第六章-税-收第3节

第六章税收HUBEIENGINEERINGUNIVERSITY

TheSchoolofEconomics＆management2/22/20251目录

第一节税收及其分类第二节税收原则第三节税制要素与税制结构第四节税收负担分析第五节税负转嫁与归宿第六节主要税种简介

2/22/20252第三节税制要素与税制结构税收制度，是指国家以法律形式规定的各种税收法律、法规的总称，或者说是国家以法律形式确定的各种课税制度的总和。主要包括国家的税收法律和税收管理体制等。税收制度的内容主要有两个层次：一是单一税种的主要构成要素（税制要素）；二是不同的多个税种构成税收制度的结构（税制结构）。2/22/20253第三节税制要素与税制结构一、税收制度的构成要素（一）纳税人（二）征税对象（三）税率（四）减税免税（五）纳税环节（六）纳税期限（七）纳税地点（八）违章处理二、税制结构

2/22/20254一、税制要素

违章处理

税制要素中国税制纳税人课税对象税率纳税期限纳税环节纳税地点税收减免违章处理2/22/20255一、税制要素

税制要素，即税收制度的基本要素，包括对什么征税、向谁征税、征多少税和如何征税等税法的基本内容。税制要素一般包括纳税人、征税对象、税率、减税免税、纳税环节、纳税期限、纳税地点和违章处理等。纳税人、征税对象和税率是税制的三个基本要素。2/22/20256

（一）纳税人

1、纳税人的概念

纳税人即纳税义务人，是税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人。各种税都有各自的纳税义务人，它是税收制度构成的最基本的要素之一。2、纳税人的种类

从法律角度划分，纳税人包括法人和自然人两种。2/22/202573、相关概念（1）扣缴义务人：就是代国家征收机关向纳税义务人扣缴税款或代纳税义务人向国家征收机关缴纳税款的单位和个人。（2）负税人：负税人是税款的实际负担者。如果说纳税人是法律上的纳税主体，负税人则是经济上的纳税主体。2/22/20258

（二）征税对象1、概念征税对象，又称课税对象、征税客体，是指对什么事物和什么活动征税，即税法规定的征税的标的物。2、重要性不同的税种有不同的征税对象，征税对象体现着不同税种征税的基本界限，是区别不同税种的主要标志，往往也是一个税种名称的由来。2/22/202593、与征税对象密切相关的几个概念（1）税目（2）税源（3）税基（4）计税依据（5）计税单位2/22/202510（1）税目（2）税源（1）税目：征税对象的具体项目，是征税对象在内容上的具体化，反映了一个税种的征收广度。它有概括法和列举法两种。（2）税源：税收的经济来源。各种税因征税对象的不同，都有不同的经济来源。有的税种征税对象与税源是相同的，有的税种两者则不相同。2/22/2025112/22/202512车船税税目税额表税目：乘用车[按发动机汽缸容量（排气量）分档]1.0升（含）以下的计税单位：每辆年基准税额：60元至360元备注：核定载客人数9人（含）以下税目：乘用车[按发动机汽缸容量（排气量）分档]1.0升以上至1.6升（含）的计税单位：每辆年基准税额：300元至540元备注：核定载客人数9人（含）以下税目：乘用车[按发动机汽缸容量（排气量）分档]1.6升以上至2.0升（含）的计税单位：每辆年基准税额：360元至660元备注：核定载客人数9人（含）以下税目：乘用车[按发动机汽缸容量（排气量）分档]2.0升以上至2.5升（含）的计税单位：每辆年基准税额：660元至1200元备注：核定载客人数9人（含）以下2/22/202513车船税税目税额表税目：乘用车[按发动机汽缸容量（排气量）分档]2.5升以上至3.0升（含）的计税单位：每辆年基准税额：1200元至2400元备注：核定载客人数9人（含）以下税目：乘用车[按发动机汽缸容量（排气量）分档]3.0升以上至4.0升（含）的计税单位：每辆年基准税额：2400元至3600元备注：核定载客人数9人（含）以下税目：乘用车[按发动机汽缸容量（排气量）分档]4.0升以上的计税单位：每辆年基准税额：3600元至5400元备注：核定载客人数9人（含）以下2/22/202514车船税税目税额表税目：商用车客车计税单位：每辆年基准税额：480元至1440元备注：核定载客人数9人以上，包括电车税目：商用车货车计税单位：整备质量每吨年基准税额：16元至120元备注：包括半挂牵引车、三轮汽车和低速载货汽车等税目：挂车计税单位：整备质量每吨年基准税额：按照货车税额的50%计算2/22/202515车船税税目税额表税目：其他车辆专用作业车计税单位：整备质量每吨年基准税额：16元至120元备注：不包括拖拉机税目：其他车辆轮式专用机械车计税单位：整备质量每吨年基准税额：16元至120元备注：不包括拖拉机税目：摩托车计税单位：每辆年基准税额：36元至180元税目：船舶机动船舶计税单位：净吨位每吨年基准税额：3元至6元备注：拖船、非机动驳船分别按照机动船舶税额的50%计算税目：船舶游艇计税单位：艇身长度每米年基准税额：600元至2000元

