会计实务：金融企业利润和利润分配-所得税费用的核算

金融企业利润和利润分配——所得税费用的核算所得税费用的核算

一、所得税费用

（一）所得税的计算。

按照我国《企业所得税暂行条例》的规定，应纳税所得额按以下公式计算：

应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额

收入总额包括：①经营收入；②财产转让收入；③利息收入；④租赁收入；⑤特许权使用费收入；⑥股息收入；⑦其他收入。

准予扣除项目包括：①成本；②费用；③税金；④损失等。

公式是：应纳所得税额=应纳税所得额×适用所得税率

（二）税前会计利润与应纳税所得额的差异。

会计准则、会计制度与税法两者的目的不同，对收益、费用、资产、负债等的确认时间和范围也不同，从而导致税前会计利润与应纳税所得额之间产生差异，其差异主要有以下两种类型：

1．永久性差异。

永久性差异，是指某一会计期间，由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回。永久性差异有以下几种类型：

（1）按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，在计算应纳税所得额时不确认为收益。如我国《企业所得税暂行条例实施细则》规定，企业购入的国债利息收入不计入应纳税所得额，不交纳所得税，但按照会计制度规定，企业购买国债产生的利息收入，计入损益。

（2）按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，在计算应纳税所得额时作为收益，需要交纳所得税。如企业以自己生产的产品用于工程项目，税法上规定按该产品的售价与成本的差额计入应纳税所得额，但按会计制度规定则按成本转账，不产生利润，不计入当期损益。

（3）按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，在计算应纳税所得额时则不允许扣减。如各种赞助费，按会计制度规定计入当期利润表，减少当期利润，但在计算应纳税所得额时则不允许扣减。

（4）按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应纳税所得额时则允许扣减。

现行税法规定需调整的永久性差异主要包括以下方面：

（1）纳税人在经营期间向金融机构借款的利息支出，按实际发生额扣除。向非金融机构的借款利息不高于按金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。纳税人向银行之外的金融机构借款，其利息支出的扣除，必须限定于中国人民银行所规定的浮动利率之内，超过浮动率的部分在计算应纳税所得额时，不允许扣除。

（2）纳税人支付给职工的工资，税务机关在计算应纳税所得额时按计税工资办理。计税工资的具体标准，由各省、自治区、直辖市人民政府根据当地实际情况提出，报财政部核定。

此处所讲的工资，包括企业以各种形式支付给职工的基本工资、浮动工资、各类补贴、津贴、奖金等工资性收入。

（3）纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按前项准予扣除的工资总额的2%、14%、1.5%计算扣除。

（4）纳税人用于公益、救济性质的捐赠在年度应纳税所得额的3%以内准予扣除。

此处讲的公益、救济性质的捐赠，是指纳税人通过非营利的社会团体、国家机关，向教育、卫生和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。上述所说的社会团体、国家机关，包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会、民政部门以及经批准成立的非营利的公益性组织等。纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。

纳税人的捐赠在应纳税所得额3%以内的允许扣除，超过部分不允许扣除，需要进行调整。

（5）纳税人发生与经营有关的业务招待费，由纳税人提供确实记录或单据，分别在下列限度内准予扣除：全年营业收入在1500万元以下的（不含1500万元），不超过年营业收入的0.5%；全年营业收入在1500万元以上（含1500万元）但不足5000万元的，不超过该部分营业收入的0.3%；全年营业收入超过5000万元（含5000万元），但不足一亿元（含一亿元），不超过该部分营业收入0.2%；全年营业收入在一亿元以上部分，不超过该部分营业收入的0.1%。实际开支的业务招待费超出部分，应进行调整增加应纳税所得额。

（6）其他调增应纳税所得额项目。主要包括企业违法违章经营的罚款及被没收财产的损失；违约合同的违约金支出；拖欠税款的滞纳金、罚款支出；各种非国家规定赞助支出等。

（7）其他调减应纳税所得额项目。

2．时间性差异。

时间性差异是指税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。时间性差异主要有以下几种类型：

（1）企业获得的某项收益，按照会计制度规定应当确认为当期收益，但按照税法规定需待以后期间确认为应税所得，从而形成应纳税时间性差异。这里的应纳税时间性差异是指未来应增加应纳税所得额的时间性差异。按照会计制度规定，对长期投资采用权益法核算的企业，应在期末按照被投资企业的净利润以及其投资比例确认投资收益；但按照税法规定，如果投资企业的所得税率大于被投资企业的所得税率，投资企业从被投资企业分得的利润要补交所得额，这部分投资收益补交的所得税需待被投资企业实际分得利润或于被投资企业宣告分派利润时才计入应纳税所得额，从而产生应纳税时间性差异。

（2）企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定应当确认为当期费用或损失，但按照税法规定待以后期间从应税所得中扣减，从而形成可抵减时间性差异。这里的可抵减时间性差异是等未来可以从应纳税所得额中扣除的时间性差异。如企业后续服务费用，按照权责发生制原则可于提供服务的当期计提；但按照税法规定于实际发生时从应纳税所得额中扣减，从而产生可抵减时间性差异。

（3）企业获得的某项收益，按照会计制度规定应当于以后期间确认收益，但按照税法规定需计入当期应税所得，从而形成可抵减时间性差异。

（4）企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定应当于以后期间确认为费用或损失，但按照税法规定可以从当期应税所得中扣减，从而形成应纳税时间性差异。如固定资产折旧，按照税法规定可以采用加速折旧方法；出于财务会计目的采用直线法，在固定资产使用初期，从应纳税所得额中扣减的折旧金额会大于计入当期损益的折旧金额，从而产生应纳税时间性差异。

时间性差异的基本特征是，某项收益或费用和损失均可计入税前会计利润和应纳税所得额，但计入税前会计利润和应纳税所得额的时间不同。上述（1）、（4）项差异，会使本期税前会计利润大于应纳税所得额，从而产生应纳税时间性差异；而（2）、（3）项差异，会使税前会计利润小于应纳税所得额，从而产生可抵减时间性差异。上述差异是由于会计准则确认损益的时间与税法规定确认损益的时间不同所造成的，所以称其为时间性差异。这里的应纳税时间性差异，是指将增加未来应纳税所得额的时间性差异；可抵减时间性差异，是指可抵减未来应纳税所得额的时间性差异。

企业在计算应纳税所得额时，按会计制度计算的税前会计利润是其计算应纳税所得额的基础。

应付税款法是指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期计算的应交所得税确认为当期所得税费费用的方法。在这种方法睛，当期所得税费用等于当期应交的所得税。

所得税采用应付税款法核算的，需要设置两个科目：①“所得税”科目，核算企业从本期损益中扣除的所得税费用。②“应