《基于传统会计和精益会计的企业成本分析》10000字（论文）

基于传统会计和精益会计的企业成本分析目录TOC\o"1-2"\h\u1908基于传统会计和精益会计的企业成本分析 190521.1市场需求对生产方式转变和管理会计的新要求 1298201.1.1传统生产方式及会计模式 125661.1.2传统会计发展阶段 221351.1.3传统会计成本核算体系 39021.2传统会计体系在成本核算领域存在的问题 4222151.2.1传统会计核算方法的不足 4227901.2.2传统会计费用分配方式的不足 5161181.3精益管理会计体系的成本观 6258661.3.1精益管理会计模型 7208201.1.2考虑时间价值的增值分析 9323421.1.3企业成本计量指标设定 11在传统模式下，企业的成本管理基于传统会计体系，这种企业成本管理方式主要以标准成本法为准则，以规模经济效益最大化为主要目标。因此，企业为了追求规模效益最大化的的目标，通常会采取储存大量在制品和成品库存，通常会导致账面上的利润虚增和成品库存的大量滞销，这一行为严重损害了企业的基本利益、制约企业的发展速度，甚至会导致企业发展停滞不前乃至破产。与此相比，精益会计体系不仅能够弥补传统会计体系模式下的种种不足，同时也可以减少生产流程过程中出现的无用交易和浪费。在精益会计体系下，企业的成本管理是对企业进行全面的成本管理，覆盖成本决策、核算、分析与考核，是以价值流为核心的企业成本管理体系，能够满足市场日益增长和变化的客户需求，提高企业资金收益率，增强企业的核心竞争力。1.1市场需求对生产方式转变和管理会计的新要求1.1.1传统生产方式及会计模式在20年代，处于工业化时代背景下的生产目标是持续不断的追求产量的最大化，市场的最大化。当时市场处于刚刚起步的短缺阶段，此时基本的生活需求还未得到满足，只有少数家庭有汽车。福特创立了流水线生产模式，在世界发展史上首次提出了大规模生产方式。大规模生产方式通过量降成本，大批量生产，大规模采购，用规模效应和低成本竞争。在20世纪初，由“科学管理”和“标准成本”来整合生产组织的手法开始登场，并应用于福特工工厂中，成为了当时美国制造业发展的原动力。科学管理和标准成本追求资源的最大化运转到来最高生产效率的思想，也就是说人和机器运转的最大化等于经济效益的最大化，部分最适的和等于全体最适[53]。大规模生产方式是指通过大批量的采购、生产、销售的主要采用扩大规模经济的生产方式。其大量采购是指通过采购大量原材料的方式，分摊相关费用，从而降低企业原材料的采购价格；通过大批量的生产，能够降低产品的可变成本比率，压缩成本；大量销售指的是通过大批量的销售从而降低每一件产品的相关费用分摊。但是在当前市场上的多品种小批量的需求环境下，单一品种的规模化的生产方式容易导致大量库存产品的滞销，增加了企业的资金风险，而且在当前传统的会计体系下，各种报表中缺少相应的指标能够揭示、反映和控制这种风险。大规模生产方式在短缺经济的时代背景下应运而生，市场有充足的需求来消化产能是此种生产方式有效的前提。当前会计体系是与大规模生产方式相适应的，伴随着大规模生产方式的发展而渐渐成熟和完善的。随着当前市场环境的变化，社会需求的主要特征变为多品种、小批量规模化，传统大规模生产模式下有效的会计方式已经无法满足当前形势下的市场需求环境。此时，精益生产方式应运而生并逐步取代大规模生产方式，同时与大规模生产方式匹配的传统会计方式亟需改变以适应新的生产方式。传统的成本会计模式是通过资产的最大化运转来降低成本，以产品为导向的、以规模经济为目标的、更适用大批量生产的标准成本核算方法。传统的成本会计容易存在追求规模化效益基础上的生产过剩，库存滞留，利润虚增的问题，进而促使经营者产生短期利润的偏好，从而对企业的长期发展利益造成深远影响。随着当前经济的高速发展，市场环境中的需求特征也发生了变化，过去传统的大规模生产方式越来越无法适应如今的市场需求。