广告费和业务宣传费税前扣除最新规定解析

广告费和业务宣传费税前扣除最新规定解析 2013-2-26 11:5 段文涛 【大 中 小】 【打印】 【我要纠错】 有关企业广告费和业务宣传费税前扣除规定， 企业所得税法实施条例第四十四条做 了原则性规定：“企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务 主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入 15的部分，准予扣除；超过部分， 准予在以后纳税年度结转扣除。 ” 据此，财政部、国家税务总局在 2009 年 7 月颁布了关于部分行业广告费和业务宣传 费税前扣除政策的通知 （财税200972 号，以下简称“原 72 号通知” ） ，对化妆品、医 药和饮料制造以及烟草企业的广告费和业务宣传费支出税前扣除作了特殊规定，由于该通 知执行至 2010 年底止，从 2011 年开始或仍然继续执行或有新政策，是按 30还是恢复按 15扣除，成为了悬念。 近日， 财政部、国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知 （财税2012 48 号，以下简称“财税 48 号通知” ）终于出台，有关广告及业务宣传费支 出税前扣除的规定方得以明确，也为当前的结构性减税增添了浓墨重彩的一笔。为此，笔 者试对广告费和业务宣传费（以下统称“广告宣传费” ）的扣除，征纳双方在税收实务中应 注意的几个问题作如下解析。 广告费与业务宣传费实行合并扣除 所得税扣除规定中的广告费是指企业通过一定媒介和形式直接或者间接地介绍自己所 推销的商品或所提供的服务，激发消费者对其产品或劳务的购买欲望，以达到促销的目的， 而支付给广告经营者、发布者的费用；业务宣传费是指企业开展业务宣传活动所支付的费 用，主要是指未通过广告发布者传播的广告性支出，包括企业发放的印有企业标志的礼品、 纪念品等。二者的根本性区别为是否取得广告业专用发票。 广告费与业务宣传费都是为了达到促销之目的进行宣传而支付的费用，既有共同属性 也有区别，由于企业所得税法实施条例和“财税 48 号通知”对广告费与业务宣传费均 规定实行合并扣除，因此再从属性上对二者进行区分已没有任何实质意义，企业无论是取 得广告业专用发票通过广告公司发布广告，还是通过各类印刷、制作单位制作如购物袋、 遮阳伞、各类纪念品等印有企业标志的宣传物品，所支付的费用均可合并在规定比例内予 以扣除。 三类企业的扣除标准仍延续由 15增至 30的规定 据相关统计，2011 年，食品饮料行业销售费用排名前十位的上市公司的广告费用合计 近百亿元，而据市场研究公司 CTR 发布的最新数据显示，在医药行业中，某医药企业 2011 年第四季度就投入广告花费 1.34 亿元。可见广告费用是化妆品、医药、饮料三行业销售费 用的主要支出。为扶植该三行业的发展， “财税 48 号通知 ”第一条规定：“对化妆品制造 与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造，下同）企业发生的广告费和业务宣传费支 出，不超过当年销售（营业）收入 30的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年 度结转扣除。 ”仅此一项最高就可直接减轻 3.75的企业所得税税负。 该条延续了“原 72 号通知”将化妆品制造、医药制造和饮料制造企业发生的 “广告宣 传费”支出税前扣除标准由 15增至 30的规定，同时将化妆品销售企业增补到其中。 烟草企业的烟草广告宣传费仍然不得扣除 作为世界卫生组织烟草控制框架公约的签约国，我国广告法对烟草广告做了 严格的限制规定，因此，本次“财税 48 号通知”第三条延续了 “原 72 号通知”关于“烟 草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除”的规定。 据此，烟草企业有关烟草的广告费或业务宣传费支出均不得在税前扣除；至于非烟草企业 的烟草广告，可按不超过销售收入的 15予以扣除。 其他企业的广告宣传费扣除标准均为不超过 15 除以上由“财税 48 号通知”列举的化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造企业以及 烟草企业外，包括酒类制造企业在内的其他企业，仍应依照企业所得税法实施条例第 四十四条，按不超过 15的标准进行税前扣除。 对关联企业的广告宣传费可按分摊协议归集扣除 “财税 48 号通知”第二条规定：“对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分 摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内 的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议 归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限 额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内” 。执行该条规定 应注意以下几点： 1.根据税法规定，关联企业是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织： 在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；直接或者间接 地同为第三者所拥有或者控制；在利益上具有相关联的其他关系。 2. 关联企业之间应签订有广告费和业务宣传费分摊协议。 3.在本企业扣除或归集至关联企业另一方扣除，可以根据分摊协议自由选择。 4.接受归集扣除的关联企业不占用本企业原扣除限额。即本企业可扣除的广告宣传费 按规定照常计算扣除限额，另外还可以将关联企业未扣除而归集来的广告宣传费在本企业 扣除。 5.总体扣除限额不得超出规定标准。归集到关联企业另一方扣除的广告宣传费只能是 费用发生企业依法可扣除限额内的部分或者全部，而不是实际发生额。如，一般企业应先 按不超过销售（营业）收入的 15，化妆品制造与销售等前述三类企业按不超过销售（营 业）收入的 30，计算出本年可扣除限额，再选择是部分还是全部归集至关联企业扣除。 该条是“财税 48 号通知”新设立的规定，也是一大亮点，对有关联企业的纳税人，特 别是关联企业较多的大型企业集团是重大利好，可以在盈利与亏损、税率高与低的关联企 业之间合法的进行税收筹划。 扣除规定的执行时间及相关调整事项 1. “财税 48 号通知”从 2011 年开始执行至 2015 年止。既与“原 72 号通知”执行结 束时间 2010 年相衔接，又符合对行政相对人有利的可作追溯规定的立法原则；明确规定有 效期为 5 年，有利于保持税收政策的稳定性，便于纳税人谋划生产经营活动。 2.由于“财税 48 号通知”公布时，对 2011 年度的企业所得税汇算清缴已经结束，而 “原 72 号通知”又于 2011 年 1 月 1 日失效，纳税人在汇算清缴 2011 年度企业所得税时， 只能按企业所得税法实施条例的规定，对广告宣传费按不超过销售（营业）收入 15 的标准扣除。 根据国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告 （国家税 务总局公告 2012 年第 15 号）第六条关于“对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规 定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予 追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过 5 年”的规定，化妆品制造与 销售、医药和饮料制造企业因应扣除但未扣除广告宣传费，而多缴的企业所得税款，可以 在追补确认年度的企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或 申请退税。 3.应特别提示的是，化妆品销售企业是本次“财税 48 号通知”新增加的可按 30扣除 的企业，此类企业更应尽快熟悉新政策，将 2011 年度少扣除的广告宣传费追补至 2011 年 度计算扣除，做出专项申报及说明。 扣除基数即销售（营业）收入的分类确认 按照税法规定，企业应以当年销售（营业）收入额作为广告宣传费扣除的基数。根据 国家税务总局关于印发中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表的通知 （国税发 2008 101 号）以及国家税务总局关于中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表 的补充通知 （国税函20081081 号）的规定，一般工商企业的销售（营业）收入为营 业收入（主营业务收入、其他业务收入）和视同销售收入之和；金融企业的销售（营业） 收入为营业收入（银行业务收入、保险业务收入、证劵业务收入、其他金融业务收入）加 视同销售收入之和；事业单位、社会团体、民办非企业单位以营业收