总论及增值税会计.ppt

税务会计 1主讲：谢枫 财政与公共管理学院税务系,对本课程的说明,1、学习的意义 2、教学安排 3、教学参考书 4、内容与教学计划,学习意义：税务会计课程实用性很强，通过本课程的学习使学生能达到独立操作、正确处理每一税种的涉税会计核算业务。 教学安排：共32课时，重点在增值税会计和所得税会计。 总论2课时增值税10课时消费税4课时 营业税4课时所得税10课时其他税2课时,教学参考书,1、教材：盖地编著：税务会计学，中国人民大学出版社，2011年11月第3版。 2、高金平著：新企业所得税法与新会计准则差异分析，中国财政经济出版社，2008年7月。,参考资料,3、中国税务报每周一出版的，第七和八版税务会计。 中国税务报电子版/html/2012-09/03/nbs.D340100zgswb_01.htm,内容与教学计划,教学中要把握以下三点： 第一、内容上，注意与同学们已经学过的税法知识的衔接，避免不必要的重复。 第二、结构上，注意与财务会计的区别，尽量体现税务会计特点。,内容与教学计划,第三、法律依据上，注重新知识的传授。 新企业所得税法 新修订的增值税、消费税和营业税,第一章 税务会计概论,第一节 税务会计的概述 第二节 税务会计的对象与目标 第三节 税务会计的基本前提 第四节 税务会计原则 第五节 税务会计要素,第一节 税务会计的概述,前提产生发展 一、税务会计的概念 （一）税务会计的产生 生产力的发展和国家的出现是税收产生的基础，而税收的征收是税务会计产生的前提。,税务会计的产生,企业财务会计中对纳税业务的会计处理标志着税务会计的产生。 加强纳税核算、调整税务的会计处理已成为企业会计的重要核算内容。,税务会计的发展,企业所得税和增值税的产生和不断完善，对税务会计发展产生了最大的影响。,（二）概念:第3页,税务会计是以国家现行税收法规为准绳，运用会计学的理论和方法，对企业涉税事项进行确认、计量、记录和报告（申报）的一门专业会计。 税务会计资料大多来自财务会计，在进行纳税调整、计算，并做纳税调整会计分录后，再融入财务会计账簿和财务会计报告之中。,某公司计划对一栋办公楼进行改建、装修, 已知该栋办公楼的原值为5000万元,董事会决定维修费用预算为2500万元左右。 如果把维修费用支出控制在2500万元以下,则其维修支出可以一次性计入当年费用,减少当年度应纳税所得额； 如果维修费用超过2500万元,则属于固定资产的大修理支出,其维修支出应按照该办公楼尚可使用年限分期摊销。 一次性计入费用支出与分期摊销相比可实现递延纳税的节税利益。,固定资产的大修理支出,固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出： （1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上； （2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。 按照固定资产尚可使用年限分期摊销。,思考：如果由你们来决定税务会计的内容，你们会安排哪些内容呢？,税务会计的地位,目前，税务会计和财务会计、管理会计已成为现代西方企业会计体系中的三大重要组成部分。 稍后将介绍税务会计与财务会计和管理会计的关系和异同。,二、税务会计模式：,1、立法会计： 会计所得基本=应税所得（德、法） 非立法会计： 会计所得应税所得（英、加、美） 我国： 小企业的税务会计就类似于立法会计 但多数企业属于非立法会计。,举例：立法会计与非立法会计,企业在销售时提取产品质量担保费。 立法会计下：提取时不做账务处理，在实际发生时才做账务处理。 非立法会计下：提取时做账务处理，但纳税申报时要做纳税调整。,2、以所得税会计为主体的税务会计：发达国家 以流转税会计为主体的税务会计：发展中国家 以流转税与所得税并重的税务会计：我国,2009年上半年税收收入结构,增值税收入占税收总收入的比重为31.16%。 国内消费税收入占税收总收入的比重为7.44%。 营业税收入占税收总收入的比重为14.59%。 约53.19%。 企业所得税收入占税收总收入的比重为23.1%。 个人所得税收入占税收总收入的比重为7.29%。 约30.39%。,2009年上半年我国流转税和所得税比重比较图,三、税务会计的特点,（一）法定性：受税收法律约束 （二）广泛性：纳税人的广泛性决定 （三）协调性：既要进行会计处理，又要使之符合税法。 （四）税务筹划性：税收筹划决定,四、税务会计与财务会计之异同,（一）税务会计与财务会计的联系 税务会计实际上是对财务会计的调节，使企业按税法的要求反映应缴纳的税款。 （二）税务会计与财务会计的区别 详见教材第5页。 归纳,第二节 税务会计的对象与目标,一、税务会计的对象 1、一般对象：纳税人因纳税而引起的税款的形成、计算、补退、罚款等经济活动以货币表现的资金活动。 2、具体对象：本书第6页 二、税务会计的任务：第7页 三、税务会计的目标：向税务会计信息使用者提供有助于税务决策的会计信息，包括税务机关和企业。,第三节 税务会计的基本前提 (注意与会计的基本前提不同),一、纳税主体 二、持续经营 三、货币时间价值 四、纳税会计期间 五、年度会计核算：最基本的前提，并不针对某一特定业务的基础上。,纳税主体,我国新企业所得税法规定：企业分为居民企业和非居民企业。