财务与会计高频考点讲义 会计 - 第十章 流动资产（二）

下篇会计一一第十章流动资产（二）

考点：存货的初始计量

一、存货的概念和确认

存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生

产或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

企业的存货范围

主要类型特殊项目

原材料外购半成品（外购件）/修理用备件（备品备件）/包装材料

在产品己加工完毕但尚未检验的产品/己检睑但尚未办理入库手续的产品

丕鳗从一个生产车间转给另一个生产车间继续加工的自制半成品/

半成品

不能单独计算成本的自制半成品（这两类属于在产品）

企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修

产成品

品，制造和修理完成验收入库后，应视同企业的产成品

商品—

包装物/低值易耗品/建造承包商的纲模板、木模板、脚手架和其他周

周转材料

转材料

委托代销商品—

需要注意的是，为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，不能作为企业的存货进行核算

（应当作为工程物资核算）。

教师提示

•包装材料和包装物分属于不同的存货类型；

•受托代销商品不属于企业的存货，要与委托代销商品进行区分。

二、存货的计量

存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。

存货类型成本构成

原材料、商品、周转材料采购成本

产成品、半成品、在产品、委托加工物资采购成本+加工成本+其他成本

（―）采购成本

存货的采购成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采

购成本的费用。

运输费、装卸费、保险费可归属「采购成本的费用

厂计入存货采购成本

「商品已售，计入当期损益

商品流通企业先行归集

的进货费用Y期末分摊I

l商品未售，计入期末存货成本

一金额较小的，发生

对直接计当期损益

（二）加工成本

存货的加工成本包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。

（三）其他成本

1.存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其

他支出，如为特定客户设计产品所发生的设计费用等。

2.对需要经过相当长时间的生产活动才能够达到可销售状态的存货，占用借款而发生的借款费

用，应按《企业会计准则第17号一一借款费用》的有关规定予以资本化。

3.企业发生的下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：

>>非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；

>>仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）:

