房地产开发企业会计核算与纳税申报实务

房地产开发企业会计核算与纳税申报实务 圣 才 财 务 SANT & TALENT 2014/8/5 1 厚积薄发，成会计英才 第一模块：会计科目设置与税种 一、房地产开发业务范围与特点 业务种类 土地使用权的转让、买卖与租赁 房屋的开发、销售与出租 住宅、公寓、办公楼、商业营业用房 办公楼 其他建筑物、附着物等配套设施 代建工程 周转房 业务特点 开发周期长 风险高 产品为不动产，位置固定 投资额大 单价高 产品具有多样性 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 2 二、房地产企业经营业务流程 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 3 公司注册 获取土地使用权 房地产开发与建设 转让房地产 持有房地产 三、房地产会计核算体系与科目设置 房地产企业会计核算制度的演进 1983年底前 基本建设简易会计制度 1984.1.1 1988年底 国营建设单位会计制度 - - 会计科目和会计报表 1989.1.1 国营城市综合开发企业会计制度 - - 会计科目和会计报表 1992 企业会计准则 和 企业财务通 则 ， 分行业会计制度与分行业 财务制度 即两则两制 1993.1.7 房地产开发企业会计制度 1998.1.27 股份有限公司会计制度 - - 会计科目和会计报表 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 4 2001.1.1 企业会计制度 2006.2.25 基本会计准则及 38项具体准则 目前，房地产企业可能执行的是 企业会计准则 （ 2006） 、 企业会计制度 或 房地产开发企 业会计制度 。 房地产企业会计科目设置 除会计准则中一般规定性会计科目外，房地产企业至少根据本行业特点，开设以下会计科目： 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 5 一、存货类 材料采购 在途材料 原材料 材料成本差异 开发产品 分期收款开发产品 委托加工物资 周转房 二、非流动资产类 投资性房地产 投资性房地产累计折旧（摊销） 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 6 投资性房地产减值准备 长期应收款 在建工程 工程物资 三、成本类 开发成本 开发间接费用 工程施工 工程结算 四、两个成本类二级明细科目 成本类两个重要科目必须进行详细的明细核算，归 集房地产行业的产品开发成本，具体如下： 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 7 房屋开发成本 - - -土地征用及拆迁补偿费 - - -前期工程费 - - - 基础设施费 - - - 建筑安装工程费 - - - 公共配套设施费 - - - 开发间接费 开发间接费 - - - 人工费 - - - 折旧费 - - - 办公费 - - - 水电费 - - - 劳保费 - - - 其他 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 8 房地产企业税种与税率 一、主要税种 营业税 房产税 土地增值税 企业所得税 城镇土地使用税 耕地占用税 印花税 契税 城建税 教育费附加与河道管理费 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 9 二、房地产开发经营各阶段纳税税种与税率 第一阶段：企业设立阶段 税种计算依据 1.权利与许可证照 5元 /件 2.记录资金的账簿 (实收资本 印花税 +资本公积 )*0.5, 其他 5元 /件 3.土地使用权转让与出让使用合同 , 合同金额的 0.5 契税 1. 自有房产投入本人独资经营，免税 2.接受以土地使用权等不动产出资。 按照土地使用权出让、出售及房屋 买卖价的 3%- -5% 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 10 第二阶段：获取土地阶段 税种 计算依据 印花税 同上 契税 同上 耕地占用税 1.获取土地使用权，符 合耕地条件的，根据面 积和税额一次性缴纳； 2.不合条件，不缴纳。 第三阶段：开发建设阶段 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 11 税种 计算依据 印花税 据各类合同的 0.3-0.5 城镇土地使用税 从取得的红线图次月起， 据实际占用面积与定额 税率计算 第四阶段：转让及销售阶段 税种 计算依据 营业税 5% 城建税 7%、 5%、 1% 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 12 教育费附加 营业税的 3% 土地增值税 查账征收： 1.项目全部 竣工结算前，转让房地 产收入，预征； 2.待项 目全部竣工且办理结算 后进行清算，多退少补 核定征收 印花税 同上 企业所得税 查账征收： 1.销售未完工 产品取得收入，按预计 计税毛利率，计算毛利额， 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 13 项目完工后计算实际毛利， 调整以前毛利合并到其他 项目计入当年损益计算纳税 2.销售完工。