本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。,持续经营,新企业所得税法规定：第十八条 企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。,第四节 税务会计的一般原则,一、税法导向原则 二、以财务会计核算为基础原则 三、应计制原则与实现制原则： 财务会计：应计制 税法：有条件的应计制 收入按不完全的权责发生制，支出按不完全的收付实现制。,关于权责发生制和收付实现制,权责发生制，是以取得收款权利或付款责任作为记录收入或费用的依据 。 收付实现制是根据货币收付与否作为收入或费用确认和记录的依据。,税法对应纳税所得额确认的原则,企业所得税法实施条例 第九条规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。,解读条例1：税法中的例外, 非居民企业应纳税所得额的确定：税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。 收入方面：房地产商已取得房地产的预售收入，在没有办理完工决算的情况下，在会计上未确认为收入时，也应当对预售收入征收所得税。,解读条例2：税法中的例外, 支出方面：新法第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时扣除。 这里税法强调实际发生原则，就是以收付实现制为基础的。,解读条例3：归纳,税务部门对权责发生制的观点其实是：收入按不完全的权责发生制，支出按不完全的收付实现制。 收入按不完全的权责发生制的意思是：收入主要按权责发生制，但有时也按收付实现制. 支出按不完全的收付实现制的意思是：支出主要按收付实现制，但有时也按权责发生制.例如，企业当年支付了今后五年的广告费，就不能用收付实现制去扣除。,税务会计原则,四、历史（实际）成本计价原则 五、相关性原则 六、配比原则 七、确定性原则 八、合理性原则 九、划分营业收益与资本收益原则 十、税款支付能力原则 十一、筹划性原则,第五节 税务会计要素,一、计税依据 二、应税收入 三、扣除费用 四、应税所得（或亏损） 五、应纳税额 六、税务会计等式,第二章 纳税基础,课本第15页至第38页!,第三章 增值税会计,第一节 增值税概述 第二节 增值税的计算和申报 第三节 增值税进项税额及其转出的会计处理 第四节 增值税销项税额的会计处理 第五节 增值税结转及上缴的会计处理 第六节 应缴增值税明细表的编制,第一节和第二节,增值税简介,第三节 增值税进项税额及其转出的会计处理,一、会计帐表的设置-会计基础知识 （一）一般纳税人会计账户的设置 在进行增值税会计处理时，为了核算增值税的应交、抵扣、已交、退税及转出等情况，在“应交税费”账户下设置“应交增值税”二级账户，并在该二级账户下设置明细账户。,在“应交税费应交增值税”二级账户下，再设置以下明细账户：,应交税费应交增值税,借 购货、接受劳务支付的进项税额和实际已交纳的增值税 借方余额反映尚未抵扣的、多交的增值税,贷 销售货物、提供应税劳务应交纳的增值税额、出口货物退税、转出已支付或应分摊的增值税 贷方余额反应尚未交纳的增值税额,（二）小规模纳税人增值税会计账户设置,小规模纳税人只需在“应交税费”账户下设置“应交增值税”二级账户，无需再设明细项目。 贷方记企业应交的增值税额，借方记企业实际缴纳的增值税额。 贷方余额反映企业尚未上缴或欠缴的增值税，借方余额则反映多缴的增值税额。,（三）增值税会计账表的设置,1、一般纳税人 （1）“应交税费应交增值税”账簿有两种 按明细科目设置多栏式明细帐。见表37。,按明细项目在“应交税费”账户下分别设置明细账。见下表，应交税费销项税额明细账,期末，结转各明细账的余额，并按期末余额转账,将“出口退税”“进项税额转出”明细账余额转入“进项税额”明细账的贷方。 将“已交税金”、“出口抵减内销产品应纳税额”明细账的余额转入“销项税额”明细账的借方。 将“进项税额”明细账余额与“销项税额”明细账余额进行比较。 “进项税额”或“销项税额”明细账的余额应与“应交税费应交增值税”二级明细账的余额相同。,如果销项税额大于进项税额，则将“进项税额”明细账余额转入“销项税额”明细账的借方，转账后的“销项税额”明细账的余额，表示企业尚未交纳的增值税。 如果进项税额大于销项税额，则将“销项税额”明细账的余额转入“进项税额”明细账的贷方，转账后“进项税额”明细帐的余额，表示企业多交或待扣的增值税。,2、小规模纳税人增值税账簿的设置,设置三栏式明细账，分借、贷、余三栏。,二、增值税进项税额的会计处理,（一）国内采购货物进项税额的会计处理 1、工业企业 2、商业企业 （二）国外进口货物进项税额的会计处理 （三）投资转入货物进项税额的会计处理 （四）委托加工材料、接受应税劳务进项税额的会计处理 （五）购建固定资产进项税额的会计处理 （六）接受捐赠货物进项税额的会计处理 （七）小规模纳税人采购的会计处理,（一）国内采购货物进项税额的会计处理 1、工业企业,（1）企业从国内采购的货物，并取得增值税专用发票： 借：材料采购（原材料） 应交税费-应交增值税（进项税额） 贷：应付帐款、应付票据、银行存款,注意,企业外购货物所支付的运输费用，以及销售货物所支付的运输费用（同时符合两个条件的代垫运费除外），可以按照7%计算进项税额，余额计入所购货物的成本或相关费用。