东西方国家的现代税制课件

東西方國家的現代稅制

＊＊稅收分類與稅制結構稅種分類目前國際上影響最大的稅種歸類方法主要是OECD和IMF的稅種分類。OECD即經濟合作與發展組織(OrganizationforEconomicCo-operationandDevelopment)，它是由主要發達國家於1961年成立的經濟聯合組織，現有24個成員國。OECD的年度財政統計手冊把成員國徵收的稅收劃分為以下六類：①所得稅，包括對所得、利潤和資本利得的課稅；②社會保險稅，包括對雇主、雇員和自營人員的課稅；③薪金及人員稅；④財產稅，包括對不動產、財產增值、遺產和贈與的課稅；⑤商品與勞務稅，包括產品稅、銷售稅、增值稅、消費稅等，也包括對進出口課征的關稅；⑥其他稅。IMF即國際貨幣基金組織(InternationalMonetaryFund)，它是1945年根據《國際貨幣基金協定》建立的國際金融組織，現擁有148個成員國。IMF的稅種分類方法與OECD基本一致，不同之處只是它把商品與勞務稅一分為二，國內部分列為第五類，進出口關稅劃分為第六類，另加第七類為其他稅收。此外，OECD將社會保險稅列為稅收收入，而IMF將其認定為非稅收入。＊＊稅制結構稅制結構如何設計，稅收理論史上有過單一稅制和複合稅制之爭。所謂單一稅制，就是由一種稅構成的稅收制度。所謂複合稅制，就是由多種稅種構成的稅收制度。由於歷史不同階段不同，各國的主體稅種各不相同。在古代，各國多以對土地徵稅為主構成稅收體系；第二次世界大戰前，西方國家都以消費稅等流轉稅為主體稅種；第二次世界大戰後，美、英、日等國家逐漸變為以所得稅為主體稅，而法國變為以增值稅為主體稅種。＊＊

稅制設計（1）

主體稅種的選擇

以所得稅為主體稅種大多是西方發達國家的稅制結構。然而，在大多數發展中國家，由於稅收征管體系尚不健全，如果僅以所得稅為主體稅種，難以保證國家財政收入的充足和穩定，所以政府往往非常重視營業稅、增值稅等間接稅稅種的作用。（2）

稅源的選擇（3）

稅率的安排10.1流轉稅體系

一、商品課稅的特點與類型商品課稅，是指以商品和勞務的流轉額為課稅對象的課稅體系。在國際上統稱為“商品和勞務稅”。它主要包括消費稅、銷售稅、增值稅和關稅。（1）商品課稅的課征對象是商品(勞務)的流轉額，而且是複雜多樣的流轉額。

（2）商品課稅在負擔上具有累退性。（3）商品課稅的負擔普遍，課稅隱蔽。（4）商品課稅具有徵收管理的簡便性和執行社會經濟政策的針對性。商品課稅的類型第一、課稅範圍不同形成的不同類型；第二、課稅環節不同形成的不同類型；第三、課稅基數不同形成的不同類型；第四、計稅方式不同，形成從價稅或從量稅兩種類型二、消費稅

各國所實行的消費稅的課征範圍大體上可分為有限型、中間型和延伸型三種類型。

*消費稅的稅率和計稅方法消費稅一般採用比例稅率和定額稅率，區別不同應稅品目分別規定差別稅率。與此相適應，其計稅方法也有從價和從量兩種。從量課稅通常以每單位應稅商品的重量、數量、長度或容積等為計稅依據，並按每單位應稅商品規定固定數額的稅金，這種固定稅額即為定額稅率。若稅率是按含稅價格設計的，那麼，將不含稅售價首先換算成含稅售價，然後再予計稅，其公式為：應納稅額=不含稅售價/1-稅率×稅率組成計稅價格：自產自用、委託加工、進口應稅品情況下：組成計稅價格=（成本+利潤）÷（1-消費稅稅率）組成計稅價格=（材料成本+加工費）÷（1-消費稅稅率）組成計稅價格=（關稅完稅價格+關稅）÷（1-消費稅稅率）

