会计职称中级实务核心考点-长期股权投资

第五章长期股权投资

本章知识架构

★★★★★★★★★

范困初始计里后续计里及转换处置

次益结合法

同一控制-

长

「控制（子公司）璃买法，成本法

非同一控制期4♦

股

共同经营权

共同控制

斶买法投

合营企北投生收益

股权J资其七综合收益

权益法

投资I购买法其W类本公枳

重大影响《联营企北）

金

融、I♦U

'不具有控制、共同控制和重大影响资公允价值

产

本章考点分布

本章近五年考点分布图

本章教材变化

按照金融工具准则修改相关内容。

【核心考点1］长期股权投资的初始计量

企业合并方式

长期股权投资的

非同一控制下企企业合并以外方式

初始计量同一控制下企业合并

业合并

理念权益结合法购买法购买法

取得的被合并方在最终控制方合并财

购买成本+

初始投资成本务报表中的净资产账面价值份额+最购买成本

直接相关费用

终控制方收购被合并方时形成的商誉

付出资产、承担债务、发行按账面价值结转，与长投差额计入股按公允价值视同按公允价值视同销

股票等处理方式本溢价销售传

审计、法律、评估咨询等直

管理费用管理费用长期股权投资

接相关费用

发行债券、股票的手续费、发行债券：计入初始确认金额，即“应付债券——利息调整”

佣金等费用发行股票：冲减股本溢价，即“资本公积一一股本溢价”