见例题35。 若取得增值税专用发票，但尚未到主管税务机关进行认证之前，企业可增设“待扣税金”帐户过渡。到认证通过时再转入“应交税费应交增值税（进项税额）”，若未通过认证或超过规定天数认证，则转入原材料成本。见例题36。 参看例题3-7和例题3-8。,例3-5,天化工厂购入甲材料4000千克，购进价为6元每千克，供货方代垫运杂费2800元（其中运输发票上列明的运费为2000元），增值税进项税额为4080元，已开出银行承兑汇票，材料验收入库。,防伪税控专用发票进项税额抵扣的时间限定： 增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。,关于国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知（国税函2009617号）文，“增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。”如何理解“次月申报期”？如果我公司1月份取得的增值税专用发票并在当月通过了认证，那么是1月份抵扣进项税（即进行账务处理，借记“应交税费进项税额”）还是2月份抵扣进项税？,答：根据国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知（国税函2009617号）的规定，贵公司1月份取得增值税专用发票并在当月认证通过，贵公司应在认证通过的次月即2月份的申报期内，向主管税务机关做1月份进项税抵扣的申报。,例题3-7,天华工厂10月份收到电力公司开来的增值税专用发票，因该工厂生产经营用电和职工生活用电是一个电表，增值税专用发票的增值税税额中有属于职工个人消费的部分。10月该企业用电总价20000元。其中生产用电的电价为18000元，职工生活用电的电价为2000元。电力公司开来的增值税专用发票，电价20000元，税额3400元，价税合计23400元。该企业对职工个人用电的价税计算到人，在发工资时扣回。,例3-8,大华工厂10月份付水费12000元，其中，车间用水9500元，管理用水2500元，增值税专用发票注明增值税额1560元，税率为13%。,（2）购进免税农产品的进项税额会计处理,相关税法规定：向农业生产者购买的初级农产品（免税）扣除率为13%。 取消农业特产税后新开征了烟叶税。 烟叶税（烟叶收购金额价外补贴）20% 烟叶收购价款（1+10%）20 进项税额（烟叶收购金额价外补贴烟叶税）13 会计处理 借：材料采购（原材料） 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：应付账款、银行存款 参见教材例题3-10.,例3-10,某食品加工企业10月份收购粮食，价款100000元，无其他税费。,2、商业企业：售价金额核算法,定义：在实物负责基础上，以售价记账，控制库存商品进、销、存情况的一种核算方法。是零售企业商品核算的主要方法。 特点：建立实物负责制；售价记账，金额控制 ；设置“商品进销差价”账户等。 商品进销差价包含不含税的进价与不含税的售价之间的差额和应向消费者收取的增值税额（即销项税额）。 具体参见教材第73页第二段。,关于实物负责制和售价记账制,实物负责制：企业将所经营的全部商品按品种、类别及管理的需要划分为若干实物负责小组，确定实物负责人，实行实物负责制度。实物负责人对其所经营的商品负全部经济责任。 售价记账、金额控制：库存商品总账和明细账都按商品的销售价格记账，库存商品明细账按实物负责人或小组分户，只记售价金额不记实物数量。,会计处理（参见课本第7273页。详见例题39）,1.购进商品时 借：在途物资 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：银行存款、应付账款,2.商品验收入库后 借：库存商品（含税售价） 贷：在途物资（不含税进价） 商品进销差价（毛利销项税额）,3.销售实现时 借：银行存款 贷：主营业务收入（含税售价） 借：主营业务成本 贷：库存商品 （含税售价）,4.定期或月份终了，按规定计算销项税额，将含税的主营业务收入转为不含税的，并反映应收取的销项税额。 借：主营业务收入 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 按照销售情况，调整主营业务成本 借：商品进销差价 贷：主营业务成本,例3-9,某零售商业企业向本市无线电厂购入150台DVD，售价为1000元每台，增值税专用发票上注明价款150000元，增值税额25500元。 1、企业付款时 2、企业验收入库时（设每台DVD含税售价1560元）,（二）国外进口货物进项税额的会计处理,（1）按海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额 （2）会计处理 借：材料采购（原材料）、在途物资（库存商品）、固定资产 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：应付账款、银行存款 其中材料成本包括买价、进口关税、消费税、运杂费等。参见课本第75页。,例3-11,某商业企业由国外进口A商品一批，完税价格为400000美元，采取汇付结算方式，关税税率为20%，增值税税率为17%，另外支付国内运杂费2400元（其中运费2000元，增值税进项税额140元）。