：尹) f 钞铂 签字日期：力璐年歹月侈日签字日期：舯佃哆日 学位论文作者毕业后去向： 工作单位：电话： 通讯地址：邮编： 第1 章导论 1 1 论文选题的目的及研究意义 1 1 1 论文选题的目的 财政是国家主导的重要经济行为之一，基础建设投资、国家机器运转、公共物品提供、 社会秩序稳定等等都离不开国家财政，税收则是国家财政收入的主要来源，也是在市场失 灵的情况下，国家用于干预经济，进行宏观调控的一种工具。 随着改革开放的不断深入和国民经济的持续、快速发展，我国人民的生活水平逐步提 高，私人财产拥有量明显增加，而随之出现的是社会贫富差距过分悬殊的现实问题。我国 社会正处于转型之中，正是各种社会矛盾的多发期，不断加大的居民收入差距导致很多人 心理失衡，成为社会矛盾的主体，严重影响社会和谐和稳定。遗产税作为一种被认为可以 促进社会公平的税种正逐渐受到更多的重视，要求加快立法征收遗产税的呼声越来越高。 而与此同时，国际上出现了取消遗产税的趋势，2 0 0 1 年意大利取消遗产税，同年，美国国 会通过了布什总统提出的1 0 年减税1 3 5 万亿美元的计划。布什政府要逐步降低直至最终 取消遗产税。2 0 0 6 年2 月中旬，随着( 2 0 0 5 年收入( 取消遗产税) 条例正式生效，征 收了近一个世纪的遗产税，在香港成为历史。新加坡财政部长尚达曼2 0 0 8 年2 月1 5 日在 国会报告新年度财政预算案时，宣布取消遗产税，以吸引亚洲各地富裕人士把资产放在新 加坡，从而发展新加坡的财富管理业务。在这种情况下，我国遗产税应该何去何从呢? 遗产税是对被继承人死亡时所遗留的财产课征的一种税。遗产税被称为“罗宾汉 税， 体现了其“劫富济贫”的特点。衡量一个国家是否必要与可能开征遗产税，主要应看：人 均g d p 、居民储蓄水平和高收入阶层人数等经济总量指标以及基尼系数等反映收入财富占 有差距的结构指标。在我国，民国初年就开始研究遗产税问题。1 9 4 0 年，民国政府就曾经 开征过遗产税。新中国的政务院曾于1 9 5 0 年在全国税政实施要则中规定要开征遗产 税，但由于此后进行了对生产资料所有制的社会主义改造，公有制在我国占据了绝对统治 地位，而征收遗产税的其中一个前提就是私有制的存在。这一时期，我国居民的私有财产 仅限于生活资料和极少量的生产资料。由于经济发展水平所限，个人收入水平低，同时计 划经济体制下实行“平均主义”的分配政策，不存在运用遗产税调节居民收入和财产分配 的必要性。而且当时财政的主要收入来源于国有企业利润上缴，也不需要通过遗产税组织 财政收入。半个多世纪过去，现在我国的经济情况已经发生了巨大的变化，私有制经济成 为我国国民经济的重要组成部分，居民的个人收入差距拉大，成为影响社会稳定的诱因。 本文探讨了遗产税通过税收手段将一部分富人的财富进行转移，用于扶持贫困人群和发展 社会福利事业，缓解贫富差距，达到促进社会公平的作用。并通过分析我国实际经济、社 会情况，对我国现阶段开征遗产税的可行性进行研究，借鉴国外有关遗产税制度的经验， 构建适合我国国情的遗产税制度基本框架及完善相关配套措施。 1 1 2 论文研究的意义 我国在收入分配方面第一次使用“效率优先、兼顾公平的表述是1 4 届3 中全会通 过的中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定，在此之前一直使用的 是“兼顾效率与公平的说法。一直到中央1 6 大召开，政策出现了调整：一方面仍然使 用了“效率优先、兼顾公平 的提法，另一方面又使用了“初次分配注重效率”、“再分配 注重公平的说法。2 0 0 4 年9 月，1 6 届4 中全会通过的中共中央关于加强党的执政能 力建设的决定，使用了“注重社会公平的说法。