>>不能归属r-使存货达到目前场所和状态的其他支出。

4.通过特定方式取得存货的初始计量

（1）投资者投入存货的成本，除投资合同或协议约定的价值不公允外，应当按照投资合同或协

议约定的价值确定；

（2）企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的问

接费用，计入存货成本。

【经典考题・2014年单选题】企业发生的下列费用不应计入存货初始计量成本的是（）。

A.为特定客户设计产品所发生的设计费用

B.采购商品过程中发生的合理损耗

C.为生产产品发生的间接费用

I）.验收入库后备用材料发生的仓储费用

「正确答案」D

「答案解析］采购入库后发生的仓储费，应计入当期损益。生产过程中为达到下一个生产阶段

所必须的仓储费用则应计入存货成本。

【经典考题・2015年多选题】下列各项中，不应计入存货成本的有（）。

A.以非货币性资产交换方式取得存货时支付的补价

B.生产过程中发生的季节性停工损失

C.为特定客户设计产品支付的设计费

【）.原材料在投入使用前发生一般仓储费用

E.非正常消耗的直接人工和制造费用

「正确答案」DE

『答案解析』原材料在投入使用前发生一般仓储费用和非正常消耗的直接材料应当在发生时确

认为当期损益，不能计入存货成本。

【经典考题・2011年多选题】企业发生的下列费用中，不应计入存货成本的有（）。

A.采购商品过程中发生的保险费

B.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用

C.购入原材料的仓储费用

D.为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用

E.为特定客户设计产品所发生的设计费用

「正确答案』BC

「答案解析」不计入存货成本的跟用：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用。

（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一生产阶段所必需的费用）。

（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。

考点：存货的成本核算

一、产品成本概念

产品，是指企业日常生产经营活动中持有以备出售的产成品、商品、提供的劳务或服务。

产品成本，是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、职工薪酬等，以及不能直接计入而

按一定标准分配计入的各种间接费用。

制造企业一般设置直接材料、燃料和动力、直接人工和制造费用等成本项目。

1.直接材料，是指构成产品实体的原材料以及有助于产品形成的主要材料和辅助材料。

2.燃料和动力，是指直接用于产品生产的燃料和动力。

3.直接人工，是指直接从事产品生产的工人的职工薪酬。

4.制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。

二、生产费用在完工产品和在产品之间的归集和分配

月初在声本月生产本月完工月末在卢

三

品成本费用产品成本品成本

生产费用的分配方法

表1

分配方法核算特点适用范围

不计算在产品成本（在各月末在产品

本月发生的产品费用，全部由其完工产品成本负担

产品成本为零）数量很小

月初在产品成本与月末在产品成本相等，当月发生各月末在产品

在产品成本按年初数固

的费用，全部由当月完工产品成本负担数量比较稳定

定计算

注：年终时根据实际盘点的在产品数量，重新计算在产品成本

表2

分配方法核算特点适用范围

在产品成本按原材料费用在生产成本中占的

在产品成为按其所耗用的原材料费用计算，

其所耗用的原比重大，而且原材料是在生产

其他费用全部由完工产品成本负担

材料费用计算开始时一次全部投入使用法

将实际结存的在产品数量按其完工程度折合

在产品数量较多,变动也较大,

按约当产量比为大约相与的完工产品数量，然后按照在产

同时产品成本中各项费用的比

例计算品约当产量和完工产品产量的比例分配生产

重又相差不多

费用

表3

分配方法核算特点适用范围

各月在产品数最变动较大，且各

完工产品和月末在产品成本可以按照定额消

项消耗定额比较准确、稳定的情

定额比例耗量或定额费用的比例进行分配

况

法

直接材料一般按定额消耗量或定额费用比例分配，加工费用一般按定额工时比

例分配

根据月末在产品数量和各项费用的单位定额，

在产品按在产品数量变动不大，各项消耗

计算出月末在产品定额成木，然后倒算完工产

定额成本定额比较准确、稳定的情况

品成本

计算

注：月末在产品成本脱离定额的差异全部由完工产品成本负担

1.约当产量法

（1）约当产量基本计算公式

某项费用总额

某项费用分配率

完工产品产量+在产品约当产量

在产品约当产量=在产品数量X完工百分比

完工产品应负担费用=完工产品产量X费用分配率

在产品应负担费用=在产品约当产量X费用分配率

（2）对于加工费用的分配，应按上述约当产量的公式计算分配。

（3）分配直接材料费用

①如果原材料是生产开工时一次投入，在产品无论完工程度如何，都应负担全部原材料费用：

②如果原材料是分次投入，在产品应按完工程度折合为约当产量与完工产品产量的比洌进行分

【例1】某企业基本生产车间生产甲产品，本月完工30。件，月末在产品40件，甲产品月初在

