（公共管理专业论文）高校内部控制审计之信息导向模式研究.pdf

硕十学位论文 摘要 摘要 高等教育变革促使高校内部审计发展的关键指向高校内部控制 审计，同时推动高校内部控制审计走向信息导向模式。 在高校这一特定社会组织中，内部控制审计的信息导向模式是指 从信息入手，综合利用相关科学和技术方法系统研究内部控制审计信 息供给与需求的质量、结构、矛盾及其对审计活动的影响，研究信息 生成、传输和利用的规律性。在此基础上，尽可能多的将信息传输纳 入审计范围作为内生变量，有效开发、加工并提供足量的信息来最大 限度解除内部控制审计各要素之间的孤立性和矛盾性，克服内部控制 的不完善性以及外部环境的不确定性，及时有效地引导专业管理( 人 事、组织、基建、教学、实习、财务管理等) 行为，在各要素( 人、财、 物等) 的优化组合和专业管理的协调中实现提升高校整体价值的总目 标。 它以“内部控制审计的本质在于为组织的管理、控制提供增值性 信息产品的专业服务”为逻辑起点，以可确认假设为前提，将高校内 部控制审计的职能定位于反馈、监督、确认、评估和咨询；利用反馈 控制机制整合审计对象，与审计环境构成整体交互式控制系统；在内 容上充分拓展审计对象和范围，始终以审计过程中实时的信息沟通和 反馈为关注重点，保证控制关键点的准确性和完整性；在程序上以程 序路线和信息反馈控制路线的同步推进凸现其不同于传统模式下内 部控制审计的特征。 借助实际案例，通过比较分析对同一项目先后以传统模式和信息 导向模式实施审计的差异，可以证明信息导向模式拓展了传统内部审 计的职能，提升了传统审计类型所能实现的效能，更加符合高等教育 变革对高校治理结构完善、高校整体价值提升的要求。 关键词高校，审计模式，信息导向，内部控制，内部审计 硕十学位论文 a b s t r a c t a b s t r a c t h i g h e re d u c a t i o nr e f o r mc h a n g e dt h ek e yd i r e c t i o nt o i n t e r n a l c o n t r o la n dg u i d e dt h ei n t e r n a lc o n t r o lt oi n f o r m a t i o n o r i e n t e dm o d e l i n s t e a do ft h et r a d i t i o n a lo n e s t a r t i n gf r o mt h ei n f o r m a t i o n t h ei n f o r m a t i o n o r i e n t e dm o d e lo f i n t e m a lc o n t r o li nc o l l e g e ，t h es p e c i f i cs o c i a lo r g a n i z a t i o n ，u s e sr e l a t e d s c i e n t i f i ca n dt e c h n i c a li n s t r u m e n t sc o m p r e h e n s i v e l yt od os y s t e m r e s e a r c ho na u d i t i n gi n f o r m a t i o n ss u p p l ya n dd e m a n di nt h et e r m so f q u a l i t y , s t r u c t u r e c o n t r a d i c t i o na n dt h ei n f l u e n c et oa u d i ta c t i v i t i e s i nt h e p r o c e s s ，t h e r e s e a r c hi sa l s of o c u so nr u l e so fi n f o r m a t i o nf o r m i n g ， t r a n s m i t t i n ga n du s i n g o nb a s i so ft h i s ，t h ea u d i t i n gm o d e lw i l lc o n t a i n s i n f o r m a t i o nt r a n s m i t t i n ga se n d o g e n o u sv a r i a b l ea sm u c ha sp o s s i b l e ， t h e nd e v e l o p ，p r o c e s sa n dp r o v i d ee n o u g hi n f o r m a t i o nt oe l i m i n a t et h e i s o l a t i o na n dc o n t r a d i c t i o na m o n gf a c t o r si nt h ei n t e r n a lc o n t r o la u d i t i n g a l lt h e s ec a nh e l pt o g e tr i do fi n t e r n a lc