2 0 0 5 年1 0 月，1 6 届5 中全会通过的 中共中央关于制定国民经济和社会发展第十一个五年规划的建议，没有再沿用“效率 优先、兼顾公平的提法，而是强调“注重社会公平 ，强调“努力缓解地区之间和部分 社会成员之间收入分配差距扩大的趋势 。2 0 0 7 年1 0 月1 7 日，胡锦涛主席在十七大报告 中首次提出“在初次收入分配中也要实现公平与效率的统一 、“再分配更加注重公平”， 这一理念的变革，意在遏制近年收入分配状况恶化、贫富差距不断扩大的趋势。而遗产税 的开征正是缓解我国贫富差距矛盾的一个有力的手段，且遗产税的开征对我国社会主义核 心价值体系的构建有良好的激励作用，体现了社会公正的三大原则，即“公平、“关怀 和“分享 ，有利于促进社会和谐。 1 2 国内外研究综述 1 2 1 国外关于遗产税的研究 ( 1 ) 遗产税与公平的实证分析 哥伦比亚大学的k o p c z u k 和加利福尼亚大学的s a e z 分析认为，遗产税对减轻财富集 2 中是有效果的。他们根据遗产税纳税申报的数据，分析了从1 9 1 6 年到2 0 0 0 年的美国的顶 端财富所有者持有的财富份额状况，即财富集中程度的变化情况，认为所得税和遗产税的 陡峭的累进税率可能是阻止大额财富集中的最重要的因素，并预测在新的几个十年中，税 率累进程度的下降可能会刺激新的财富集中。 布鲁金斯学会的g a l e 和密歇根大学商学院的s l e m r o d 认为，支持和反对遗产税的人 都承认遗产税在减轻财富集中方面是乏力的。高遗产税率时期没有使财富集中明显下降。 有许多因素影响财富的集中，而且在典型年度中税收总收入仅等于g d p 的0 3 和家庭财富 净值的0 1 ，不可能对财富分配不公现象有重大的修正作用，即使它是累进的。 a l a nb 1 i n d e r 在他的关于收入分配的经济理论一书中，指出只有大约2 的不平 等是由于继承财产这种不平等的分配造成的，进而得出结论，遗产税的再分配功能是非常 有限的。 虽然遗产税对促进社会公平的实证研究意义重大，但资料取得的困难使得这方面的研 究较少，加上研究方法的差异，目前还没有统一的结论。 ( 2 ) 遗产税效率分析 美国经济委员会d a nm i l l e r 等在遗产税经济学中说，克林顿政府经济顾问委员 会成员m u n n e l l 估计执行遗产税法的成本几乎与取得的收入等量。1 9 9 8 遗产税收入是2 3 0 亿美元。每取得一美元的遗产税收入，经济当中就浪费l 美元用于纳税或避税。 但m u n n e l l 的实际结论是“遵从成本可能接近税收收入，而且这个结论是基于一种 判断和估计。他是针对1 9 8 7 年美国遗产税7 7 亿元的收入，对美国律师业协会从事遗嘱执 行业务的人数、工作时间、收入水平进行大致的判断，认为当年花在律师上的遵从成本是 1 2 亿元，考虑再加上财务策划人员和保险代理人等领域的成本，每年的避税成本应在几十 亿美元。 d a v e n p o r t 等人通过对有关专业人员在典型的遗产筹划的平均花费估计税收筹划的成 本。他们估计1 9 9 9 年的遗产的筹划成本是l o 4 7 亿元，遗产的管理成本是6 2 8 亿元，总 的成本在1 9 9 9 年达到1 6 7 5 亿元，是收入的6 4 。加上另外0 6 的税务部门遗产税活动 的管理成本，估计总成本在7 左右。 ( 3 ) 遗产税的经济和社会效应 波士顿大学的k o t l i k o f f 和s u m m e r s 提出了一个分析遗产税对现有股票资本的影响的 计量经济模型，经分析，代际转移每减少1 美元，经济中最后的资本总量减少近3 9 美元。 g a l e 和联邦储备委员会的p e r o z e k 对上述结论有不同的观点。他们指出转移税收对储 1 蓄的影响，在很大程度上取决于转移者的动机。如果遗赠是无意识形成的，遗产税将不影 响赠与者的储蓄行为，但减少了受赠人税后净遗产，并因此增加受赠人的储蓄。如果遗赠 是对孩子们提供服务的支付，税收的影响取决于父母对服务的需求弹性。