消費稅計算例1、某用化工廠1994年1月銷售化妝品一批，計稅銷售數量3000套，每套單價50元，實現銷售收入150000元，在其實現的銷售額中已扣除增值稅款，計算其應納消費稅款。應納費稅款＝150000×30％＝45000（元）例2、假定例1中某日用化工廠1994年1月實現的銷售額中未扣除增值稅稅款，計算其應納消費稅。不含增值稅的銷售額為：150000÷（1＋17％）＝128205.13（元）應納消費稅額＝128205.13×30％＝38461.54（元）例3、某國有企業委託乙企業加工汽車輪胎20個，發出材料的實際總成本為4000元，加工費為800元，乙企業同類輪胎的單位售價為400元，2月15日甲企業將輪胎提回廠後當即投入汽車生產，生產的5輛汽車於3月10日全部售出，售價為每輛40000元，計算甲企業委託加工輪胎和銷售汽車的消費稅。根據條例規定，委託加工的應稅消費品，應按受託方同類消費品的銷售價格計算納稅。輪胎的消費稅＝400×20×10％＝800（元）汽車的消費稅＝40000×5×8％＝16000（元）例4、1994年3月10日某外貿企業A公司，購入××生產企業1000瓶化妝品用於出口，購入價每瓶10元（含消費稅），A公司出口800瓶，每瓶售價5美元，按當月1日匯率US＝￥6折合人民幣記帳。3月30日A公司報關後向稅務局申請退稅，並在9月20日收到稅務機關的出口退稅。另200瓶因品質原因退貨給×生產企業，計算其應納（退）消費稅。應收出口退稅（10×800）×30％＝2400（元）外貿企業採購商品成本中含生產企業已交納的消費稅，退稅時再沖減商品銷售成本。生產企業出口應稅消費品，免征消費稅或先交稅後申請退稅。三、銷售稅銷售稅，亦稱營業稅，是以廠商的商品(勞務)的銷售收入額(營業收入額)為課稅對象的稅收。它是商品課稅的傳統形式。銷售稅的稅率和計稅方法銷售稅實行比例稅率，並從價計稅，也就是實行從價定率的計稅方法。應納稅款=商品銷售收入額×稅率營業稅計算例1、某飯店是集住宿、飲食、商業、旅遊為一體的服務行業。1994年1月份的營業收入分別為客房收入578萬元，飲食收入145萬元，也售紀念品收入82萬元，旅行社已確認收入285萬元，預收的旅遊費用66萬元。組織出國旅遊支付境外旅行社接團費用36萬元。該飯店1月20日出售一處附屬建築物，原價500萬元，已使用8年，已提折舊80萬元。清理該建築物費用2萬元，出售價格為460萬元。該飯店1月24日將某食品專利出售，該專利原是飯店以50萬元購買，現以60萬元出售給另一企業，計算該飯店1月份的營業稅。（1）住宿、飲食、商業、旅遊營業稅：（578＋145＋82＋285＋66－36）×5％＝56（萬元）（2）出售建築物營業稅：460×5％＝23（萬元）（3）銷售專利營業稅：60×5％＝3（萬元）該共計繳納營業稅56＋23＋3＝82（萬元）例2、中國建築工程1994年1月承包某高速公路工程，其中兩處加油站工程分別包給某外國公司。