o n t r o l si m p e r f e c t i o na n d u n c e r t a i n t i e si ne x t e r n a le n v i r o n m e n t ；g u i d ep r o f e s s i o n a lm a n a g e m e n t ( p e o p l e ，o r g a n i z a t i o n ，i n f r a s t r u c t u r ec o n s t r u c t i o n ，t e a c h i n g ，i n t e r n s h i pa n d f i n a n c i a lm a n a g e m e n t 、t i m e l ya n de f f e c t i v e l y t h i si n t e r n a lc o n t r o l a u d i t i n gm o d e lw o u l dr e a l i z et h e a i mo fu p g r a d i n g c o l l e g e s v a l u e e n t i r e l yt h r o u g ho p t i m i z i n g f a c t o r sc o m b i n a t i o na n d c o o r d i n a t i n g p r o f e s s i o n a lm a n a g e m e n t i nt h ei n f o r m a t i o n o r i e n t e dm o d e l 1 0 9 i cs t a r tp o i n ti st h e “e s s e n c e o fi n t e r n a lc o n t r o l a u d i t i n g i st o p r o v i d ep r o f e s s i o n a l s e r v i c el i k e v a l u e a d d e di n f o r m a t i o np r o d u c t st oo r g a n i z a t i o n a lm a n a g e m e n ta n d c o n t r o l ”t a k i n gc o n f i r m a b l eh y p o t h e s e sa sp r e c o n d i t i o n ，o r i e n t a t i o no f t h i sa u d i tp o s i t i o na r ef e e d i n gb a c k ，s u p e r v i s i n g ，c o n f i r m i n g ，a s s e s s i n g a n dc o n s u l t i n g ；f e e d b a c km e c h a n i s mi n t e g r a t e sa u d i t i n go b j e c t i v e sw i t h t h e i rc i r c u m s t a n c e si n t oaw h o l ei n t e r a c t i v ec o n t r o ls y s t e ma c t i v e l y m e a n w h i l e ，t h ec o n t e n t sa r ef u l l ye x t e n d e di no b j e c t sa n ds c o p e p e o p l e w i l la l w a y sf o c u so nt h er e a l t i m ei n f o r m a t i o nc o m m u n i c a t i o na n d f e e d b a c ks ot h a tt h ei n f o r m a t i o n o r ie n t e dm o d e lc a ni n s u r et h ea c c u r a c y a n d i n t e g r a l i t y i n k e yp o i n t s i np r o c e d u r e s ，t h e s i m u l t a n e o u s i m p r o v e m e n ti np r o c e d u r ec h a n n e la n di n f o r m a t i o nf e e d b a c kc o n t r o l i i 硕十学位论文 a b s t r a c t c h a n n e l i st h ev e r yd i f f e r e n c et ot r a d i t i o nm o d e l i nv i r t u eo fs o m ec a s e s ，b yc o m p a r i n gt h ed if f e r e n c eb e t w e e n o u t c o m e sf r o mu s i n gt r a d i