风险评估评估培训课件

第六章风险评估【学习要求】★熟悉对风险评估的总体要求、风险评估程序和信息来源；★熟悉对被审计单位及其环境的了解；★掌握对被审计单位内部控制的了解；★掌握重大错报风险的评估。10/16/2024第一节风险评估概述一、对风险评估的总体要求注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以足够识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。了解被审计单位及其环境是必要程序。

10/16/2024第一节风险评估概述二、风险评估程序和信息来源注册会计师了解被审计单位及其环境，目的是为了识别和评估财务报表重大错报风险。为了解被审计单位及其环境而实施的程序称为“风险评估程序”，主要有：（一）询问被审计单位管理层和内部其他相关人员（1）询问管理层和财务负责人。（2）询问被审计单位内部的其他人士。10/16/2024第一节风险评估概述（二）实施分析程序（三）观察和检查（1）观察被审计单位的生产经营活动。（2）检查文件、记录和内部控制手册。（3）阅读由管理层和治理层编制的报告。（4）实地察看被审计单位的生产经营场所和设备。（5）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。

10/16/2024第一节风险评估概述三、信息来源的其他审计程序除了采用上述程序从被审计单位内部获取信息以外，如果根据职业判断认为从被审计单位外部获取的信息有助于识别重大错报风险，注册会计师应当实施其他审计程序以获取这些信息。10/16/2024

帝国大厦的鸟粪10/16/2024第二节了解被审计单位及其环境10/16/2024账务系统（财务呈报本身）财务呈报内部控制系统被审计单位及其环境鸟粪鸟/虫子光线强扫鸟粪与做审计：异曲同工10/16/2024

引例：了解被审计单位及其环境重要吗？从围绕G天威的争议说起

10/16/2024一、公司概况天威保变秉承并发展了原保定变压器厂主要优良资产和大型变压器科研成果及产品品牌，已实现国有股份制改革并成为沪市A股上市公司（股票代码600550）。公司立足于河北“打造沿海经济强省”和保定市“打造保定•中国电谷”的战略规划，大力发展变压器、太阳能光伏发电、风力发电设备以及其他输变电产业，建设中国新能源生产基地。目前，公司已成为1000kV级及以下各类变压器、互感器、电抗器、太阳能电池、风力发电设备、高压套管、变压器专用设备以及IT技术等多产业的综合经济实体......10/16/2024

2006年7月12日，上海国家会计学院财务舞弊研究中心某工作人员申草在某网站财经频道发表了文章《收益与现金流悖离，天威太阳能真的盈利吗？》，炮轰新能源行业的龙头企业――G天威(600550)。就在文章登出时间的当日下午，G天威股价突然跳水，一个下午下跌2.61%，7月13日，G天威开盘跌停，在稍有反弹后，被牢牢封在跌停板之上，两个交易日G天威的市值当日蒸发3.7亿。二、申草的分析程序与推论10/16/2024

G天威(600550)，主业是变压器及大阳能电池组件，公认的新能源概念龙头股；一直是利好不断，业绩也强劲增长，2005年报预增，2006年半年报也预增，股价也翻了好几倍。但是G天威三年又一期财报收益与现金流悖离现象非常严重。亿元2006年第一季200520042003合计营收7.6319.6311.338.0946.68净利0.271.010.510.42.19经营活动现金净流入-3.710.070.461.07-2.11申草的推论之一：现金流与利润流相背离G天威三年又一期累计实现净利2.19亿元，但经营活动现金净流入是-2.11亿元，也就是说G天威净利呈现增长趋势，但经营活动现金净流入呈下降趋势。10/16/2024亿元2003.1.12006.1.1增长应收账款3.836.5972.06%预付账款0.967.69701.04%存货2.38.4265.22%合计7.0922.68219.89%申草的推论之二：关键财务指标勾稽关系异常分析认为G天威03年实现净利8.09亿元，06年是19.63亿元，取得了142%增长，但是预付账款06年第一季报末与03年初相比增加了701%，存货也增加了265%，预付账款与存货明显呈现非正常增长，申草认为没有在年报中找到预付账款及存货非正常增长的合理解释，尽管以产量及铜价上涨解释存货增长，但显然这个解释是不够的。10/16/2024申草的推论之三：可能存在巨额关联交易分析认为：G天威的主业变压器的主要零部件砂钢片、变压器组件全部从控股股东天威集团采购；右表的数据使得申草对G天威变压器产品关联交易发生额的真实性及公允性深表怀疑。实际上，除了砂钢片、变压器组件采购外，历年年报显示G天威与关联方还有巨额的变压器油箱供应、加工及销售交易，05年度这些交易额仍高达2.71亿元，巨额的关联交易使G天威盈利质量大打折扣。项目200320042005增长率零部件采购1.783.115.14189%变压器销售收入6.181.5871%10/16/2024申草的推论之四：可能存在虚构利润行为分析认为：申草认为G天威财务报表确实存在很大疑点，所谓的新能源产品实际盈利能力令人怀疑：G天威短期借款从03年初1.68亿元增加到06年第一季报的16.87亿元，资产负债率也从年初的40.5%增加至06年第一季报的68%。10/16/2024

2006年6月6日，G天威发表公告称获准定向增发3500万股,其中公司控股股东保定天威集团占本次发行总量的28%,天威集团需支付G天威1.72亿元，不知道是巧合还是其他原因，2006年第一季度G天威预付账款从年初4.07亿元增加到7.69亿元，导致G天威第一季报出现3.71亿元经营性现金净流出。是否这巨额的预付账款流入了大股东口袋中？

