促进经济增长(2012.6.20)

促进经济增长，企业所得税怎样给力？ 王海勇 经济增长通常指一个国家或地区在一定时期内产品和劳务产出的增加，更恰当地 说，应该是人均实际产出或人均实际收入的增加。经济增长的主要源泉包括资本形成、 劳动供给和技术进步。企业所得税作为特有的制度工具，通过采取降低税率、加计扣 除研发支出（R&D）和投资抵免等方式，能够影响企业投资的积极性、研发投入力度和 技术进步水平，进而影响经济增长的速度和质量。 刺激经济增长的理论基础 许多经济学家对税收政策与投资行为、经济增长的关系作了研究。比如，乔根森、 桑德莫和霍尔等构建资本成本理论模型，证明企业所得税通过影响资本成本和资本的 边际收益率，可影响企业的投资决策。一是对资本的边际收益征收所得税，可能使资 本的边际收益下降，从而抑制投资行为。二是允许某些资本成本项目扣除，可产生 “节税”，降低资本成本，从而鼓励投资行为。 多马和马斯格雷夫认为，公司实现的一部分应税所得应被视为对公司股东从事风 险投资的补偿，因而公司所得税的一部分可被理解为对承担风险的课税，所得税负越 重，公司从事风险投资的积极性越低。 罗伯特蒙代尔认为，在经济不景气时，公司所得税边际税率的削减能够有效增 加投资收益，强化人们的投资和创新冲动，从而形成“减税增加投资增加就业 经济增长”的良性循环。 近年世界银行的实证研究表明：有效公司所得税率增加 10 个百分点，会导致投资 占国内生产总值（GDP）的比重最多下降 2 个百分点；公司所得税法定税率提高 1 个百 分点，会使现有投资的当地利润率平均下降 1.31 个百分点等。 2 卢卡斯认为，人力资本投资是经济增长的推动力，人均收入增长率与人力资本投 资占总投资比重成正比。但人力资本投资存在外部性，经济行为主体的投资不会达到 最适状态。因此，政府部门可通过减免税收、加大人力资本投资扣除力度等政策手段， 促进人力资本投资。 曼斯菲尔德对美国、加拿大和瑞典所实施的 R&D 税收抵免效果的实证分析表明， 相关税收激励能使 R&D 支出增加近 2%。加拿大财政部的一项研究发现，每放弃 1 加元 的税收，会增加 1.38 加元的 R&D 支出。布鲁姆等通过对 9 个国家 19 年间（1979 年1997 年）税收变动和 R&D 支出面板数据的分析发现，税收激励带来的 R&D 成本 10%的下降可刺激 R&D 支出水平短期增长 1%，长期增长接近 10%。 全球视野中的政策实践 从 20 世纪 80 年代中期开始，以降低税率、扩大税基、简化税制、加强征管为基 本原则的税制改革浪潮席卷全球。进入 20 世纪 90 年代中后期，新经济的出现、全球 化的发展等诸多主客观因素，使得以减税为主的税制改革继续在各国深入展开。进入 21 世纪以来，为应对全球经济增长放缓的趋势，特别是 2008 年发生的国际金融危机， 欧美各国纷纷推出新的减税计划和方案，以减轻企业和居民负担，促进投资和鼓励消 费，刺激经济恢复增长。其中，发达国家企业所得税的改革实践集中体现以下几个特 点： 第一，企业所得税最高边际税率下降态势非常明显。从经济合作与发展组织 （OECD)34 个成员国的平均企业所得税税率来看，2000 年2011 年，这一数值分别为 32.6%、31.6%、30.5%、30.1%、29.2%、28.2%、27.5%、27.0%、25.97%、25.69%、25. 65%和 25.5%，呈稳步下降的趋势。其中，比较有代表性的是位列全球企业所得税税率 排行榜前几名的国家，近年纷纷启动了降低税率的进程。比如美国，今年 2 月 22 日提 出计划，将公司税最高税率由 35%降到 28%；英国，2008 年将公司税税率由 30%降为 28%，今年 3 月 21 日公布的预算案提到，2014 年进一步将公司税税率由目前的 24%降 到 22%；日本，2010 年底宣布将企业所得税税率由 40%降为 35%。 第二，在普遍降低企业所得税最高边际税率的同时，一些发达国家降低了小公司 3 的所得税税率。