2/22/202516（3）税基税基（taxbase或basisoftaxation，课税基础）：指设立某种税或一种税制的经济基础或依据。税基不同于课税对象，如商品课税的课税对象是商品，但其税基则是厂家的销售收入或消费的货币支出；税基也不同于税源，税源总是以收入的形式存在的，但税基却可能是支出。某一税种的课税依据，包括对其本身的选择和税基大小的选择两方面。2/22/202517税基的两种含义第一、税基指某种税的经济基础。例如：流转税的课税基础是流转额；所得税的课税基础为所得额；房产税的课税基础为房产等等。选择税基是税制建设上的一个重要问题。选择的课税基础宽，税源比较丰富，这种税的课征意义就大，否则，税源不多，课征意义小。2/22/202518税基的两种含义

第二、税基指计算应纳税额的依据或标准，即计税依据或计税标准，包括实物量与价值量两类。作为计税依据或计税标准，税基有时与征税对象数量是一致的，即税基直接是征税对象数量的某种表现形式。如对啤酒征收消费税（甲类啤酒250元/吨；乙类啤酒220元/吨），税基及征税对象的数量都是啤酒数量。有时两者又是不一致的，前者只是后者的一部分，而不是全部。如征收企业所得税时，征税对象数额是全部所得额，税基则是从中作了一些扣除之后的余额。2/22/202519（4）计税依据（5）计税单位（4）计税依据：又称“计税基数”，是计算应纳税额的依据，也是征税对象在数量方面的具体化。

计税依据与征税对象数量既有联系，又有区别，它们之间有时一致，有时则不一致。在许多情况下，征税基数直接是征税对象数量的某种表现形式，但在有些情况下，征税基数仅是征税对象数量的一部分，不完全相等。（5）计税单位。它是征税对象的计量单位。计税单位一般有两种形式：一种是按自然单位来计量——从量计征；另一种是按价值即货币单位来计量——从价计征。2/22/202520（三）税率1、税率的概念

税率是应纳税额与征税对象之间的比例，是计算应纳税额的尺度。2、构成税制核心要素的原因它体现征税的深度，反映国家有关的经济政策，直接关系到国家的财政收入和纳税人的税收负担，是税收制度的核心要素。3、税率的种类：比例税率；定额税率；累进税率；2/22/202521税率课税对象比例税率累进税率低高

中

比例税率与累进税率2/22/202522税率的划分－－

比例税率、定额税率、累进税率税基累进税率比例税率定额税率O税率累退税率（regressivetaxrate）（progressivetaxrate）（proportionaltaxrate）2/22/202523税率的其他种类边际税率：在征税对象的一定数量水平上，征税对象的增加导致所纳税额的增量，与征税对象的增量之间的比例。平均税率：全部税额与征税对象总量之比。名义税率：税法规定的税率。实际税率：纳税人在一定时期内，扣除税收减免后，实际缴纳的税额占其计税依据的比例。2/22/202524比例税率比例税率是对同一征税对象不论数额大小，统一按一个比例征收的税率。税收征管实践中有统一比例税率和差别比例税率之分：统一比例税率：一种税设置一个比例税率，所有纳税人按同一税率纳税；差别比例税率包括：行业差别比例税率（营业税）；产品差别比例税率（消费税）；地区差别比例税率；幅度比例税率（营业税中原娱乐业适用的的税率）2/22/202525消费税税目税率表（部分）一、烟2、雪茄烟25%3、烟丝30%