申草的推论之五：大股东可能存在隧道挖掘空行为10/16/2024分析程序都是建立在外部环境、行业分析及公司分析的基础上，一般都是寻找同行业的龙头企业的财务资料和分析对象进行对比。而申草的分析仅仅是在看了G天威的三年又一期的定期报告后，仅仅从财务报表角度进行的分析程序，支撑性材料缺乏，故存在较大不足，分析结论的可靠性不高。三、质疑者的声音：申草的分析存在不足10/16/2024质疑一：对外部环境、法规制度背景分析不足

2005年5月中国证监会公布了有关股份分置的解决方法，为了实现股权分置的顺利解决，中国证监会在2005年停止了有关上市公司的再融资和企业首次公开发行工作。而在当年，正是太阳能行业的爆发性增长阶段，太阳能电池片的生产又是资本密集型行业，每实现100兆瓦的生产能力需要投入约7亿人民币。单纯靠当时的盈利水平，天威英利根本无法实现大规模的扩张。而上市公司G天威在当时的融资渠道，除了银行贷款也别无他选，通过提高资产负债率来实现大量的资本投入也是上市公司的无奈之举。在中国的制度背景之下，银行更愿意提供短期借款。10/16/2024质疑二：对行业资料收集不足行业面临最重要问题就是原料供应。里昂证券分析师Michael

在2005年认为，未来两年，硅料供应紧张是太阳能行业最主要的风险。Michael认为，紧张的硅料市场使得许多公司原料库存降至极低。例如，2005年中期，国际一家大型电池和组件公司原料库存从2004年初期的50天下降到不足5天。种种事实表明，G天威“一路狂奔”在抢夺硅料的路上。对于备受质疑的预付账款增加问题，G天威常务副总经理郭爱华表示，“有很多预付账款都用在了对硅料的抢夺上。”预付账款增长与变压器原材料涨价、供应紧张有关。供应商甚至要求提高预付金比例。

10/16/2024质疑三：对公司和行业发展分析了解不足在新的行业领域高速发展的企业，通常在进入高速发展阶段都需要大笔的资本投入以增加产量来获得更大的盈利；整个变电设备制造行业也都处于行业的复苏期。2005年正是太阳能行业的爆炸性增长阶段,加之大量原材料的抢购，故现金及现金等价物净增加额为负也不足为奇。10/16/2024四、启示现代风险导向审计方法具有以下特征：注重对被审计单位生存能力和经营计划进行分析，从宏观上把握审计面临的风险。注重运用分析程序，以识别可能存在的重大错报风险。在评价内部控制有效的情况下，减少对接近预期值的账户余额进行测试，注重对例外项目进行详细审计。扩大审计证据的内涵。审计师形成审计结论所依据的审计证据不仅包括实施控制测试和实质性测试获取的证据，还包括了解企业及其环境所获取的证据。了解被审计单位及其环境非常重要！10/16/2024了解被审计单位及其环境与重大错报风险评估实质性程序控制测试了解内部控制了解被审计单位及其环境风险评估程序10/16/2024

了解被审计单位及其环境有助于为审计师进行下列职业判断：

确定重要性水平，并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当；考虑会计政策的选择和运用是否恰当，以及财务报表的列报和披露是否适当；识别需要特别考虑的领域，包括关联方交易、管理层运用持续经营假设的合理性，或交易是否具有合理的商业目的等；确定在实施分析程序时所使用的预期值；设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平；评价所获取审计证据的充分性和适当性。10/16/2024了解被审计单位及其环境是一个连续和动态的收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终！！！10/16/2024Ⅰ、了解被审计单位及其环境的内容10/16/20241243行业状况、法律与监管以及其他外部因素被审计单位的性质被审计单位对会计政策的选择和运用被审计单位的目标、战略及相关经营风险5被审计单位财务业绩的衡量和评价10/16/2024

Ⅱ、行业状况、法律与监管以及其他外部因素10/16/2024行业状况所包含的因素

产品生产技术的变化能源供给和成本行业的关键指标与统计数据生产经营的季节性和周期性所在行业的市场供应与竞争10/16/2024具体而言，审计师可能需要了解以下情况：（1）被审计单位所处行业的总体发展趋势是什么？（2）处于哪一发展阶段，如起步、快速成长、成熟/产生现金流入或衰退阶段？（3）所处市场的需求、市场容量和价格竞争如何？（4）该行业是否受经济周期波动的影响，以及采取了什么行动使波动产生的影响最小化？（5）该行业受技术发展影响的程度如何？10/16/2024（6）是否开发了新的技术？（7）能源消耗在成本中所占比重，能源价格的变化对成本的影响？（8）谁是被审计单位最重要的竞争者，他们各自所占的市场份额是多少？（9）被审计单位与其竞争者相比主要的竞争优势是什么？（10）被审计单位业务的增长率和财务业绩与行业的平均水平及主要竞争者相比如何，存在重大差异的原因是什么？（11）竞争者是否采取了某些行动，如购并活动、降低销售价格、开发新技术等，从而对被审计单位的经营活动产生影响？10/16/2024法律、监管以及外部环境所包含的因素