基于此，精益生产方式应运而生，不仅很好的解决了传统大规模生产方式下难以解决的当前市场对于多品种小批量规模化的需求与追求最大化规模经济效益之间的矛盾，此外也助力于企业摆脱了大规模生产才可以降低成本、保证低成本运营的困境[54]。此时，目前管理会计的思想、方法等与当前市场变革环境下的需求并不匹配，难以有效及时的对企业生产运营过程进行改善引导。在这种背景下，适用于新的精益生产方式下的精益管理会计应运而生。1.1.2传统会计发展阶段我国传统会计模式下的企业成本管理的发展主要经历了以下三个阶段：在二十世纪五、六十年代，此时主要是以前苏联学习成本管理的相关的体制；七十年代至改革开放初期，主要是探索如何在计划经济体制下进行成本管理；改革开放后，主要是探索社会主义市场经济背景下的企业成本管理模式。会计学家杨纪琬提出了企业成本核算分块论，她认为成本管理应当包括的六个主要环节，包括预测、决策、计划、控制、考核与分析[55]。胡春元提出的作业成本法，推动了会计理论和实务的快速发展[56]。林万祥通过对作业成本法总结研究，提出了企业成本管理中全新的资本成本和开发成本概念[57]。任翠玉分析了我国当前的企业成本管理现阶段发展情况，认为如今具有战略定位不明确、管理体系不全面、成本计量方式死板、成本定价导向性不合理等四大问题是我国企业成本管理面临的主要问题[58]。马虹为了解决我国企业成本管理面临的主要问题，提出了包括培养强化全体员工的成本意识和效益观念，关注生产过程产生的各项成本，对于过程相关费用进行降低等多项举措，帮助企业解决成本管理问题强化企业成本管理[59]。综上，随着经济的发展，我国传统会计体系下的成本管理水平一直在稳步发展，但是与西方发达的资本主义国家相比仍有一定的差距。目前传统的会计企业成本管理极为重视和追求规模经济效益，但却无法适应当前转变的市场需求，使得不但未获得所追求的规模效益，反而严重影响了企业的经济效益。因此，新形势下，以价值流管理为核心的精益会计模式下的企业成本管理受到越来越多企业的追捧。1.1.3传统会计成本核算体系企业财务分析指标主要由偿债能力、营运能力、盈利能力和发展能力四大能力指标构成。一、偿债能力是由短期偿债能力和长期偿债能力两方面能力组成的，偿还企业所欠债务的能力。主要包含7个指标，分别是流动比率、速动比率、资产负债率、产权比率、现金流动比率、长期资产适合率和已获利息倍数。二、营运能力指的在企业在外部市场环境作用下，为了达到企业财务目标，而进行整合优化内部生产资料和人力资源的能力。企业营运能力指标主要包含5个指标，分别是应收账款、流动资产、固定资产、存货和总资产周转率。三、盈利能力是指通常表现为企业获得的收益与平均水平的差异的企业能够获得利润的能力。企业盈利能力指标主要包含5个指标，主要包括主营业务利润率、总资产报酬率、成本费用利润率、销售利税率和所有者权益报酬率。四、发展能力是指能够反映和展示企业未来发展潜力和前景的能力。企业发展能力指标主要包含5个指标，分别是营业收入增长率、固定资产成新率、总资产增长率、三年利润平均增长率和三年资本平均增长率[60]。图1.1展示了传统会计财务指标体系。资料来源：作者自绘。图1.1传统会计财务指标体系Fig.1.1Traditionalaccountingfinancialindexsystem1.2传统会计体系在成本核算领域存在的问题成本管理作为企业管理系统的重要组成，能否有效地降低成本，不仅影响了企业利润，也会直接影响着企业竞争力。伴随着大规模生产方式的产生和发展，传统的成本核算体系形成了以产品为导向，追求规模效益的工作指引/模式。然而这种会计模式在当前多品种小批量的市场需求模式下容易造成生产过剩的现象，导致公司大量库存积压，最终造成企业利润虚增。1.2.1传统会计核算方法的不足传统会计的标准成本法指的是在提前确定单位成本和输出后确定产品的最终售价。但是实际上与真实实际的产品成本不同，并不能为企业的运营控制过程提供有效的参考[61]。