12月15日完工結算價款，總收入4億元，兩處加油站工程價款800萬元。計算中國建設公司應交納的營業稅以及代扣代繳的稅金。應繳納營業稅：（40000－800）×3％＝1176（萬元）代扣代繳營業稅：800×3％＝24（萬元）四、增值稅所謂增值稅，是以廠商生產經營中的增值額為課稅對象所課征的稅收。它是商品課稅的一種新型的形式。增值稅的課征範圍從橫向看，即從國民經濟的各個生產部門看，西方國家增值稅的課征範圍大多包括採礦業、製造業、建築業、能源交通業、商業、勞務服務業等各個行業，有的還包括農林牧業。也有少數國家如巴西、哥斯大黎加、巴拿馬等，對勞動服務業不征增值稅。從縱向看，即從商品的原材料採購、產制、批發、零售的流轉連續環節看，增值稅和一般銷售稅一樣，均實行多環節課稅。即在商品和勞務的流轉過程中，每經過一個流轉環節，就課征一次稅。增值稅的課征範圍一般包括了從原材料採購、產制、批發，到零售以至進出口的幾乎所有環節。西方國家實行的增值稅，其課征範圍就包括農產品銷售、工業製造、批發、零售和服務等多少環節。僅選擇單一環節課征增值稅的國家，極為少見。增值稅的計稅基數各國的增值稅，具體的稅制規定有著較大的差別。表現在計稅基數上，即存在著生產型增值稅、收入型贈值稅和消費型增值稅之分。增值稅的稅率各國增值稅的稅率多少不一，最多的如比利時有5種稅率，最少的如英國只有一種稅率，但大致可分為如下三類：一是基本稅率，亦稱“標準稅率”，它體現增值稅的基本課征水準，適用於一般商品和勞務。國與國之間的基本稅率也參差不齊，從歐盟12國的情況看，最高的23%(愛爾蘭)，最低的只有12%(西班牙和盧森堡)，相差近一倍。二是輕稅率，它體現增值稅的優惠照顧政策，一般適用於稅法單獨列舉的屬於生活必需品範圍的商品和勞務。如法國的增值稅，除了規定基本稅率為18.6%之外，還區別不同商品和勞務分別規定了7%和5.5%的輕稅率。三是重稅率，體現增值稅的限制消費政策，主要適用於列舉的奢侈品和有害於社會公益的商品和勞務。如法國對這類商品和勞務實行高達33.3%的重稅率。此外，增值稅還有零稅率的規定。零稅率是增值稅的一大特色，它一般是對出口的商品或勞務實行的。其目的是為了鼓勵出口，擴大對外貿易。零稅率不等於免稅。免稅只是規定該納稅環節的應納稅額等於零。實行零稅率不但不必繳稅，而且還可以退還以前納稅環節所納的稅。按照增值稅的計稅公式：銷項稅額一進項稅額=應納(溢繳)稅額，銷項如採用零稅率(如在出口環節)，那麼，銷項稅額減去進項稅額，其差額必是負數，即溢繳稅額，這時就要有退稅。增值稅的計稅方法增值稅有三種不同的計稅方法：其一，稅基列舉法，亦稱“加法”。即把廠商構成增值額的各個專案，如工資薪金、租金、利息、利潤等直接相加，作為增值額。然後將增值額乘以稅率，計算出應納稅額。

