会计师事务所内部控制一体化管理路径研究

引言目前，我国会计师事务所主要以合伙企业和有限责任公司为组织形式，监管主要以政府监管、行业自律为主，但部分审计失败案例表明会计师事务所在内部管理、质量控制等方面存在薄弱之处，导致鉴证业务质量不高，甚至违反相关法律法规而被处罚，对会计师事务所的经营造成重大影响，也不利于行业的健康发展。会计师事务所应当加强内部一体化管理，以此为抓手提升自身发展水平，为社会提供更高质量的鉴证服务。一、会计师事务所一体化管理的要求2022年财政部颁布《会计师事务所一体化管理办法》，规定会计师事务所一体化管理的范围包括事务所总部及各分支机构，覆盖所有的合伙人和员工；一体化管理的相关要求应当在章程或合伙协议中清晰列明；首席合伙人(主任会计师)对会计师事务所实行一体化管理负主要责任。《会计师事务所一体化管理办法》要求建立业务全流程一体化管理制度，具体包括以下方面：一是建立统一的人员管理制度，强化质量为导向的人员管理机制。二是建立统一的财务管理制度，建立以项目工时和人员级差费率为基础的业务收费模式，禁止事务所使用扰乱市场的业务承接手段，例如不正当低价竞争等；合伙人利润分配要在事务所统一的“利润池”中分配，合伙人不得与事务所约定仅上交一定比例的收入，其余收入全部自行留存的“分灶吃饭”行为。三是建立统一的技术管理体系，确保相关质量控制措施能够真正落到实处、发挥实效。四是建立矩阵式业务管理体系，结合事务所实际情况，优化配置各项目业务团队人力资源，确保项目团队具有开展相应业务的胜任能力。五是建立统一的信息管理系统，充分发挥信息技术对内部管理的“抓手”作用，同时能够作为有力的审计技术工具，辅助提高审计工作开展的效率和效果。[1]二、会计师事务所一体化管理的实际案例——以A会计师事务所为例A会计师事务所是总部位于我国南部某省会城市的大型会计师事务所，业务类型广泛，客户数量多。近年来，A会计师事务所按照《会计师事务所一体化管理办法》的规定，全面加强一体化管理，取得良好的成效，具体如图1所示：图1A会计师事务所一体化管理图第一，加强人员一体化管理。A会计师事务所落实政策的相关要求，建立覆盖整个事务所的人员管理制度，分别按照合伙人、授薪合伙人、项目经理、审计人员和实习生五个类别对相关人员的资质条件、实践经验等进行详细的规定。例如A会计师事务所人员管理制度规定，审计人员应当具有大学本科及以上学历，会计、财务管理或经济学类专业毕业，具有会计师事务所工作或实习经验为佳；接受忙季不定期出差和必要加班等，服从项目组工作安排等。同时，A会计师事务所还加强对人员的质量考核，建立质量一票否决制。例如某审计项目被监管机构检查发现违规问题并予以处罚，则在当年度取消项目合伙人、项目经理的晋升、评优资格，并按照责任大小扣减绩效奖励，对相关责任审计人员扣减绩效工资等，真正体现质量为导向的人员管理理念。[2]第二，加强财务一体化管理。A会计师事务所建立了财务管理制度，规定建立由总部集中开展财务管理的模式，集中开展总部及各分所、各项目组的财务管理工作，具体包括以下方面：一是制定统一的业务收费模式，制度规定各分所不得为了提升营业收入而过度压低价格、扰乱市场秩序，应当以“优质优价”为导向，根据拟承接业务的实际工作量、人员需求量等，测算项目所需工时和人员配置，以此为基础确定业务报价。二是建立统一的资金管理机制，各分所、各项目组在日常管理、项目开展过程中的资金支出全部由总部统一调拨，项目收费全部集中到总部，杜绝分所和项目组违规截留资金。三是落实《会计师事务所一体化管理办法》规定的利润分配制度，确保全体合伙人的利润分配资金来源于事务所总部管理的“利润池”，并按照合伙人的实缴出资比例进行利润分配，不允许分所和项目组截留资金私自分配“分灶吃饭”，实现利润分配的统一管理。第三，加强业务一体化管理。A会计师事务所建立了业务管理制度，实现业务全流程管理。对拟承接的业务，制度要求相关人员做好事前风险评估，并确定现有项目人员是否具有相应的专业胜任能力，不能为了提升营业收入而承接难以胜任的项目、存在不可控风险的项目等。业务开展过程中，制度要求项目人员落实风险导向的要求，对发现的在本职级内无法解决的重大问题，或客户管理层、工作人员恶意阻挠工作开展等情形，及时向项目合伙人报告，必要时由项目合伙人向事务所总部主任合伙人报告，或寻求外部专业意见等。业务完成后，项目合伙人对项目开展全程进行总结汇报，对客户的风险等级进行评估，如果是低风险且优质的客户，则加强合作关系维护，争取建立稳定的客户关系。[3]第四，加强质量一体化管理。针对项目开展过程中可能会遇到的专业难题、意见分歧以及项目质量检查控制等问题，A会计师事务所制定了业务质量管理办法，制定了上述工作的具体开展流程，组建事务所内专家团队，加强对各项目的业务指导。针对业务的质量控制，A会计师事务所建立了专门的质量控制部门，由经验丰富的审计人员具体开展质量控制工作，把好业务质量检查关。