产品成本和本期生产费用总额147500元，其中直接材料71400元，直接人工25600元,制造费

用为50500元.原材料在开工时一次投入，月末在产品完丁程度为50心按约当产晨比例法计算分

配如下：

①在产品约当产品量的计算：

约当产量=40X50%=20（件）

②直接材料的分配：

直接材料分配率=7140c/（300+40）=210

在产品应负担的直接材料费用=40X210=8400（元）

完工产品应负担的宜接材料费用=300X210=63000（元）

③直接人工的分配：

直接人工分配率一2560C+（300+20）~80

在产品应负担的直接人工费用=20X80=160（）（元）

完工产品应负担的直接人工费用=300X80=24000（元）

④制造费用的分配：

制造费用分配率=50500+（300+20）=157.8125

在产品应负担的制造费用=20X157.8125=3156.25（元）

完工产品应负担的制造费用=300X157.8125=47343.75（元）

⑤完工产品成本和在产品成本的计算：

月末在产品总成本=84C0+1600+3156.25=13156.25（元）

完工产品总成本=6300C+24000+47343.75=134343.75（元）

2.确定期末在产品的完工程度

如果企业具备较健全的产品工时定额资料，可以按每道工序累计单位工时定额计算在该工序的

在产品完工程度

前面工序累积工时定额+本工^工时定额X50%

产品完工率X100%

单位工时定额

★根据各工序在产品完工程度和各工序在产品数量，就可以计算出各工序在产品的约当产量，

各工序在产品约当产量的合计数即为某产品月末在产品约当产量。

【经典考题・2014年单选题】某工业企'也生产甲产品，甲产品的工时定额为30小时，其中第

一道工序的工时定额为20小时，第二道工序的工时定额为10小时，假定各工序内在产品完工程度

均为50%,期末在产品300件，其中第一道工序在产品210件，第二道工序在产品90件，该企业甲

产品的完工产品和在产品成本分配采用约当产量法计算，则期末在产品的约当产量为（）件。

A.140

B.145

C.115

D.120

「正确答案」B

『答案解析』在产品的约当产量=210X（20X50%）/30+90X（20+10X50%）/30=145（件）

【经典考题・2013年单选题】甲公司只生产一种产品乙产品，2012年10月初在产品数量为零,

10月份共投入原材料74680元，直接人工和制造费用共计23400元。乙产品需要经过两道加工工

序，工时定额为2()小时，其中第一道工序12小时，第二道工序8小时，原材料在产品生产时陆续

投入。10月末乙产品完工344件，在产品120件，其中第一道工序80件，第二道工序40件。

甲公司完工产品和在产品费用采用约当产量法分配，各工序在产品完工百分比均为50%。则甲

公司2012年10月份完工乙产品的单位产品成本是()元。

A.245.2

B.256.3

C.275.0

D.282.8

「正确答案」A

「答案解析］第一道工序的完工率=12X50%/(12+8)=30%；第二道工序的完工率=(12+8

X50%)/(12+8)=80%；所以在产品的约当产量=80X30*+40X80%=56(件)；

单位产品的成本=(74680+23400)/(344+56)=245.2(元/件)。

【经典考题・2011年多选题】甲公司产品需经过两道工序加工完成，原材料在开始生产时一

次投入，生产成本在完工产品和在产品之间的分配采用约当产量比例法。2011年2月与产品生产成

本有关的资料如下：

(1)月初在产品费用为：直接材料120万元，直接人工60万元，制造费用20万元：本月发生

费用为：直接材料80万元，直接人工100万元，制造费用40万元。

(2)产品单件工时定额为100小时，第一道工序工时定额40小时，第二道工序工时定额60

小时，各工序内均按50%的完工程度计算。

(3)本月完工产品560件，月末在产品240件，其中，第一道工序80件，第二道工序160件。

则下列说法中，正确的有()。

A.第二道工序月末在产品完工率为50%

B.第二道工序月末在产品的约当产量为112件

C.月末完工产品直接材料费用为162.79万元

D.月末在产品直接人工费用为29.77万元

E.本月完工产品成本为319.07万元

「正确答案」BDE

「答案解析」选项A,第二道工序月末在产品完工率=(60X50%+40)/100X100%=70%；

选项B,第二道工序月末在产品的约当产量=160X70%=112(件)；

选项C,月末完工产品直接材料费用=(120+80)/(5604-240)X560=140(万元)；

选项D,第一道工序月末在产品完工率;(40x50%)/(60+40)xl00%=20乳月末在产品直接

人工费用=(60+100)/(560+80x20%+120)x(80x20%+112)=29.77(万元)

选项E,本月完工产品成本本40+(60+20+100+40)/(560+80x20%+!12)x560=319.07(万

元)

三、产品成本计算的基本方法

成本计算方法

成本计

成本对象及特点适用范围

算方法

以产品品种为成本计(1)大量大批的单步骤生产,如发电、采掘等生产；

品种法

算对象(2)管理上丕要求分步if•算产显成本的大最大批多步骤生

产

按产品批别(或订单)(1)单件小批单步骤生产;