三、化妆品30%四、贵重首饰及珠宝玉石1、金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品5%2、其他贵重首饰和珠宝玉石10%五、鞭炮、焰火15%2/22/202526定额税率定额税率亦称“固定税额”，是税率的一种特殊形式。它按征税对象的一定计量单位规定固定税额，而不是规定征收比例。定额税率一般适用于从量计征的某些税种。实践中运用的形式有地区差别定额税率（资源税）、幅度定额税率及多种形式结合等（车船税、城镇土地使用税）。2/22/2025272/22/2025282/22/202529城镇土地使用税税率《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》明确规定城镇土地使用税每平方米年税额如下：大城市：1.5元至30元；中等城市：1.2元至24元；小城市：0.9元至18元；县城、建制镇、工矿区：0.6元至12元。2/22/202530比例税率与定额税率计税依据5元50元500元比例税率（10%）0.5550定额税率（1元）1112/22/202531累进税率

累进税率是按征税对象数额的大小，划分若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率，征税对象数额越大税率越高。累进税率的形式有全额累进税率和超额累进税率。2/22/202532全额累进税率

征税对象的全部数量都按其相应等级的累进税率计算税额。即当征税对象数额提高一个级距时，对征税对象全额都按提高一级的税率征税。全额累进税率实际上是按照征税对象数额大小、分等级规定的一种差别比例税率。2/22/202533超额累进税率把征税对象的按数额大小划分为若干等级，对每个等级部分的数额分别规定相应税率，分别计算税额，各级税额之和为应纳税额，即当征税对象数额超过某一等级时，仅就超过部分按高一级税率计算征税。

2/22/2025342/22/202535全额累进税与超额累进税比较（单位：元）税级税率（％）适用全额累进税率的应税所得（元）适用超额累进税率的应税所得（元）全额累进税额（元）超额累进税额（元）速算扣除数≤2500020250002500050005000025000～50000305000025000150005000﹢7500250050000～750004075000250003000012500﹢10000750075000～10000050100000250005000022500﹢1250015000//1000001000005000035000150002/22/202536全额累进税率与超额累进税率比较第一、全额累进税率累进程度高，超额累进税率累进程度较缓和；第二、全额累进税率在累进级距的临界点处，存在税额增加远远超过税基增加的不合理现象，超额累进税率累则不存在这一不合理问题，因此多为各国所采用；第三、全额累进税率计算简便，超额累进税率在税基较大时较为复杂一些，引入速算扣除数这一指标后，问题就变得简单了。2/22/202537工资、薪金所得项目适用税率表级数月应纳税所得额税率%速算扣除数1不超过500元的502超过500至2000元的部分10253超过2000至5000元的部分151254超过5000至20000元的部分203755超过20000至40000元的部分2513756超过40000至60000元的部分3033757超过60000至80000元的部分3563758超过80000至100000元的部分40103759超过l00000元的部分45153752/22/2025382011年6月份张锋工资4000元

李锐工资4020元应税所得全额累进税额税后所得超额累进税额税后所得张锋200020018001751825李锐202030317171781842李锐多于张锋20103-833172/22/202539现行个人所得税税率表一（工资、薪金所得适用）级数全月应纳税所得额税率（%）速算扣除数1不超过1500元的302超过1500元至4500元的部分101053超过4500元至9000元的部分205554超过9000元至35000元的部分2510055超过35000元至55000元的部分3027556超过55000元至80000元的部分3555057超过80000元的部分45135052/22/202540

现行个人所得税税率表二

（个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用）级数全年应纳税所得额税率（%）速算扣除数1不超过15000元的502超过15000元至30000元的部分107503超过30000元至60000元的部分2037504超过60000元至100000元的部分3097505超过100000元的部分35147502/22/2025412/22/202542速算扣除数的直接计算方法前提条件：征税对象数额由小到大划分等级，每个等级确定相应税率，由此，每个等级的速算扣除数随之确定且是一个常数，可用两种方法计算出来。直接计算方法某人2012年6月工资收入8500元，本月应交个人所得税额是：全额累进税额T1=（8500-3500）×20%=1000元超额累进税额T2=1500×3%+3000×10%+500×20%=445元速算扣除数=全额累进税额—超额累进税额=T1—T2＝5552/22/202543速算扣除数的间接计算方法是由

直接计算方法推导出来的

在个人所得税工资、薪金所得项目适用税率表中,设20000＜X≤40000为第5级中任意一数字,该级速算扣除数为S5。根据直接方法可得：S5＝全额累进税额﹣超额累进税额

＝X×25%﹣〔500×5%﹢1500×10%﹢3000×15%﹢15000×20%﹢﹙X﹣20000﹚×25%〕

＝X×25%﹣﹙500×5%﹢1500×10%﹢3000×15%﹢15000×20%﹢X×25%﹣20000×25%﹚＝X×25%﹣X×25%﹢〔20000×25%﹣﹙500×5%﹢1500×10%﹢3000×15%﹢15000×20%﹚〕＝20000×25%﹣﹙500×5%﹢1500×10%﹢3000×15%﹢15000×20%﹚2/22/202544速算扣除数的间接计算方法是由