如果需求没有弹 性，高的税收会提高父母总的服务支出，因此他们会增加储蓄。如果遗赠是利他主义动机， 影响是模糊的。但模拟模型表示在多数情况下，是正的或非负的效应。 美国雪城大学( s y r a c u s eu n i v e r s i t y ) 政策研究中心的h o l t z - e a k i n 分析了两个州 的调查数据，发现5 0 岁以上的人面对较高的遗产税率会减少工作。对遗产继承者，通过 遗产税对遗产总额的改变分析其对劳动供给的影响。h o lt z - e a k i n 和普林斯顿大学经济学 系的r o s e n 等人的研究还发现，接受3 5 万美元遗产的单身者将会减少劳力供给的1 2 ，已 婚夫妇将减少1 4 。他们的研究还显示对拥有劳动能力的继承者来说，遗产税减少劳动供 给的程度比较小。 在d a nm i l l e r 撰写的遗产税经济学中，认为遗产税对美国的家族企业( 包括农 场、少数人持股的公司以及有限合伙、非公司企业等) 有消极影响。调查显示： 遗产税有可能是企业继承期间经营失败的主要原因。一份关于家族企业主的调查发 现，当问到为什么家族企业失败时，9 8 的继承者提出“必须筹集资金去交遗产税 ；自2 0 世纪9 0 年代起的总共大约5 6 0 0 家家族企业中，可能有2 8 的企业由于遗产税的原因被卖 掉或停止了经营。 为应付将来支付遗产税的需要，企业主保留了可用的流动资产，影响了他们在扩张 方案上进行投资。多于三分之一的被访者表明，由于遗产税负担的存在，他们不太可能进 行再投资。 资金的流动性的限制是家族企业发展的主要障碍，而遗赠和代际财产转移是家族企 业内部的减轻限制的主要途径之一，而遗产和赠与税恰恰对这些活动产生了负面影响。据 调查，几乎6 1 的企业认为遗产税使企业的长期增长更困难；将近6 4 的企业认为遗产税 威胁了企业的生存。 g a l e 和s l e m r o d 提出，遗产税对家族企业的负面影响被夸大了，几乎没有符合逻辑的 方法和证据说明遗产税对家族企业和农场有重大相关。很大部分家庭企业的财产规模都在 扣除和减免的范围之内，例如，1 9 9 5 年有9 5 的农场在向后代转移时没有遗产税纳税义务。 另外，h o l t z - e a k i n 等发现5 8 的企业所有者可以从保险、流动资产、股票和债券等资产 中支付遗产税，不必动用不动产或企业本身， 遗产税义务的8 0 以上。 他们可以在不影响经营的情况下完成预计的 4 美国财政部税收分析处的j o u l f a i a n 和a u t e n 以一段时期内的一部分富人的所得税和 遗产税报表数据作为样本，将遗产税对资本利得实现的效果进行了实证分析后认为：伴随 抵消资本利得税的效果，遗产税是资本利得实现的最重要的决定因素。而且，对那些有孩 子的和在退休年龄时期的富人，遗产税似乎对资本利得的实现有最大的效果。 p o t e r b a 和美国联邦储备委员会的w e i s b e n n e r 也基本认同上述的研究，他们认为，当 前投资者持有资产来获取资本利得的动机胜于获取股息或利息所得的动机，但如果在死亡 时对未实现的资本利得征税，将会影响这些未实现的资本利得的总量。如果减轻遗产税， 并对未实现的资本利得征税，将减轻锁定效应，增加因在纳税人生前实现资本利得而产生 的税收收入。减轻遗产税还将减少纳税人通过生前赠与的方式逃避遗产税的动机，可能会 增加死者持有财富的总量，进而增加遗产税以及死亡时的资本利得税的税收收入。 另外，他们运用s c f ( t h es u r v e yo fc o n s u m e rf i n a n c e s ) 的数据，比较分析了对遗产 征税和对死亡时持有的未实现的资本利得征税的收入和税负分配的结果。