该企业开出人民币转账支票2400000元，从银行购入400000美元，转入美元存款户。假设计税日外汇牌价1:6.,（三）投资转入货物进项税额的会计处理,企业接受投资转入的货物，并取得增值税专用发票。 借：原材料等（公允价） 应交税费-应交增值税（进项税额） 贷：实收资本或股本等（在注册资本中 所占的份额） 资本公积（差额） 参见课本第76页的例312。,例3-12,M公司接受参加联营的A企业以原材料作为投资，开出一份增值税专用发票，直接将货物送到仓库验收入库。增值税专用发票上注明，货款256410元，税额43590元，价税合计300000元；如果确认A企业的注册资本份额为250000元。,（四）接受捐赠货物进项税额的会计处理,（1）一般地 借：应交税费应交增值税（进项税额） 原材料/固定资产（捐赠确认的价值） 贷：营业外收入捐赠利得 （2）接受的是纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，则进项税额不允许抵扣。 借：固定资产（投资确认的价值和进项税额） 贷：营业外收入捐赠利得,关于接受捐赠的税务处理和会计的差异,1、税法规定：无论接受的是货币性资产，还是非货币性资产的捐赠，都应在实际收到时确认收入。 2、会计规定： “营业外收入捐赠利得” 不存在差异,国家税务总局公告2010年第19号 国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告 根据中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十五条规定，现就企业以不同形式取得财产转让等收入征收企业所得税问题公告如下： 一、企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。 二、本公告自发布之日起30日后施行。 2008年1月1日至本公告施行前，各地就上述收入计算的所得，已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。 特此公告。 二一年十月二十七日,例3-16,天华工厂接受长虹工厂捐赠的丙材料，增值税专用发票上列明：价款40000元，税额6800元，材料已验收入库，接收方支付装卸费搬运费1000元。,（五）委托加工材料、购进应税劳务进项税额的会计处理,纳税人购进应税劳务的进项税额：为劳务提供者开具加工费或修理费增值税专用发票上注明的增值税额。 借：制造费用、管理费用、委托加工物资等 应交税费-应交增值税（进项税额） 贷：应付帐款、银行存款 参见课本第76页例313和例314。,例3-13,天华工厂委托东方木器厂加工产品包装用木箱，发出材料16000元，支付加工费3600元和增值税额612元。支付给承运部门的往返运杂费380元，其中运费300元。,（六）接受代销货物的进项税额,纳税人受托代销商品所接受代销货物,在货物接受时,可暂不计算进项税额,也不进行进项税额的会计处理,待开出代销货物结算清单,并收到委托人专用发票时再进行进项税额的会计处理。 在后面“视同销售行为的会计处理”时再详细介绍！,三、增值税进项税额转出的会计处理,进项税额转出的原因包括： 1、将不能抵扣的部分计入抵扣金额内； 2、改变用途，原来可以抵扣变为不能抵扣； 3、发生财产的非正常损失。,税法相关规定不得抵扣的进项税额, 用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务； 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务； 非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务； 国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品； 本条第（一）项至第（四）项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。 纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。,转出方法有三种：,（）原抵扣进项税额转出 （）一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计当月全部销售额、营业额合计,（3）除了第（2）种情况外，若无法准确确定该项进项税额的（发生财产损失），按当期实际成本（即买价+运费+保险费+其他有关费用 ）计算应扣减的进项税额。 进项税额转出数额=当期实际成本税率,（一）购进货物改变用途转出进项税额的会计处理,进项税额转出的方式有三种情况。,1、只含有货物的进价，不含运费及其他杂费,这种情况会计处理比较简单，只要将按货物进价计算的进项税额转出即可。 例：某食品厂将一个月前购进的粮食（购进时取得了专用发票并抵税）发给职工，若购进时未发生运费，该批粮食成本为10000元，则发放时，会计分录为： 借：应付职工薪酬 11300 贷：原材料 10000 应交税费应交增值税（进项税额转出）1300,2、含有货物的进价和运费，不含其他杂费,这种情况会计处理相对较为复杂，货物的进项税额转出与上例相同，但运费对应的税额应按照运费全额的7%计算扣除，所以，在进项税额转出时，必须将计入成本的运费还原为抵税前运费，再计算转出税额。