众多的小公司不仅是就业岗位的主要提供者，更是新经济活动的主要 参与者。小公司的发展对于技术创新、经济增长和充分就业具有举足轻重的作用。基 于这一认识，很多对小公司单独设置税率的发达国家，如比利时、加拿大、日本、韩 国、卢森堡、荷兰、西班牙和美国，近几年纷纷降低了小公司的所得税税率。 第三，加大对科技创新的税收优惠力度。近年来日本、英国、西班牙和韩国等国 家主动加大了科技税收优惠政策的力度，表现为对 R&D 活动和科技成果应用等给予税 收抵免、加计扣除、加速折旧和提取投资准备金等所得税优惠政策。 “两法”合并的经济效应 自 2004 年以来，我国一直在开展结构性减税，如全面取消农业税、实施增值税 “转型”、统一企业所得税、适时调整出口退税、多次提高工薪所得个人所得税费用 扣除标准、暂免储蓄存款利息个人所得税、下调证券交易印花税税率、降低住房交易 税费、减半征收小排量汽车购置税、对部分小型微利企业实施所得税优惠政策、实施 成品油价格和税费改革、改革资源税费制度和在一些生产性服务业领域推行增值税 “扩围”试点等。实践证明，实行结构性减税，减轻了企业和居民税负，促进了企业 投资和居民消费，增强了微观经济主体活力。 以企业所得税为例。企业所得税“两法”合并属于结构性减税政策的重要内容， 呈现鲜明的减税效应。根据全国企业所得税税源调查资料测算，2006 年内资企业所得 税的实际税率为 25%左右，而根据全国企业所得税汇算清缴数据，中华人民共和国企 业所得税法实施后的 2008 年、2009 年和 2010 年，这一数据分别是 22%、22.21%和 22.77%，可见新税法的减负效应是比较明显的。 （下转第六版） （上接第五版） 新税法实施之初，考虑到法定税率的降低和税前扣除项目的放开，加上 2008 年上 半年我国自然灾害严重，同时受到国际金融危机的影响，静态测算新税法实施第一年 会导致企业所得税收入减少约 930 亿元。但实际情况是，2008 年企业所得税入库 4 12195 亿元，增收 2521 亿元，同比增长 26%，增速比税收总额的增速快 9 个点。总体 看，企业所得税收入保持了平稳较快增长。究其原因，除加强征管因素之外，主要是 企业所得税实际税率降低，增加了企业的税后盈余，从而加大了投资动力，反而扩大 税基，增加了税收。 “两法”合并对经济增长的促进作用，还体现在对外商直接投资结构的优化。据 商务部统计，2008 年我国实际使用外资金额 1083.12 亿美元，同比增长 29.68%，比 2007 年提高 9.45 个百分点。其中，来自毛里求斯、开曼群岛、英属维尔京群岛和萨摩 亚等避税港的外资增幅为 7.83%，低于全部外资增幅近 22 个百分点。另外，来自避税 港的外资占全部外资的比重为 22.53%，同比下降 4.56 个百分点。这表明，“两法”合 并有利于堵住长期以来存在的制度性避税漏洞，通过避税港“返程投资”的状况得到 有效改善，我国外商直接投资的结构得到优化。 此外，“两法”合并之后，企业所得税优惠格局由以区域优惠为主调整为以产业 和项目优惠为主，对国家重点扶持和鼓励发展的产业和项目给予企业所得税优惠，并 继续实施西部大开发税收优惠政策，有力地引导了投资的产业流向和区域流向，促进 了产业结构升级、优化调整和区域经济协调发展。 后危机时代的政策着力点 在各国政府出台的一系列经济刺激政策的作用下，2009 年第二季度以来，尽管失 业率依然走高，但全球经济信心逐步恢复，全球经济逐步渡过国际金融危机的恐慌时 期而进入后危机时代。从国内看，2010 年第二季度开始，我国经济增速出现回调，至 今年第一季度继续小幅下行，回调趋势已持续 8 个季度。考虑到 2012 年和“十二五” 期间 GDP 预期增速的主动调减，我国经济增长阶段的转换过程可能已经开始。未来我 国宏观经济政策的基本取向应是在保持经济适度增长的前提下，推进经济结构战略性 调整。