税率 25% 核定征收 印花税 同上 第五阶段：房产持有阶段 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 14 税种 计算依据 营业税 租金的 5% 城建税 7%、 5%、 1% 教育费附加 营业税的 3% 城镇土地使用税 同上 房产税 自用：计税余值 *1.2% 出租：租金的 12% 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 15 第二模块：企业设立阶段的会计核算与纳税计算 自本模块开始，结合房地产企业业务特点， 系统讲解各阶段的实务案例。在讲解案例前， 请先跟随我一道浏览一下房地产标杆企业 - 万 科 2010年的年报。 之后，我们将系统讲解案例： 设立阶段 获取土地阶段 开发与建设阶段 转 让与销售阶段 持有阶段 投资性房 地产 合作开发房地产 利润形成与 分配 所得税汇算阶段 纳税筹划 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 16 一、公司注册法规要求与出资方式 房地产企业注册成立是需满足以下法规 公司法 城市房地产管理法 城市房地产开发经营管理条例 出资方式 货币出资 30%的注册资金 非货币财产 实物 知识产权 非专利技术 工业产权 土地使用权 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 17 非货币出资的程序： 如果出现股东非货币出资，则按照以下程序办 理： 房地产资质： 1、 2、 3、 4共四个等级，经营范 围，资质年检 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 18 货币出资 公司注册成立 财产评估 办理产权转移手续 审计验资 营业执照变更 二、设立阶段纳税案例 案例一：上海发达房地产公司于 2012年 1月 1日 设立了一房地产开发企业，注册资金 5000万， 其中 2000万为甲股东以土地使用权出资。会计 开设账本 10个，总账记账资金，其他明细账本 与日记账 9个，于 1月 31日获取营业执照。此外 ，还有房屋产权证和土地使用证各一个。印花 税一共缴纳多少？（契税在下章） 答案：（ 5000 万 +2000万） *0.5+(9+1+2)*5 元 =35000+60=35060元 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 19 三、设立阶段账务处理案例 此阶段涉及到资本投入和前期开办费账务： 案例二：上海发达房地产开发有限责任公司由 甲、乙两个公司和张凯个人共三个股东投资设 立，三股东分别持股比例为 50%、 30%、 20% 。 2012年 1月 1日，三个股东以货币资金一次性 缴足款项，工商已办好营业执照。 财务程序：先在银行开立临时验资户，股东一 将出资款存入临时账户，会计师事务所审计验 资，根据验资报告和公司章程等工商注册。 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 20 开立临时验资户： DR: 银行存款 - -验资户 10 000 000 CR:实收资本 - -甲公司 5 000 000 - -乙公司 3 000 000 - - 张凯 2 000 000 原始凭证： 现金缴款单 、 银行进账单 、 公司章程 等 基本户开好后临时验资户资金转入基本户： DR: 银行存款 - -工商银行 8976 10 000 000 CR:银行存款 - -验资户 10 000 000 原始凭证： 银行转账凭证 、 验资报告 复印件等 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 21 案例三：发行股票融资 长虹房地产股份有限公司发行普通股 20 000 000股，每股面值为 1元，发行价格为 6元。股 款 120 000 000元已经全部到位，发行过程中发 生的相关税费 60 000元。如何处理此笔业务？ 解析：计入股本金额 20 000 000*1=20 000 000 元，计入资本公积的金额 = （ 6-1） *20 000 000-60 000=99 940 000元 DR:银行存款 -*银行 119 940 000 CR: 股本 - -普通股 20 000 000 资本公积 - -股本溢价 99 940 000 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 22 案例三：以货币与实物财产混合出资 甲、乙、丙三公司共同出资设立东方房地产有 限责任公司，注册资本 10 000 000元，甲、乙 以货币出资，丙以设备出资，该设备的公允价 值为 2 100 000元。 2011年 9月 20日，东方房地 产公司如期收到个投资者一次性缴足的款项， 丙于 2011年 5月 6日办妥财产转移手续。如何做 账？ 解析：第一步：货币资金出资，甲乙公司将资金存入临时验资 户，根据银行进账单与会计师事务所向银行询证后出具的验资 报告： 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 23 DR:银行存款 - -银行 8 000 000 CR: 实收资本 - -甲公司 5 000 000 - -乙公司 3 000 000 第二步： 1.聘请资产评估事务所评估资产 2.办理财产转移手续 3.财产清单 DR: 固定资产 - - -设备 2 100 000 CR: 实收资本 - - -丙公司 2 000 000 资本公积 - - - 资本溢价 100 000 案例四：以货币资金和出资土地使用权 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 24 甲、乙、丙三家公司共同出资设立一房地产公司，注册资金 10 000 000元，甲、乙、丙持股 比例分别为 50%、 30%、 20%。甲以土地使用 权出资，土地使用权的公允价值为 5 000 000元 ，乙、丙以货币资金出。 