,举例,某食品厂将一个月前购进的粮食（购进时取得了专用发票并抵税）发给职工，该批粮食成本为10000元，其中含运费186元，则发放时，计算进项税额转为（10000186）13186（17%）7%1289.82元，会计分录为： 借：应付职工薪酬 11289.82 贷：原材料 10000 应交税费应交增值税（进项税额转出）1289.82,3、既包含货物的进价，也包含运费及其他杂费,这种情况会计处理时，货物和运费需要按照第二种方法将进项税额转出，由于其他杂费在货物购进时已全额计入成本，所以不涉及增值税进项税额转出的问题。,举例,某食品厂将一个月前购进的粮食（购进时取得了专用发票并抵税）发给职工，该批粮食成本为10000元，其中含运费186元，装卸费和保险费50元，则发放时，计算进项税额转为（1000018650）13186（17%）7%1283.32元，会计分录为： 借：应付职工薪酬 11283.32 贷：原材料 10000 应交税费应交增值税（进项税额转出）1283.32 参见教材第78页例318和例319。,例3-18,某企业8月份购进一批钢材112吨，进价为3500元每吨，增值税专用发票上注明钢材进价392000元，进项税额为66640元，款已支付，货物已验收入库，已作相应的会计处理。9月因改建扩建工程需要，从仓库中领用上月购入生产用钢材28吨。,（二）用于免税项目的进项税额转出的会计处理,企业既从事应税项目又从事免税项目或非增值税应税项目，进项税额又无法划分清楚，则不得抵扣的进项税额可以按以下公式计算： 不得抵扣的进项税额 =当月免税项目销售额、非应税项目营业额的合计当月全部销售额、营业额合计当月全部进项税额 参见课本第79页例320。,例3-20,某塑料制品厂生产农用薄膜和塑料餐具产品，前者免税，后者正常计税。9月，该厂购入聚氯乙烯原料一批，专用发票上列明价款265000元、增值税额45050元，已付款并验收入库，购进包装物、低值易耗品，专用发票列明价款24000元、增值税额4080元，已付款并验收入库；当月支付电费5820元，进项税额989.4元。9月全部产品销售额806000元，其中农用薄膜销售额526000元。,（三）非正常损失货物进项税额转出的会计处理,1、非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。不包括自然灾害。 对于已经给予抵扣的进项税额，当遭受非正常损失后，已抵扣的进项税额应该给予转出。,非正常损失的会计处理,2、发生非正常损失后，一般很难核实所损失的货物是在过去何时购进的。其原始进价和进项税额也无法准确核定，因此，应按货物的实际成本计算不得抵扣的进项税额。对于损失的在产品、产成品中耗用外购货物或应税劳务的实际成本，还需参照企业近期的成本资料加以计算。 参见课本第80页例321。,例3-21,某化工公司在去年10月购进10吨化工原料，不含税价值为20万元（其中含应分摊的运费5000元）。该化工原料保质期较短，而且需要妥善保管。由于一次性购买过多，未及时使用，保管设施落后，该批化工原料过期失效，不能再使用。该损失为非正常损失。,举例,粮食加工企业进项税额的会计核算 /s/blog_5ed646f70100i48s.html,第四节 增值税销项税额的会计处理,增值税纳税义务发生时间: （一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。 （二）进口货物，为报关进口的当天。 增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。,实施细则对此进行了进一步说明,条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为： （一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天； （二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天； （三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；,（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天； （五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天； （六）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天； （七）纳税人发生本细则第四条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。,一、现销方式销售货物销项税额的会计处理,采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。 借：银行存款、应收账款、应收票据 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 主营业务收入 参见课本第82页例323，例324,例3-23,天华工厂采用汇兑结算方式向光明厂销售甲产品360件，售价为650元每件，增值税额36720元，开出转账支票，支付代垫运杂费1000元。