例如财务报表审计业务，A会计师事务所建立了质量一体化管理制度，明确了业务底稿编制、需要的凭证附件清单等，相关要求覆盖全部审计项目。对质量控制检查中发现的问题，要求相关项目组务必修正到位后方可出具报告。通过强化质量一体化管理，近年来，A会计师事务所各项业务开展顺利，未有重大违规被处罚的情形。第五，加强信息一体化管理。A会计师事务所搭建了全面覆盖各项业务的信息一体化管理系统，包括项目作业管理、客户名单管理、人员管理以及财务管理等内容、通过建立信息系统，总部与各分所和项目组之间的信息沟通、事项审批的效率进一步提升。同时，通过使用信息系统，A会计师事务所进一步增强了大数据等信息技术工具的使用能力，应用到项目实际工作中，以信息技术手段提高项目作业效率与质量。三、会计师事务所一体化管理存在的问题首先，对一体化管理的认识不足。部分会计师事务所对一体化管理重要性的认识不到位，特别是前些年通过合并、加盟等形式扩张的大型事务所，不同加盟所位于不同的城市，拥有各自相对稳定的客户群体，加盟的目的是“借壳”获取更大的知名度，但内部管理还是各自独立。[4]部分合伙人认为接受了一体化管理，自己的利益可能会受到影响，或者较高标准的质量一体化管理，会影响与既有客户关系的维护和拓展新客户，因此部分合伙人对一体化管理的推进消极应对，甚至阳奉阴违，这些都会影响一体化管理的推进，不利于会计师事务所执业能力的提升和高质量发展。其次，人力资源不足会制约一体化管理落实。会计师事务所的项目量通常有较明显的周期，一般在年末到次年中是最忙的“年报季”，几乎所有的合伙人、项目经理和员工都在加班加点开展年报审计，特别是上市公司和国有企业，年度审计报告要向社会公开或向国资委提交，时间紧、任务重，员工几乎都在超负荷工作，全部精力几乎被业务开展占据，难以投入时间和精力开展、完善一体化管理。[5]由于业务忙季人手比较紧张，加上事务所不同分所位置比较分散，员工难以集中，事务所人员流动性大等原因，事务所关于一体化管理的培训难以全面有序开展，导致很多员工甚至是项目经理对一体化管理的具体要求不了解，也影响了事务所一体化管理的开展和完善，需要在未来加以改进。最后，外部监管不到位导致事务所开展一体化管理的动力不足。随着我国资本市场的发展，社会对会计师事务所做好“资本市场守门人”的期待与日俱增，但监管资源和监管力量还有一定的不足。截至2023年底，我国具有证券资格的会计师事务所超过140家，服务近4000家上市公司，机构人员庞大。但监管力量主要以财政部、证监会等部门为主，人手等监管资源有限；另外，从实务角度，监管往往侧重于事后监管，且对事务所审计质量的监管往往在上市公司财务造假、虚假陈述等“主案”发生后，监管力度有待加大。由于监管不到位，因此难以对会计师事务所通过一体化管理以提升业务质量形成有效的外部压力，需要在未来加以改进。四、会计师事务所一体化管理的对策建议首先，提升对一体化管理的认识。会计师事务所合伙人要充分认识到加强一体化管理是新时期实现事务所做强做优做大的必然要求。对于加盟所，合伙人要认识到加盟绝不仅是利用品牌优势，更要通过提供高质量业务服务，进一步提升品牌价值，实现共赢。例如A会计师事务所，在启动一体化管理机制建设伊始，组织召开了全体合伙人会议，会上各分所合伙人提出了对开展一体化管理的建议，并提出了自己关心的问题，就一体化管理达成共识，扫清思想障碍，为后续一体化管理措施的推进打下坚实的思想基础。实践证明，通过推进一体化管理，A事务所的业务质量显著提升，不仅没有因为加强管理而流失客户，反而因高质量业务服务而签约了不少新客户。因此，会计师事务所合伙人应当提升对一体化管理的认识，并持之以恒推进一体化管理建设。[6]其次，优化人力资源配置，为一体化建设提供坚实的人才保障。事务所要立足于业务开展实际，优化人力资源配置，推动一体化管理不间断地持续开展。例如，A会计师事务所建立了一体化管理责任制，由各分所主任合伙人作为第一责任人，按照总部的部署，组织开展业务、财务、人员以及业务质量和信息系统管理等一体化管理工作，规模较大、人员较多的分所，再由授薪合伙人、项目经理等具体负责某一方面的管理工作，确保责任落实到位、落实到岗。[7]对于基层员工，按照业务能力和实践经验，分为一线和二线员工，忙季时一线员工主要精力在开展业务上，二线员工在参与业务开展的同时接受一体化管理培训以及相关轮岗实践等，淡季时则相反。如此，A会计师事务所确保所有员工都能接受一体化管理培训，推动一体化管理走深走实，发挥实效。最后，加大外部监管力度。事务所作为资本市场“守门人”，应当为企业及广大报表使用者提供高质量的鉴证业务服务，助力企业合规经营和资本市场的健康发展。加强外部监管，能够有效地对事务所加强一体化管理，提升业务能力建设，形成来自外部的压力，推动事务所更好地开展一体化建设，落实各项措施，确保一体化管理落地见效。事务所要积极顺应市场的发展、政策环境的调整以及社会公众的期待，通过一体化管理，全面加强自身内部管理，夯实业务核心竞争力，推动业务能力不断上新台阶。结语