直接计算方法推导出来的在等式右边减去20000×20%的同时加上20000×20%，则：S5＝20000×25%﹣20000×20%﹢20000×20%﹣﹙500×5%﹢1500×10%﹢3000×15%﹢15000×20%﹚＝20000×﹙25%﹣20%﹚﹢〔20000×20%﹣﹙500×5%﹢1500×10%﹢3000×15%﹢15000×20%﹚〕在这一公式中，20000为第4级征税对象数额最高限，25%，20%分别为第5级和第4级适用税率，20000×20%﹣﹙500×5%﹢1500×10%﹢3000×15%﹢15000×20%﹚是应税所得额为20000时的速算扣除数，即第4级的速算扣除数，由此可得出具有普遍意义的速算扣除数间接计算公式：速算扣除数＝前级征税对象数额最高限×（本级税率﹣前级税率）﹢前级速算扣除数2/22/202545速算扣除数的间接计算方法速算扣除数＝前级征税对象数额最高限×（本级税率﹣前级税率）﹢前级速算扣除数例如我国现行个人所得税工资、薪金所得项目适用税率表中，S3＝4500×（20%﹣10%）﹢105＝555S6＝55000×（35%﹣30%）﹢2755

＝5505前提条件：速算扣除数需要逐级计算且准确无误，才能确保计算结果正确；第一级速算扣除数用直接方法计算出来。2/22/202546超率累进税率土地增值税实行四级超率累进税率：

增值额未超过扣除项目金额５０％的部分，税率为３０％。增值额超过扣除项目金额５０％、未超过扣除项目金额１００％的部分，税率为４０％。增值额超过扣除项目金额１００％、未超过扣除项目金额２００％的部分，税率为５０％。增值额超过扣除项目金额２００％的部分，税率为６０％。

2/22/202547减税是对某些纳税人或征税对象减轻一部分税负；免税则是对某些纳税人或征税对象免除全部税负。形式主要有：1、税基式减免：即通过缩小计税依据来实现减免税，具体包括起征点、免征额、项目扣除和跨期结转等。2、税率式减免：即通过降低税率来实现减免税，具体包括重新确立新税率、规定低税率和规定零税率等。3、税额式减免：即通过减少一部分税额或免除全部税额实现减税免税，具体又分为全部免征、减半征收、核定减征率、核定减征额等。（四）减免税2/22/202548

起征点是对征税对象规定的开始征税的数量界限。征税对象的数额未达到起征点，不予征税；达到或超过起征点的，全部数额均要征税，而不是仅就超过部分征税。

免征额是在征税对象总数额中免予征税的数额。它是按一定标准从征税对象总额中预先扣除的数额，只对超过免征额的部分征税。起征点与免征额2/22/202549课税对象1800课税对象4000起征点－200004000×5％＝200免征额－20000（4000－2000）×5％＝100起征点与免征额2/22/202550起征点与免征额之比较

相同点：征税对象数额低于起征点和免征额数值时均不征税，都是对纳税人的一种照顾。不同点：（1）起征点：税法规定的对课税对象开始征税的最低界限；免征额：税法规定的对课税对象全部数额中免予征税的数额。（2）征税对象数额超过超征点数值时，按全部数额征税；征税对象数额超过免征额数值时，只就超过免征额数值之上的部分征税。（3）照顾的侧重点不同：起征点的规定照顾的是低收入者；免征额的规定照顾的是所有纳税人。2/22/202551税率式减免

企业所得税中，对于符合小型微利条件的企业可以适用20%的税率，而对于国家重点扶持的高新技术企业，则给予15%的企业所得税税率，因此20%和15%的企业所得税税率相对于25%的基本税率就是税率式减免。企业所得税减免税额=应纳税所得额×（法定基本税率-适用税率）