货款尚未收到。,注意：会计和税法关于收入的确认 第14号准则：收入确认的条件,销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认： （一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； （二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制； （三）收入的金额能够可靠地计量； （四）相关的经济利益很可能流入企业； （五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量,解读：会计确认收入的条件,判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。 通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。,税法对收入的确认,一般是以会计处理确认的收入为基础，但因考虑的重点与会计准则有所不同，二者也存在一定差异。 1、税法上确认收入的实现，主要考虑的是企业是否已经具备纳税能力，已具备纳税能力的应确认为收入，尚未具备纳税人能力的可暂不确认，因为此时纳税人尚无财力缴税。 2、税法上确认收入，不需要进行会计职业判断，确认收入的标准具有固定性，尽量减少“选择、判断”的余地，以方便税务管理，体现公平。即税法上更注重完成交易的法律要件，只要发生应税行为，不论企业是否作销售处理，都要按照税法规定计征税款。,举例,按照增值税暂行条例实施细则第三十八条规定，委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。,关于价外费用,销售额包括纳税人销售货物或应税劳务而向购买者收取全部价款和价外费用。价外费用有的构成了企业销售收入的部分，有的是代政府及其所属部门、其他企业、单位收取的。这些价外费用无论是否属于销售者所得，也无论他们在会计核算上如何处理，均应并入销售额计算销项税额。 只有五种情况下的收费是不用计入增值税的计税依据的。,1、销售方向购买方收取的增值税税额； 2、受托方代收代缴的消费税税额； 3、同时符合以下两条件的代垫运费： 运输部门将运费发票开给货物的购买方 销售方将运费发票转交给货物的购买方,下列5种价外费用不计入销售额：,新修订的部分,4、同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费： （1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费； （2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据； （3）所收款项全额上缴财政。 5、销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。,例3-24,某工业企业取得对外加工费收入现金1500元，开出增值税专用发票，增值税额255元。,二、赊销和分期收款方式销售货物的会计处理,税法规定，这种结算方式下的纳税义务发生时间应按书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天。 1、收款期较短，通常三年以下的。 企业发货时 借：发出商品 贷：库存商品 合同约定收款日期 借：银行存款、应收账款、应收票据 贷：主营业务收入、其他业务收入 应交税费应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本 贷：发出商品,例3-28,大华工厂按销售合同向N公司销售A产品300件，售价1000元每件，产品成本800元每件，税率为17%。按合同规定付款日期期限为6个月，货款分三次平均支付。本月为第一期产品销售实现月，开出增值税专用发票，发票注明价款100000元，增值税17000元，款已如数收到。假定不计息。,2、收款期较长，三年以上，实质是具有融资性质的销售商品。,比较： 具有融资性质的分期收款方式销售货物 不具融资性质的分期收款销售货物,划分标准：看未来各期收款总额之和是否比合同或协议签订之日商品的正常市场价格高 高：具有融资性质 等于：不具融资性质,具有融资性质的分期销售和不具有融资性质的税法比较,增值税纳税义务发生时间一样； 计税依据一样，即不含税的实际收款额。,具有融资性质的分期销售和不具有融资性质的会计比较,收入确认时间一致，即合同签订日。 收入计量不一致 不具融资：收入=实际收款额=不含税公允价值 具有融资：收入=不含税公允价值实际收款额 确认融资收益。,会计分录：书上的例题有问题,1、销售实现 借：长期应收款（合同协议价款+增值税） 贷：主营业务收入 （不含税市场价格） 未实现融资收益价款（以上二者差额） 增值税 2、分期收到款项 借：银行存款 贷：长期应收款（含税） 借：未实现融资收益增值税 贷：应交税费应交增值税（销项税额） 借：未实现融资收益价款 贷：财务费用,三、混合销售行为销项税额的会计处理,发生混合销售行为的企业，视主营业务进行税务处理。 注意：税法规定，属于应征增值税的，应将非应税劳务的销售额与货物的销售额一并计算征收增值税，且该混合销售行为涉及的非应税劳务所用购进货物的进项税额，若有合法的增值税扣税凭证，准予从销项税额中抵扣。 