宏观经济政策的着力点至少应该包括以下方面：把扩大消费需求作为扩大内需 的战略重点，优化增长动力结构；把扩大投资与增加就业、改善民生和节能环保有机 结合起来，调整优化投资结构；通过科技进步和自主创新推动产业结构升级，增强内 生增长动力；加大收入分配结构调节力度，更加注重社会公平，使改革成果惠及全体 5 人民。 相应地，企业所得税制的改革和完善可向以下方向展开。 通过适当的制度设计增强税制的竞争力，增加微观经济主体的活力。第一，研究 完善亏损弥补的方法。现行税法规定，企业纳税年度发生的亏损准予向以后年度结转， 但最长不得超过 5 年。从企业持续经营的角度看，整个企业存续期间都应被视为一个 完整的纳税年度。所以，企业实现的年度亏损理论上应该在整个存续期间得到弥补。 很多西方发达国家允许经营亏损无限期向后结转，有些国家比如美国、英国、法国、 加拿大、荷兰和韩国等，在一定条件下还允许亏损向前结转。我们可以考虑在亏损弥 补制度上作些调整，比如适当延长亏损向后结转弥补的年限，或尝试引入特定条件的 亏损前转制度。 第二，研究完善母子公司合并纳税制度。现行税法规定，除国务院另有规定外， 企业之间不得合并缴纳企业所得税。随着国际竞争的加剧和企业集团跨国公司的发展， 实行企业集团合并纳税的制度，已经成为国际趋势。从目前世界范围看，大概已经有 20 多个国家采用允许集团内具有独立法人地位的企业，作为一个整体合并申报缴纳企 业所得税。实行合并纳税制度的目的有三个：反避税的需要，防止集团利用关联交易 避税；提高企业集团的竞争力；体现税收中性的需要，既然非法人总分机构之间自动 实行汇总纳税，那么符合条件的母子公司之间也应该可以合并纳税。我国应从增强企 业集团竞争力和税收中性的考虑，按照企业所得税法授权，对适用合并纳税的条件和 具体操作及时作出明确规定。 第三，通过税基调整努力消除通货膨胀的消极影响。各国在经济增长过程中，普 遍经受着通货膨胀的压力。通货膨胀对企业所得税的影响，主要体现在对税基的严重 扭曲。各国为消除通货膨胀对企业所得税税基的影响，通常采用的应对方法包括：全 面调整体系和局部调整方法。但那些经历了相当高通货膨胀率的国家发现，局部或专 门的调整措施要比全面调整体系好。我国可以考虑采取局部调整措施，比如完善固定 资产折旧制度，在固定资产折旧的计税基础、折旧年限（某些情况下考虑适当缩短折 旧年限）和折旧方法上适当考虑通货膨胀的影响。在对资本利得的处置上适当考虑通 货膨胀的影响，特别对一些经历相当长时间才加以处置的不动产、股权等产生的利得， 6 可以考虑在一定条件下给予递延纳税的待遇。 加大对中小企业的政策扶持力度。截至 2009 年 9 月底，全国工商登记中小企业户 数占企业总户数的 99%，中小企业创造的最终产品和服务价值相当于 GDP 的 60%左右， 缴税额为国家税收总额的 50%左右，提供了近 80%的城镇就业岗位。很多国家都针对中 小企业制定了特别扶持措施。我们可以考虑的制度设计包括：第一，适当降低中小企 业的适用税率，可以考虑在目前适用税率 20%的基础上再降低 5 个10 个百分点。第二， 引入起征点制度，对年度应纳税所得额低于一定额度（比如 10 万元）的，给予免税待 遇。第三，对中小企业支付的员工工资加大加计扣除的力度。第四，降低中小企业的 税款预缴频率，可尝试实行分季或分半年预缴，以减少税款占用资金，增加现金流， 缓解中小企业的融资困境。 完善促进科技进步和高新技术产业发展的优惠政策，加快产业升级。2007 年我国 R&D 支出占 GDP 的比重只有 1.49%，2009 年为 1.7%，而多数发达国家的 R&D 支出占 GDP 的比重都在 2%以上，世界平均水平为 2.3%，以色列 2005 年达到 4%。这凸显了我国 R&D 投入的严重不足。可以通过以下企业所得税制度设计，降低企业研发投入成本，鼓 励企业加大研发支出。第一，企业发生 R&D 支出比上年增加一定比例时，进一步加大 R&D 支出的扣除力度。第二，引入 R&D 投资抵免制度，允许企业按照 R&D 支出额度直接 抵免当年应纳所得税额。第三，对符合条件的高新技术企业，允许其按照销售收入一 定比例提取自主创新风险准备金，准予税前扣除。