【例题•多选题】（2017年）

下列关于同一控制下企业合并形成的长期股权投资会计处理表述中，正确的有（）。

A.合并方发生的评估咨询费用，应计入当期损益

B.与发行债务工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入债务工具的初始确认金额

C.与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应计入当期损益

D.合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应计入其他综合收益

【答案】AB

【解析】选项C,与发行权益工具作为合并对价直接相关的交易费用，应冲减“资本公积一一股本溢价”，

资本公积不足冲减的，调整留存收益；选项D,合并成本与合并对价账面价值之间的差额，应记入“资本公积

一一资本溢价/股本溢价”，资本公积不足冲减的，调整留存收益。

购买法会计处理

借：长期股权投资

1.现金

贷：银行存款

借：长期股权投资

贷：主营（其他）业务收入

2.存货应交税费一一应交增值税（销项税额）

借：主营（其他）业务成本

贷：库存商品

借：固定资产清理

累计折旧借：长期股权投资

贷：固定资产累计摊销

3.固定资

借：长期股权投资贷：无形资产

产、无形资

贷：固定资产清理应交税费一一应交增值税

产

应交税费一一应交增值税（销项税额）

（销项税额）资产处置损益

资产处置损益

借：长期股权投资

贷：其他业务收入

应交税费一一应交增值税（销项税额）

4.投资性房借：其他业务成本

地产贷：投资性房地产

借：公允价值变动损益

其他综合收益

贷：其他业务成本

借：长期股权投资

贷：其他债权投资

交易性金融资产

投资收益

5.金融资产

借：其他综合收益

贷：投资收益

【提示】交易性金融资产的公允价值变动损益不再转入投资收益；如果是

其他权益工具投资，则不计入投资收益，而是计入留存收益。

借：长期股权投资

贷：应付债券一一面值

----利息调整

6.发行债券

发行债券相关手续费、佣金等费用：

借：应付债券一一利息调整

贷：银行存款

借：长期股权投资

贷：股本

资本公积一一股本溢价

7.发行股票

发行股票相关手续费、佣金等费用：

借：资本公积一一股本溢价

贷：银行存款

【核心考点2］长期股权投资的后续计量

（―）成本法

【总原则】维持投资成本不变。

1.被投资单位宣告分派现金股利或利润：

借：应收股利

贷：投资收益

2.当可收回金额低于账面价值时，应计提减值准备：

借：资产减值损失

贷：长期股权投资减值准备

【例题•多选题】（2016年改编）

企业采用成本法核算长期股权投资进行的下列会计处理中，正确的有（）。

A.按持股比例计算享有被投资方实现净利润的份额调增长期股权投资的账面价值

B.按追加投资的金额调增长期股权投资的成本

C.按持股比例计算应享有被投资方其他债权投资公允价值上升的份额确认投资收益

D.按持股比例计算应享有被投资方宣告发放现金股利的份额确认投资收益

【答案】BD

【解析】选项AC是权益法下的会计处理。

权益法科目设置

初始计量及调整

长期股权投资一一投资成本持有期间被投资单位实现

净利涧及宣告分派利润

——损益调整

——其他综合收益/-持有期间被投资单位

其他综合收益变动

—其他权益变动

持有期间被投资单位

其他权益变动

时点权益法会计处理

借：长期股权投资一一投资成本

（1）初始投资成本》应享有

贷：银行存款等

被投资单位可辨认净资产

【注意】个别报表中不确认商誉，因为已包

公允价值份额

1.取得投含在长期股权投资中。

资时借：长期股权投资一一投资成本

（2）初始投资成本〈应享有

贷：银行存款等

被投资单位可辨认净资产

借：长期股权投资一一投资成本

公允价值份额

贷：营业外收入

（1）以取得投资时被投资

方可辨认净资产公允价值借：长期股权投资一一损益调整

贷：投资收益

2.被投资为基础持续计算净利润

【注意】投资收益=（被投资方净利润土购

方实现净

（2）对于不构成业务的顺买日被投资方净资产公允价值与账面价值

利润时

流交易和逆流交易,在计算差额中已影响损益的金额土顺流或逆流交

净利润时，应当抵销未实现易未实现内部交易损益）X投资比例

内部父易损益

3.被投资方宣

借：应收股利

告分派现金股

贷：长期股权投资一一损益调整

利或利润

借：长期股权投资一一其他综合收益

4.被投资方实

贷：其他综合收益

现其他综合收

【注意】在处置时，其他综合收益是否转入投资收益，应当采用与被投资

益

方直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。

借：长期股权投资一一其他权益变动

5.被投资方其

贷：资本公积一一其他资本公积

他所有者权益

比如被投资方接受其他股东的资本性投入、可转换公司债券、以权益结算

变动

的股份支付、其他股东对被投资方增资导致投资方持股比例变动等

【例5-11]

甲公司于2X16年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为20000000元，自取得股份之日起派人参与

乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60000000元，除下列项目外，其他资产、

负债的公允价值与账面价值相同，见表：

原预计剩余

账面原价已提折旧公允价值

使用年限使用年限

存货50000007000000

固定资

100000002000000120000002016

广:

无形资

600000012000008000000108

产

小厂21000000320000027000000

假定乙公司2X16年实现净利涧6000000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5000000元中有80%对