对开展业务产生重大影响的政府政策与被审计单位所处行业和经营有关的环保要求等对经营活动产生重大影响的法律、法规及监管活动使用的会计准则、制度与行业特定惯例10/16/2024了解法律环境及监管环境的主要原因在于：（1）某些法律法规或监管要求可能对被审计单位经营活动有重大影响，如不遵守将导致停业等严重后果；（2）某些法律法规或监管要求（如环保法规等）规定了被审计单位某些方面的责任和义务；（3）某些法律法规或监管要求决定了被审计单位需要遵循的行业惯例和核算要求。10/16/2024审计师可能需要了解以下情况：（1）国家对某一行业的企业是否有特殊的监管要求（2）是否存在新出台的法律法规，对被审计单位有何影响；（3）国家货币、财政、税收和贸易等方面政策的变化是否会对被审计单位的经营活动产生影响；（4）与被审计单位相关的税务法规是否发生变化；其他外部因素：（1）当前的宏观经济状况以及未来的发展趋势如何？（2）目前国内或本地区的经济状况怎样影响被审计单位的经营活动？（3）被审计单位的经营活动是否受到外币汇率波动或全球市场力量的影响？10/16/2024

Ⅲ被审计单位的性质10/16/2024

投资活动筹资活动经营结构组织结构治理结构所有权结构10/16/2024所有权结构

对被审计单位所有权结构的了解有助于审计师识别关联方关系并了解被审计单位的决策过程。审计师应当了解所有权结构以及所有者与其他人员或单位之间的关系，考虑关联方关系是否已经得到识别，以及关联方交易是否得到恰当核算。治理结构良好的治理结构可以对被审计单位的经营和财务运作实施有效的监督，从而降低财务报表发生重大错报的风险。审计师应当了解被审计单位的治理结构。组织结构复杂的组织结构可能导致某些特定的重大错报风险。审计师应当了解被审计单位的组织结构，考虑复杂组织结构可能导致的重大错报风险，包括财务报表合并、商誉摊销和减值、长期股权投资核算以及特殊目的实体核算等问题。10/16/2024经营活动了解被审计单位经营活动有助于审计师识别预期在财务报表中反映的主要交易类别、重要账户余额和列报投资活动了解被审计单位投资活动有助于审计师关注被审计单位在经营策略和方向上的重大变化。审计师应当了解被审计单位的投资活动。筹资活动了解被审计单位筹资活动有助于审计师评估被审计单位在融资方面的压力，并进一步考虑被审计单位在可预见未来的持续经营能力。10/16/2024

关联交易典型案例：天香集团资金路线图

一些上市公司经常通过多方交易进行循环交易，如上市公司“销售”商品或“提供”劳务给B,B又卖给C,C再卖回到上市公司，这样的财务安排，既可以增加营收规模，又可以节税，因为可以取得增值税进项税额抵扣。上市公司为了将交易做得有模有样，还有虚假的出库单、人库单以及进账单等。不少IT行业涉嫌以此虚增销售额。

上市公司Ｂ公司Ｃ公司10/16/2024北京华德世纪科技（买房）天设（往来）福州华通-收购应收账款（天香的第一大股东）天香公司上海华建投资咨询有限公司（往来）厦门新亚天香集团造假流程图非关联公司关联公司华通集团（高扬瑜董事长）

控股股东新沃科技发展（深圳）有限公司

控股股东香港新亚国际集团母公司最终控制人高扬瑜

存在控制关系10/16/2024六个环节中，四个环节是往来款项，资金上是平进平出，另外两个环节可以增加天香集团的利润。天香集团通过华德世纪向厦门新亚购买房屋、店面，虚增厦门新亚的房地产销售收入和利润。天香集团与厦门新亚合作开发房地产项目，这笔虚增的销售收入，最终体现为天香集团的投资收益增加。这个环节的作用在于如果天香集团直接向厦门新亚购买房屋或店面，会因为双方是关联方，需专门披露甚至要经过专门的表决程序，交易的真实性和价格的公允性会曝光。天香集团对账龄在一年以内的应收账款和其他应收款只计提0.5%的坏账准备，远低于一般上市公司5%的水平，而对账龄为一至二年的应收账款和其他应收款其计提比例为5%。天香集团可以通过转让应收款等资产减少坏账准备计提。资金运作路线解释：10/16/2024

如此费尽心思的造假，为何还是暴光？？？？2005年末，举报人提供给《证券市场周刊》的资料包括资金运作路线图的影印件，以及相关的银行对账单和大量汇款票据的影印件，最主要的是一份传真！负责天香集团年报审计的福州闽都会计事务所审计师对本刊表示，目前已知道“路线图”一事，但由于无法审计非关联企业，所以审计时没有发现包装利润的资金链。但她表示，“如果天香真被查出问题，作为审计机构，我们的责任是逃不掉的。”