在纳税人当前的 资本利得实现行为不变的假设条件下，在那些拥有小额遗产( 1 0 0 万美元以下) 的人中， 对死亡时的资本利得征税能比现行的遗产税收到更多的税收收入；但对那些拥有大额遗产 的人来说，这种做法会导致总税收收入的大量的减少。 j o u l f a i a n 根据美国1 9 9 2 年度遗产税纳税申报的数据对遗产税与慈善捐赠的关系进行 了分析，认为遗产税的优惠确实对慈善遗赠有刺激作用，不过整体的效果是适中的。遗产 税减少了富人的最终财富量，同时也减轻了税收的刺激作用。他发现，在没有遗产税时， 慈善遗赠会减少1 2 。 威廉姆斯学院经济学系的b a k i j a 等人采用不同的计量经济学的分析方法，以更多的 数据资料进行了研究。结果发现：遗产税对慈善捐赠行为产生了比较强的正面影响。 1 2 2 国内遗产税研究概况 ( 1 ) 赞成开征遗产税的学者及观点 国家社科规划“新世纪中国惩治和预防腐败对策研究 课题组组长王明高认为：我国 已经基本具备了开征遗产税的条件。要衡量一个国家是否有条件开征遗产税，按世界各国 开征遗产税与赠与税的标准，应有三条：首先，要看人均g d p 已达到了什么程度，这是一 个很重要的指标；其次，要看居民储蓄水平的发展程度，若储蓄水平很低，那么遗产税与 赠与税的实行是没有价值的；第三，要看高收入阶层在储蓄水平里所占比重是多少，对其 衡量的一个是银行指标，另一个就是基尼系数。在2 0 0 4 年8 月底，我国的本、外币存款 余额己经达到了2 3 4 5 万亿元，其中，我国本、外币个人储蓄余额超过1 2 万亿，这证明 5 了我国已有相当一批人进入了高收入阶层。这些占储蓄总数2 0 以上的高收入阶层，他们 的存款占总储蓄额的6 0 以上。据分析，在全国高收入家庭中，资产总量在1 0 0 万以上的 家庭，全国大概有1 0 0 0 万户以上。2 0 0 2 年的政府报告中指出我国的基尼系数已经达到 0 3 9 ，但许多经济学家指出我们已经超过了基尼系数0 4 的范围。就按基尼系数0 3 9 来 说，我国也已接近了国际警戒线。 中国人民大学法学院副教授朱大旗认为：遗产税立法课征的时机已经成熟。表现在： 遗产税的开征己经有了较为深厚的经济基础。在改革开放过程中，有一部分人先富 了起来，获得了较多的利益，积累了大量的财富，包括各种动产、不动产及其他财产权利 等。据估算，目前，在中国个人家庭财产在百万元以上的就达数千万户，这为遗产税的征 收提供了现实的经济基础。 遗产税的开征己经有了一定的认识上、思想上的基础。因为在1 9 9 3 年的工商税制 改革设计，1 9 9 7 年党的十五大报告以及1 9 9 8 年九届人大一次会议的政府工作报告中 都提出要开征遗产税。这已经使人们对这一新型的税种有了初步的感性认识。通过进一步 的广泛宣传、解释，人们是能够接受这一新的税种，建立起政府与纳税人之间的互信的。 遗产税的征收在一定程度上可以促使赠与活动的增加，促进人们消费的增加。而赠 与的增加实际上是在分散、平均财富，消费的增加则对缓解目前我国国内需求不足，刺激 经济发展是有一定的作用的。 中国政法大学李曙光教授认为，当前开征遗产税十分必要：一是我国已经修改了宪法， 保护公民的私有财产权，如果开征遗产税，有利于界定和保护公民私有财产权；二是目前 一个重要的社会问题就是两极分化和贫富差距，开征遗产税在很大程度上能够调节社会财 富的重新分配。 ( 2 ) 持反对意见的专家及其观点 财政部副部长廖晓军表示，目前中国开征遗产税的时机尚未成熟，如果开征可能弊大 于利。首先，中国民营经济发展和资本积累还处于初级阶段，大多数致富者都是创业者， 其拥有的财富基本上是经营所得。按照国际惯例，这部分财产在征收财产税时应扣除，或 给予一定照顾。同时这些致富者大多处于青壮年阶段，大多数的遗产继承人都是潜在的。 因此，即使开征遗产税，国家近期内收入也不会太多，还可能对民营经济造成一定冲击， 挫伤其生产积极性，带来资金外流。