外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。固定资产、无形资产等均按直线法提取折旧或摊

销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生其他任何内部交易。

甲公司在确定其享有乙公司2X16年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有

关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑相关税费等其他因素影响）：

调整后的净利润=6000000-（7000000-5000000）X80%-（12000000/16-10000000/20）

（8000000/8-6000000/10）=3750000（元）

甲公司应享有份额=3750000X3O%=1125000（:元）。

借：长期股权投资一一乙公司一一损益调整1125000

贷：投资收益1125000

购买II被投资方可辨认净资产公顺流、逆流交易

允价值与账面价值不同（交易当期调“未实现”，

（调“已实现”）以后各期调“已实现”）

（1）交易当期：调整后的净利润=账面

调整后的净利润=账面净利润-净利润-（存货售价-存货账面价值）X

（购买日存货公允价值-购买日（1-本期对外出售比例）

存货

存货账面价值）X本期对外出售（2）以后各期：调整后的净利润=账面

比例净利润+（存货售价-存货账面价值）X

本期对外出售比例

（1）交易当期：调整后的净利润=账面

调整后的净利润=账面净利润一

净利润-（资产售价-资产账面价值）X

（按购买日资产公允价值计提折

（1-年折旧率X当期折旧或摊销月份

固定资产、旧-账面折旧）=账面净利润-（资

数/12）

无形资产产公允价值-资产账面价值）X年

（2）以后各期：调整后的净利润=账面

折旧率X当期折旧或摊销月份数

净利润+（资产售价-资产账面价值）X

/12

年折旧率X当期折旧或摊销月份数/12

【例题•单选题】

甲公司2X18年1月1日以3000万元的价格购入乙公司30%的股份，另支付相关手续费10万元。购入时

乙公司可辨认净资产的公允价值为11000万元，账面价值为10000万元，公允价值与账面价值的差额是由一项

存货造成的，该项存货的账面价值为1000万元，公允价值为2000万元，当年实际对外出售了80队当年甲公

司向乙公司销售了一批商品，该商品的成本为600万元，市场价值为800万元，当年对外出售了80虬乙公司2

X18年实现净利润1000万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资

对甲公司2X18年度利润总额的影响金额为（）万元。

A.470

B.348

C.338

D.302

【答案】C

【解析】该投资对甲公司2X18年度利润总额的影响金额=[11000X30%-（3000+10）]+[1000-（2000-1000）

X80%-（800-600）X（1-80%）]X30%=338（万元）。

【拓展】假如2X19年乙公司接受投资时的存货全部对外出售，甲公司销售给乙公司的商品当年对外出售

10%o乙公司2X19年实现的净利润为1200万元。2X19年甲公司应确认的投资收益是多少？

【回答】乙公司经调整后的净利润=1200-（2000-1000）X20%+（800-600）X10%=1020（万元）

甲公司应确认的投资收益=1020X30%=306（万元）

【例题•多选题】（2018年）

甲公司对乙公司的长期股权投资采用权益法核算。乙公司发生的下列交易事项中，将导致甲公司长期股权

投资账面价值发生变动的有（）

A.提取法定盈余公积

B.接受其他企业的现金捐赠

C.宣告分派现金股利

D.发行可转换公司债券

【答案】BCD

【解析】选项A,提取法定盈余公积，乙公司盈余公积增加，未分配利润减少，属于乙公司所有者权益内部

项目发生增减变动，所有者权益总额未发生变化，因此，甲公司无需进行账务处理。

【核心考点3]长期股权投资核算方法的转换

成本法

80%[2018^1

合

合<...................................................

①个81报衰■1不卖80%,卖50%.

并

并

处日收益

报

报

别报表・50%售价*50%子公司长投成本

A人

：“不IT•**30%:成本法•权维法

先

:无处置皿；先②合并报裘"#80%"