2/22/202552减免税基本方式优惠政策减免税事项具体内容限制条件备注税

率

式

减

免优惠税率15%1.高新技术企业1.高新技术产品（服务）收入占当年总收入60%以上

2.科技人员占职工总数≥30%

2.符合一定条件的集成电路生产企业1.投资额＞80亿人民币

2.集成电路线宽＜0.25微米

3.设在西部地区的国家鼓励类的内资企业（2001年至2010年期间）1.以目录规定的产业项目为主营业务

2.上述主营业务收入占总收入70%以上

20%符合条件的小型微利企业1.工业（年度应纳税所得额≤30万、从业人数≤100人、资产总额≤3000万）

2.其它（年度应纳税所得额≤30万、从业人数≤80人、资产总额≤1000万）

10%1.非居民企业（符合右述两个条件之一即可）1.在中国境内未设立机构、场所免征企业所得税（三项）：1.外国政府向中国政府贷款取得的利息2.国际金融组织向中国政府和居民企业提供优惠贷款取得的利息2.虽设有机构、场所，但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系3.经国务院批准的其他所得2.重点软件生产企业1.国家规划布局内

2.当年未享受免税优惠

2/22/202553税额式减免根据《个人所得税法实施条例》稿酬所得适用比例税率，税率为20％，并按应纳税额减征30％。故其实际税率为14％。【例题】某作家取得一次未扣除个人所得税的稿酬收入20000元，其应缴纳的个人所得税税额为：应纳税额＝应纳税所得额×适用税率×（1-30％）＝20000×（1-20％）×20％×（1-30％）＝2240（元）2/22/202554

补充：税收附加与税收加成附加和加成是加重纳税人负担的措施。税收附加是地方政府按照国家规定的比例随同正税一起征收的列入地方预算外收入的一种款项。实行地方附加是为了给地方政府筹措一定的机动财力，用于发展地方建设事业。税收附加由地方财政单独管理并按规定的范围使用，不得自行变更。（正税与附加税）税收加成是指根据税制规定的税率征税以后，再以应纳税额为依据加征一定成数和税额。税收加成或加倍实际上是税率的延伸，但因这种措施只是针对个别情况，故不采取提高税率的办法，而是以已征税款为基础再加征一定的税款。实行税收加成则是为了调节和限制某些纳税人获取的过多的收入或者是对纳税人违章行为进行的处罚措施。2/22/202555实例：加成征收劳务报酬所得，适用比例税率，税率为20％。

每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20％的费用，其余额为应纳税所得额。对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收，具体办法由国务院规定。根据《个人所得税法实施条例》规定。“劳务报酬所得一次收入畸高”，是指个人一次取得劳务报酬，其应纳税所得额超过20000元。对应纳税所得额超过20000-50000元的部分，依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成；超过50000元的部分，加征十成。因此，劳务报酬所得实际上适用20％、30％、40％的三级超额累进税率。2/22/202556级次应税劳务报酬额基本税率%加成征收%实际税率%速算扣除数1不超过20000的部分2002002超过20000至50000的部分20503020003超过50000的部分20100407000劳务报酬适用税率表2/22/202557实例：加成征收【例题】歌星刘某一次取得表演收入40000元，扣除20%的费用后，应纳税所得额为32000元。其应纳个人所得税税额为：【答案】应纳税额＝每次收入额×（1－20%）×适用税率－速算扣除数

＝40000×（1－20%）×30%－2000＝7600（元）2/22/202558（五）纳税环节（1）

纳税环节一般是指在商品流转过程中，按照税法规定纳税人履行纳税义务缴纳税款的环节。它规定了征纳行为在什么阶段（时候）发生。根据课税环节的分布数量，税收又可划分为单一环节的税收和多环节的税收。1、单一环节的税收是指在商品和收入的循环中，只在某一个课税环节上进行课征的税收2、多环节的税收是指在商品流转或收入形成和分配过程中，对两个或两个以上的环节进行课征的税收。2/22/202559（五）纳税环节（2）

税收大多课征于国民收入的流量上，因此，考察分析纳税环节可从考察国民经济的循环运动入手。税收在货币资金流动中选择并确定一些课税点或课税环节征收。因课税点的位置不同，形成不同的税种。2/22/202560货币流动与课税点2/22/202561课税点（1）①是对居民收入的课税点，如个人所得税；②是对消费支出的课税点，如消费税；④是对零售营业收入的课税点，如零售营业税或消费型增值税；⑦是对企业销售收入的课税点，如货物税；⑩是对企业扣除折旧后的净营业收入的课税点，如所得型增值税；2/22/202562课税点（2）⑪是以工资薪金支付额的课税点，如雇主承担的社会保险税；⑫是对利润的课税点，如公司所得税；⑬和⑭是对居民工资收入和股息收入的课税，如个人所得税和雇员承担的社会保险税；⑮是对企业留存利润的课税点，如企业留存利润税。2/22/202563相关说明财产是以往年度的存量部分，并非当年国民收入的货币资金流动，因此没有在图中反映出来。财产总是有归属的，它们或属于居民，或属于企业。由此可以确定是对财产的归属者课税，还是对财产的转让行为课税。前者如对居民或企业拥有的各种财产课征的财产税，后者如对财产的遗留、继承或馈赠行为课征的遗产税、继承税、赠与税等。2/22/202564（六）纳税期限（七）纳税地点（六）纳税期限：税法规定的纳税人发生纳税义务后，向国家缴纳税款的期限。（七）纳税地点：纳税人应当缴纳税款的地点。一般来说，纳税地点和纳税义务发生地是一致的。2/22/202565（八）违章处理