第二、遗产税是国际公认的复杂税种，对比国际情况， 中国如开征遗产税在征管上尚存在很多难点。例如，个人财产登记、申报制度尚不健全， 财产评估制度不够完善，遗产数量难以确认，无法保证遗产在征收之前不被分割或转移等。 6 北京大学教授厉以宁认为，现在开征遗产税是有害的。其理由是： 中国社会，特别是农村、小城镇，大多数家庭都是几世同堂，没有分家，财产界限 不明确。如果开征遗产税，就要逼着人家分家。这样一来，会造成很多社会问题，容易引 发不稳定。 中国社会信用体系不发达，大量经营活动都是现金交易，没有建立完善的银行体系， 无法准确核实一个人究竟有多少财产，税源监控的难度很大，遗产税的征税成本过高。 中国有钱的都是年轻人，老头子没有多少钱，开征遗产税也征不到多少税，反而可 能造成资本外逃，得不偿失。 厉以宁教授还认为：从国际经验看，遗产税不是一个好税种，它影响创富的积极性， 不利于财富的积累。 1 3 研究方法与创新之处 本论文采用定量和定性分析的方法，说明我国开征遗产税的必要性，并通过介绍世界 上其他开征遗产税国家的制度规定，进行比较分析，联系我国实际，确定我国遗产税所采 用的模式及税制各要素的设计。 在遗产税免征额的设计上，借鉴美国遗产税免征额占人均g d p 比率，同时考虑我国近 年来居民价格消费指数的变化情况，并参考我国个人所得税起征点的标准，最终确定我国 遗产税免征额。在遗产税开征的法律环境方面，探讨了物权法的实施对我国开征遗产 税起到的作用，并提出了完善物权法中个别条款的建议。 第2 章我国开征遗产税的必要性、可行性及意义 2 1 我国开征遗产税的必要性 经过改革开放近三十年的发展，我国的经济总量和居民收入水平发生了巨大的变化， 人民生活水平不断提高的同时，收入差距也在逐年扩大。贫富差距问题已经成为社会关注 的焦点，是影响我国社会和谐发展的重要因素。2 0 0 6 年，“中国社会形势分析与预测”课 题组对在中央党校学习的百余地厅级官员进行问卷调查的结果显示，在回答“当前我国要 特别注意解决好哪些问题”时，“居民收入差距”成首选；在回答“我国当前必须注意的 主要风险时，“贫富悬殊居榜首。 从国家统计局公布的( 2 0 0 7 年国民经济和社会发展统计公报来看，我国的收入差距 主要体现在：首先是城乡差距，2 0 0 7 年城镇居民家庭人均可支配收入为1 3 7 8 6 元，农村居 民家庭人均纯收入4 1 4 0 元，城市居民收入为农村居民的3 3 3 倍。按照国际的一般情况来 看，当经济发展水平在人均g d p 为1 0 0 0 美元左右的国家，这一比例一般为1 7 倍。由此 可见，我国城乡居民收入差距太大。而且，城乡之间的收入差距不仅仅体现在人们可计算 的“名义收入 上。如果将城市居民还享受的许多农民所望尘莫及的各种福利，如养老保 障、失业保险、最低生活救济等计算在内，那么城乡收入的实际差别远比3 3 3 ：l 大很多。 其次是地区发展差距进一步扩大，区域间收入不平衡愈加明显。东、中、西部已有的收入 差距，由于倾斜式发展战略实施而被进一步扩大，2 0 0 6 年东部地区人均6 0 p 达到3 3 5 3 美 元，而中部和西部仅分别为1 5 8 7 美元和1 3 5 6 美元，上海人均g d p 已经高达7 1 8 9 1 美元， 而贵州仅为7 2 1 3 美元，是上海的1 0 0 3 ，区域差距由此可见一斑。再次是行业差距，中 国的行业收入差距越来越突出。“中国纳税百强 几乎年年是石油、烟草、钢铁、电信、 电力、金融等具有国有垄断性质的企业，上市公司中的能源、电力、钢铁、交通、汽车等 企业总能出现在沪深两市业绩增长排行榜的前列，石油天然气开采、烟草制造、铁路、航 空、电信等行业企业在各行业的企业景气指数中总能名列前茅。按行业大类计算，2 0 0 5 年 最高行业与最低行业的职工平均工资水平之比为4 8 8 ：1 。