此外，近现代会计制度通常实在短期时间内对当前企业的利润出现下降和生产经营状况出现的问题做出暂时性的措施改进，容易对企业自身存在的成本管理问题产生忽略[62]。依据成本与开工率之间的关系可以将传统会计成本核算中的成本分为两个部分，固定成本和变动成本。其中在一定的时间和业务量范围内，成本的发生额根据业务量的增减而线性趋势的成本被称为变动成本。例如，直接人工、直接材料等，这些变动成本的特点是在一定的时间和业务量范围内，伴随业务量的增减呈正比例变动。固定成本指的是在一定时期和业务量范围内，成本总额随着业务量增减而保持不变的成本。产品总成本由变动成本和分配的固定成本共同组成，在当期销量的不增加的条件下，当增加期末产品的库存时会导致分配在库存中的产品固定成本增加，并将其转至下个生命周期，降低了销售成本，导致计算出的利润也会增加。因此，传统会计方法具有一定的缺陷，易出现在追求规模效益的同时造成大量库存的堆积，从而造成大量流动资金的占用，影响资金周转和增值，导致企业的发展效率也受到制约[63]，或库存短缺导致交货期延长，客户满意度变低，从而产生客户流失的风险。1.2.2传统会计费用分配方式的不足生产过程中费用的分配同样越来越受到企业的关注，随着企业费用的组成和费用比例复杂程度越来越高，企业费用分配的难度也随之增加，因此，企业在选择费用分配时应当考虑结合自身实际运营状况。传统会计在进行费用分配时，通常将费用分为直接材料、直接人工和制造费用三类，一般采取根据生产量分配的原则进行分配，其中直接费直接计入，间接费分配计入，制造费用根据标准分配。但是这种费用的分配存在明显的局限性与缺陷，一方面，基于数量的成本动因无法对企业生产的数量、规格和复杂度不同的多样化的产品组合进行准确的费用分配；另一方面，生产中产生的制造费用同生产批次等密切相关，与产量的联系并不紧密，导致根据生产量进行费用的分配时无法做出最准确的决策。传统会计采用完全成本法进行产品成本核算，最终得到的产品成本包含生产周期内发生的所有直接材料、直接人工、变动制造费用和固定制造费用。这种计算方法下，产品成本核算往往不够准确，这是因为产量越大，每件产品分摊的固定成本就越小，单件产品的成本就会越低。经营者往往会通过提高产量来降低成本，虽然此项行为能够提高企业进行产品生产的主动性和积极性，但对于企业的成本管理和长期决策都存在一定程度的危害，会存在造成决策失误的风险。传统会计模式在对生产流程中的各生产环节的价值增值计量上也存在一定程度的误差。传统成本计算主要利用工时这一单一指标作为分配指标，通过对生产流程中的各生产环节进行间接成本和价值增值的分配。将工作时长作为分配指标，这种方式容易产生成本的分配额与增值的最终顾客感知价值不匹配的风险。生产环节被分配到的价值增值会随着等待停滞的时间而增加，这与事实不符，事实上停滞等待并不会为最终的产品进行价值的增值，反而因为资金在时间上的贬值，使得此过程理想价值增值量减少，导致计算方法的不科学。不合适的分配方法将会导致核算不准确，核算不准确就可能会造成错误的决策。传统会计生产计划的制定主要是根据对市场客户未来需求的预测，通过预测未来销量编制当期产品的成品库存量，进而制定本次生产计划。一般情况下，企业通常会留有一定的库存来满足下一期的需求，但这种行为也往往会导致当期的过度生产和二次成本问题的出现，并且这些隐性成本容易收到企业的忽视。比如，当生产库存过剩时，更大的仓库才能满足存储的需求，而此时仓库的土地费用，管理费用和搬运产生的人工设备等费用无形中都增加了管理费用的负担，使企业成本越来越高。作业成本法认为一系列关联性作业组成了企业全部经营活动，而在进行作业过程中需要运用一定的资源，因此将作业和成本动因作为研究核心，成本动因包括资源成本动因和作业成本动因，是将间接费用和辅助费用更准确地分配到产品和服务的一种方法[64]。“作业消耗资源、产品消耗作业”是作业成本法基本指导思想。