t i o n a lm o d e la n di n f o r m a t i o n o r i e n t e dm o d e l t h er e s u l tc a np r o v et h a ti n f o r m a t i o n o r i e n t e dm o d e lh a se x t e n d e dt h e f u n c t i o ni nt r a d i t i o n a la u d i ta n di m p r o v e dt h ee 币c i e n c y s oi tc a nb ea b e t t e rc h o i c ei nt h eh i g h e re d u c a t i o nr e f o r mt o p e r f e c t t h e c o l l e g e g o v e r n a n c es t r u c t u r ea n du p g r a d et h ev a l u eo fc o l l e g ea saw h o l e k e yw o r d sc o l l e g e ，a u d i t i n gm o d e l ，i n f o o r i e n t e d ，i n t e r n a lc o n t r o l ， i n t e r n a la u d i t i i i 原创性声明 本人声明，所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工 作及取得的研究成果。尽我所知，除了论文中特别加以标注和致谢的 地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包 含为获得中南大学或其他单位的学位或证书而使用过的材料。与我共 同工作的同志对本研究所作的贡献均已在论文中作了明确的说明。 作者签名：蓥竺 日期：埤年上月生日 关于学位论文使用授权说明 本人了解中南大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有 权保留学位论文，允许学位论文被查阅和借阅；学校可以公布学位论 文的全部或部分内容，可以采用复印、缩印或其它手段保存学位论文； 学校可根据国家或湖南省有关部门规定送交学位论文。 口期：堂空年上月堑日 硕二l 学位论文第一章导论 第一章导论 1 1 研究背景与问题的提出 一、高等教育深刻变革及对内部审计工作的影响 ( 一) 深刻变革 我国高等教育的发展一直深受政治经济环境的影响，经历了曲折的历程。至 一j ：世纪九i 年代中后期，高等教育在办学体制上，进一步打破闻家包揽办学的旧 格局，加快形成r “以中央和省( 自治区、直辖市) 两级政府办学为主，社会各界 广泛参与办学的新格局”，“以公办l 每校为书，民办高校、民办公助、j 境外合 作办学等多种形式为辅的办学新格局”。 从规模上看：1 9 4 9 年，中国仅有普通高校2 0 5 所，在校学生1 1 6 5 万人：1 9 7 8 年普通高校5 9 8 所，在校学生8 5 6 3 万人；2 0 0 2 年，学校数增至1 3 9 6 所，在校 学生9 0 3 3 6 万人：2 0 0 4 年全国共有普通高校17 3 1 所，普通高校校均规模( 全日 制本专科在校生) 增加到7 7 0 4 人，全国各类高等教育在学人数己超过2 0 0 0 万人。 图1 - 11 9 4 9 - 2 0 0 4 年全国普通高校与在校学生对比图 从发展速度上看：改革开放前3 0 年中国普通高校在校乍平均增长速度为 6 8 0 ，而改革开放后19 7 8 年到2 0 0 2 年的2 5 年的j f z 均增长速度为9 6 9 ，1 9 9 8 年至2 0 0 2 年的普通高教平均发展速度则更高达2 6 1 1 。 从高等教育经费投入结构的变化来看，1 9 9 3 年国家财政预算内拨款约占高 教总经费的7 8 1 3 ，财政预算外经费收入占1 0 6 5 ，而非财政性收入占1 1 2 2 ， 其中学杂费占7 6 8 。2 0 0 2 年国家财政预算内拨款则大幅下降为5 3 8 8 ，非财 政性收入比重则上升到4 2 6 6 ，2 0 0 4 年上升到4 9 3 2 ，2 0 0 5 年为5 2 3 2 。 硕i j 学位论文第一章导论 8 0 7 0 6 0 5 0 4 0 b o 2 0 1 0 n 口同家财政预算内拨款财政预算外经费 口非财政性收入 图1 - 21 9 9 3 年高等教育经费投入结构百分比图 19 q 32 0 0 2 图1 - 31 9 9 3 年与2 0 0 2 年预算内拨款与非财政性收入对比图 。e o r ， 川2 6 6 ， 7 1， 1 9 9 32 0 0 22 0 0 4 图卜41 9 9 3 - 2 0 0 5 年非财政性收入增长折线图 2 2 0 0 5 0 0 0 0 0 0 0 6 5 哇 3 2 1 硕士学位论文第一章导论 从层级结构来看：中央政府缩小权限，全国普通高校中的地方高校比例己由 1 9 8 1 年的6 2 5 上升到2 0 0 1 年的9 0 9 4 ，“地方政府和高校根据市场规则扩大 自主选择权正成为我国高等教育运行机制改革的主要趋势 。 