管理会计学（第6版） 课件 第9章 成本控制与标准成本系统

9.1标准成本系统综述9.2标准成本的种类9.3标准成本的制定9.4标准成本差异分析9.5标准成本差异产生原因的调查第9章成本控制与标准成本系统9.1标准成本系统综述

了解标准成本法的优越性学习目标所谓标准成本，是通过事先仔细测定、以每单位产品为基础表述的在可达到或可接受的业绩水平上的应有成本，也就是成本管理的目标值。根据成本的组成，产品的标准成本包括直接材料标准成本、直接人工标准成本和制造费用标准成本，分别适用于对直接材料、直接人工和制造费用的计划和控制。标准成本系统由标准成本、差异分析和差异处理三个部分组成。9.1标准成本系统综述9.2.1基本的标准成本9.2.2理想的标准成本9.2.3正常的标准成本9.2标准成本的种类了解几种标准成本学习目标9.2.1基本的标准成本基本的标准成本指以实施标准成本第一年度或选定某一基本年度的实际成本作为标准成本。用以衡量以后各年度的成本高低，据以观察成本的升降趋势。随着时间的推移，产品的生产技术和企业经营情况会发生变化，使原有的标准成本显得日益过时，这一类型的标准成本在实际工作中较少采用。9.2标准成本的种类9.2.2理想的标准成本理想的标准成本是指以现有的技术、设备在最好的经营管理条件下所发生的成本水平作为标准成本。采用这种标准成本，意味着实际发生的成本应达到现有条件理想的最低限度，不允许任何浪费存在。这种标准成本一般难以达到，所以在实际工作中很少采用。9.2.3正常的标准成本正常的标准成本是指根据企业的正常生产能力，以有效经营条件为基础而制定的标准成本。可以采用企业过去较长时期内实际数据的平均值，并估计未来的变动趋势来制定，在实际工作中得到了最广泛的应用。9.3.1直接材料的标准成本9.3.2直接人工的标准成本9.3.3制造费用的标准成本9.3标准成本的制定了解不同成本项目的标准成本制定方法学习目标9.3.1直接材料的标准成本直接材料标准成本的基本形式，是标准数量（指用量）乘以标准价格得到各有关材料的标准成本，如果一种产品耗用多种材料，应分别为各种材料制定标准用量和标准价格。直接材料的标准成本=单位产品的材料标准数量×材料标准价格9.3标准成本的制定一般可以通过生产记录和动作与时间研究来确定产品所需的标准人工工时；每小时人工工资率的确定取决于企业所采用的工资制度和直接人工操作所需技能的差别性。分别确定直接人工标准工时数量和标准工资率后，可用下式计算直接人工的标准成本：

直接人工的标准成本

=单位产品的标准工时数量×标准小时工资率9.3.2直接人工的标准成本制造费用是指生产过程中发生的除直接材料和直接人工以外的所有费用。由于它可区分为变动性制造费用和固定性制造费用，其标准成本也要区分这两个方面来分别确定。每工时变动性制造费用标准分配率

=变动性制造费用预算总额÷直接人工标准总工时

单位产品变动性制造费用标准成本=单位产品直接人工标准工时×每工时变动性制造费用标准分配率每工时固定性制造费用标准分配率

=固定性制造费用预算总额÷直接人工标准总工时

单位产品固定性制造费用标准成本=单位产品直接人工标准工时×每工时固定性制造费用标准分配率9.3.3制造费用的标准成本9.4.1直接材料标准成本的差异分析9.4.2直接人工标准成本的差异分析9.4.3制造费用标准成本的差异分析9.4标准成本差异分析掌握不同成本项目的差异分析方法学习目标9.4.1直接材料标准成本的差异分析将差异分解为直接材料价格差异和直接材料数量差异设有关数据如表9-1(差异后标的F代表有利差异，U代表不利差异)所示9.4标准成本差异分析项目标准成本实际发生差异直接材料数量直接材料单价直接材料成本(元)100002.0020000119691.9323100.173100.17U材料价格差异=（实际材料单价-标准材料单价）×实际材料数量=（1.93-2.00）×11969=-838（元）F材料数量差异=（实际材料数量-标准材料数量）×标准材料数量=（11969-10000）×2.00=3938（元）U表9-1设直接人工的有关数据如表9-2所示9.4.2直接人工标准成本的差异分析项目标准成本实际发生差异直接人工小时数直接人工工资率直接人工成本(元)400010.5042000380011.0041800200F直接人工标准成本的差异分析，区分为直接人工工资率（价格）差异（和直接人工效率（数量）差异，并计算如下：直接人工工资率差异=（实际人工工资率-标准人工工资率）×实际人工小时=（11.00-10.50）×3800=1900U直接人工效率差异=（实际人工小时-标准人工小时）×标准人工工资率=（3800-4000）×10.50=-2100F表9-2根据制造费用差异细分程度的不同，可以有两差异法和三差异法两种分析方式。设有关的数据如表9-3所示。9.4.3制造费用标准成本的差异分析项目静态预算实际产量标准小时计算的弹性预算实际发生的制造费用实际分配的制造费用产量(件)标准直接人工工时(小时)制造费用预算

变动性(元)

固定性(元)83200640012000104000800012000900012300800015000合计18400200002130023000表9-3实际分配制造费用的计算过程如下：标准变动性制造费用分配率=6400÷3200=2.00（元／小时）2.00×4000＝8000（元）标准固定性制造费用分配率＝12000÷3200=3.75（元／小时）375×4000＝15000（元）标准总制造费用分配率=18400÷3200=5.75（元／小时）5.75×4000＝23000（元）这是基于完全成本法下，产品成本包含了固定性制造费用的情况下展开的分析。如果采用的是变动成本法，则变动性制造费用，同样分成价格差异和数量差异来分析。固定性制造费用则只需要将实际值和预算值对减即可。采用单一成本库归集制造费用的企业通常将制造费用差异区分为弹性预算差异和生产数量差异。弹性预算差异（又称可控制差异）是实际发生的制造费用额与根据实际产量标准小时计算的制造费用弹性预算额之间的差额。