分批法计算产品成本，又称订(2)管理上不要求分步计算成本的多步骤生产,如精密仪

单法器和船舶制造、服装加工等生产

适用于大量大批多步骤生产，而且管理上要求分步计算产

按产品的生产步骤计

分步法品成本的工业企业。如纺织、冶金、造纸及机械制造等生

算产品成本

产企业

分步法的种类

1.逐步结转分步法

逐步结转分步法是按产品加工步骤的先后顺序，逐步计算并结转各步骤半成品成本，直至最后

计算出产品成本的一种方法。

・逐步结转分步法适用于各步骤半成品有独立的经济意义，管理上要求核算半成品成本的企业。

・逐步结转分步法实际上是品种法的连续应用，因此其计算产品成本的程序与品种法基本相同。

2.平行结转分步法

平行结转分步法是指不计算各步骤的半成品成本,而只计算本步骤发出的费用和应由产成品负

担的份额，将各步骤成本计算单中产成品应负担的份额平行汇总来计算产品成本的一种方法。

【经典考题・2013年多选题】下列关于各种成本计算方法的表述中，错误的有()。

A.品种法主要适用于产品大量大批的单步骤生产，或管理上不要求分步计算产品成本的大量大

批多步骤生产

B.分批法适用于产品单件小批单步骤生产和管理上不要求分步计算成本的多步骤生产

C.分步法适用于产品大量大批多步骤生产，而且管理上要求分步计算产品成本的生产

D.平行结转分步法适用于各步骤半成品有独立的经济意义，管理上要求核算半成品成本的产品

生产

E.逐步结转分步法适用于管理上不要求核算半成品成本的产品生产

「正确答案」DE

「答案解析」逐步结转分步法适用于各步骤半成品有独立的经济意义，管理上要求核算半成品

成本的企业；平行结转分步法适用于管理上不要求核算半成品成本的企业。

考点：存货的发出计价

月末一次加权平均法

移动加权平均法

存货发出成本

•对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本；

•对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个

别计价法确定发出存货的成本。

一、先进先出法

先进先出法是假定“先入库的存货先发出”,并根据这种假定的成本流转次序确定发出存货成

本的一种方法。

【教师提示】在此方法下，期末存货成本主要受到临近期末的购货成本影响，因此往往更接近

期末的市价。

二、月末一次加权平均法

月末一次加权平均法是在材料等存货按实际成本进行明细分类核算时,以本月各批进货数量和

月初数量为权数计算材料等存货的平均单位成本的一种方法。

本月月初库存存货实际成本+52（本月各批选货实际单位成本X本月各批进货的数里）

存货的加R平均单位成本=

月初库存存缀里+X本月蹦进货数里

本月发出存货的成本=本月发出存货的数量X加权平均单位成本

本月月末库存存货的成本=月末库存存货的数量X加权平均单位成本

三、移动加权平均法

移动加权平均法是指在每次收货以后,立即根据库存存货数量和总成本，计算出新的平均单位

成本的一种计算方法。

本次通货之前库存存货实际成本+本次进货的实际成本

存货移动加权平均单位成本=

本次进货之前库存存货数里+本次进货的实际效里

发出存货的成本=本次发出存货的数量X移动加权平均单位成本

月末库存存货的成本=月末库存存货数量X月末存货的移动平均单位成本

四、个别计价法

个别计价法是指对库存和发出的每一特定存货或每一批特定存货的个别成本或每批成本加以认

定的一种方法。

采用个别计价法，一般需要具备两个条件：

•存货项目必须是可以辨别认定的；

•必须有详细的记录，据以了解每一个别存货或每批存货项目的具体情况。

•在制造业，个别计价法主要适用于为某一特定的项目专门购入或制造并单独存放的存货。

•个别计价法不能用于可替代使用的存货，否则可能导致企业任意选用较高或较低的单位成本

进行计价，来调整当期的利润。

五、毛利率法

毛利率法是根据本期销售净额乘以前期实际（或本月计划）毛利率匡算本期销售毛利.并计算

发出存货成本的一种方法，本方法常见于商品流通企业。

毛利率法计算公式：

销售净额=商品销售收入一销售退问与折让

销售毛利=销售净额X毛利率

销售成本=销售净额一销售毛利=销售净额X（1—毛利率）

期末存货成本=期初存货成本+本期购货成本一本期销售成本

【例】恒通公司某种商品期初存货成本52000元，本期购货净额158000元，本期销售收入总

额258000元，本期发生销售折让5000元，估计该商品销售毛利率为30乳该商品本期销售成本

和期末存货成本的计算如下表：

存货估价（毛利率法）

期初存货成本52000

本期购货净额158000

可供销售的商品成本210000

本期销售收入总额258000

减：本期销售退回和折让5000

本期销售净额253000