另据北京市朝阳区统计局2 0 0 7 年4 月公布的统计数据显示：朝阳区工资水平最高的行业，如金融业，职工年均工资2 1 3 3 9 1 8 元；工资水平最低的行业，如服务业和其他行业，职工年均工资仅为2 0 1 9 4 元，工资水平 最高与最低的行业之间差距为1 0 6 倍。最后是阶层差距，有数据显示，我国城市居民最 低收入1 5 人口只拥有全部收入的2 7 5 ，仅为最高收入1 5 人口拥有收入的4 6 。圆中 国社会的传统是“不患寡而患不均，严重的贫富差距，在经济和社会方面都造成了一系 列新的问题，演变为潜在的巨大社会不安定因素。 我国政府1 9 9 3 年1 1 月在1 4 届3 中全会通过的中共中央关于建立社会主义市场经 济体制若干问题的决定，在收入分配方面第一次使用了“效率优先、兼顾公平 的表述。 而今，中共十七大首次提出，在初次收入分配中也要实现公平与效率的统一。这一理念变 革，意在遏制近年收入分配状况恶化、贫富差距不断扩大的趋势。政府这只“有形的手 对调节社会公平、稳定社会经济至关重要。但政府用以缩小收入差距的有效措施尚未成熟， 而遗产税本身就具有相当大的收入再分配的作用，对于缓解贫富悬殊的矛盾大有裨益。基 于此，制定遗产税法，开征遗产税，加强对遗产继承分配的国家干预和社会调节已具迫切 的现实意义。 2 2 我国开征遗产税的可行性 2 2 1 遗产税的课税理论 遗产税的主要功能在于所得、财产的再次分配，次要功能为增加政府财政收入。在其 发展的过程中，由于时间不同、地理背景不同和经济发展条件差异，孕育出各种不同的征 税理论，为我国开征遗产税提供了理论依据，大体上有下列几种征税理论： ( 1 ) 国家共同继承说( s t a t ec o h e i rs h i pt h e o r y ) 这种学说的代表人物为德国的布兰奇利( b l u m t s e h l i ) ，其主要观点为：私人之所以能 积聚财产，有赖于国家的保护，所以国家对财产所有人死亡时所遗留的财产理所当然地拥 有分得部分财产的权利。 ( 2 ) 能力说( h b i l i t yo ff a c u l t yt h e o r y ) 这种学说的代表人物为美国的赛利格曼( e r a s e l i g m a n ) ，其主要观点为：继承人继 承遗产，增加了其财产和所得，也就是增加了其税收负担能力。因此，在其获得遗产时， 不仅应随之课征遗产税而且应采用累进税率课征。如果对一般所得征收所得税，而对遗产 李欣欣：行业收入差距中2 0 是由垄断行业带来的，h t t p ：w w w c h i n a h r d n e t z h i _ s k j t _ p a g c a s p ? a r t i c l c l d = 1 3 8 8 5 9 中国城市居民收入差距偏大，专家称将敛仇富现象，新京撤2 0 0 6 年2 月7u 。 9 所得不征税，是不公正的。 ( 3 ) 均富说( d i f f u s i o n o f w e a l t h t h e o r y ) 这种学说的代表人物为美国的马斯格雷夫，其主要观点为：国家应该运用租税，作为 平均社会财富的工具，避免社会之财富过度集中。 ( 4 ) 溯往征税说( b a c k t a xt h e o r y ) 这种学说代表人物为美国的韦斯特( m a xw e s t ) 和法国的雪富莱( e f s c h a f f l e ) ，其 主要观点为：在对纳税人征税的时候，纳税人往往会通过各种办法逃税。所以在其去世以 后，不能再逃税之时，可以通过遗产税一次予以补征。 ( 5 ) 没收无遗嘱的财产说 这种学说的代表人物为英国学者边沁，其主要观点为：遗产由亲属继承是财产被继承 人的意愿，对于无遗嘱的财产应由国家没收穆勒( j s m i l l ) 的学说进一步发展边沁的理 论。穆勒( j s m i l l ) 主张：“无遗嘱之财产，固应由国家没收，有遗嘱之财产，亦应有所限 制，以维持继承人能有独力生活为限。