图1 5 从筹资结构看全国普通高校与地方高校比例结构图 ( 二) 对高校内部审计工作产生的巨大影响 1 需求出现多元化 我国高校内部审计部门的设立相当于政府伸迸高校的手臂，以上级监督下级 为特征，以领导和上级主管部门的指示为重要依据，其确立及在高校内部的推行， 源于国家对内部审计缺位的认识，“自上而下”的产生，行政强制色彩强。 时至今日，我国高校的内部审计仍然属于供给驱动型、强制审计型，即对内 部审计的需求，不是真正来自高校本身，而是出自其主管部门，表现出较强的强 制性。但随着高校教育经济活动的多样化、高校管理科学化和多元化，高校内部 各部门出于对可靠信息的渴求，都将在一定程度产生对内部审计的需求，即高校 对内部审计的需求将由自发从内部产生，且需求出现多元化的趋势。 高校内部对审计的需求，主要有以下几个方面： 通过审计，明晰行为的法律边界。帮助履行有关法律，如高等教育法、 会计法等所赋予的责任： 通过审计，掌握学校高层决策执行的真实情况； 通过审计，帮助判断各部门对资源需求及申请的合理性，使用资产的效益性； 通过审计，发现有关风险领域，帮助改进风险管理，优化决策； 通过审计，反馈真实财务信息、资产信息，利用专业手段帮助解决可能发生 。戴晓霞莫家豪，谢安邦：高等教育市场化，北京：北京大学出版社2 0 0 4 第3 3 5 0 页。 3 硕士学位论文 第一章导论 的财务、会计、资产管理技术问题； 通过审计，响应教职工、学生关心的焦点问题，部分实现关键信息的公开化， 化解可能出现的舆论风险。 2 目标由真实性、合法性和错弊目标向效益性发展 高校内部审计经过近2 0 年的发展，在真实性、合法性审计目标方面取得了 显著成效，同时，随着高校内部审计机构加强内部控制审计，学校内部各单位和 部门的内部控制将进一步完善，各种欺诈和舞弊将会得到有效控制，因此，内部 审计目标将由真实性、合法性和错弊目标向效益性发展，由批判性向建设性延伸， 由检查错弊不断向促使被审计单位加强管理，提高效益发展，由财务审计向绩效 审计( 管理审计) 发展，从而将进一步优化审计结构，拓展内部审计绩效。 3 内部审计系统的信息化程度不断加深 高校内部审计系统是一个信息管理系统，它在对财务会计信息和其它相关信 息的获取、处理、转换和传递过程中运动并实现其监督和评价目的。当学校各项 管理工作的信息化程度发展到一定水平时，高校内部审计系统的信息化程度也必 须要同步发展，从而在技术方法上跟上学校信息化发展的步伐，否则，内部审计 系统将无法有效地获取有效信息，更无法高效处理、转换和传递信息，也就无法 有效履行其职责，因此，内部审计系统的信息化程度必须不断加深，技术和手段 必将越来越先进，内部审计资源的利用将越来越有效，运行绩效也将越来越突出。 4 审计工作范围扩大 自1 9 8 4 年高等学校实行内部审计以来，已经历了分别以查错防弊、检查真 实性和加强内部控制为主要目的三个发展阶段，审计范围由财务会计系统逐步扩 大到内部控制系统，在这一内部审计目的和审计范围的转换和变迁过程中，内部 审计也随之不断扩展其运行绩效。尽管如此，内部审计仍有更加广泛的增值空间， 其运行绩效还远远没有达到最佳实务。内部审计价值增长向量，即审计范围扩展 和发展的方向，将由面向财务向面向业务( 管理) 扩张，由面向结果向面向程序 扩张，由面向过去向面向未来扩张，其职能也由面向监督、评价向面向预测、咨 询发展，内部审计人员也不再是一般的内部财务审计师，而被冠以“管理审计师 、 “业务审计师 等头衔。 总之，市场引导了教育需求的同时，提升了教育质量，推动了教育竞争，促 进了我国高校之间的进一步分层、分化，迫使各高校都在为进一步发展动员更多 的资源。于是，这场变革又推动了高校内部管理的多元化和改革的进一步深化， 内部审计作为高等教育管理的重要手段之一，不可避免的要面对这一变化形势下 高等教育提出的新需求，重新审视内部审计为谁服务、由什么人提供什么服务以 及目的何在，为高校动员资源、创造效益、追求卓越提供更有力的控制机制。 4 硕十学何论文第一章导论 二、关键问题：内部控制审计的发展 ( 一) 高校内部审计制度安排滞后 我国现行审计体制是根据1 9 8 2 年宪法第九十一条、第一百零九条规定而建 立起来的，再通过1 9 9 5 年、2 0 0 3 年审计法予以细化、落实和完善。宪法中规定： 审计机关设立在政府中( 国务院和县级以上地方各级政府) ，在政府首长领导下， 依法对政府各部门、国有企事业单位、金融机构、下级政府等审计对象的财政财 务活动和事项实施独立审计监督，地方审计机关实行地方政府和上级审计机关双 重领导制度。也就是说，我国国家审计选择在组织体制上属于政府行政系列，成 为政府的“内部审计”，这也正是我国审计制度的本质特征。 1 9 8 3 年我国开始推行内部审计制度，1 9 8 5 年推行至高校，1 9 9 0 年、1 9 9 6 年、2 0 0 4 年教育部分别发布三版教育系统内部审计工作的规定。伴随着高 校几轮机构改革，内部审计的生存形式几经波折和反复，1 9 8 5 年至1 9 9 8 年， 全国高校内部审计机构基本上是独立存在的，1 9 9 9 年至2 0 0 0 年，全国高校普 遍实行精简机构，审计机构首当其冲，或与监察部门合并，或与纪委、监察部门 合署，2 0 0 0 年以后，许多高校规模不断扩大，大规模基本建设轰轰烈烈，加上 高校合并，不少高校的内部审计机构改合并为合署，变合署为独立。