实际发生的制造费用

21300

按实际产量标准小时计算的制造费用弹性预算20000

制造费用弹性预算差异

1300U

制造费用弹性预算差异一般归因于变动性费用而不是固定性费用，管理者也更倾向于对变动性费用施加控制，故又称可控制差异。1.用两差异法进行分析生产数量差异是按实际产量标准小时计算的制造费用弹性预算额与实际分配到产品上的制造费用之间的差额。

按实际产量标准小时计算的制造费用弹性预算20000

实际分配到产品上的标准制造费用

23000

生产数量差异3000F

生产数量差异只归因于固定性制造费用，可以通过另一种算法进行验证：

按实际产量的标准小时数4000

静态预算的标准小时数

3200

弹性预算超过静态预算的小时数800

标准固定性制造费用分配率

×3.75

生产数量差异3000F将制造费用弹性预算差异进一步分解为开支差异与效率差异，这有助于说明为什么实际制造费用不同于按实际产量计算的制造费用弹性预算。制造费用效率差异是按实际产量的制造费用弹性预算额与按作为分配基础的实际人工小时的制造费用弹性预算额之间的差额。

按实际产量标准小时的制造费用弹性预算20000

按实际人工小时的制造费用弹性预算

19600

制造费用效率差异400F另一种算法验证：

按实际产量的标准直接人工小时4000

实际工作的直接人工小时3800

超过实际小时的标准小时

200

每小时的标准变动性制造费用分配率×2.00

制造费用效率差异400F2.用三差异法进行分析制造费用开支差异是按实际人工小时的制造费用弹性预算额与实际发生的制造费用额之间的差额。

按实际人工小时的制造费用弹性预算19600

实际发生的制造费用

21300

制造费用开支差异1700U两差异和三差异之间的关系如图9-1所示。总制造费用差异制造费用弹性预算差异生产数量差异制造费用效率差异制造费用开支差异图9-1

两差异和三差异之间的关系9.5标准成本差异产生原因的调查学习目标了解调查差异原因的方法企业在决定调查成本差异产生的原因时，应当考虑成本差异的重要性、成本差异可控的概率、调查成本、差异之间的关联关系以及标准成本的类型。盲目地进行成本调查，会浪费企业大量的时间和精力。9.5标准成本差异产生原因的调查企业应树立全局意识，进行差异原因调查和归责时，考虑差异之间的联系。例如过于追求有利的价格差异导致质量水平下降形成不利的数量差异等等。以整体利益最大化为目标，避免个别部门追求局部最优而损害其他部门和公司的整体利益。1.材料价格差异。造成材料价格差异的原因可能是：（1）企业更换了原材料供应商，导致原材料价格存在差异；（2）企业采购量发生变化。大批量采购可能导致企业议价能力上升，单位原材料价格下降，反之，原材料价格上升；（3）供应商提高价格；（4）采购费用上升，如物流费用等；（5）供应链流程的优化可以降低原材料采购成本；（6）原材料质量发生变化，导致采购价格变化。2.材料耗用差异。造成材料耗用差异的原因可能是：（1）生产过程中损耗率的变化，高质量的原材料可能导致损耗率下降，但同时材料采购价格上升；（2）良好的生产质量控制流程会降低材料损耗；（3）工艺流程的改进可能导致单位产品材料消耗率的下降；（4）一些复合材料生产行业如水泥业存在材料配基比，与标准成本相比，不同的材料配基比可能导致不同的价格差异。材料成本差异3.人工价格差异。造成人工价格差异的原因可能是：（1）基本工资上升导致人工价格产生不利差异；（2）向员工发放额外的奖金导致人工价格产生不利差异；（3）与标准相比，工人技术熟练程度可能导致单位人工价格存在差异，进而产生人工价格差异；（4）工种组合产生差异，如某车间技术人员比例较多而生产人员占比较少，导致平均工资与标准不同，进而产生人工价格差异。4.人工耗用差异。造成人工耗用差异的原因可能是：（1）与标准相比，工人熟练度不同导致工作效率不同；（2）工作方法的改进导致工作效率上升；（3）企业监管力度不足导致工作效率下降；（4）由于学习曲线效应导致企业工作效率随着产量与经验的累计而上升；（5）意外停工导致人工耗用产生不利差异，如生产过程中某种关键材料缺失导致暂时性停产；（6）消极怠工，工人严格按照合同的最低要求工作，以抗议低工资或者恶劣的工作环境。人工成本差异5.制造费用差异。造成制造费用差异的原因可能是：（1）固定制造费用差异超过预算支出，企业应当进一步调查差异原因；（2）固定制造费用产量差异，可能是由于实际产量与预算产量存在差异导致，说明了未能充分使用现有生产能量而造成的损失或因超产带来的收益；（3）变动制造费用价格差异通常是由于一些变动费用价格变化导致，如电价发生变化；（4）变动制造费用效率差异是由于实际工时脱离了标准，多耗用工时导致的费用增加，因此其形成原因与直接人工效率差异相同。 6.销售价格差异。造成销售价格差异的原因可能是：（1）给予客户较高的的销售折扣，如客户进行大批量采购，议价能力较强，压低企业产品价格；（2）给予客户较低的的销售折扣，如企业产品市场需求量较大；