减：估计销售毛利（253000X30%）75900

估计的销售成本177100

估计的期末存货成本32900

六、零售价法

零售价法是指用成本占零售价的百分比计算期末存货成本的一种方法，该方法主要适用于商业

零售企业。

零售价法计算步骤和计算公式

1.期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以便计算可供销售的存货成本和售价总额；

2.本期销货只按售价记录，从本期可供销售的存货售价总额中减去本期销售的售价总额，计算

出期末存货的售价总额；

3.计算存货成本占零售价的百分比，即成本率，公式为：

的太近期初存货成本+本期购货成本see

期初存货售价+本期购货售价iUU%

4.计算期末存货成本

期末存货成本=期末存货售价总额X成本率

5.计算本期销售成本

本期销售成本=期初存货成本+本期购货成本一期末存货成本

【例】繁星商场本年度1。月份有关资料如下：期初存货成本68000元，售价100000元；本

期购入存货成本254000元，售价360000元，本期销售收入为400000元。按零售价法估计本期

销售成木和期末存货成木的过程如下表：

存货估价（零售价法）

成本售价

期初存货68000

本期购货254000100()00

可供销售的存货322000360000

减：本期销货460000

按零售价表示的期末存货=400000

成本与零售价比率60000

期末存货成本4200070%

本期销售成本280000

在我国会计实务中，商品零售企业广泛采用售价金额核算法。实际上，售价金额计价法并不是

一种单独的存货计价方法，而是零售价法的一种账务处理。

【2017年•单选题】甲公司只生产一种产品，月初库存产品2000台，单位成本3万元，在产

品成本8550万元，本月直接材料、直接人工、制造费用共计11550万元，当月完工产品8000台，

月末在产品成本250()万元，销售产品70()0台，甲公司采用月末一次加权平均平均法计算当月发出

产品成本，则月末库存产品的单位成本为()万元。

A.3.00B.2.73

C.2.20D.2.36

「正确答案」D

「答案解析J库存产品的单位成本一(2000X3+8550+11550-2500)/(2000+8000)-2.36。

【2018年•单选题】长江公司对存货发出计价采用月末一次加权平均法，2018年1月甲存货的

收发存情况为：1月1日，结存40000件，单价为5元；1月17日，售出35000件；1月28日，购

入2000()件，单价为8元。假设不考虑增值税等税费，长江公司2018年1月31日甲存货的账面金

额为()元。

A.185000B.162500

C.150000D.200000

「正确答案」C

「答案解析J一次加权平均单位成本=(5X40000+8X20000)/(40000+20000)=6(兀/件)，

因此月末甲存货的账面金额=6X(40000-35000+20000)=150000(元)。

[2015年-单选题】丁公司采用移动加权平均法核算发出产成品的实际成本。2015年11月初

产成品的账面数量为200件，账面余额为12000元。本月10日和20日分别完工入库该产成品4000

件和6000件，单位成本分别为64.2元和62元。本月15日和25日分别销售该产成品3800件和5000

件。丁公司11月末该产成品的账面余额为()元。

A.86800B.87952.9

C.86975D.89880

「正确答案」C

「答案解析」2015年11月10完工入库后产品的单位成本=(12000+4000X64.2)/(200

+4000)=64(元)，11月15日销售产品3800件，剩余产品成本=(4000+200-3800)X

64=25600(元)；

11月20日完工入库后产品的单位成本=(25600+6000X62)/(400+6000)=62.125(元)；

11月25日销售500c件后,产品的账面余额=(6000+400—5000)X62.125=86975(元)。

【2018年-多选题】根据《企业会计准则第1条-存货》的规定发出存货计价方法包括()。

A.一次加权平均法

B.先进先出法

C.后进先出法

D.个别计价法

E.移动加权平均法

「正确答案JABDE

「答案解析」在实际成本核算方式下，企业采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、

先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法.企业会计准则（2006）执行之后，后进

先出法已取消。

[2014年•单选题】在物价持续上涨的情况下，下列各种计价方法确定发出存货的成本顺序为

由小到大的是（）.