其二，稅基相減法，亦稱“減法”。即從廠商一定期間內有商品和勞務銷售收入中減去同期應扣除的專案作為增值額。然後將增值額乘以稅率，計算出應納稅額。其三，稅額相減法，亦稱“扣稅法”。即先以廠商一定期間內的商品和勞務銷售收入額乘以稅率，計算出至本環節為止的累計稅額。然後再從中減去同期各項外購專案的已納稅額，從而得出應納稅額。其計算公式為：增值稅實際應納稅額=申報期內的應稅銷售收入額×適用稅率－申報期內的外購專案已納增值稅稅額增值稅計算

例1、乙企業向甲企業購進商品，增值稅專用發票上注明貨款1200萬元，增值稅額為204萬元，貨款已付。乙企業將商品出售給丙企業，銷售收入為2000萬元（不含稅款），該企業增值稅率為17％，計算乙企業應納增值稅。應納稅額＝2000×17％－204＝136（萬元）增值稅是價外稅，納稅人的銷售額中不含增值稅，所以銷貨方向購買方取得的收入由兩部分組成：一部分是轉嫁給購買者的銷項稅額，一部分是不含稅的銷售額。如果把銷售方向購買方取得的收入稱為含稅銷售額，則有：含稅銷售額＝銷售額＋銷項稅額＝銷售額＋銷售額×增值稅率＝銷售額×（1＋增值稅率）銷售額＝含稅銷售額÷（1＋增值稅率）由於小規模納稅人不得使用增值稅專用發票，其向購買者收取的銷售額（發票上的金額是含稅的，於是比照一般納稅人銷售額的確定）在計算其應納稅額時，也要將含稅銷售額換算成不含稅銷售額。銷售額＝含稅銷售額÷（1＋徵收率）例2、某小規模納稅人，企業當期購入原材料，取得增值稅發票上注明的原材料貨款為20萬元，增值稅額為34萬元。該企業當期銷售產品，向購貨方開出普通發票，注明產品銷售收入85萬元，計算該企業應納增值稅。85÷（1＋6％）＝80.19（萬元）應納稅額＝80.19萬元×6％＝4.18萬元例3、某商業零售企業當期購進商品的進貨原價為6500萬元，按照增值稅專用發票上注明的增值稅額為1105萬元，商品已驗收入庫。該批購進商品的售價為10000萬元，期銷售商品取得的收入為8000萬元，該企業增值稅率為17％，計算核企業當期應納增值稅。銷售額＝8000÷（1＋17％）＝6838（萬元）銷項稅額＝6838×17％＝1162（萬元）應納稅額＝1162－1105＝57（萬元）當下期再銷售另外2000萬元商品時，銷售額＝2000÷（1＋17％）＝1709（萬元）應納稅額＝1709×17％＝291（萬元）本批商品共納稅57＋291＝348（萬元）如果本批商品仍分兩期銷售，本期銷售6000萬元，下期銷售4000萬元，分別計算其應納增值稅？當銷售6000萬元時，銷售額＝6000÷（1＋17％）＝5128（萬元）銷項稅額＝5128×17％＝872（萬元）應納稅額＝872－1105＝－233（萬元）計算結果若出現負數，表明稅務局退庫數，但實際上不退，允許在下期抵扣。當銷售4000萬元時，銷售額＝4000÷（1＋17％）＝3419（萬元）銷項稅額＝3419×17％＝581（萬元）應納稅額＝581－233＝348（萬元）如果本批商品一次性銷售10000萬元銷售額＝10000÷（1＋17％）＝8547（萬元）銷項稅額＝8547×17％＝1453（萬元）應納稅額＝1453－1105＝348（萬元）由此可見，該批商品不論分幾期銷售，也不管每批銷量大小，最終稅收負擔均是348萬元，說明增稅負擔非常合理。

例4、（1）工業環節。假設某工業企業1994年1月，將生產出來的小設備及各種小配件銷售給某批發企業，取得銷售收入8000元，其中農膜的銷售額為2000元，其他貨物銷售額為6000元，在專用發票中注明的進項稅額為800元。銷項稅額＝6000×17％＋2000×13％＝1280（元）由於農膜的銷售和其他貨物的銷售分別核算，因此可按各自適用的稅率計算銷項稅，如果兩者沒有單獨核算，則要從高適用稅率，即用17％來計算銷項稅。應納稅額＝1280－800＝480（元）含稅銷售額＝8000＋480＝8480（元）（2）批發環節。假設某批發企業1994年1月，又將從上述工業企業購入的貨物在當期全部賣給了零售企業，進價8000元，進項稅額1280元（專用發票中注明），農膜銷售額3000元，其他貨物銷售額8000元。銷項稅額＝3000×13％＋8000×17％＝1750（元）應納稅額＝1750－1280＝470（元）含稅銷售額＝11000＋470＝11470（元）（3）零售環節。假設零售企業又把從上述批發企業購入的貨物在當期全部賣給了消費者。進價11000元，進項稅額1750元（專用發票中注明），農膜在賣給銷售者時一共收取4520元，其他貨物賣給銷售者時一共收取11700元。農膜的銷售額＝4520÷（1＋13％）＝4000（元）其他貨物銷售額＝11700÷（1＋17％）＝10000（元）銷項稅額＝4000×13％＋10000×17％＝2220（元）應納稅額＝2220－1750＝470（元）10.2對所得的課稅