曲折的发展 历程一度造成审计、纪委、监察职责不清，边界模糊，角色混同等现象，高校内 部审计制度安排的滞后已经阻碍其进一步发展。 赵楠将我国高校内部审计管理体制结构示如图1 - 6 ： _ ：行政隶属 亡= = 冷：业务指导 图1 - 6 高校内部审计管理体制结构图 w 赵楠：高等学校管理体制改革模式研究， 硕上学位论文 哈尔滨：哈尔滨工程大学，2 0 0 5 。 硕十学位论文 第一章导论 ( 二) 高校内部审计工作实践呼唤重建框架 2 0 多年来，高校内部审计机构通过开展内部控制评审，实施财务收支审计、 经济责任审计、经济效益审计、基本建没审计、管理审计等审计业务，并根据评 审的情况和审计发现的问题进行归纳整理、研究分析，向学校负责人和有关职能 部门提出合理化建议促进学校内控制度的完善，填堵漏洞，为管理决策和经营决 策提供依据。但是，由于其因行政强制要求产生，主体不健全、独立性不强、人 员整体素质偏低、主动性不够、结果利用不理想等问题时时牵制着高校内部审计 工作的进一步发展。 高校内部审计一直以来都以国家审计为学习、模仿的对象，从指导思想到职 能定位，从准则规范到业务开展，均因为需求自上而下所以对高校而言不能有效 形成内部审计的系统思想，均因为被动所以缺乏自主行为能力。国家在高等教育 需求和供给快速膨胀的状况下已经难以强有力的监控教育资金使用情况和保证 教育资产安全，高校应增强自身对风险的快速识别、反应和控制能力，这也就要 求高校的内部审计必须积极借鉴多学科先进思想和研究成果，结合组织特点，贯 通闭环控制系统，强化自主行为能力，重建内部审计框架。 ( 三) 高校内部审计发展的关键在于发展内部控制审计 首先，国际内部审计师协会2 0 0 1 年通过的内部审计最新定义把评价和改善 组织的风险管理和控制的有效性作为内部审计的主要内容，中国内部审计师协会 2 0 0 2 年定义内部审计是通过审查和评价经营活动及内部控制的真实性、合法性 和有效性束促进组织目标的实现。内部审计定义的变化表达了其由重视财务审计 到财务审计与管理审计并重的发展趋势，帮助组织实现其目标已经成为内部审计 责无旁贷的任务，其中隐含了风险管理和战略导向的思想，失去控制的j x l 险将给 组织战略的实现带来障碍，内部控制审计的发展成为内部审计发展的关键。 其次，内部控制的有效性是抽样审计方法及它所支持的各种类型的审计得以 成立的前提。内部控制环境的成熟度、内部控制制度的适用性、内部控制执行的 有效性是内部审计各项内容的重要评价内容，也是内部审计得以顺利实施、圆满 完成的保证。没有有效的内部控制审计作为“丌路先锋”，其他各项审计风险难 以估量，审计项目难以开展，审计评价缺乏依据，审计意见和建议难以落实，审 计效果沦为空谈。对高校而言，更要注意关键控制点的选择；注意分析内部控制 系统在经济上是否合理，是否具有效益性；注意分析教职员工是否具有较强的建 立有效内部控制系统的意愿，是否具有较高的职业道德修养和职业水准，是否明 确自己的内控职责；注意分析管理层的监测、指导、协调、监督能力；注意在执 行遇到阻力时寻找协调解决的有效途径；注意根据条件的变化及时对内部控制制 度进行修证等，为内部审计工作的整体发展铺平道路。 6 硕十学位论文第一章导论 三、逻辑起点：关于本质的研究 逻辑起点是构建审计理论结构的出发点，是审计理论结构赖以推理论证最本 源性的抽象范畴。在选择内部控制审计理论结构逻辑起点的问题上，理论界存在 较大分歧，目日订流行的观点有：哲学起点论；审计本质起点论；审计假设起点论； 审计目标起点论；审计环境起点论。本文认同审计本质起点论，认为高校内部控 制审计信息导向模式理论结构逻辑起点在于审计本质。 ( 一) 主要理由： ( 1 ) 以高校内部控制审计的本质作为其理论结构的逻辑起点，符合马克思 主义科学认识论观点。逻辑起点，是构造一门学科理论体系的出发点或建基点， 是该学科理论体系中最基本、最抽象、最本源的一个理论范畴，它对该学科其他 理论要素的建立和发展，以及整个理论体系的构建均有着决定性的作用。审计本 质是一个高度抽象的理论范畴，它具有作为审计理论研究起点的一般特征。 ( 2 ) 以高校内部控制审计的本质作为其理论结构的逻辑起点，可以体现理 论的稳定性和高度的概括性。本质是比较稳定的，从本质出发，可以逻辑地推导 出其审计职能、目标、假设、概念等理论体系要素，从而指导理论和实践。 ( 3 ) 只有准确地揭示并把握高校内部控制审计的本质，才能把握住高校内 部控制审计信息导向模式理论的发展方向。本质是对事物内在规定性的揭示与反 映，把握住了事物的本质，也就把握住了这种内在规定性，即事物的内在结构。 因此，只要f 确地确立了高校内部控制审计的本质，也就确立了高校内部控制审 计信息导向模式理论结构。 按演绎推理的思路，对高校内部控制审计本质的探究可以沿着这样一条主线 进行，即：审计的本质一内部审计的本质一内部控制审计的本质一信息导向模式 下高校内部控制审计的本质，由于它们的内涵和外延层层缩小，审计的本质也就 是信息导向模式下高校内部控制审计的本质。 ( 二) 审计的本质 蔡春在其博士论文审计理论结构中，针对“经济监督论”在审计实践中 暴露的缺陷，指出“监督 的本意从旁查看、发现问题，并不包括整改等积极行 为，故而不能客观、全面地概括审计实践，同时，审计职能中还包括经济评价和 鉴证，仅以“经济监督”概括审计的本质存在逻辑一l 的缺陷。他提出了“经济控 制论”，认为审计在本质上是“一种确保受托经济责任全而有效履行的特殊经济 控制”。 本文赞同蔡春教授对“经济监督论”的否定，但对他提出的“经济控制论” 也存在质疑：审计是否唯一对应于“经济控制”这一命题? 结合审计实践可以发现：审计并非仅仅是一种经济控制。它既不仅仅对经济 7 硕十学位论文第一章导论 事件实施控制，也不仅仅以经济手段实施控制。在现代审计理论中，经济事件并 不是j x l 险的唯一来源，潜在外部环境( 含政治环境、经济环境、法律环境等) 变 化的威胁、决策执行情况、现实业务流程对理想流程的偏离程度都成为审计高度 关注的对象。同时，审计控制的方法体系中，经济手段是传统的，也是作用越来 越微弱的；这个方法体系已经逐渐成为一种立体的系统，各种手段的综合运用j 能促成审计的成功实施。既然否定了审计在现代仅仅是一种经济控制，那认为审 计的本质仅仅是“一种确保受托经济责任全面有效履行的特殊经济控制”也就不 成立了。同时，当众多的利益相关人替代了单一的所有者，“经济受托责任”也 发生了变化，这种对审计的本质的理解在不同的社会经济环境中显然不能持续将 “审计”与其他事务相区别。 李海燕提出“专业服务论”，指出审计的本质是“提供增值性信息产品的专 业服务”，她认为“从对整个社会的成本收益的衡量，审计必须增加向客户所提 供的价值，否则审计就没有存在的必要。注册会计师应当通过分析和解释，从审 计中获取附加的价值，提供给客户。凭借进行审计时对客户经营业务数据的检查 以及对客户行业的了解，注册会计师掌握有关客户的实力、弱点、机会和威胁等 等信息。这些信息可能对客户具有很高的价值。注册会计师应当把这些信息加以 系统地组织，并作为注册会计师审计的重要产品提供给客户。审计的产品决不能 再仅仅是一份简单的审计报告了，而应当是客户定制化的一整套信息产品”。 本文采纳“专业服务论”的观点，认为审计的本质是“提供增值性信息产 品的专业服务”。 ( 三) 信息导向模式下高校内部控制审计的本质 信息导向模式下高校内部控制审计是审计的一种，其本质仍是一种提供增值 性信息产品的专业服务。所不同的是，在整个社会系统中高校有独特的地位，其 存在、发展、组织内部结构具有个性，导致了高校内部审计在整个审计体系中， 无论是目标、假设还是功能、对象都有别于政府审计、社会审计和其他系统中的 内部审计，其本质可以进一步定义为“为组织的管理、控制提供增值性信息产品 的专业服务”。 1 2 研究现状 ( 一) 从我幽的审计实务看，目前总体上仍处在账项基础审计向制度基础审 计过渡的阶段。从审计标准看，从1 9 9 5 年发布第一批独立审计准则起至今，中 国注册会计师协会先后制定了6 批独立审计准则，包括1 个独立审计准则序言、 李海燕：审计本质之我见：契约观的分析，中国注册会计师，2 0 0 4 年第l l 期。 8 硕十学何论文第一章导论 1 个独立审计基本准则及3 个相关基本准则( 职业道德基本准则、质量控制基本 准则和后续教育基本准则) 、2 8 个具体准则、1 0 个实务公告和5 个执业规范指南， 共4 8 个。此外，针对不同业务i 还发布了4 个指导意见，2 个审计技术提示和8 个规范性文件。从其包括的内容判断，我国独立审计准则处于由制度基础审 计向风险导向审计过渡的阶段。同样，内部审计实务与内部审计准则之问存在差 距，社会需要和审计实务、审计理沦之间也有难以弥补的空白。我们面临着内部 审计需求增加、内部审计理论研究滞后以及组织对内部审计提出了更高的要求但 内部审计人员执业地位不明晰的双重矛盾。要解决矛盾，只能是根据我国的国情、 结合各行业自身的特点对内部审计重新定位，加快理论研究和制度模仿的步伐。 ( 二) 关于模式、内部审计模式、信息导向模式的研究 关于模式的定义，因不同行业、不同对象而各有不同，一般认为模式描述了 一个在我们的环境中不断出现的问题，然后描述了该问题的解决方案的核心。通 过这种方式，你可以无数次地使用那些已有的解决方案，无需再重复相同的工作。 或者可以说只要是一再重复出现的事物，就可能存在某种模式；这种模式是对前 人积累经验的抽象和升华，是从不断重复出现的事件中发现和抽象出的规律，是 解决问题的经验的总结。 关于内部审计模式。廖洪在对部门审计的研究中从领导机制的角度定义内部 审计模式为在政府各部门内设立的内审机构既不属于政府审计系列又不受财政 部门领导或指导的审计模式。程新生、张宜则认为“内部审计模式是指在一定的 审计环境下，各种审计要素( 包括审计主体、审计客体以及审计目标等) 不同方式 整合的结果。” 关于信息导向模式。刘仁彪于1 9 9 8 年在企业管理的信息导向模式一文 中提出，信息导向模式是指从信息入手，综合利用相关科学和技术方法系统研究 管理信息供给与需求的质量、结构和矛盾及其对企业活动的影响，研究管理信息 生成、传输和利用的规律性，在此基础上，将尽可能多的信息传输纳入管理范围 ，作为内生变量，有效开发、加工并提供足量的信息来最大限度解除各经营管理要 素之间的孤立性和矛盾性，克服市场的不完善性以及外部环境的不确定性，及时 有效的引导专业管理( 人事、组织、生产、营销、财务管理等) 行为，在各经营 要素( 人、财、物等) 的优化组合和专业管理的协调中达到企业活动的总目标。 