10/16/2024CPA真的无能为力吗?10/16/2024

Ⅳ、被审计单位的目标、战略以及相关经营风险10/16/2024

经营风险对重大错报的影响经营风险战略目标10/16/2024目标是企业经营活动的指针。企业管理层或治理层一般会根据企业经营面临的外部环境和内部各种因素，制定合理可行的经营目标。战略是企业管理层为实现经营目标采用的总体层面的策略和方法。为了实现某一既定的经营目标，企业可能有多个可行战略。10/16/2024经营风险源于对被审计单位实现目标和战略产生不利影响的重大情况、事项、环境和行动，或源于不恰当的目标和战略。不同的企业可能面临不同的经营风险，这取决于企业经营的性质、所处行业、外部监管环境、企业的规模和复杂程度。管理层有责任识别和应对这些风险。经营风险与重大错报风险的关系：前者比后者范围更广。审计师了解被审计单位的经营风险有助于其识别财务报表重大错报风险。但并非所有的经营风险都与财务报表相关，审计师没有责任识别或评估对财务报表没有影响的经营风险。多数经营风险最终都会产生财务后果，从而影响财务报表。但并非所有经营风险都会导致重大错报风险。10/16/2024Ⅴ、被审计单位财务业绩的衡量和评价

10/16/2024分部信息与不同层次部门的业绩报告与竞争对手的业绩比较外部机构提出的报告管理层和员工业绩考核与激励性报酬政策预测、预算和差异分析业绩趋势关键业绩指标10/16/2024了解被审计单位财务业绩的衡量与评价，是为了考虑管理层是否面临实现某些关键财务业绩指标的压力。这些压力既可能源于需要达到市场分析师或股东的预期，也可能产生于达到获得股票期权或管理层和员工奖金的目标。受压力影响的人员可能是高级管理人员(包括董事会)也可能是可以操纵财务报表的其他经理人员，如子公司或分支机构管理层可能为达到奖金目标操纵财务报表。10/16/2024在评价管理层是否存在歪曲财务报表的动机和压力时，还应当考虑可能存在的其他情形。企业或企业的一个主要组成部分是否有可能被出售；管理层是否希望维持或增加企业的股价或盈利走势而热衷于采用过度激进的会计方法；基于纳税的考虑，股东或管理层是否有意采取不适当的方法使盈利最小化；企业是否持续增长和接近财务资源的最大限度；企业的业绩是否急剧下降，可能存在终止上市的风险；企业是否具备足够的可分配利润或现金流量以维持目前的利润分配水平；如果公布欠佳的财务业绩，对重大未决交易（如企业合并或新业务合同的签订）是否可能产生不利影响；企业是否过度依赖银行借款。10/16/2024Ⅵ、被审计单位对会计政策的选择与运用10/16/2024在缺乏权威性标准或共识的领域或新领域，采用重要会计政策产生的影响被审计单位会计政策的变更被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度重大和异常交易的会计核算方法重要项目的会计政策和行业惯例10/16/2024重要项目的会计政策包括，收入确认、存货的计价方法、投资的核算、固定资产的折旧方法、坏账准备、存货跌价准备和其他资产减值准备的确定、借款费用资本化方法、合并财务报表的编制方法等。除会计政策以外，某些行业可能还存在一些行业惯例，审计师应当熟悉这些行业惯例。当被审计单位采用与行业惯例不同的会计处理方法时，审计师应当了解其原因，并考虑采用与行业惯例不同的会计处理方法是否适当。重大和异常交易的会计处理方法。例如，本期发生的企业合并的会计处理方法。某些被审计单位可能存在与其所处行业相关的重大交易。例如，银行向客户发放贷款、证券公司对外投资、医药企业的研究与开发活动等，审计师应当考虑对重大的和不经常发生的交易的会计处理方法是否适当。10/16/2024在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，审计师应当关注被审计单位选用了哪些会计政策，为什么选用这些会计政策以及选用这些会计政策产生的影响。如果被审计单位变更了重要的会计政策，审计师应当考虑变更的原因及其适当性，即考虑：（1）会计政策的变更是否是法律、行政法规或者适用的会计准则和相关会计制度要求的变更；（2）会计政策变更是否能够提供更可靠、更相关的会计信息。除此之外，审计师还应当关注会计政策的变更是否得到充分披露。除上述与会计政策的选择和运用相关的事项外，审计师还应对被审计单位下列与会计政策运用相关的情况予以关注：（1）是否采用激进的会计政策、方法、估计和判断；（2）财会人员是否拥有足够的运用会计准则的知识、经验和能力；（3）是否拥有足够的资源支持会计政策的运用，如人力资源及培训、信息技术的采用、数据和信息的采集等。10/16/2024二、了解的内容行业状况、监管环境、其他外部因素被审计单位的性质其会计政策的选择和运用企业目标、战略及相关经营风险财务业绩的衡量和评价被审计单位的内部控制、与审计相关的控制行业状况：市场供求、经营季节性和周期性、生产技术变化、能源供应与成本、行业关键指标和统计数据。监管环境：适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；重大的法律、法规及监管。政府政策、环保要求。其他外部因素：宏观经济景气度、利率和资金供求、币值被审计单位性质：所有权结构、治理结构、组织结构、经营活动、投资活动、筹资活动。行业变化：是否有应对的人力资源和业务特长；新产品或新劳务：产品责任。业务扩张：对市场估计不足。新的会计法规：执行不当或会计处理成本增加。监管要求：法律风险。当前及未来融资条件：无法融资。信息技术：信息系统与业务流程难以融合总之：经营风险可能导致的重大错报管理当局遭受的异常压力-舞弊动机10/16/2024课堂案例注册会计师拟对W公司20*8年的财务报表进行审计，在了解W公司时发现：W公司是专门从事电脑配件的制造企业，专门从事电子产品批发的S公司在20*8年初对W公司投入了大量资本，用于建造一条新的生产流水线（预计20*9年3月完工投产），从此S公司占到了W公司60%的股权，并对W公司的董事会、监事会进行了改组，W公司的总经理及管理层其他人员没有变动，但总经理是属于进取型的经营者。由于W公司的产品正处于市场成长期，因此对管理层的考核以销售收入作为核心指标。经向W公司的销售人员询问发现，由于公司原来的生产流水线出现了技术故障，产品质量控制环节又不严格，导致部分不合格产品流入了市场，购买单位退货现象在20*8年度经常发生，进一步向购买者核实属实。根据以上信息注册会计师就识别和评估W公司财务报表的重大错报风险提出了以下观点，请代为做出正确的专业判断。10/16/2024（1）将与S公司的发生的交易列为重点审计领域（2）将资产负债表“实收资本（股本）”项目的计价认定和接受S公司投资的“发生”认定列为审计重点。（3）将“固定资产”账户的“存在”认定列为审计重点（4）将资产负债表“固定资产”的“计价”认定列为审计重点（5）将新生产流水线建造的“发生”认定和“在建工程”账户的“计价”认定列为审计重点（6）将资产负债表“在建工程”项目的“权利”认定列为审计重点（7）将“存货（产成品）”账户的“存在”认定列为审计重点（8）将资产负债表“存货”项目的“计价”认定列为审计重点（9）将销售交易的“发生”认定列为审计重点（10）将销售交易的“分类”认定列为审计重点（11）将资产负债表“应收账款”项目的“计价”认定列为审计重点（12）将资产负债表“应收账款”项目的“完整性”认定列为审计重点10/16/2024第四节评估重大错报风险了解被审计单位及其环境和内部控制制度的目的之一是为评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险提供充分的证据。在评估重大错报风险的过程中，需要注意特别风险和仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险的识别。10/16/2024第四节评估重大错报风险一、财务报表层次和认定层次重大错报风险的识别与评估注册会计师应当识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险。（一）识别和评估重大错报风险的审计程序在识别和评估重大错报风险时，注册会计师应当实施下列审计程序。（1）在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、账户余额、列报。10/16/2024第四节评估重大错报风险（2）将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系。（3）考虑识别的风险是否重大。（4）考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。