一、

所得課稅的一般概念所得稅，就是以所得為課稅對象，向取得所得的納稅人課征的稅。這一課稅體系，主要包括個人所得稅、公司所得稅和社會保險稅(工薪稅)。二、

個人所得稅（1）所得課稅對象是扣除了各項成本、費用開支之後的淨所得。（2）應稅所得額的計算，通常要經過一系列複雜的程式。

（3）所得課稅通常按累進稅率課征。理論上所得課稅通常被劃分為以下三種類型：（1）分類所得稅，亦稱“分類稅制”。將所得按來源劃分為若干類別，對各種不同來源的所得，分別計算徵收所得稅。勤勞所得(earnedincome)如工資薪金，要付出辛勤的勞動才能獲得，應課以較輕的所得稅。投資所得(Capitalincome)如營業利潤、股息、利息、租金等，是憑藉其擁有的資財而獲得的，所含的辛苦較少，應課以較重的所得稅。（2）綜合所稅，亦稱“綜合稅制”。即對納稅人全年各種不同來源的所得，綜合計算徵收所得稅。（3）分類綜合所得稅，亦稱“混合稅制”。即將分類和綜合兩種所得稅的優點兼收並蓄，實行分項課征和綜合計稅相結合。個人所得稅的適用稅率可依稅率表上規定的適用稅率，計算納稅人的應納稅額。其計算公式為：應稅所得×適用稅率=應納稅額西方國家的個人所得稅稅率目前大都以累進稅率為基本形式，也就是稅收負擔隨著納稅人收入等級的上升相應遞增。

個人所得稅的課征方法個人所得稅的課征方法有從源徵收和申報清繳兩種方法。各國往往根據不同入專案同時採用這兩種課征方法。所謂從源徵收法，是指在支付收入時代扣代繳個人所得稅。通常的情況是，在支付工資、薪金、利息或股息時，支付單位依據稅法負責對所支付之收入專案扣繳稅款，然後匯總繳納。所謂申報清繳法，就是分期預繳和年終匯算相結合，由納稅人在納稅年度申報全年估算的總收入額，並按估算額分期預繳稅款。到年度終了時，再按實際收入額提交申報表，依據全年實際應納所得稅額，對稅款多退少補。**我國個人所得稅工資、薪金所得定額扣除800元後的餘額，作為納稅所得，並實行九級超額累進稅率。**勞務報酬所得、稿酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得適用比例稅率、按次徵收個人所得稅，由於其費用扣除分別採用定額扣除和定率扣除兩種方法，所以應納所得稅額也有兩個不同的計算公式。每次收入額在4000元以上的，實行定率扣除費用，計算公式為：應納所得稅額＝每次收入額×{1－扣除率（20%）}×20％每次收入不滿4000元，實行定額扣除費用，計算公式為：應納所得稅額＝{每次收入額－扣除額（800元）}×20％

例1、某個體工商戶1994年1－4月累計實現應納稅所得額為6000元，1－3月已預繳所得稅額為500元，問4月份應納個人所得稅多少？由於稅法中稅率表是根據全年應納稅所得額設計的，這就需要在計算本期預繳所得稅額時，先將本期應納稅所得額換算成全年應納稅所得額，乘以適用稅率進行計算，再換算本期應納所得稅額。全年應納稅所得額為：6000×12／4＝18000（元）全年應納所得稅額為：18000×20％－1250＝2350（元）當月累計應納所得稅額為：2350×4／12＝783.33（元）本月應納所得額為：783.33－500=283.33(元)

例2、某作家一次取得稿酬3000元，計算其應納個人所得稅。（3000－800）×20％×（1－30％）＝308（元）例3、某工程師一次取得設計收入50000元，計算其應納所得稅額。根據個人所得稅法規定，即一次取得勞務報酬在2－5萬的，依照稅法規定計算應納稅額後，再按照應納稅額加征五成，適用稅率為30％，超過5萬元的部分，加征十成，適用稅率為40％。50000×（1－20％）×30％－2000＝10000（元）例4、某納稅人1994年7月份當月工資收入2200元，同時取得上半年獎金4860元，計算其應納個人所得稅。根據稅法規定，納稅人一次取得12個月或年終的加薪、獎金，應與當月工資、薪金所得合併計算徵稅。但考慮到這是一定時期內的一次性收入，與按月徵稅的工資、薪金合併後，由於數額集中，適用稅率提高，負擔增加，顯然不夠合理。為了合理計算應納稅額，應當採取按月分攤的獎金加上當月工資、獎金所得，找出適用稅率，再據以計算。按月分攤的獎金：4860÷6＝810（元）應納稅所得額：（2200＋810）－800＝2210（元）找出適用稅率：15％應納所得稅額：（4860＋2200－800）×15％－125＝814（元）