参见教材例题3-27.,注意：新修订的内容,纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额： （一）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为； （二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。,例3-27,某超市6日销售安全门10个，售价为2万元（含税），另外收取运输和安装费1000元（含税）。,四、平销行为销项税额的会计处理,税务处理： （）与商品销售量、销售额无必然联系，且提供劳务的收入 营业税 （）与商品销售量、销售额挂钩的收入冲减当期增值税进项税金 当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金/（1+所购货物适用增值税税率）所购货物适用增值税税率,发票开具情况,商业企业：向供货方收取的各项收入，一律不得开具增值税专用发票。 供货方：红字专用发票 实物返利下还可开蓝字专用发票,实物返利和现金返利,红字，减，销项税额,供货方,销售方,减，进项税额,现金返利,红字，减销项税额 （利润返还）,蓝字，增销项税额 （视同销售）,实物返利,实物返利,减，进项税额,增，进项税额,例3-26,6月初，某生产企业向某商业企业销售家电产品80万元，开出专用发票，增值税额为13.6万元；月末，生产企业给予该商业企业4万元的现金返利。,生产企业：收到80万，支付返利4万,1、销售货物 借：银行存款 936000 贷：主营业务收入800000 应交税费应交增值税（销项税额）136000,2、支付现金返利，开红字专用发票，凭此票 借：主营业务收入 34188 应交税费应交增值税（销项税额）5812 贷：银行存款 40000,3、若实物返利，开红字专用发票和蓝字专用发票 借：主营业务收入 34188 应交税费应交增值税（销项税额）5812 贷：库存商品 34188 应交税费应交增值税（销项税额）5812,商业企业：支付80万，收到返利4万,1、收到货物，销售实现 借：库存商品 800000 应交税费应交增值税（进项税额）136000 贷：银行存款936000,2、收到现金返利和红字发票 借：银行存款 40000 贷：库存商品 34188 应交税费应交增值税（进项税额转出）5812,3、收到实物返利，收到红票和蓝票 借：库存商品 34188 应交税费应交增值税（进项税额）5812 贷：主营业务成本 34188 应交税费应交增值税（进项税额转出）5812,五、销售折扣销项税额的会计处理,注意,1、关于随货赠送。企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，是否按视同销售处理，各省要求并不一致，有的省份要求按视同销售处理，有的省份则要求将其视为降价销售，按照实际取得的销售收入计算缴纳增值税。 2、会计上按实际收到的款项确认收入，与是否在同一张发票注明没关系。,会计处理,（1）折扣销售 符合条件的话，按先前介绍的方法进行核算。 若另开发票，税务处理和会计处理有差异。 借：应收账款等（实际销售额） 销售费用（在计算所得税的时候不能扣。） 贷：主营业务收入 （按照实际销售收入计算的营业收入） 应交税费应交增值税（销项税额） （未折扣的销售额计算的增值税） （2）销售折扣，即书上的现金折扣 应计入”财务费用”,折扣销售举例,某企业赊销商品一批，货款金额总计100000元（不含税），给买方的商业折扣为10%，折扣额和销售额在同一张发票金额栏上注明，适用增值税率为17%，代垫运杂费5000元（假设不作为计税基数），会计分录为： 借：应收账款110300 贷：主营业务收入90000 应交税费应交增值税（销项税额）15300 银行存款5000 收到货款时， 借：银行存款110300 贷：应收账款110300,借：应收账款112000 贷：主营业务收入90000 应交税费应交增值税（销项税额）17000 银行存款5000 收到货款时， 借：银行存款112000 贷：应收账款112000,例3-34,天一公司是厨房用品生产企业，主要产品是微波炉，副产品是电磁炉。微波炉成本为每台800元，售价为每台1000元；电磁炉成本为每台140元，售价为每台180元。为了减少库存、增加销售额，公司决定每售出一台微波炉赠送购买者一台电磁炉，本月共卖出500台微波炉。,例3-34不属于无偿赠送，属于有偿捐赠。现实工作中如何判断二者？,实际工作中应注意，“随货赠送”的销售形式通常应符合一定的形式要件：第一，有公司内部销售协议，作为开展活动的依据，同时明确活动的起止时间；第二，在发票上注明赠送物品的名称，赠品价值从商业秘密的角度出发可以不注明；第三，在结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物的价值，并且在数量上保持一致。,销售折扣举例,某企业销售产品20000元，规定的现金折扣条件为2/10，N/30，适用的增值税率为l7%，产品已发出，款项尚未收回。