违章处理是对纳税人违反税法行为的处置。纳税人的违章行为通常包括偷税、抗税、漏税、欠税等不同情况：偷税是指纳税人有意识地采取非法手段不交或少交税款的违法行为。抗税是指纳税人对抗国家税法拒绝纳税的违法行为。欠税即拖欠税款，是指纳税人不按规定期限交纳税款的违章行为。偷税和抗税属于违法犯罪行为。漏税和欠税属一般违章行为，不构成犯罪。

对纳税人的违章行为，可以根据情节轻重，分别采取以下方式进行处理：批评教育、强行扣款、加收滞纳金、罚款、追究刑事责任等。2/22/202566违章、违法行为及其处理2/22/202567第三节税制要素与税制结构一、税收制度的构成要素（一）纳税人（二）征税对象（三）税率（四）减税免税（五）纳税环节（六）纳税期限（七）纳税地点（八）违章处理二、税制结构

2/22/202568二、税制结构（一）税制结构的概念（二）税制结构的影响因素（三）税制结构的类型2/22/202569

（一）税制结构的概念

税制结构，简单地讲就是税收制度中税种的布局和组合状况，即税收制度中税种的构成、各税种在税收制度中的地位及相互关系。

一个国家的税制结构是根据其经济条件和税收政策，分别主次，设置若干相互协调、相互补充的税种所组成的税制总体格局。2/22/202570

税制结构的影响因素主要是社会经济结构。经济结构是指社会经济各种成份、国民经济各个部门及社会再生产各个方面的构成及其相互关系。它包括两个方面的内容：一是指生产关系方面的结构，这种经济结构主要通过经济成份结构（所有制结构）来表现；二是指生产力方面的结构，主要有地区结构、产业结构、产品结构、技术结构、企业结构等。

（二）税制结构的影响因素2/22/202571税制结构涉及的内容主要包括税种的设置、主体税种的选择以及主体税种与辅助税种的配合。根据税种的多少又可以把税制分为单一税制和复合税制。单一税制是以一种征税对象为基础设置税种而形成的税制，这种税制实际应用较少；复合税制是以多种征税对象为基础设置税种而形成的税制。（三）税制结构的类型2/22/2025721、单一税制单一税制是指以某一类税收构成的税制结构。在税收的历史上，曾经有人积极主张实行单一税制，但它始终只是在理论上存在，世界各国并未实行，因此在税收学上也称为单一税论。单一税制大致可分为四类：（1）单一土地税论（2）单一消费税论（3）单一资本税论（4）单一所得税论2/22/202573

主张单一土地税的为重农学派，魁奈为其主要代表人物。这种税收经济理论是以"纯产品"学说为基础的，认为只有农业才能创造纯产品，地主是唯一占有纯产品（剩余产品）的阶级，所以主张实行单一土地税，由占有纯产品的地主阶级负担全部税收，而免除租地农场主和商业者的一切税收负担。（1）单一土地税论2/22/202574（2）单一消费税论（3）单一资本税论单一消费税论主张单一消费税的多为重商主义学派学者。17世纪，英国人霍布士主张实行单一消费税，废除其他一切税收。他认为，人人都要消费，对消费品课税，能使税收负担普及于全体人民，限制贵族及其他阶层的免税特权。单一资本税论单一资本税的代表人物是法国人计拉丹和门尼埃。这里的“资本”主要是指不动产，即不是通过生产产品获得收益的资本。2/22/202575（4）单一所得税论