第四，允许其实际发生的职工教育 经费全额扣除，激励其加大员工培训力度，促进人力资本形成。 作者单位：国家税务总局所得税司 7 结构性减税要处理好“稳增长”与“调结构”的关 系 张斌 2012 年第一季度国内生产总值（GDP）同比增长 8.1%，创两年多来的新低，连续 5 个季度下滑。尽管经济增速保持在年初预期目标区间内，但经济下行的压力加大。5 月 23 日国务院常务会议强调：要认真贯彻稳中求进的工作总基调，正确处理保持经济 平稳较快发展、调整经济结构和管理通胀预期三者的关系，把稳增长放在更加重要的 位置。面对经济形势的变化，结构性减税政策也应作出相应调整，处理好“稳增长” 与“调结构”的关系。 结构性减税在积极财政政策中的作用 2008 年 12 月，中央经济工作会议正式提出结构性减税政策。结构性减税是作为积 极财政政策的一部分存在的。如 2009 年政府工作报告中，“实行结构性减税和推进税 费改革”与“大幅度增加政府支出”、“优化财政支出结构”并列成为实施积极财政 政策的三大措施。2010 年2012 年的政府工作报告一直保持了类似的表述。 自 2009 年以来出台的一系列减税措施，如增值税“转型”在全国范围推开、营业 税改征增值税试点、增值税和营业税起征点提高、小型微型企业企业所得税减半征收 等，减轻了企业和居民的税收负担，对于扩大内需、促进消费起到显著作用。但是， 从总需求的角度分析，2008 年下半年国际金融危机爆发以来，政府支出政策，尤其是 政府投资在积极财政政策中扮演了主要角色，结构性减税政策则主要通过对特定群体、 8 特定税种的调整在促进结构调整方面发挥作用。 以政府投资为主要措施的扩大总需求政策尽管时效性强，效果显著，但存在挤出 效应、推动通胀等诸多问题。面对当前经济下行的压力，政府投资不宜再作为“稳增 长”的主要措施，积极财政政策的重心应适时转移，结构性减税政策应扮演更为重要 的角色。 “稳增长”与“调结构”的关系 从长期看，保持经济平稳较快发展与调整经济结构之间是相互促进的关系，没有 经济结构的调整无法保持经济长期稳定增长。但从短期看，作为应对经济危机的宏观 调控政策，“稳增长”的政策措施往往具有相机抉择的特征，对政策的时效性要求较 高，其着眼点是对总需求的调节。而经济结构调整则更多的是中长期的战略任务，强 调包括经济长期增长在内的经济社会持续发展。 减税政策既可以作为应对经济周期的相机抉择宏观调控政策的一部分发挥作用， 也可以作为促进经济结构调整的中长期政策的组成部分。从西方国家的实践来看，既 有基于总需求管理的应对经济危机的大规模临时性减税政策，也有如上世纪 80 年代以 供给学派为指导的作为结构调整战略一部分的中长期永久性减税政策。 中国当前作为积极财政政策组成部分的结构性减税政策，实际上肩负双重目标。 一方面，在积极财政政策框架下，结构性减税要立足于减轻企业和居民的税收负担， 扩大总需求以应对经济增长放缓，也就是要起到“稳增长”的作用；另一方面，区别 于大规模减税，结构性减税的重点是要促进经济结构的调整，即发挥“调结构”的作 用。作为需要兼顾双重目标的政策，当“稳增长”与“调结构”这两个目标比较协调 可以兼顾的时候，有针对性地减轻特定群体的税负，既可以扩大总需求，也可以促进 结构调整，可谓一举两得。 但当两个目标在特定情况下无法兼顾时，如经济下行的趋势明显，“稳增长”更 为迫切的时候，侧重于结构调整的税制改革措施就难以满足以扩大总需求为目标的宏 观调控政策的要求。当前，经济增速放缓要求将“稳增长”放在更为重要的位置上， 针对特定群体、特定税种力度较小的减税措施可能无法承担扩大总需求的任务，而营 9 业税改征增值税等减税力度较大的税制改革则由于区域试点和行业试点等原因缺乏时 效性，难以产生立竿见影的效果。在这种情况下，应考虑出台具有时效性且对总需求 有显著影响的减税措施，以更好地起到“稳增长”的作用。 应对经济下行的减税措施 当前，要密切关注经济增长的趋势，如果第二季度经济下行的压力进一步加大， 应适时出台新的减税措施，发挥好税收政策促进经济稳定的作用。