凡是继承一定数额以上的财产者，仍应归于国家。 ( 6 ) 社会公益说 这种学说的代表人物是德国学者瓦格勒( 1 v a g n e r ) ，其主要观点为：征收遗产可以鼓励 个人对社会慈善、福利和公益事业的捐赠。因此遗产税的征收，会鼓励富人将财产捐赠给 慈善事业，对社会发展有利。 2 2 2 我国开征遗产税已经具备的条件 对自然人死亡时遗留的财产课税既非随意性或偶发性的应急措施，也不是在任何社会 历史条件下都有此可能和必要。凡是开征遗产税的国家或地区，在确定这一税收形式和制 度时，都应具备一定的可能性要件和社会基础。我国现阶段确实具备了一定的经济条件、 遗产继承的法制环境确保遗产税开征后能够顺利地操作运行。 首先，开征遗产税的经济条件已经基本具备。衡量一个国家是否必要与可能开征遗产 税，主要应看：人均g d p 、居民储蓄水平和高收入阶层人数等经济总量指标以及基尼系数 等反映收入财富占有差距的结构指标。下表为我国2 0 0 3 - 2 0 0 7 年各年的人均g d p 数字( 不 考虑汇率变化) ： 1 0 2 0 0 32 0 0 42 0 0 52 0 0 62 0 0 7年份 图1 12 0 0 3 - 2 0 0 7 年我国人均g d p ( 美元) 表中数据来源：2 0 0 3 年、2 0 0 4 年、2 0 0 5 年数据均来自于国家统计局网站，2 0 0 6 年、2 0 0 7 年数据 来源于世界银行对于各国人均g d p 排名的报告。 2 0 0 7 年年末我国全国居民存款余额为1 7 6 2 万亿元，城镇居民人均可支配收入2 0 0 7 年为1 3 7 8 6 元，而1 9 7 8 年仅为3 4 4 元，3 0 年来提高了4 0 0 8 倍( 名义增长) 。据经济学 家分析，我国已经有相当一批人进入了高收入阶层，占储蓄账户总数2 0 的高收入阶层， 其存款占总储蓄额的8 0 以上。城市居民的财产积累也逐年增多。相对保守估计，全国资 产总量在1 0 0 万元以上的高收入家庭，至少在1 0 0 0 万以上。因此，遗产税的开征有了雄 厚的现实经济基础。其次，收入分配差距明显拉大的一个重要表现就是反映居民收入差距 状况的基尼系数急剧增长。基尼系数，是2 0 世纪初意大利经济学家基尼创建的用以判断 分配平等程度的指标。联合国有关组织规定：一个社会的基尼系数，若低于o 2 表示收入 绝对平均；0 2 o 3 表示比较平均；0 3 0 4 表示相对合理；o 4 0 5 表示收入差距较大； o 6 以上表示收入差距悬殊。我国的基尼系数1 9 8 1 年是0 2 8 8 、1 9 9 0 年0 3 4 3 、1 9 9 9 年 0 3 9 7 ，进入新世纪后则基本上在0 4 以上的水平发展，2 0 0 3 年达到0 4 6 后继续增加。现 在，尽管各方研究给出的数据有所差异，但共识是，我国基尼系数已经接近0 5 。根据世 界银行世界发展报告2 0 0 6 提供的1 2 7 个国家近年来收入分配不平等状况的指标表明， 基尼系数低于中国的国家有9 4 个，高于中国的国家只有2 9 个，其中2 7 个是拉丁美洲和 非洲国家，亚洲只有马来西亚和菲律宾两个国家高于中国。社会现实表明贫富差距问题已 经成为我国需要解决的首要问题，这也对遗产税的开征提出了迫切要求。 毋数据来源：国家n i - t - n n n ，h t t p ：w w w s t a t s g o v c 州t j g b n d t j g b q g n d t j g b t 2 0 0 8 0 2 2 8 _ 4 0 2 4 6 4 9 3 3 h t m o o o o 0 0 0 o o o o 0 0 o 5 o 5 o 5 2 u o o 厶 l 1 最后，我国已经具备征收遗产税的基本法律保障。我国宪法第1 3