他在随后的研究中进一步指出：“由于信息具有客观现实性、广泛渗透性、技术 操作性、开放性、共享性、系统性、动态性以及发展性，从而具有广泛的导向功 能， m 程新生，张宜：中因制造业i ：市公t i j 内部审计模式实证研究，审计研究，2 0 0 5 年第l 期。 刘仁彪：农业产业化的信息导向模式，江两财经大学学报，1 9 9 9 第2 期。 9 硕十学位论文 第一章导论 ( 三) 关于内部控制的研究 关于内部控制。国外内部控制系统研究己越来越重视信息系统的建设。正如 c o s o 报告内部控制整体框架中指出的，信息与沟通是内部控制要素的重要 组成部分，相当于组织内部控制有效运行的神经中枢系统。管理基于信息，控制 也要基于信息。当基于信息的系统用于保持或改变组织的活动模式时就成为控制 系统。信息的集成、传递的滞后会导致事前因实际后果未知而无法控制；事中因 无法获得实时信息而无力控制；事后缺少反馈信息而无可控制。信息技术的高速 发展与广泛应用给内部控制带来了新的挑战与机遇。信息技术与业务活动的有效 结合，使获取实时信息成为可能，有助于强化事前控制与事中控制，提高组织的 快速反应能力。美国信息系统审计与控制协会( i s a c a ) 发布的c o b i t 是目前较 为全面的内部控制规范，它认为一个完整的内部控制框架包括公司层次的控制 ( c o m p a n yl e v e lc o n t r 0 1 ) 、交易层次的控制( t r a n s a c t i o n a ll e v e lc o n t r 0 1 ) 、 i t 基础的控制( i n f o r m a t i o nl e v e lc o n t r 0 1 ) 三个部分。 国内内部控制研究近年来发展较快。谷祺、张相洲提出的内部控制的三维系 统观认为，内部控制是由制度、市场、文化三个维度构成的有机系统，制度控制、 市场控制、文化控制是企业内部控制系统的三种典型控制机制，而企业实际运行 的内部控制系统则是以制度、市场、文化为维度的三角形平面区域中的一个点， 是制度控制、市场控制、文化控制三种机制的有机结合。内部控制的三维系统观 认为，制度控制是内部控制系统的基础，同时强调文化控制对组织战略目标实现 具有重要作用。杨有红、胡燕指出，内部控制系统局限性的克服不仅依靠系统本 身的完善，还依赖于公司治理与内部控制两者i 、日j 的有效对接。还有其他一些学者 从经济学、管理学的角度，1 ：拓内部控制研究的新视野。思路与途径虽有所不同， 但有一点是共同的，即现代内部控制虽然仍以权力制衡为出发点，但突破了“纠 错防弊、保障生存”的局限，向着“改善现状、关注发展”的方向迈进，以促进 不断革新的有机组织自我调整、自我优化、持续发展。 关于内部控制审计。对内部控制与审计的历史渊源和逻辑联系的研究，既有 的成果大致可以分为两类：一类认为内部控制和审计是各自独立发展的两个范 畴，只不过是审计摆脱详细审计模式之后，内部控制j 被纳入审计之中，作为审 计的物件和审计技术的基础，这是比较主流的观点；另一类认为审计本身就是一 种经济控制，由此以来，内部控制与审计是此控制与彼控制的关系，只不过是运 用不同的控制手段作用于不同的控制物件，从而实现不同的控制功能，自然二者 会出现交叉乃至互补。” 方红星：内部控制审计与组织效率，会计研究，2 0 0 2 年第7 期。 1 0 硕 ：学位论文第一章导论 近年来国内对内部控制审计的研究呈增长趋势，加强了与国外内部控制审计 理论和实务的比较研究，在企业开展内部控制审计以及对内部控制审计具体方 法、程序、技术、评价标准的研究有较高的关注度。 ( 四) 通过检索中国知网期刊全文数据库和优秀博硕士论文数据库，发现对 内部审计理论与实务的研究在数量上、质量上都在近年内有较大的发展，对高校 内部控制审计问题的研究也已经引起了较高的关注。 首先，在高校内部审计研究中，余金树从资产所有者角度探讨了内部审计制 度的建设，认为仅靠国家行政管理权来规定内部审计的机构设置、业务范围等已 不能适应经济改革与发展的要求，所以加强内部审计的立法应从另一角度，即从 资产所有者身份的角度来考虑；于玉林认为，面向新世纪的内部审计制度是开放 型的，以知识为基础进行的，与经济发展相适应的，在技术方面是现代化的，能 反映科技进步的水平，为现代企业管理服务的，同时就内部审计制度的模式选择 和运行机制进行了初步探讨；李定安等人提出内部审计风险与企业为达到经营目 标所面临的风险具有一致性，内部审计风险范围具有扩大化的趋势，内部审计环 境的局限性增加了审计风险的系数，内部审计对审计事项不具有选择性，应从组 织保障机制、行业自律机制、交流沟通机制、风险评估机制、交互审计机sb j 年n 激 励约束机制等角度对内部审计j x l 险进行管理与防范；肖兵、王秋华、李琪芳、梁 晓妮等人也在硕士论文中分别对高校内部审计的运行绩效、风险及控制、改革模 式、信息化建设、国际比较以及外部化等问题进行了专题研究。 