例5、某科研所3人取得專利轉讓收入1萬元，甲分得6000元，乙分得3200元，丙分得800元，3人各應納多少所得稅？甲應納稅額：6000×（1－20％）×20％＝960（元）乙應納稅額：（3200－800）×20％＝480（元）丙免征。例6、某個體工商戶1994年第一季度產品銷售收入累計為6000元，成本費損失為4150元，稅務機關核定工資支出750元，已納增值稅300元，城鄉維護建設稅24元，1－2月份已納個人所得稅20元，計算該個體戶3月份應納個人所得稅？第一季度累計應納稅所得額：6000－4150－750－300－24＝776（元）全年應納稅所得額：776×12／3＝3104（元）全年應納所得稅額：3104×5％＝155.2（元）第一季度累計應納所得稅額：155.2×3/12＝38.80（元）3月份應納所得稅額：38.80－20＝18.80（元）例7、卡特是美國某公司的業務代理人，在中國居住期為3年，某月薪收入7200元，另在美國出租房屋收入折算人民幣1000元。假定：（1）全部匯到中國；或者（2）收入全部存入美國銀行。分別計算卡特應納個人所得稅。（1）假定卡特將收入全部匯到中國工資所得應納稅額為：（7200－800－3200）×15％－125＝355（元）房屋租金收入應納稅額為：（1000－800）×20％＝40（元）（2）假定卡特將收入全部存入美國銀行，則應納所得稅額僅為335元。因為根據稅法，卡特在中國境內未住滿5年，只就其在中國境內取得的收入及匯入中國境內的收入徵稅。例8、某納稅人在我國境內居住6年以上，某月取得境內勞務所得8000元，境外特許權使用費稅後所得3825元，已在外國繳納個人所得稅，境外稅率為15％，計算其在我國境內應納稅額。勞務所得應納稅額：8000×（1－20％）×20％＝1280（元）境外特許權使用費稅前所得額：3825／（1－15％）＝4500（元）境外特許權使用費所得應納稅額（抵免限額）：4500×（1－20％）×20％＝720（元）在我國境內應補交稅額：720－4500×15％＝45（元）共計納個人所得稅：1280＋45＝1325（元）如果境外人所得稅率為25％，換算的境外稅前所得為5100元[3825／（1－25％）]，抵免限額為816元[5100×（1－20％）×20％]，而在境外實際繳納1275元（5100×25％），超過抵免限額部分459元不得抵免。三、公司所得稅公司所得稅是以公司(廠商)組織為納稅義務人，對其一定期間內的所得額(利潤額)課征的一種稅收。公司所得稅的課征範圍是由各國所行使的稅收管轄權決定的。將公司區分為居民公司和非居民公司，居民公司取得的來源全世界範圍的所得以及非居民公司取得的來源於該國疆域範圍內的所得。公司所得稅的課稅基礎是淨所得，而不是毛所得。因此，公司所得稅課稅對象的計算也有一個從“總所得”到“應稅所得”的過程。各國稅法都有一系列具體的規定。

公司所得稅的適用稅率，西方國家在公司所得稅上大多採用單一的比例稅率，即使實行累進稅率的國家，其累進程度也較為緩和。計算公式為：應稅所得×適用稅率=應納稅額公司所得稅的課征方法， 各國對公司所得稅的課征方法，一般都採用申報納稅方法。四、社會保險稅社會保險稅是以納稅人的工資和薪金所得作為課稅對象的一個最年輕的稅種。社會保險稅的稅率各國大多採用比例稅率。如美國聯邦保險捐助稅稅率(雇主和雇員分別計算)初征時僅為1%，到1989年時增加到7.51%。