早在16世纪，法国人波丹曾经讨论过单一所得税。18世纪初叶，法国人移班主张单一所得税。他们认为消费税是对多数贫农的课税，而所得税则是对少数富有者的课税，因而提倡单一所得税制。2/22/202576单一税制的缺点①从财政原则看，单一税制很难保证财政收入的充足，也就难以满足国家所需经费的支出需要；②从经济原则看，单一税容易引起某一方面经济上的变动；③从社会原则看，单一税制的征税范围很小，不能普及一切人和物，不符合税收的普遍原则。同时单一税只对某一方面课税，而对其他方面不课税，也难以实现税收的平等原则。2/22/2025772、复合税制复合税制是国家选择多种税，使其主次有别、同时并存、相互协调、相互补充，组成有机的税收体系。税制结构要具备一定的功能，而具备一定的功能必须符合各项税收原则的要求，一个税种不可能合乎一切税收原则的要求，只有复合税制才能做到。复合税制是市场经济国家的现实选择，其关键是主体税种的选择。主体税种可以以全值流转税为主体税种；以增值税为主体税种；以所得税为主体税种；以流转税和所得税为双主体税种；以财产税为主体税种。

2/22/202578优点：

就财政收入而言，税源广且普遍，伸缩性大，弹性充分，收入充足；就社会政策而言，具有平均社会财富，稳定国民经济的功能；就税收负担而言，从多方面捕捉税源，可以减少逃漏。相对而言，复合税制是比较科学合理的税制结构。复合税制为当今世界各国所普遍采用。缺点：税收种类较多，对生产和流通可能带来不利影响；征收手续繁杂，征收费用较高；容易产生重复课税。复合税制的优点与缺点2/22/202579复合税制中主体税种的选择

纵观当今世界各国税收实践，一般认为复合税制中主体税种有三种选择：以所得税为主体税；以流转税为主体税；以所得税和流转税并重作为主体税。

2/22/202580

在以所得税为主体的税制结构中，个人所得税和社会保障税普遍征收并占据主导地位，法人（企业）所得税也是重要税种。以所得税为主体的税制结构2/22/202581以所得税为主体的税制结构的优点（1）首先表现在贯彻税收公平的原则上。在衡量纳税能力的标准——包括所得、消费支出和财产中，以所得为标准是一种较好的选择。所得税作为对人税，属直接税，税负不易转嫁。所得税的课税对象是纯所得，即扣除必要费用后的净收益，可采用累进税率，实现对高收入者多课税、对低收入者少课税或不课税的量能课税原则，体现纵向公平和横向公平。所得税中的个人所得税的征收实行源泉扣缴制度，可控制税源，因此其对收入调节更为直接有效。2/22/202582其次，所得税为主体的税制结构在促进宏观经济稳定方面可以发挥重要的作用。累进制的所得税制度富有弹性，对宏观经济具有自动稳定的功能。再次，所得税为主体的税制结构在获得财政收入方面是稳定可靠的。随着国民经济的不断发展，经济效益的不断提高，所得税的税源是日益增长的。以所得税为主体的税制结构的优点（2）2/22/202583以所得税为主体的税制结构的局限性（1）首先，实行税率高、档次多的所得税制度虽有利于实现公平，但却会对经济效率产生损害。这是因为税率高，档次多，对于纳税人而言，其应税收入达到一定数额后，再增加劳动或投资，其增加的收入所适用的税率就会提高。因此，从税收因素考虑，纳税人就会选择休闲、消费，而不是选择劳动、储蓄和投资。其次，所得税在征收管理上，相对于其他税种，尤其是对照商品税要复杂得多。所得税在计税依据是应税所得，应税所得是经过复杂的计算后得出的，而且要加以核实，所以征收管理相对困难。其征税成本居各税之首。2/22/202584以所得税为主体的税制结构的局限性（2）再次，所得税虽然公平，但实践中受到征管可行性的制约，也难以彻底实现公平，因为所得的计算和费用扣除难以做到绝对合理。所得在表现形式上有货币所得和实物所得之分，税收的公平要求对不同表现形式所得同等征税。但实践中很难对非货币所得实施征税。综上所述，所得税为主体的税制结构在实现税收公平目标上占有优势。当然，其纵向公平原则的贯彻会影响到经济效率，即在公平和效率目标上存在矛盾。矛盾的关节点在于税率结构如何选择。同时，这一税制结构的聚财功能也是强的。2/22/202585在以商品税为主体的税制结构中，增值税或周转税、一般营业税、销售税、货物税、消费税、关税等税种作为国家税收收入的主要筹集方式，其税额占税收收入总额比重最大。而所得税、财产税、行为税作为辅助税起到弥补商品税功能欠缺的作用。以商品税为主体的税制结构2/22/202586首先体现在筹集财政收入上，无论是以增值税为主体还是以周转税为主体，都有利于保证财政收入。增值税是对增值额课征，从整体税负看，就是对商品或劳务的最终销售额课征，在税率一定的情况下，随着经济发展、销售额增加，增值税收入也会增长。一般营业税或周转税是对各阶段、各环节的流转额全值征收，只要有销售收入和营业收入额实现，而不管是否盈利，就会征收到相应的税收。商品税因是转嫁税，征收阻力小，可以有效地防止减免税，因此可及时筹集到稳定可靠的财政收入。以商品税为主体的税制结构的优点（1）2/22/202587以商品税为主体的税制结构的优点（2）其次，在促进经济效率的提高上，商品税也可以发挥重要的作用。商品税是转嫁税，但税负转嫁要真正实现，商品生产经营者必须依据市场需要生产高质量的商品，也就是说只有其产品被社会所承认，税负才能转嫁出去。否则税负只有自己承担，从而减少利润。因此商品课税对商品经营者具有一种激励机制。再次，从税收本身效率来看，商品税稽征容易、管理简单，征收费用低。在建立规范化增值税制度下，增值税的计算采用扣税法，即凭借发票抵扣进项税额，较为简便，而且增值税的征收过程会形成纳税人之间互相监督、互相牵制的自动勾稽效应，便于管理。而全值商品税因无需任何费用扣除，计征更为容易。2/22/202588以商品税为主体的税制结构的局限性以商品税为主体的税制结构不利于贯彻税收的公平原则。首先，商品税是累退税，即随着纳税人收入的增加，税额占其收入比重是下降的。规范化的增值税要求税率档次要少，如果采取单一税率，对生活必需品和奢侈品同等征税，会使负税能力强的人少纳税，而负税能力弱的人多纳税。其次，对选择性消费品征收的消费税可以在一定程序上贯彻公平原则，比如对一般消费品和奢侈品设置高低不同的差别税率。但这种作用也有一定的局限性，体现在比例税率的使用、税负转嫁的不确定性使得奢侈品的税负并不一定转嫁到高收入者身上等等。因此，必须辅之以个人所得税、社会保障税、财产税、遗产赠与税等税种，来降低这一税制结构类型的不公平性。综上所述，以商品税为主体的税制结构在实现财政收入目标上具有突出的优点，在促进微观经济效率的提高上也具有重要的作用。但在税收公平原则贯彻上具有一定的缺陷。2/22/202589税制结构的国际比较发达国家：大多以所得税为主体税种个人所得税为最主要税种社会保障税发展迅猛选择性商品税、财产税和关税为重要补充发展中国家：以流转税为主体税种所得税地位日益提高，社会保障税开始受到重视税种数量较少，覆盖范围较有限2/22/202590我国税制结构以流转税为主体税种（也有人认为是流转税和所得税并重）