其次，对高校内部控制和内部控制审计的研究。自周汉泉、顾晓奔于1 9 8 6 年在教育发展研究上发表建立健全适合高校特点的内部控制制度和审计 一文以来，逐渐呈现出信息化、综合化、社会化、规范化、国际化等趋势，柏海 芳提出了信息新技术条件下构建内部控制审计的方法及策略；徐丹、朱晨峰将内 部控制审计引入合同审计、建设项目审计等专项审计，大大提高了审计质量，改 善了审计效果；方新立则借助对政府采购行为的调查、分析指出政府应强化对被 审计单位内部控制的审计：李晓丹、张笠、王允平等人分别对美、日等国内部控 制审计现状和最新研究成果进行介绍和比较；中国内部审计协会颁布的内部审计 具体准则第5 号内部控制审计于2 0 0 3 年6 月1 日起丌始施行，更标志着内 部控制审计研究的发展站上了一个新的台阶。 在对文献进行检索和研究的过程中也发现存在如下问题：第一，思路重复、 人云亦云情况严重，原创性不够；第二，从内容上看，工作报告多，谈观念谈认 识多，实用性较强的业务理论研究和探索的少；第三，对内部审计准则的研究少， 在与国际接轨上思考不够；第四，对困际前沿理论的介绍缺乏系统性，也缺乏对 前沿问题的深入探讨；第五，从研究方法看，实证研究的少。 硕卜学f 移论文第一章导论 1 3 研究的目的、方法与思路 本文依据内部审计风险理论、公共管理理论、控制理论，在深入分析高等教 育变革对高校内部审计工作发展产生的影响的基础上，指出高校内部审计发展的 关键在于内部控制审计的发展，并进一步提出了高校信息导向模式内部控制审计 的构想和模型，最后通过引入实际案例分析，对比实施信息导向模式内部控制审 计前后效益的变化，证明该构想和新模式的可行性和对实践具有的积极指导意 义。 在研究方法上，本文主要采用规范研究法，辅之实证研究法，并充分运用图 表分析进行研究。在研究高校内部控制审计信息导向模式理论结构及其要素部 分，主要运用演绎、归纳、图表分析等方法进行阐述：在设计高校内部控制审计 信息导向模式下的审计流程和方法时，主要运用图表分析、比较研究等方法进行 阐述。 本文的研究框架如图卜7 所示： 1 2 硕十学位论文第一章导论 图i - 7 全文研究框架图 硕十学位论文第：章内部控制市计模式辨析 第二章内部控制审计模式辨析 内部控制审计模式是其导向性( o r i e n t e d ) 的目标、指导思想、范围和方法等 要素的组合，它指导内部控制审计从何处着手、如何着手、何时着手。模式问题 是内部控制审计理论和实务中的重要问题，按照出现的先后，内部控制审计模式 的发展，大致可以分为三个阶段：账项导向阶段、制度导向阶段、风险导向阶段。 审计活动总是为实现一定的审计目标而设计的，因而，审计目标的变化深刻 影响着审计模式的发展。由于审计环境和审计具体目标不断变化，因而为达到审 计目标所采取的审计程序和方法也随之变化，但审计模式的不断发展并不意味着 对以前模式的简单否定。不同的审计模式各有针对性，不同行业、不同部门应根 据具体的审计环境和审计目标选择适当的审计模式。 审计目标演变和审计模式的发展及它们之间的对应关系可以图2 一l 表示：w 图2 1审计目标演变和审计模式发展关系简图 2 1 帐项导向模式 账项导向模式的内部控制审计以检查会计凭证、评价会计控制为重点，其产 生有特定的历史背景。在发展的早期，组织结构简单，业务性质单一，审计都是 以审查账面上的会计事项为主线，所以称为账项基础 ( a c c o u n t in g n u m b e r b a s e d ) ，即账项导向模式的审计。又由于早期获耿审计证据的方法比较 简单，审计人员将大部分精力用来详细检查会计凭证和账簿，因此也称为详细审 计。 。蔡春，赵莎：现代风险导向审计论，北京：中国时代经济 i ：版社2 0 0 6 ，第2 3 贞。 1 4 硕十学位论文第二章内部控制审计模式辨析 详细审计实际上是重复会计人员的全部工作，即审计人员按照会计人员做账 的程序和方法重新独立复核。因此该阶段的审计程序基本上等同于会计记账程 序，从原始凭证的取得、记账凭证的编制、账簿的登记、收益的确定到会计报表 的编制，逐一进行全面检查。在这个阶段，对帐目的确认就是对内部控制状况的 确认，对内部控制状况的评价从属于对帐目真实性的评价。当审计方式发展到抽 查测试计算，由于审计人员仍然没有认识到内部控制系统的重要性，选择样本带 有很大的盲目性，抽样审计的程序基本上仍然遵循会计的记账程序，只是审核的 范围相对缩小。总的来说，审计成本高，效率低。 此模式下缺陷在于： ( 1 ) 人力和时问的巨大浪费。 ( 2 ) 由于抽样技术十分有限，以及对会计系统和内控制度了解的不足和抽 样审计本身的局限性，容易造成遗漏有问题的重大项目，使得风险加大。 ( 3 ) 由于审计人员主要查会计报表和会计账簿，对会计工作中的程序性错 误以及内部控制制度缺乏鉴别力，即使查出舞弊和技术性错误，也不能追本溯源。 ( 4 ) 基本上未考虑审计风险。 总而言之，帐项导向审计最为原始和质朴，受命于所有者，向所有者报告， 随着资本主义经济的迅速发展，广大投资者和债权人取代了所有者原有的地位， “所有者的缺位改变了审计目标同帐簿记录之间的内在一致性”，对利润的关 心必然令他们暂时放弃了对帐项的苛责，反馈的重点由错弊改为利涧报表，帐项 导向审计因社会经济