企業所得稅計算例1、某企業1984年度收入總額為4048.35萬元，生產耗用原材料2800萬,燃料及動力158.882萬元，支付工資總額600萬元（該地區規定年銷售收入在4000萬元以下者，企業計稅工資總額不得超過520萬元），同期付銀行借款利息為1.2萬元，利率為6％，向丙企業付息（因拖欠貸款）0.8萬元，利率為8％，本年內向外投資100萬元，因違反環保規定被罰9萬元，稅收滯納金0.88萬元，本年內付出招待費15萬元，上交養老保險金和待業保險金12萬元，支付財產保險和運輸保險費10萬元，本年為開發新產品支付設備購置費8萬元，科研工員調研費2.8萬元，從某金融租賃公司租入一臺價值為15萬元設備，承租期15年，該臺設備年綜合折舊率10％，租金1.2萬元，辦理租入設備付手續費0.02萬元，約定年底繳租金，利息以6％計算，企業向其主管部門上交1萬元管理費（與生產經營無關）。經濟上，本年度企業固定資產原值為1000萬元，採用平均年限法折舊，折舊期限15年，殘值估價50萬元，企業接受廠方以專利技術投入的無形資產100萬元，協定攤銷20年。計算該企業利潤總潤。（1）折舊額（1000－50）÷15＝63.3（萬元）（2）無形資產攤銷100÷20＝5（萬元）（3）可扣租金1.2萬元因小於折舊額1.5萬（15×10％）應直接扣除。（4）可扣除計稅工資520萬元雖實際支付工資600萬元，但超過地區計稅工資標準部分80萬元不得扣除。（5）可扣除招待費限額1500×5‰＋2450×3％＝14.85（萬元）超過14.85萬元部分不得扣除。（6）合法利息包括：銀行利息1.2萬元；對丙企業付息0.8萬元，因利息率8％＞銀行利息率6％，所以合理付息為0.8萬÷8％×6％＝0.6（萬元）；支付承租款的利息1.2萬元×6％＝0.072萬元。三項相加為1.872萬元（7）不允許扣除專案金額對外投資100萬元，環保罰款9萬元，稅收滯納金0.88萬元，超限額（5萬元）的設備購置費為8萬元，上交主管部門管理費1萬元。經計算全部成本、費用、損失額為：2800＋158.882＋520＋1.872+63.3＋5＋1.2＋14.85＋12＋10＋2.8＋0.02＝3589.924（萬元）利潤總額：4048.35-3589.924=458.426（萬元）例2、該企業年度內固定資產盤虧、流動資產損毀2萬元，該年無保險賠款受到保險公司優待獎勵，返還保險費3萬元，上年虧損20萬未抵補，今年是第二年。銷售收入中有250萬元以美元結算，結算期與付款期相差3個月，人民幣官方匯率下調了0.1元／$