A.先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法

B.先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法

C.移动加权平均法、月末一次加权平均法、先进先出法

D.月末一次加权平均法、移动加权平均法、先进先出法

「正确答案」B

『答案解析』物价持续上涨是现在及将来的价格高于以前的采购价格，在物价持续上张的情况

下，先进先出法是先结转最早入库的存货成本，所以结转的成本比较低，而移动加权平均法下,

是根据本次进货后的加权成本进行结转，结转的成本小于月末一次加权平均法下计算的存货成

本。

【2014年•单选题】甲公司采用毛利率法计算本期销售成本和期末存货成本，某商品期初存货

成本52000元，本期购货净额158000元，本期销售收入总额259000元，发生销售折让6000元，估

计该商品销售毛利率为30乐则该商品本期期末存货成本为（）元。

A.31400B.32900

C.34400D.35900

「正确答案」B

「答案解析J销售净额=2590（）0-600（）=253（）00（元）；销售毛利=253000X30%=75900（元）；

销售成本=253000—7590）=177100（元）；期末存货成本=52000+158000—177100=32900

（元）。

考点：原材料的计划成本法

一、原材料的基本内容

原材料是指企业库存的各种材料，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、

修理用件（备品备件）、包装材料、燃料等。

1.企业的原材料可以采用计划成本，也可以采用实际成本。

>>原材料品种繁多的企业，一般可以采用计划成本进行日常核算；

>>某些品种不多但占产品比重较大的原料或主要材料•，以单独采用实际成本核算；

>>规模小、品种简单，采购业务不多的企业，可以全部采用实际成本进行核算。

2.采用计划成本进行原材料日常核算的，原材料计划成本所包括的内容应与其实际成本相一致,

并应当尽可能地接近实际。

★计划成本除有特殊情况应当及时调整外，在年度内一般不作变动。

3.企业应设置“原材料”科目核算库存的各种材料的实际成本或计划成本。

（1）企业对外进行来料加工装配业务而收到的原材料、零件等，应单独设置备查簿进行登记;