注册会计师应当根据风险评估的结果，确定实施进一步审计程序的性质、时间和范围。10/16/2024第四节评估重大错报风险（二）可能表明被审计单位存在重大错报风险的事项和情况注册会计师应当关注下列事项和情况可能表明被审计单位存在重大错报风险：（1）在经济不稳定的国家或地区开展业务；（2）在高度波动的市场开展业务；（3）在严厉、复杂的监管环境中开展业务；（4）持续经营和资产流动性出现问题，包括重要客户流失等；10/16/2024第四节评估重大错报风险（5）融资能力受到限制；（6）行业环境发生变化；（7）供应链发生变化；（8）开发新产品或提供新服务，或进入新的业务领域；（9）开辟新的经营场所；（10）发生重大收购、重组或其他非经常性事项；（11）拟出售分支机构或业务分部；10/16/2024第四节评估重大错报风险（12）复杂的联营或合资；（13）运用表外融资、特殊目的实体以及其他复杂的融资协议；（14）重大的关联方交易；（15）缺乏具备胜任能力的会计人员；（16）关键人员变动；（17）内部控制薄弱；（18）信息技术战略与经营战略不协调；10/16/2024第四节评估重大错报风险（19）信息技术环境发生变化；（20）安装新的与财务报告有关的重大信息技术系统；（21）经营活动或财务报告受到监管机构的调查；（22）以往存在重大错报或本期期末出现重大会计调整；（23）发生重大的非常规交易；（24）按照管理层特定意图记录的交易；