会计处理为:全价法 借:应收账款 23400 贷:主营业务收入 20000 应交税费-应交增值税 3400 如上述货款在10天内收到，会计处理为: 借:银行存款 23000 财务费用 400 贷：应收账款 23400 如果超过现金折扣的最后期限收到货款，则会计处埋如下: 借:银行存款 23400 贷:应收账款 23400 参见教材第90页例3-35,六、销货退回及销售折让销项税额的会计处理,税法规定，企业在货物销售中，如果发生退货或要求折让，不论是当月销售的退货或折让，还是以前月份销售的退货与折让，均应冲减当月的主营业务收入，在收到购货单位退回的增值税专用发票或寄来的“证明单”后，分别不同情况进行会计处理。 要按照什么样的程序方可抵减当月收入？,基本程序：分两种情况,A、销售方可即时作废，并冲减销售收入：双方未做账务处理。 1、开具时就发现有误的。 2、 符合作废条件的。 哪些条件符合作废？ B：必须按照规定手续办理,作废专用发票须在防伪税控系统中将相应的数据电文按“作废处理，在纸质专用发票各联次上注明”作废“字样，全联次留存。,作废条件,同时具有下列情形的，为本规定所称作废条件： （一）收到退回的发票联、抵扣联未超过销售方开票的当月； （二）销售方未抄税并且未记账； （三）购买方未认证或者认证结果为“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”。,所谓抄税，是报税前用IC卡或者IC卡和软盘抄取开票数据电文。,B：必须按照规定手续办理：双方做账务处理,适用情形： 1、开票有误，又不符合作废条件的 2、全部或部分销货退回 3、发生销售折让 具体办理：以购货方是否取得发票来进行划分的。 购货方申请办理 销售方申请办理 基本程序：申请办理开具红字增值税专用发票申请单 取得国税机关开具的开具红字增值税专用发票通知单（最关键）,购货方申请办理申请单和通知单,因专用发票抵扣联、发票联均无法认证：认证错误 所购货物不属于增值税扣税项目范围且取得的专用发票未经认证的,税法规定程序：,购买方 主管税务机关 开具红字专用发票申请单 第一联归购买方 第二联归主管税务机关 开具红字增值税专用发票通知单 购买方主管税务机关 销售方 购买方,各方责任,销售方：凭通知单开具红字专用发票，在防伪税控系统中以销项负数开具。 购买方：凭通知单所列增值税税额从当期进项税额中转出。若未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，再记账 注意：办理退货发生的运输费用的7%可作为允许抵扣的进项税额；退货部分当初发生的运输费用的7%应相应转出。,销售方办理申请单和通知单,因开票有误购买方拒收专用发票的 销售方因开票有误等原因尚未将专用发票交付购买方的,税法规定程序：,销售方 主管税务机关 开具红字专用发票申请单 开具红字增值税专用发票通知单,举例,参见教材第87页例3-30,例3-31,3-32,3-33.,例3-30、3-31,AB公司11月10日向B公司销售丙产品100件，单价2000元（不含税），单位成本1600元，款未收，约定3个月内可退货，经验退货率为25%；商品发出时纳税义务已发生，实际发生退货增值税允许冲减。试做AB公司相关业务会计处理。 若无法确定退货率，会计处理又如何?,例3-32：销售折让,天华厂7月20日采用托收承付结算方式销售给光明工厂乙产品40000元，增值税税额为6800元，由于质量原因，双方协商折让30%。8月18日收到光明厂转来增值税专用发票的发票联和抵扣联。,七、包装物销售及没收押金销项税额的会计处理,1、包装物销售收入，一般以不含税价计入“其他业务收入”。 2、包装物租金收入，一般计入“其他业务收入” 3、随同货物销售而收取的逾期不予退还的包装物押金，应计算销售额和销项税额。纳税人为销售货物而出租出借包装物所收取的押金，因这部分押金按有关规定在包装物退还，返还给购买者，故在押金的取得时，可单独记入“其他应付款”科目，不并入销售额计算增值税。但纳税人应定期对这部分押金进行清理，对逾期不予退还的押金应做为销售额计算销项税额。 参见课本第92页例336，例337，例338。,注意：包装物，酒类例外,包 装 物,随同货 物销售,出租 出借,计入货物价款,单独计算收入,按货物征税,销售货物时,单独租借,租金,押金,价外费用，征税,归还,不归还逾期,不征税,征税,租金,押金,营业税,归还,不归还逾期,不征税,征税 （销售包装物）,押金,价外费用，征税,八、以旧换新的销项税额的会计处理,（1）税法相关规定 会计上，销售商品采用以旧换新方式的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。 （2）举例见课本第93页例339。 税会处理一致。,例3-39,某百货商场销售A牌电冰箱零售价3510元每台，若顾客交还同品牌冰箱则作价500元，交差价3010元就可换回全新冰箱。当月采用此种方式销售A牌电冰箱100台。,十、以货抵债销项税额的会计处理,1、税法认为，以货抵债相当于销售货物并将货币资金用于补偿债务。 2、一般情况下为属于以非现金资产进行债务重组（债权人让步，债务人财务困难），则根据相关会计准则的规定： (1)债务人（企业）以非现金资产清偿债务，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）；,(2)债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。 (3)以非现金资产偿还债务时，债权人对债务人的让步，债务人应当将重组债务的计税成本与非现金资