（2）委托外单位加工的材料、商品的加工成本，直接在“委托加工物资”科目核算。

4.一个企业应当至少有一套有数量和金额的材料明细账。

这套明细账可以由财务会计部门登记，也可以由材料仓库的管理人员登记。在后一种情况下,

财务会计部门对仓库登记的材料明细账，必须定期稽核，以保证记录正确无误。

二、计划成本法

计划成本法是指存货的收入、发出和结余均按预先制定的计划成本计价，同时另设成本差异科

目，登记、分摊、按期结转实际成本与计划成本的差额，期末将发出和结存存货的成本调整为实际

成本的一-种计价方法。

计划成本法的要求

1.发出存货应负担的成本差异，必须按月分摊,不得在季末或年末一次计算。

2.发出存货:应负担的成本差异，除委托外部加丁发出存比可以按月初成本差异率计算外,都应

使用当月的实际成本差异率。

3.如果月初的成本差异率与本月成本差异率相差不大的，也可按月初的成本差异率计算。计算

方法一经确定，不得随意变更,

4.企业应按照存货的类别或品种，如原材料、包装物、低值易耗品等，对材料成本差异进行明

细核算，不能使用一个综合差异率来分摊发出存货和库存存货应负担的材料成本差异。

月初结存材+本月收入材料

本月材料成料成本差异成本差异总额

木差已击=---------------------------

不受“辜月初结存材,本月收入材料X100%

料计划成本计划成本总额

月初材料成_月初结存材料成本差异

本差异率一月初结存材料计划成本x100%

本月发出材料应负担成本差异额

=发出材料的计划成本X材料成本差异率

★本月收入存货的计划成本中不包括暂估入账的存货的计划成本。

三、计划成本下的科目设置及账务处理

（一）科目设置

按计划成本核算时，除设置“原材料”科目外，还应设置“材料采购”和“材料成本差异”科

目。

1.“材料采购”科目，用来核算企业采用计划成本进行材料（注：包括包装物、低值易耗品）

日常核算而购入材料的采购成本。

材料采购

借方贷方

转出的已经付款/已开出商业承兑汇票并验收入

库的材料的实际成本

应向供应单位/运输单位收回的材料物资短缺或

支付或承付的材料实际采购成本其他应增减采购成本的索赔款项

需要报经批准/待查明原因处理的途中短缺和毁

损

由于意外失误造成的非常损失

企业已收到发票单尚未到达/尚未验收入

库的在途材料的采购成本

★采用计划成本核算的原材料采购业务，不管结算方式如何，一律通过“材料采购”科目核算。

2.“材料成本差异”科目，用来核算企业材料（包括包装物、低值易耗品）的实际成本与计划

成本之间的差异。

材料成本差异

借方贷方

材料实际成本大于计划成本的差异（超支额）材料实际成本小于计划成本的差异（节约额）

结转的材料的节约额结转的材料的超支额

企业库存材料的（超支额）企、也库存材料的节约额

（二）原材料的收发核算

1.购入并已验收入库的原材料

借：原材料（计划成本）

材料成本差异（超支差额）

贷：材料采购（实际成本）

材料成本差异（节约差额）

2.月末，对于尚未收到发票账单的收料凭证，应按计划成本暂估入账

借：原材料（计划成本）

贷：应付账款一一暂估应付账款

教师提示

>>此时不需要结转材料采购，因此也不存在材料成本差异的确认；

>>下月初作相反分录予以冲回；

>>下月收到发票账单时，将该笔采购按照1中的处理方式转入到“原材料”中。

3.自制或委托外单位加工完成的并已验收入库的原材料

借：原材料（计划成本）

贷：生产成本/委托加工物资（实际成本）

材料成本差异（也可能在借方）

4.原材料发出

日常领用、发出原材料均按计划成本记账，月度终了，按照发出各种原材料的计划成本，计算

应负担的成本差异。

“材料成本差异”应按发出材料的不同去向进行分配，计入相应会计科目。

“材料成本差异”结转表

发出材料的去向材料成本差异计入的科目

“生产成本一一基本生产成本/辅助生产成本”

产品生产/辅助生产等领用

“制造费用”

行政管理部门领用“管理费用”

对外销售材料“其他业务成本”

发出委托加工材料“委托加工物资”

基建工程等部门领用“在建工程”

销售机构领用“销售费用”

盘亏、毁损材料“待处理财产损溢”

5.企业调整材料计划成本时，调整减少计划成本的金额，记入“材料成本差异”科H的借方;