基于作业成本法分配费用时，主要是通过收集整理在经营活动中各作业消耗产生的各项费用，再根据将不同作业成本动因对各作业对象进行费用分配的过程。作业成本法虽然相对传统方法具有一定的优越性，可以减少信息决策的误导，但也不是完美的，也具有一定的局限性，主要包括以下几点：一、较高的开发和维护成本与实施精益生产的企业倡导的精益理念不符；二、要符合会计准则的要求必须要重新调整获得的成本数据；三、间接费用不一定都与掌控的成本动因相联系，成本动因的界定和控制难度较大；四、加强了成本控制的代价是对企业的管理控制不利。所以说，传统管理会计体系由于不能适应变化了的市场需求模式，已经不能有效指引企业的降本增效活动了。1.3精益管理会计体系的成本观价值流思想观念由日本丰田汽车公司的TaiichiOhno和ShigeoShingo工程师最早提出，为了帮助企业的管理者能够有效识别出价值流过程中存在的各种浪费现象。James.P.Womack和Daniel.T.Jones[65]在精益生产模式的研究基础上提出了价值流，提出企业进行精益生产方式时，必须对价值流各个环节的信息和内容进行具体分析和研究。尽管价值流分析为企业的改善活动提供了一种新思路，明确指出了流程中的增值和非增值环节，但由于该方法是基于时间的业务构成分析，没有与财务、资金进行整合，所以在进行价值成本分析时，该方法就显现出不足。1.1.1精益管理会计模型生产效率的低下是造成企业成本比较高的主要原因，总的来说，资源效率问题是成本的核心问题。一般情况，客户希望收到低成本高质量的产品，同样，制造商也希望在满足客户需求的基础上以低成本获取高收益。因此通过对价值流中的不增值过程产生的浪费现象进行改善，将有限的资本和资源尽可能的获取更大的收益。价值流作为精益会计的核心，是精益生产中的一种重要的可视化工具，能够帮助企业对精益生产模式的开展进行全面有效分析和研究。价值流图，一方面从整体方面系统的展现了价值流运转情况，另一方面有效识别业务流程中的增值和非增值环节。价值流管理不仅能够帮助企业有效识别处非增值作业中的具体浪费情况和业务环节的改进空间，对不增值的过程和环节消除或减少。另一方面，精益价值流分析可以降低生产的投入产出期，提高资金流动速度和资金周转速度，不仅可以减少流动资金的占用状况，还可以使生产率得到提高，在顾客和企业需求都得到满足的基础上，实现经济效益最大化。价值流图将生产流程中各工序的时间、物流和信息流等因素进行详细标记描述，直观明确的展示生产各环节状况和浪费情况，具有消除价值流浪费现象的优点，但是价值流分析中关于企业资金之间的关系并没有明确说明。精益管理会计体系是伴随着精益生产方式的发展逐步被人们认知和研究的。文献[66]提出了精益管理会计模型（如图1.2所示），该模型将基于时间的价值增值和资金占用、以及成本利润变化系统地进行了阐述，揭示了生产过程中流动资金价值增值和时间性贬值是一个一体化的过程，同时存在因增值作业活动带来的产品阶梯性价值增加和占用资金随时间推移的连续性贬值。同时，模型将业务过程的时间与流动资金占用有效地进行了关联，在价值变化的过程中，将业务过程、时间、资金成本和利润进行了一体化表达。通过模型构建，形成了业财融合一体化表达的基础，为构建业财融合的精益管理成本评价体系奠定了基础。资料来源：作者自绘。图1.2精益管理会计模型Fig.1.2Leanmanagementaccountingmodel精益会计通过对价值流的管理实现对企业绩效的改善，通过将降低成本的目标和压力分散贯穿到整个产品的生产生命周期，让削减成本的目标贯穿价值流管理的整个过程。精益管理会计模型横坐标表示时间，纵坐标代表价值假设单位产品市场价格恒定不变，则获得的收入Q是一定的，如图1直线a所示。生产过程中的价值增值时间指的是能够使商品增值的生产活动所消耗的时间，如组装产品的有效时间。而生产过程中的等待、维修活动都属于没有价值增值的环节，因此产品的价值增值是一个随时间呈阶梯状不断增长的过程，如图折线c所示，可与工序一一对应。