新的减税措施要以 “稳增长”为主要政策目标，强调政策的时效性和对总需求的影响。为此，应选择主 体税种实施减税，确保减税规模能够对总需求产生显著影响，而且要选择可以尽快实 施的措施，以保证政策的时效性。 中国目前的主体税种是增值税。符合上述要求、可以考虑的减税措施主要有以下 两个。 一是下调增值税税率。根据初步测算，税率下降 1 个百分点，国内增值税、进口 环节增值税、城市维护建设税和教育费附加等相关税费大约减税 2000 亿元左右。这一 措施时效性强，减税力度大，间接税负担的减轻同时有利于降低价格水平和促进消费。 如果考虑到对中长期税收的影响，可以将其作为临时性措施使用。 二是将房屋建筑物纳入增值税抵扣范围，同时将建筑安装业纳入增值税征收范围， 粗略估算这项改革的减税力度超过 2000 亿元，但受投资波动的影响较大。 为弥补较大规模减税带来的财政赤字，控制债务规模，可以考虑同时采取增加烟 酒消费税、提高资源税等对经济总量影响较小的辅助性增税措施。 作者：经济学博士，中国社会科学院财经战略研究院税收研究室主任 应进一步加强备案类税收优惠的管理 马泽方 10 目前，大部分企业所得税税收优惠项目实行备案管理，企业在经过主管税务机关 备案后，便可享受税收优惠，而不是像以前那样须经审批，简化了手续，提高了效率， 但同时也产生了问题。 一是未经备案而自行享受税收优惠。根据国家税务总局关于企业所得税税收优 惠管理问题的补充通知（国税函2009255 号）第三条第二款规定：“对需要事先 向税务机关备案而未按规定备案的，企业不得享受税收优惠。”在汇算清缴中发现， 个别企业未经主管税务机关备案便自行享受了减免税优惠，由于企业所得税年度纳 税申报表（A 类）附表五税收优惠明细表中有的行次在中国税收征管信息系统 （CTAIS）中没有监控，企业可以自行填写，导致企业没有备案却自行享受了减免税优 惠，少缴了企业所得税。 二是政策把关不严。对于事先备案项目，一些企业虽经主管税务机关备案，但其 并不符合税收优惠政策的规定，不能享受税收优惠。如有的企业将差旅费、房屋租金 等虽与研发活动相关但不能加计扣除的费用计入研发费用，导致多加计扣除等。笔者 发现，这些问题的特点是大体上符合税收优惠政策，但细节上不符合相关规定，不严 格审核难以发现。 对于事后备案项目，根据国税函2009255 号文件第三条第三款规定：“列入事 后报送相关资料的税收优惠，纳税人应按照新企业所得税法及其实施条例和其他有关 税收规定，在年度纳税申报时附报相关资料，主管税务机关审核后如发现其不符合享 受税收优惠政策的条件，应取消其自行享受的税收优惠，并相应追缴税款。” 如“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”是事后备案项目， 在个别企业提供的相关资料中，被投资企业股东大会作出利润分配的日期不符合收入 确认的相关规定，但由于不少企业的投资协议、股东大会决议篇幅较长，不严格审核 难以发现。有的企业在附表五税收优惠明细表中填报了“符合条件的居民企业之 间的股息、红利等权益性投资收益”免税收入，并进行了事后备案，也符合相关政策， 但仔细检查发现，其未填写主表第 9 行“投资收益”，导致重复扣除，如果审核人员 只关注了其是否符合税收优惠政策，就会忽视其填报的错误。 11 笔者认为，备案类税收优惠之所以会产生这些问题，主要是因为当前税收管理员 管户众多，少则几十户，多则上百户，难免顾此失彼；备案类税收优惠不经过所得税 管理部门的审批，少了一道把关，而税收管理员事务性工作繁杂，精力有限，且业务 水平参差不齐，难免对政策把握不到位。 对此，笔者建议，一是加强备案类税收优惠的后期监管。建议在汇算清缴结束后 可由所得税管理部门牵头对减免税备案进行复核，除复核备案资料外，必要时可对享 受税收优惠的企业实地核查，发现有不符合减免税条件的，不予享受税收优惠。 二是加大政策宣传力度。不少税收优惠适用错误的企业并非故意，多是