10/16/2024第四节评估重大错报风险（25）应用新颁布的会计准则或相关会计制度；（26）会计计量过程复杂；（27）事项或交易在计量时存在重大不确定性；（28）存在未决诉讼和或有负债。10/16/2024第四节评估重大错报风险（二）两个层次的重大错报风险1.报表层次的重大错报风险财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，它可能影响多项认定，此类风险通常与内部控制的五项要素有关2.认定层次的重大错报风险认定层次的重大错报风险只与交易、账户余额、列报中具体项目相关10/16/2024二、对特别风险的考虑特别风险：一般控制无法防范的风险引起特别风险的主要原因1）非常规交易2）判断事项，如坏账准备的计提比例考虑与特别风险相关的控制第四节重大错报风险的评估10/16/2024非常规交易注册会计师李浩审计华兴公司2002年度会计报表时，发现华兴公司2002年3月份支出240万元购买一幢别墅，赠送给了王华。李浩检查相关凭证及其会计处理，并询问相关人员，回答这是为了开拓业务的需要。李浩经检查没能发现华兴公司地此事项的会计处理存在不妥之处。但对于这种事情，注册会计师考虑到可能构成商业贿赂，对会计报表的影响具有重大不确定性，因此，除提请华兴公司管理层注意外，还应在审计报告的意见段之后的强调事项段予以说明。第四节重大错报风险的评估10/16/2024三、对舞弊风险的考虑（一）舞弊的含义与类型1.含义：舞弊与错误2.类型：（1）对财务信息作出虚假报告（2）侵占资产（二）评估程序1.改变拟实施审计程序的性质2.改变实质性程序的时间3.改变审计程序的范围10/16/2024第四节评估重大错报风险【课堂测验●判断题（二）】CPA就财务报告审计中如何评估重大错报风险提出了以下观点，请代为做出正确的专业判断。（1）被审计单位存在复杂的联营或合资，表明长期股权投资账户的相关认定可能存在重大错报风险。（）（2）在充分了解被审计单位的内部控制制度后，CPA不应对被审计单位财务报表的可审计性产生怀疑。（）10/16/2024第四节评估重大错报风险（3）特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项有关。（）（4）仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险，相关的交易和事项是不可审计的。（）（5）如果通过实施进一步审计程序获取的审计证据与初始评价获取的审计证据相矛盾，CPA应当修改风险评估结果，并相应修改原计划实施的进一步审计程序。（）10/16/2024第四节评估重大错报风险【课堂测验●单选题（二）】CPA在评估重大错报风险时，正在考虑下列事项，请代为做出正确的专业判断。（1）被审计单位因销售困难使产品的市场价格下降，可能导致年末存货成本高于其可变现净值，这一事项可能导致重大错报风险的最相关认定是（）A.存货的“存在”认定；B.存货的“计价”认定；10/16/2024第四节评估重大错报风险C.营业成本的“发生”认定；D.资产减值损失的“发生”认定。（2）下列各项通常可能导致特别风险的交易和事项是（）。A.现金销售；B.分期付款销售；C.材料采购；D.债务重组。10/16/2024第四节评估重大错报风险（3）被审计单位因相关环境法律法规的实施需要更新设备，这一事项可能导致重大错报风险的最相关认定是（）A.固定资产的“存在”认定；B.在建工程的“发生”认定；C.固定资产的“计价”认定；D.累积折旧的“发生”认定。10/16/2024课堂案例二T公司是2009年3月成立的一家生产化工产品的企业，会计师事务所接收委托，对T公司2011年度的财务报表进行审计，A和B注册会计师对T公司及其环境进行了全面了解和记录。相关的工作底稿显示以下情况：（1）2012年2月2日，A和B注册会计师第一次来到公司，董事会秘书和财务经理向他们介绍了公司的基本情况，由于公司某主要产品在全世界只有T公司在生产，产品90%销往国外，产品供不应求，毛利率达50%10/16/2024（2）2012年2月8日，A和B注册会计师来到公司，途径T公司工厂大门时，有村民在化工厂大门拉起“我们要蓝天我们要生存”的横幅，并集体要求该厂立即停工，注册会计师来到公司后询问高层管理人员，得知村民想增加补偿，工厂环保手续正在办理10/16/2024（3）T公司准备上市扩大生产，由于主产品环保评定手续未办理且经营期限较短，准备出自8000万元（含货币资金3000万元）兼并另外一家化工厂，T公司拥有51%的股权，用于生产副产品，然后分拆上市。该并购协议已经签订，2011年底开始进入并购程序。10/16/2024（4）2011年10月底，T公司购买了财务软件，软件公司已经对会计人员进行了培训，初始工作已于2011年11月完成，2011年报表由财务软件生成。（5）注册会计师在查阅董事会会议记录时发现，T公司在成立时向M银行借入5000万元，期限为两年的长期借款即将到期，由于2011年准备用于还款的资金用于企业并购，会议决定向M银行申请贷款延期半年。10/16/2024要求：（1）逐一针对上述各种情况，分别支出会对T公司产生何种影响，并简要说明理由。（2）上述情况中，哪几种情况很可能意味着T公司存在特别风险？哪种情况存在经营风险？（3）上述情况中，哪种情况很可能会导致T公司的财务报表产生重大错报？对此，A和B注册会计师应当如何应对？10/16/20243.在了解被审计单位及其环境时，注册会计师决定了解被审计单位的行业状况，以识别与行业有关的重大错报风险；同时，还决定了解被审计单位是否存在与下列内容有关的目标和战略，以考虑相应的经营风险。请回答：（1）注册会计师主要从哪些方面了解被审计单位行业状况？