根据净现值公式，资金的价值会随着时间的推移而贬值。企业生产的过程时间越长，销售回收期越长，收回的资金Q相对应的经济价值就越低，企业获得的实际利润也就越小，甚至亏损，如图1曲线b所示。价值流包括一系列的增值的和非增值的活动，从供货商采购原材料、经过生产流程中的各环节层层加工得到产成品并交付客户的整个过程过程，是产品通过基本的流程的全部工序。维系成本作为支持生产运转所必要的非增值活动产生的成本与价值流的运作息息相关，主要体现在企业损益表中报告并进行针对性的改进。其中，作为价值流增值部分中的环节分为主要作业和支持作业两部分[67]，主要作业的环节包括采购、生产、销售、服务，其中采购每件产品的实际原料成本可以通过物料单和最新的发票成本或者审查翻阅原材料企业出库单得出。生产活动包括生产、装配、包装、质量管理四个环节。此外，折线c和时间组成的面积集合表示流动资金的占用值。生产活动中的价值增值过程就是客户收到的产品的价值或效用的增加过程。具体指的就是通过加工、组装和生产使产品价值增值的工序时间。而生产周期过程中的其他时间，包括停工等待、维修、搬运、在制品和成品库存的时间，都是非价值增值的无效时间。通过对非价值增值的生产时间有效识别计量并最小化及所对应生产环节的消除，不仅可以有效降低成本，还能够加快顾客响应速度。因此，企业中的运营资金同时具有增值过程和贬值过程两种形态，是两种过程的统一体，增值仅发生在生产服务过程中的增值环节，而贬值是运营资金的常态，是时间的指数函数。模型讨论了时间与资金收益的关系，指出了缩短投入产出周期是提高生产率及资金收益率的关键路径。因此在设计新指标过程中，本文在成本计量中引入时间和资金时间价值两概念来对企业的运营状况进行评价。1.1.2考虑时间价值的增值分析企业的成本是由投入资金、资产和资源在时空序列的配置结构及运行模式共同作用下形成的，涉及人、机、材、场所、资金等诸多要素，能否实现盈利因结构的布置和运行情况而不同。企业资产运营的核心是其生产率问题。依据精益生产体系和工业工程的优化改善理论，全要素生产率是衡量资金投入有效性的关键指标。传统成本会计基于会计期内发生的各种成本费用来统计分析产品成本，这个过程不能衡量具体每一个流程、作业单元资源要素的成本发生情况，也无法分析在一个流程/作业单元中投入资金的价值增值率是多少，以及是否具有可提升空间。也就是说在传统成本会计体系中，难以形成对具体作业单元投入产出绩效的评价，无法有效地形成财务系统对具体生产作业系统的改善指引。精益生产方式倡导“拉”式的生产，从客户要求出发，在提前商议组约定好的时间和地点交付所需产品。价值流的过程周期时间是精益中周转时间的主要表现，整个价值流中价值增值时间和成本叠加时间共同组成过程周期时间。其中价值增值过程指的就是加工时间，构成了从原材料到最终产品交付的整个增值过程，是必要组成部分。而成本的增加时间包括生产前的准备、搬运、等待、检查以及库存待售等组成部分。成本增加时间作为产品成本中的附加成本，除了作为非增值但必要的生产前的准备时间以外，剩余都是不必要的浪费时间，尤其时间占比较多的是在制品和成品库存时间没有创造任何价值，是最大的浪费。企业通常利用库存来解决出现不合格产品和设备生产能力不匹配等问题，但是在制品和成品待售库存会使流动资金被占用，影响周转速率并且加大了日常管理费用，影响企业利润，甚至会导致亏损。企业隐藏和掩盖这些问题就失去了进一步的改善机会。但是，精益模式可以完美的解决这些问题，其就是通过在逐渐的地降低库存量的过程中，发现各项问题，并进行针对性的措施解决，通过这种方式进行企业成本管理水平的提高。在进行生产前的准备时间中的很多企业中也存在浪费现象，如，供应商采购地处偏远，采购途中的运输有问题，这种情况下应当重新选择合理距离的供应商，或者与采购点、运输公司沟通解决问题，减少在运输路上的流通时间。在进行具体生产流程中也存在并不能给产品带来价值的浪费的时间，如等待、检查、搬运等非增值的活动所耗费的时间。