调整增加计划成本的金额，记入”材料成本差异”科目的贷方。

材料成本差异科目的核算总结

材料成本差异

借方贷方

材料实际成本大于计划成本的差异（超支额）材料实际成本小于计划成本的差异（节约额）

结转的材料的节约额结转的材料的超支额

调整减少的计划成本调整增加的计划生产

月末余额：企业库存材料的超支额月末余额：企业库存材料的节约额

【经典考题・2015年多选题】原材料计划成本下，属于材料成本差异借方的有（）o

A.结转发出材料应分担的材料成本差异超支额

B.结转发出材料应分担的材料成本差异节约额

C.材料采购的实际成本小于计划成本的节约额

D.收入材料的熨际成本大于库存同类型材料计划成本的差额

E.调整库存材料计划成本时，调整减少的计划成本

「正确答案』BDE

『答案解析」选项AC在贷方核算。材料成本差异科目借方登记材料实际成本大于计划成本的差

异（超支额）和结转的材料的实际成本小于计划成本的差异，以及调整库存材料计划成本时调

整减少的计划成本。

【经典考题・2015年单选题】企业用计划成本法对材料核算。2015年12月结存材料计划成本

2000万元，材料成本差异贷方余额为30万元，本月入库材料计划成本10000万元，材料成本差异

借方发生额60万元，月末按计划成本暂估入账材料200万元，本月发出材料“划成本800万元，则

本月发出材料实际成本为（）万元。

A.800

B.802

C.798

D.804

「正确答案」B

「答案解析』本月材料成本差异率=（-30+60）/（2000+10000）=0.25%

发出材料的实际成本=800X（1+0.25%）=802（万元）

【经典考题-2012年单选题】某公司月初结存乙材料的计划成本为250万元，材料成本差异为

超支45万元；当月入库乙材料的计划成本为550万元，当月材料成本差异为节约85万元：当月生

产车间领用乙材料的计划成本为600万元，则当月生产车间领用乙材料的实际成本为（）万元。

A.502.5

B.570.0

C.630.0

D.697.5

「正确答案」B

「答案解析」材料成本差异率=（45-85）/（250+550）X100%=-5%o

当月生产车间领用乙材料的实际成本=600X（1-5%）=570（万元）。

【经典考题・2012年单选题】下列有关原材料核算的说法中，错误的是（）。

A.对原材料采用计划成本法进行口常核算，则原材料科目借方余额反映企业库存材料的计划成

本

B.对外进行来料加工装配业务而收到的原材料等应直接在“委托加工物资”科目核算

C.采用计划成本法对原材料进行日常核算的企业，其原材料计划成本所包括的内容应与其实际

成本相一致，并应当尽可能地接近实际

D.材料明细账可以由财务会计部门登记，也可以由材料仓库的管理人员登记

「正确答案」B

「答案解析』企业对外进行来料加工装配业务而收到的原材料等，应单独设置备查簿进行登记。

考点：存货的期末计价

一、存货期末计价原则

企业的存货应当在期末（即资产负债表日）按成本与可变现净值孰低计量，对可变现净值低于

存货成本的差额，计提存货跌价准备，计入当期损益，即期末存货的计价方法采用成本与可变现净

值孰低法。

1.成本，是指期末存货的实际成本。

2.可变现净值，是指在R常活动中，以存货的估计售价减去至完丁时估计将要发生的成本、估

计的销售费用以及相关税费后的金额，并不是指存货的现行售价。

・一变现净值是指存货的预计未来净现金流量而不是存货的售价或合同价。

•企业预计的销售存货现金流量，并不完全等于存货的可变现净值。

★成本与可变现净值孰低法的理论基础主要是使存货符合资产的定义，是谨慎原则（即稳健性

原则）在存货会计上的具体运用，是对历史成本原则的修正。

二、存货的可变现净值

（-）考虑的因素

企业在确定存货的可变现净值时，应当以取得的确凿证据为基础,并且考虑持有存货的目的、

资产负债表日后事项的影响等因素。

确凿证据是指对确定存货的可变现净值和成本有直接影响的确凿证明。

一产成品或商品的市场销售价格

确凿证据t与产成品府品相同或类似商品的市场销售价格

一销货方提供的有关资料和生产成本资料

「有合同约定

一持有以备销售-

（商品庐成S/桥斗）

持有」L无合同约定

目的

一生产房务过程耗用

（材料）

资产负债表日后事项

资产负债表H至财务报告批准报出H之间存货售价发生波动的,如有确凿证据表明其对资产负

债表口存货己经存在的情况提供了新的或进一步的证据，则在确定存货可变现净值时应当予以考虑,

否则，不应予以考虑。

（"）存货可变现净值的确定

1.一般计算公式

持有意图计算公式

直接用于出售（商品/材

可变现净值=估计售价一销售费用一相关税费

料存货）

用于继续加工（材料存材料可变现净值=产成品估计售价一继续加工至可销售状态的

货）成本一销售费用一相关税费

2.特殊情况的考虑

资产负债表日，同一项存货中一部分有合同价格约定、其他部分不存在合同价格的，企业应金

别确定其可变现净值,并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额。

有合同的部分

=合同规定售价一加工成本一执行该合同发生的销售费川和相关税费

没有合同的部分

=正常市场售价一加工成本一正常销售发生的销售费用和相关税费

教师提示

（1）有合同部分和没有合同的部分，其相关的销售费用和相关税费可能会不同；

（2）如果有合同的部分和没有合同的部分，•个发生减值，•个没有发生减值（或者减值转回），

两者不能相互弥补，必须分别计算各自的减值计提或转回的金额。

（三）估计售价的确定

以销售为目的持有的存货估计售价的确定

有销售/劳务合同的合同价格

没有销售合同约定的一般销售价格（市场销售价格）

合同W购数量：合同价格

持有数量〉合同订购数

超出部分：i股销售价格

以生产为目的持有的材料估计售价的确定

生产产品有销售合同的产品的合同价格

生产产品没有合同约定的产品的一般销售价格（市场销售价格）

合同订购数量对应的材料：产品的合同价格

持有材料可生产的产品数量,合同订购数

超出部分：产品的一般销售价格

•对干用干牛产而持有的材料等,如果用其牛产的产成品的可变现净值预计高干产成品的成本,

则该材料应当按照其成本计量:

•如果材料价格的下降表明产成品的可变现净值低王产成品的成木，则该材料应当按其可变现

净值计量。

三、存货跌价准备的计提

（一）跌价准备的计提和转回

1.企业应当定期或者至少于每年年度终了对存货进行全面清查。如果存货成本高于可变现净值

的，应按可变现净值低于成本的差额,计提存货跌价准备。

2.如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，则减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的

存货跌价准备的金额内转回。

（二）存货跌价的迹象

教师提示

注意区分“可变现净值低于成本”与“可变现净值为零”的不同含义。

如果存货可变现净值为零，则应当作为存货的损失直接计入当期损益,而非计提跌价淮备。

可变现净值低于成本的迹象

（1）该存货的市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；

（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格：

（3）企业囚产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格乂

低于其账面成本：

（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价

格逐渐下跌；

（5）其他足以证明该项存货实质上己经发生减值的情形。

可变现净值为零

（1）已霉烂变质的存货：

（2）已过期且无转让价值的存货；

（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货：

（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。