2011年 3月 20日，新 注册的房地产公司一次性如期收到乙、丙以货 币资金出资，甲公司于 2011年 5月 6日办理了财 产转移清单、资产评估和使用权转移手续。 解析：第一步：乙、丙货币出资 DR: 银行存款 - -银行 5 000 000 CR:实收资本 - -乙公司 3 000 000 - -丙公司 2 000 000 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 25 第二步：土地使用权出资 DR: 开发成本 - -土地开发 5 000 000 CR: 实收资本 - -甲公司 5 000 000 备注：如果土地是用来出租，则使用科目“投 资性房地产” 案例五：以债权出资 2006年 7月 1日，甲公司应收乙公司账款的账面 余额 60 000元，由于乙公司发生财务困难，无 法偿付应付账款。经双方协商同意，财务将乙 公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 26 重组，假定乙公司普通股的面值为 1元，乙公司 以 20 000股抵偿该项债务，股票每股市价为 2.5 元。甲公司对该项应收账款计提坏账准备 2 000 元。股票登记手续已办理完毕，甲公司对其作 为长期股权投资处理。如何处理该笔业务？ 解析： 1. 资本公积增加（ 2.5-1） *20 000= =30 000元。 2.债务重组利得 =60 000- 2.5*20 000 =10 000元 分录如下： 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 27 DR: 应付账款 60 000 CR: 股本 20 000 资本公积 - -股本溢价 30 000 营业外收入 - - 债务重组利得 10 000 案例六：将资本公积转为实收资本或股本 一房地产公司由甲乙丙共同投资设立，原注册 资本为 1 000万，甲乙丙分别出资 500万、 300 万、 200万。未来扩大经营规模，经批准，东 方房地产公司按照原出资比例将资本公积转增 资本。该业务如何处理？ 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 28 公司作出 股东会决议 会计师事务所审计验资，出具 验资报告 DR: 资本公积 5 000 000 CR: 实收资本 - -甲 2 500 000 - -乙 1 500 000 - -丙 1 000 000 案例七：将盈余公积转为实收资本 一房地产公司由甲乙丙共同投资设立，甲乙丙 持股比例分别为 50%、 30%、 20%， 2011年 3 月 20日，经股东会议决议审批，将盈余公积 500万转增资本。如何处理此笔业务？ 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 29 DR: 盈余公积 5 000 000 CR: 实收资本 - -甲 2 500 000 - -乙 1 500 000 - -丙 1000 000 附件： 1. 股东会议决议 2. 验资报告 案例八：实收资本减少 - - -减资 例 1：一公司注册资金 100万，实收资本 50万，根据 公司法 2年内必须出资完毕， 2年快到期了， 50万因缺乏资金无 法增资。怎么办？ 答案：去工商局申请办理减资程序，变更营业执照。财 务无需做任何账务处理。 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 30 2.一公司注册资金 1000万，实际到位 1000万 ，现经股东会议决议减少注册资金 500万。 2011年 8月 30日所有手续办理完毕。如何处理 该笔业务？ 解析：第一步：股东作出减资决议 第二步：向工商局申请减资 第三步：税务备案并进行账务处理 DR: 实收资本 500 CR：银行存款 500 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 31 3.东方股份有限公司截至到 2008年 12月 31日共同 发行股票 10 000 000股，股票面值 1元，资本公 积（股本溢价） 1 500 000元，盈余公积 1 000 000元。经股东大会批准，东方房地产公司以现 金回购本公司股票 2 000 000股并注销。假定东 方房地产按照每股 0.8元回购股票，不考虑其他 因素，东方股份有限公司如何账务处理？ 简析如下：库存股成本 =2 000 000*0.8 =1 600 000元 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 32 1.回购股份时 DR: 库存股 1600 000 CR: 银行存款 1600 000 2. 注销股份时 DR: 股本 2 000 000 CR: 库存股 1600 000 资本公积 - -股本溢价 400 000 3.如果东方股份以每股 2.5元回购股票，其他条件不变，东方股份又是如何账务处理？ 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 33 3.1 回购股份 DR: 库存股 5000 000 CR: 银行存款 5 000 000 3.2 注销股份 DR: 股本 2000 000 资本公积 - -股本溢价 1500 000 盈余公积 1 000 000 利润分配 - -未分配利润 500 000 CR: 库存股 5 000 000 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 34 案例九：开办费的核算 开办费是指企业在筹建期间发生的前期费用， 一般包括：工资、社保、住房公积金、租赁费 、办公费、培训费、印刷费、注册登记费以及 不计入固定资产、无形资产成本的费用。