会

:②合并报凄卖处E[收点

后

:-«30%-.后-（50%售价+30%公允）

买

权益•公允买•（80%子公司权"♦商誉）士其他

.......则余30%：权凝法,公允价值

【2015年】先会后买

公允价值权益法30%

10%先卖后买

金融工具准则长明股权投资准则

股权投资转换个别财务报表合并财务报表

借：长期股权投资（公允+新增）

上公允价值一

贷：交易性金融资产（账面）—

升权益法

投资收益（公允与账面差额）

其他权益工具投资（账面）

盈余公积、利润分配（公允与账面差额）

公允价值f

银行存款（新增）无需调整，直接合并

成本法

借：其他综合收益

贷：盈余公积、利润分配

借：长期股权投资（账面+新增）

借：长期股权投资（公允与账面差额）

贷：长期股权投资一一成本

贷：投资收益

——损益调整

借：其他综合收益

权益法一成——其他综合收益

贷：投资收益

本法一一其他资本公积

盈余公积、利润分配

银行存款（新增）

借：资本公积

不视同出售，其他综合收益、其他资本公积待处

贷：投资收益

置时按比例或全部结转

借：银行存款（处置价款）

权益法一公交易性金融资产（剩余公允）

—

允价值其他权益工具投资（剩余公允）

贷：长期股权投资（全部账面）

投资收益（差额）

①长期股权投资:按权益法调整处置

若原来是权益法，成本法不涉及：

成本法一公收益归属期间

借：其他综合收益

允价值②金融资产：个别报表已是公允价

资本公积一一其他资本公积

值，直接合并即可

贷：投资收益

下

①处置部分:按权益法调整投资收益

降①处置部分：

归属期间

借：银行存款

②剩余部分：权益法一公允价值

贷：长期股权投资（成本法）

借：长期股权投资（公允与权益法差

投资收益

成本法f权额）

②剩余部分：

益法贷：投资收益

借：长期股权投资（调整为权益法）

③其他综合收益等全部结转

贷：盈余公积、利润分配

借：其他综合收益

其他综合收益

资本公积一一其他资本公积

资本公积一一其他资本公积

贷：投资收益或留存收益

1.公允价值f权益法

【例5-17】公允价值一权益法

2X18年2月，甲公司以9000000元现金自非关联方处取得乙公司10%的股权，将其作为以公允价值计量且

其变动计入当期损益的金融资产。2X20年1月2日，甲公司又以18000000元的现金自另一非关联方处取

得乙公司15%的股权，相关手续于当日完成。当日，乙公司可辨认净资产公允价值总额为120000000元，

甲公司对乙公司的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值15000000元。取得该部分

股权后，甲公司能够对乙公司施加重大影响，对该项股权投资转为采用权益法核算。不考虑相关税费等其

他因素影响。

分析：

甲公司原持有10%股权的公允价值为15000000元，为取得新增投资而支付对价的公允价值为18000000元,

因此甲公司对乙公司25%股权的初始投资成本为33000000元。

甲公司对乙公司新持股比例为25%,应享有乙公司可辨认净资产公允价值的份额为30000000元（120000000

X25%）»由于初始投资成本（33000000元）大于应享有乙公司可辨认净资产公允价值的份额（30000000元），

因此，甲公司无须调整长期股权投资的成本。

2X20年1月2日，甲公司应进行如下账务处理：

借：长期股权投资一一投资成本33000000

贷：交易性金融资产15000000

银行存款18000000

【提示】不需要结转公允价值变动损益600万元(1500-900)o

2.权益法f公允价值

【例5-18］权益法一公允价值

甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响，对该股权投资采用权益法核算。2义

18年10月，甲公司将该项投资中的60%出售给非关联方，取得价款32000000元。相关手续于当日完成。甲公

司无法再对乙公司施加重大影响，将剩余股权投资转为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

出售时，该项长期股权投资的账面价值为48000000元，其中投资成本39000000元，损益调整为4500000

元，其他综合收益为3000000元(为被投资单位的其他债权投资的累计公允价值变动)，除净损益、其他综合

收益和利润分配外的其他所有者权益变动为1500000元；剩余股权的公允价值为21000000元。不考虑相关税费

等其他因素影响。

甲公司的账务处理如下：

借：银行存款32000000

交易性金融资产——成本21000000

贷：长期股权投资一一投资成本39000000

——损益调整4500000

一一其他综合收益3000000

——其他权益变动1500000

投资收益5000000

借：其他综合收益3000000

贷：投资收益3000000

借：资本公积——其他资本公积1500000

贷：投资收益1500000

【提示】应当全额结转。

【思考】如果这里的其他综合收益300万元，为被投资单位的其他权益工具投资的累计公允价值变动。那么

其他综合收益能否结转入投资收益？

【回答】不能。应结转入留存收益。

3.公允价值一成本法

【例5-5］公允价值一成本法

2X19年1月1日，A公司以每股6元的价格购入某上市公司B公司的股票2000000股，并由此持有B公司

5%的股权。A公司与B公司不存在关联方关系。A公司将对B公司的投资作为指定为以公允价值计量且其变动计

入其他综合收益的非交易性权益工具投资(以下简称其他权益工具投资)进行会计处理。2X21年1月1日，A

公司以现金150000000元为对价，向B公司大股东收购B公司50%的股权，相关手续于当日完成。

假设A公司购买B公司5%的股权和后续购买50%的股权不构成“一揽子交易”,A公司取得B公司控制权

之日为2X21年1月1日，B公司当日股价为每股6.5元，B公司可辨认净资产的公允价值为240000000元，不

考虑相关税费等其他因素影响。

分析：

购买日前，A公司持有对B公司的股权投资作为其他权益工具投资进行会计处理，购买日前A公司原持有

其他权益工具投资的账面价值为13000000元(6.5X2000000)«

本次追加投资支付对价的公允价值为150000000元。

购买H对子公司按成本法核算的初始投资成本为163000000元(150000000+13000000)»

购买日前A公司原持有其他权益工具投资相关的累积公允价值变动已计入其他综合收益的金额为1000000

元［(6.5-6)X2000000］,购买日该其他综合收益转入留存收益，假定A公司按照15%的比例提取盈余公积。

借：长期股权投资一一B公司163000000

贷：其他权益工具投资---B公司股票----成本12000000

——公允价值变动1000000

银行存款150000000

借：其他综合收益1000000

贷：盈余公积150000

利润分配一一未分配利润850000

【思考】A公司购买B公司应在合并资产负债表中确认的商誉金额是多少？

【回答】商誉=16300-24000X55%=3100(万元)