10/16/2024（2）针对被审计单位目标与战略所涉及的下列内容，指出其可能导致被审计单位需要面临的相应的经营风险，填列在下表空格中：目标与战略涉及的内容可能导致被审计单位面临的经营风险的种类1.行业发展2.开发新产品或提供新劳务3.业务扩展4.新颁布的会计准则5.监管要求6.本期及未来的融资条件10/16/2024（3）在上表列示的各项内容中，你认为最有可能导致财务报表产生重大错报风险的哪三个项目？10/16/2024（1）第1种情况：产品主要用于出口，公司销售受国家政策和币值波动影响较大，汇率的波动也会影响财务报表指标。第2种：工厂可能停产或部分停产，其持续经营或盈利能力受到影响。第3种：由于并购，财务报表高估的可能性较大，且并购占用大量流动资金第4种：财务软件的应用，可能因为系统的转换，某些处理程序和操作可能导致财务报表产生重大错报10/16/2024第5种：公司的融资能力收到限制，很可能导致公司持续经营存在风险。2.第（3）种情况属于重大的非常规交易，存在特别风险，因为管理层可能更多的借入会计处理程序，人为处理数据的可能性较大。第（2）、（5）种情况存在经营风险，都可能影响T公司的持续经营能力。10/16/20243.第（1）种情况汇率的变动可能会产生错报，注册会计师应收集2011年12月31日汇率资料。第（3）种情况财务报表出现资产高估的错报风险较大，注册会计师应扩大资产项目实质性程序的范围，并将资产评估报告等和其他信息进行比较。第（4）种情况可能导致财务报表产生重大错报，应当要求会计师事务所聘请电算化方面的专家参与审计工作。10/16/2024目标与战略涉及的内容可能导致被审计单位面临的经营风险的种类1.行业发展不具备足以应对行业变化和业务专长的人力资源等风险2.开发新产品或提供新劳务产品责任增加等风险3.业务扩展对市场需求的估计不准确等风险4.新颁布的会计准则执行法规不当或不完整，或会计处理成本则增加等风险5.监管要求法律责任增加等风险6.本期及未来的融资条件由于无法满足融资条件而失去融资机会等风险10/16/2024Ⅶ了解被审计单位环境与RMM的评估10/16/2024被审计单位所面对的外环境因素新进入者竞争对手供应商替代品顾客政治因素社会因素技术因素经济因素图1组织的外部威胁（环境图）10/16/2024竞争对手：组织面临的最直接风险可能就是竞争对手通过提供更优越的产品、更好的服务或更优惠的价格，从而侵蚀和挤占公司的市场份额。竞争的形式很多，一种普遍的手段就是价格竞争，价格竞争会迫使组织调整产品的价格或者通过其他方式来竞争。潜在的进入者：高速增长的行业或高利润的行业通常会迅速吸引新的竞争对手。潜在竞争对手造成的威胁大小主要取决于该行业是否存在进入的障碍。产品的替代品：在全盛时期盈利很高的产品最终被赶出市场的故事随处可见，导致被替代的原因就是技术上的变化和替代品的出现。替代品的威胁也许是直接产生的（轮胎制造中用合成材料代替橡胶）、或者是影响其他市场的力量所带来的（汽车代替马车，制造马车轮子的厂商就消失）。10/16/2024供应商：这种威胁和影响通常以提供成本或限制取得原材料的形式表现出来。例如，当种植咖啡的国家遭受了恶劣的天气，从而导致咖啡豆短缺，就可能对星巴克造成影响。顾客：通常情况下，顾客的讨价还价可能对公司构成威胁，顾客偏好转变很快。来自顾客威胁的严重程度取决于与总销售数量比，个性化顾客的消费数量水平；购买者分享定价信息和服务信息的能力等等。政治因素：政府对组织的监管和法律约束。如劳动法、环境法等等。如果公司从事国际性业务活动，了解和遵守法律的要求则可能变得更为复杂。经济因素：经济方面的威胁与经济环境中对组织有不利影响的总体或地区性趋势有关。利率变化、失业、能源价格、通货膨胀、外币波动和一般性的经济周期都会带来风险。例如银行业、汽车和房产业对利率的小幅变化都会产生敏感的反应，因为利率的变化会影响消费者的消费、借贷和储蓄偏好。10/16/2024社会因素：文化态度、观点、生活方式和社会压力都会对组织产生影响。雇员对加班和弹性工作的态度、顾客对特定产品的看法、人口迁移和人口统计、教育水平和生活质量等事项，都可能带来问题。技术因素：技术产生的风险通常是和行业技术革新的速度以及被迫采用错误技术的风险有关。技术可以影响组织的许多方面，包括组织进行基本生产经营的方式、处理信息的方式、推销产品的方式、设计制造流程和开发新产品的方式。10/16/2024审计预期控制环境客户生存能力客户需求审计风险已确认的经营风险图2行业因素、外部环境对审计的影响10/16/2024审计预期：审计人员对某种风险状况的了解会影响他对组织财务结果的预期。例如，当审计人员获悉某个竞争对手已经挑起了价格战，那么他就会预期，组织的收入增长减慢并且边际利润减少；存货周转速度也许会减慢，如果公司不想降价，而是通过提高服务水平来应对，这会提高成本。客户生存能力：如果某种威胁特别严重，就可能说明组织按照当前的经营计划无法在目标市场生存下去。如果问题重大，导致公司不能持续经营，那么审计人员不得不考虑组织在短期内破产的可能性。即使问题是长期性的，审计人员也要考虑组织的财务披露是否充分反映了这种状况。10/16/2024审计风险：有些因素直接反映出某些财务报表认定可能不正确。例如，竞争对手和新进入者的威胁能够导致销售额减少。如果由于某些威胁导致存货陈旧过时，那么存货估价就可能存在问题。如果整个工厂主要生产过时产品，那么审计人员应该考虑组织资产减值问题的影响范围可能会更大。控制环境：有些外部因素会对控制环境施加压力，可能让管理层感到唯一能采取的对策就是采取违规行为。审计人员应该关注这种压力，因为管理层可能通过会计操纵来掩饰经济失败。客户需求：有些因素仅仅暴露出客户可能对周围环境带来的风险没有采取充分的应对措施。审计人员应该识别那些还未采取应对措施的风险并告知客户，有些情况下，审计人员也可能帮助客户设计和实施应对指南。10/16/2024