时间的浪费就意味着价值的损失，也延长了周转时间，降低企业运营的效率，降低企业的竞争能力。精益生产中提到的“单件流”的思想，就是通过消除等待、搬运、检查、库存等非增值时间的浪费，尽最大的可能缩短生产周期，促进资金在流程中快速完成循环。在不考虑通货膨胀等风险时，在一定时期内通过投资与再投资过程所获得的收益就是资金的时间价值。或者说是在时间轴上，资金的价值是不同的，这就是资金的时间价值[68]。资金的时间价值包含两方面含义，其一是指资金增值过程只能通过进行投资活动或通过生产经营活动才能够获得增值的相应的收入或利润，这一过程中资金所增加的价值就是资金的时间价值。其二是指当资金被闲置不用，也就是没有进行前面提到的增值活动，在此期间因没有使用资金投资生产从而付出的这种代价也被称为资金的时间价值[69]。资金时间价值的计算方法类似于利息，主要涉及单利和复利两种计息方式的计算方法。复利算法由初始资金价值和时间增值价值两部分组成，相对于单利算法来说结算方式更为复杂，但能够将资金的增值的具体过程真实的表达出来，因此复利计息方法作为对资金在时间上价值增值贬值的计量方法经常被管理会计使用。复利公式为F=P(1+i)n，本金P不变时，随着年数n的增大，F即最后得到的利润就越大；当获得的资金F一定时，随着n的增大，所需本金P就越小。在经济上此时的现值P和n年后获得的资金F是等价的。又因为F的数值大于P，所以n年后获得的资金F元与此刻获得现值P元相比较来说是亏损的。也就是说，时间越长，现值的价值就越低，即亏损越多。由于在时间轴上的资金的时间价值会依据时间递减，所以对于企业来说，生产环节周期越长，销售期越长，对于在未来获得的固定数额的资金，经济价值越低。企业的成本管理应当与价值管理相联系，将对效率的追求转变对效益的追求，以成本管理价值最大化为管理目标。根据价值工程的公式：价值=功能/成本（V=F/C），我们明显看出价值越高表明功能性越多，有益程度越高，效益越多[70]。运用各种方式方法持续不断地提高投入产出比是价值工程的关键核心，当产出量固定，降低产品全生命周期成本，就会提高资金收益率。业财融合是业务流程与财务流程的一体化过程，也是业务流程财务化映射的过程，是两者的有机结合。通过财务向业务前端延伸，打通财务与业务、财务与内、外部利益相关者之间界限，实现业务流、资金流和信息流等数据源的及时共享，能够有效地解决财务管理和各业务之间的信息不对称问题。财务与业务融合的关键是要以价值链为核心，关注业务链条中的不增值环节和业务单元的资金运营情况，并利用信息化与智能化消除流程中的不增值部分。通过全面分析企业生产各个环节，基于价值目标进行规划、决策、控制和评价等管理活动，保证企业价值创造过程的实现[71]。精益会计模型将业务过程与时间、资金占用进行了一体化表达，为分析运营过程成本提供了财务分析基础；精益生产方式定义了几种典型的非增值活动，包括库存、搬运、等待、停机、低速运行、不良返修等，为展开和细分业务过程的成本分布及其价值计量提供了业务分析基础。我们运用精益会计模型定义业务过程的增值和非增值环节，为这些环节打上时间和资金占用标签，将业务过程与财务资金过程一体化表达，实现业务流程、资金、占用时间的有机融合，形成成本计量和财务评价。因此，业财一体化过程是一个在企业生产流程中增值环节和非增值环节基于时间的资金占用过程。业务流程周转过程中的可变环节周转速度创造剩余价值，当业务流程周转速度越来越快时，创造的剩余价值就越多。企业因此利用整个供应链的周转速度的加快，周转时间的缩短，通过快速收回资本实现周期循环，降低资本的额外预付，来获得更多的剩余价值。所以，提高时间效益就是代表着着成本的减少，也就是通过减少过程周期时间来加快资本的循环速度。当供应链的价值运动过程周期时间优化至最优时间值时，成本减少，产生正向的时间效益；优化至最少限制时间，由于企业在提高速度时需要更多的资源，此时边际收益递减，在制品、库存增加，出现工作环节的积压现象，成