一般 包括筹建期间到取得营业执照后产生的第一笔 收入之前的费用。不包括筹建期间的固定资产 与无形资产等长期资产。 发生时： DR: 管理费用 - -开办费 - -*费用 CR:现金（银行存款 OR其他应付款） 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 35 案例十：印花税的账务处理 本阶段涉及到契税与印花税的账务处理，契税 在获取土地使用权阶段详细说明。 DR: 管理费用 - -印花税 CR: 库存现金 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 36 第三模块：获取土地阶段 第一部分：土地制度 土地所有权与使用权制度 国有土地 农民集体所有 土地获取方式 招、拍、挂出让制度 以划拨方式取得 以转让方式取得 投资者入股取得 并购重组取得 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 37 第二部分：获取土地阶段纳税 契税 中华人民共和国契税暂行条例 税率 3%-5% 征收对象：房地产 纳税义务发生时间：签订合同或取得类似合同凭证的当天。自义务发生之日起， 10日内向土地或房产管理部门缴纳 案例一： 2009年 6月 20日，甲公司以账面价值 为 1000万元、评估确认价值为 1200万元的土地 使用权对东方房地产公司进行投资入股，当地 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 38 人民政府规定的契税税率为 4%。请问该公 司如何计算和缴纳契税？ 解析： 1.纳税主体与时限 纳税主体：东方房地产公司 时限： 2009年 6月 30日 2.纳税金额计算 应纳契税 =1200*4%=48万 案例二：东方房地产公司 2010年 12月摘牌 取得某市 200亩的综合用地的土地使用权， 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 39 每亩地价 30万元，该公司按照规定缴纳了 契税。 2011年 7月该市修改城市规划，调整城 市支路，该综合土地使用权的性质变化为住宅 用地，该公司按照要求对该宗土地进行评估， 按照住宅用地评估后地价为 11 000万元，按照 综合用地评估后地价为 9 000万元，该公司根 据土地评估机构的评估结果补交了 2000万元的 土地出让金。该市契税征收率为 4%，东方地产 公司补缴契税多少？ 解析：应纳契税 =（ 11 000-9 000） *4%=80万 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 40 印花税 （财税 【 2006】 162号） 财政部 国家税务 总局关于印花税若干政策的通知 的规定，对 土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按 产权转移书据征收印花税，按合同记载金额的 0.5 贴花，取得房产证及土地使用权证等权利 许可证按件贴花，每件 5元。 案例三： 2009年 1月东风房地产公司通过竞标 取得土地使用权 100亩，地价为 6000万， 3月 取得该块土地的使用证。东方房地产公司应纳 厚积薄发，成会计英才 41 印花税如何计算？ 解析： 1签订土地使用权出让合同时 应纳印花税 =6 000*0.5=3 万元 2 取得土地使用证应纳税 5元。 第三部分：获取土地阶段账务处理 案例一：获取土地用于土地开发的土地使用权 获取土地成本借计入“开发成本 - -土地开发 - -土 地征用及拆迁补偿费”科目，同时贷记“银行存款 或应付账款”科目。 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 42 东方房地产公司通过投标方式取得土地使用权100亩用于开发商品性土地总价款 5 000万， 单价 50万 /亩 ,契税税率 4%,当地政府规定的耕地 占用税税额 22.5元 /平方米 ,通过银行转账支付土 地使用权出让金及相关税费 . 解析 :1. 支付土地出让金 DR:开发成本 - -土地开发 - -土地征用及 拆迁补偿 5000 CR:银行存款 5000 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 43 2. 应交纳契税 =5000*4%=200万 DR: 开发成本 - -土地开发 - -土地征用及拆迁补偿 200 CR: 银行存款 200 3.应缴纳耕地占用税 100*666.67*22.5=150万 DR:开发成本 - - 土地开发 - -土地征用及拆迁补偿 150 CR: 银行存款 150 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 44 4.签订出让合同缴纳印花税 5000*0.5=2.5 万 DR:管理费用 - -印花税 25000 CR:银行存款 25000 案例二 :获取土地用于商品房开发 获取土地用于商品房开发则计入 ”开发成本 - -房屋开发 - -土地征用及拆迁补偿 ”科目 . 2008年 6月 ,东方房地产公司取得 85亩土地 2014/8/5 厚积薄发，成会计英才 45 使用权用于商品房开发 ,价款 2500万元 ,契 税税率 4%,当地政府规定的耕地占用税 22.5元 /平方米 ,通过银行转账支付土地出让 金及相关税费 . 解析 : 1.计入房屋开发成本 =土地买价 +契 税 +耕地占用税 =2500+2500*4%+85*666.67*22.5 =2727.5万 2.印花税 =2500*0.5