例举：行业及组织外部因素对RMM的影响

外部因素类别对RMM的影响竞争对手开始扩大其产品担保范围行业因素（竞争对手）担保承诺的扩大可能要求担保费用估计额高于历史水平对手迅速提高高级会计和管理人员的工资行业因素（竞争对手）人工成本分配、福利费等等；随着雇员的调整，决策制定和信息处理的可靠性可能会降低。由于生产地区天气恶劣导致高级原材料供应短缺外部因素（供应商）可能存在与采购承诺有关的估价问题；在标准成本制度下浪费和毁损所占比例可能要提高。顾客所处行业处在衰退期外部经济因素、顾客因素应收账款回收率下降，坏账准备可能会增加顾客偏好改变外部经济因素、顾客因素现有存货也许已过时或不再流行，账面价值的问题；为保住奖金和工作所带来的实现销售的压力。10/16/2024

例举：行业及组织外部因素对RMM的影响（续表）

公司偏好的分销渠道从商店零售变成电话推销和送货上门技术因素、顾客因素现有分销渠道可能需要关闭，从而会产生重组成本该市场的新进入者的产品比当前产品在技术上有优势技术因素由于产品过时或积压，存货需要按照成本或市价孰低估价政府对公司产品的分销指定了新规则法律和管制因素由于产品过时或积压，存货需要按照成本或市价孰低估价生产设施由于时间太长，且不能改进流程而丧失竞争力技术因素固定资产减值和计价问题10/16/2024案例分析（课堂讨论）LV公司是美国最大的食品零售商，以本节学习的内容为指导，确定该公司可能遇到的下列经营风险对审计的可能影响：随着那些并不只是经营食品的竞争对手进入市场，食品行业进入了衰退期。消费者需求正发生变化，他们要求更多的快餐、优质品牌和私人品牌。公司还没有打算开展网上销售业务。公司为能对分销流程进行再造，没有将企业对企业的电子商务作为一种分销流程。这会降低它与沃尔玛竞争的能力，因为沃尔玛在电子商务分销流程上积累了大量经验。公司正在扩大它的非食品类存货，以便反击零售商的市场渗透。10/16/2024典型案例剖析：审计师为什么没能发现“宇通客车”造假？郑州宇通客车是1993年在郑州客车厂的基础上成立的一家股份制公司，1997年5月，郑州宇通客车（600066）在上海证券交易所挂牌上市，成为国内首家上市的大客车生产企业。宇通客车从1997年上市至今，每年的每股收益率都超过10%。至2002年末，郑州宇通客车总股本1.36亿股，总资产约20亿元，净资产9亿元，资产负债率40%。河南华为则从宇通客车1997年上市起至1999年一直负责对其年报进行审计。基本情况10/16/2024

两大事件

事件一：

2001年6月20日，宇通客车第一大股东宇通集团的所有者郑州市国资局将所持宇通集团89.8%的股份转让给由宇通客车职工出资注册的上海宇通，由于宇通集团持有上市公司17.19%的股份，在国有股转让后上海宇通也就成了宇通客车的第一大股东，这在事实上就构成对宇通客车的MBO，业内称为“第一例公开以上市公司国有股为对象而实行的MBO”10/16/2024郑州国资局宇通集团宇通客车17.19%=2350万股上海宇通（2001年3月成立）董事长(汤玉祥)2001年6月将2350万的89.8%转让给上海宇通转让后，2110.3万股，15.44%24.29%15.44%*24.29%=3.75%实际构成MBO注册资本12053.8万,名义股东23名自然人中，宇通职工占21名在得到财政部批准之前，上海宇通暂时代为管理宇通客车的这部分股权。但是，至今财政部仍未批准，该项股权置换的手续仍未办理。10/16/2024事件二：同年8月到10月间，财政部对全国159家企业包括7家上市公司进行巡查，发现宇通客车1999年的财务报表中有多处虚假内容，其中，虚减资产和负债各达1.35亿元，而河南华为会计师事务所确出具了无保留意见的审计报告。

10/16/2024

无限的遐思……本来MBO就常被和国有资产流失联系在一起，现在又发现会计信息造假，所以媒体很自然的将这两起事件联系在了一起，认为1999年财务报表的造假正是为了MBO作铺垫，其中必定存在着国有资产的流失现象。宇河南华为也因为未能揭露出宇通1999年的虚减资产和负债的舞弊行为而受到牵连。10/16/2024【2002】14号的行政处罚决定认为，原河南华为会计事务所（以下简称河南华为）在对宇通客车（600066.SH）1999年年报审计时，宇通客车提供了虚假的银行对账单，银行函证、各科目明细账、总账等原始资料，河南华为的审计师虽履行了一定的审计程序，但未勤勉尽责，未发现宇通公司虚减资产、负债13500万元的会计记录，从而为宇通客车提供了无保留的审计意见。河南华为会计事务所的这一行为违反了《证券法》第十三条和《股票条例》第三十五条的规定，构成“会计师事务所、资产评估机构和律师事务所违反本条例规定，出具的文件有虚假、严重误导性内容或者有重大遗漏的”行为，对河南华为处以没收非法所得30万元，对河南华为签字注册会计市赛保国、董超分别处以警告的行政处罚。

证监会的处罚10/16/2024其所以未能发现有问题的凭据而提供了不实报告，完全是因为宇通向其提供的原始资料是虚假的。而且宇通的舞弊行为是和券商、银行的串通舞弊，隐蔽性很强，发现难度很大。会计师事务所和审计师在执行审计过程中保持了足够的职业谨慎，并已经对宇通客车的财务报表做出了3000多万元的调整，限于人力、财力、审计时间以及取证的难度等因素，会计师事务所和审计师不可能在执行审计的过程中发现所有的问题。

华为事务所的委屈……10/16/2024

宇通造假的动机分析造假行为：1999年虚减资产和负债各达1.35亿元，