2007年，流转税占比61.78%，所得税占比26.01%。2008年，我国61.7%的税收来自于流转税类（如增值税、营业税、消费税等）；27.5%的来自于所得税类，其中个人所得税只占6.4%，份额太少；财产税类（例如物业税）占比几乎为零。2009年由18种税所构成的现行税制体系中，包括增值税、营业税和消费税在内的各种流转税收入占到70%左右。根据财政部的数据，2010年1至11月，国内增值税占税收收入的比重为24.8%，营业税占比13.3%，消费税占比7.4%。在我国税制体系中，以增值税、消费税、营业税等为主的流转税占比在45%以上。2011年第一季度，全国税收总收入完成23438.85亿元，同比增长32.4%，增收5736.30亿元，增速比去年同期回落3.5个百分点。主体税种增长良好，增值税、消费税、营业税三大流转税合计增收2326.9亿元，占税收收入增收总额的40.6%，企业所得税和个人所得税合计增收1493.6亿元，占税收收入增收总额的26%；1-3月，个人所得税收入快速增长，实现收入2038.46亿元，同比增长37%，比去年同期增速加快15.7个百分点；个人所得税收入占税收总收入的比重为8.7%。基本呈现出发展中国家税制结构特征存在问题：流转税比重过高，所得税比重过低个别税种建设方面尚存缺陷2/22/202591税制结构国际比较的基本结论

发达国家多采用以所得税为主体的税制结构，发展中国家多采用商品税为主体的税制结构。经济逐渐向发达国家过渡的国家，则可能选择流转税与所得税并重的税制结构。2/22/202592商品税商品税的税基较广，可以较好地保证政府收入的稳定性；传统意义上的商品税，对税收征管的水平要求较所得税为低迎合了经济实力较为薄弱和税收征管水平较低的发展中国家的需求所得税其累进性，可以起到宏观经济调