借：B公司可辨认净资产公允价值24000

商誉3100

贷：长期股权投资16300

少数股东权益(24000X45%)10800

4.成本法公允价值

【例5-21]成本法一公允价值

甲公司持有乙公司60%的有表决权股份，能够对乙公司实施控制，对该股权投资采用成本法核算。2X19

年8月，甲公司将该项投资中的80%出售给非关联方，取得价款90000000元，相关手续于当日完成。甲公司无

法再对乙公司实施控制，也不能施加共同控制或重大影响，将剩余股权投资分类为以公允价值计量且其变动计

入当期损益的金融资产。出售时，该项长期股权投资的账面价值为90000000元，剩余股权投资的公允价值为

22000000元。不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司有关账务处理如下：

借：银行存款90000000

交易性金融资产22000000

贷:长期股权投资一一乙公司90000000

投资收益22000000

【思考】假如出售当日，自购买日开始持续计算的乙公司可辨认净资产公允价值为15000万元，当时购买乙

公司时产生商誉500万元。自购买乙公司后，乙公司因其他债权投资公允价值变动而确认的其他综合收益为2000

万元。不考虑其他因素。

问：出售日，合并利润表中应确认的处置收益是多少？

【回答】出售日,合并利润表中应确认的处置收益=(9000+2200)-(15000X60%+500)+2000X60%=2900

(万元)

5.权益法一成本法

【例5-4]

2X15年1月1日，A公司以现金45000000元自非关联方处取得了B公司20%股权，并能够对其施加重大

影响。当日，B公司可辨认净资产公允价值为210000000元。2X17年7月1日，A公司另支付现金120000000

元，自另一非关联方处取得B公司40%股权，并取得对B公司的控制权。购买日，A公司原持有的对B公司的

20%股权的公允价值为60000000元，账面价值为52500000元，A公司确认与B公司权益法核算相关的累计投资

收益为3000000元，其他综合收益为3000000元，其他所有者权益变动为1500000元；B公司可辨认净资产公

允价值为270000000元。

假设A公司购买B公司20%股权和后续购买40%的股权的交易不构成“一揽子交易”。以上交易的相关手续

均于当日完成。不考虑相关税费等其他因素影响。

分析：

购买日前，A公司持有B公司的投资作为对联营企业的投资进行会计核算，购买日前A公司原持有股权的

账面价值为52500000元(45000000+3000000+3000000+1500000)。

本次投资支付对价的公允价值为120000000元。

购买日对子公司按成本法核算的初始投资成本为172500000元(52500000+120000000)„

购买日前A公司原持有股权相关的其他综合收益3000000元以及其他所有者权益变动1500000元在购买日

均不进行会计处理。

【思考】合并财务报表中购买成本是多少？商誉是多少？

【回答】购买成本=6000+12000=18000(万元)，商誉=18000-27000X60%=1800(万元)。另外，还需要结

转原权益法核算下确认的其他综合收益和其他所有者权益变动，结转入投资收益。

借：长期股权投资750

贷：投资收益750

借：其他综合收益300

资本公积一一其他资本公积150

贷：投资收益450

借：购买日B公司可辨认净资产公允价值27000

商誉1800

贷：长期股权投资18000

少数股东权益（27000X40%）10800

6.成本法权益法

个别

成本法权益法调整分录

报表

借：长期股权投资借：长期股权投资

①取得借：长期股权投资贷：银行存款等贷：营业外收入（当期）

投资时贷：银行存款等借：长期股权投资盈余公积（前期）

贷：营业外收入利润分配（前期）

借：长期股权投资

②实现借：长期股权投资贷：投资收益（当期）

-

净利润贷：投资收益盈余公积（前期）

利润分配（前期）

借：投资收益（当期）

③分派

借：应收股利借：应收股利盈余公积（前期）

现金股

贷：投资收益贷：长期股权投资利润分配（前期）

利

贷：长期股权投资

④其他借：长期股权投资借：长期股权投资

综合收-贷：其他综合收益贷：其他综合收益

益等资本公积资本公积

【例5-19]

甲公司原持有乙公司60%的股权，能够对乙公司实施控制。2X18年11月6日，甲公司对乙公司的长期股

权投资账面价值为30000000元，未计提减值准备，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资中的1/3出售给非

关联方，取得价款18000000元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为80000000元。相关手续于当日

完成，甲公司不再对乙公司实施控制，但具有重大影响。

甲公司原取得乙公司60%股权时，乙公司可辨认净资产公允价值总额为45000000元（假定公允价值与账面

价值相同）。自甲公司取得对乙公司长期股权投资后至部分处置投资前，乙公司实现净利润25000000元。其中，

自甲公司取得投资日至2X18年年初实现净利润20000000元。假定乙公司一直未进行利润分配，也未发生其他

计入资本公积的交易或事项。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积。不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司有关账务处理如下：

（1）确认长期股权投资处置损益

借：银行存款