，美元匯價上升促使其銷售收入變大，上年企業已作壞帳列支的銷貨款80萬元由於清理得力全部收回，計算該企業1994年度應納稅所得額。458.426－2＋3＋250×0.1＋80－20＝544.426（萬元）例3、該企業在日本設有分支機構，實現總利潤額中有100萬元來自日本，應向日本政府納稅35萬元（稅率35％），中、日兩國政府簽有稅收饒讓協定，日本政府給予該企業減半徵收的優惠，問該企業實際應向我國政府繳納多少所得稅？名義應納稅總額：544.426×33％＝179.66058（萬元）境外所得稅扣除限額：179.66058×100÷544.426=33（萬元）境外所得實納稅款：35×50％＝17.5（萬元）由於我國與日本簽有稅收饒讓協定，則應視為已納國外所得稅35萬元，因35萬元大於扣除限額33萬元，所以超過限額的2萬元不得扣除。該企業應向我國政府繳納所得稅：179.66058－33＝146.66058（萬元）例1、某外商投資企業1994年度全年銷貨淨額為3000萬元，年終結算帳面利潤360萬元，經審計，發現在會計處理上與稅收規定不符的有以下幾項：（1）繳納滯納金、列入營業外支出；（2）銷售商品價外收入10萬元，直接轉作職工獎勵基金；（3）購入固定資產貨運汽車一輛，原價8萬元，已投入使用，在減除殘值10％後，按使用3年計提折舊，當年提取2.4萬元；（4）補繳房產稅1.6萬元，在未分配利潤中支付；（5）交際應酬費全年支出17.5萬元，在管理費用中列支；（6）企業在中國境內投資於某中外合資經營企業，從接受投資的企業取得的股息6萬元，列入營業外收入；（7）因火災損失20萬元，在營業外支出處理，得到保險公司賠償15萬元，作其他應付款處理。中國稅法規定，企業的財務會計處理辦法同有關稅收的法規相抵觸的，應當按有關稅收的法規將帳面利潤調整為應納稅所得額。上述七項業務應做如下調整：（1）各項滯納金和罰款不得列支，應增加應納稅所得額400元；（2）隨同商品銷售而取得的價外收入，應當併入商品銷售收入計稅，調增應納稅所得10萬元;（3）除火車、輪船以外的運輸工具，計算折舊的最短年限為5年，當年只能提取折舊額1.44萬元[（8萬－8萬×10％）÷5]，調增應納稅所得額0.96萬元；（4）企業所納房產稅可作費用列支，應調減應納稅所得額1.6萬元；（5）交際應酬費列支限額為：1500×5‰＋1510×3‰＝12.03（萬元），雖支17.5萬元，但只能扣減12.03萬元，調整應納稅所得5.47萬元；（6）從接受投資的企業取得的利潤（股息）可以不計入本企業應納稅所得額，調整應納稅所得額6萬元。（7）自然災害和意外事故有賠償的部分，不得列為費用和損失，應沖減營業外支出，調增應納稅所得額15萬元。上述業務一共調增應納稅所得額31.47萬元，調減應納稅所得額7.6萬元，則差異調整額為增加應納稅所得額23.87萬元，而原帳面利潤為360萬元，經調整，實際應納稅所得額為383.87萬元。例2、A企業是設在經濟特區的一家外商投資企業，B是A企業的外國投資者，B從A企業取得利潤82萬元，直接再投資於A企業，增加註冊資本。如果A企業實際繳納企業所得稅適用稅率15％，地方所得稅率3％，計算B再投資的退稅額。退稅額＝82÷[1－（15％＋3％）]×15％×40％＝6（萬元）如果A企業享受企業所得稅減半繳納並免納地方所得稅，B再投資的退稅額為：82÷（1－7.5％）×7.5％×40％＝2.6596（萬元）例3、某合資企業在1994年境內應納稅所得額為500萬元，在A國分公司獲得100萬元，已在A國繳納所得稅33萬元（稅率33％），計算該合資企業抵扣限額和應納所得稅額？抵扣限額為：（500＋100）×33％×[100÷（500＋100）]＝33（萬元）應納所得稅額＝（500＋100）×33％－33＝165（萬元）當某企業在境外實際繳納的稅額等於抵扣限額時，其在境外實際繳納的稅款可以全部扣除。例4、某合資企業1994年度境內應納稅所得額為500萬元，在C國的分支機構獲得100萬元，已在C國繳納所得稅40萬元（稅率40％），計算其抵扣限額和應納所得稅額。抵扣限額為：（500＋100）×33％×[100÷（500＋100）]＝33（萬元）應納所得稅額＝（500＋100）×33％－33＝165（萬元）該企業在境外實際納所得稅40萬元，但抵扣限額只有33萬元，其差額7萬元不得扣除。例5、某合資企業1994年度境內應納稅所得額為200萬元，並在A、B兩國設有分支機構。A國分支機構所得120萬元，其中生產經營所得100萬元，稅率為40％；利息所得額和特權使用費所得20萬元，稅率為20％。B國分支機構所得80萬元，其中生產經營所得60萬元，稅率30％；租金所得和專利轉讓所得20萬元，稅率為10％，計算該企業在A、B兩國的抵扣限額，實納稅額和應向我國政府繳納的所得稅。在A國實納稅額：100×40％＋20×20％＝44（萬元）在B國實納稅額：60×30％＋20×10％＝20（萬元）A國分支機構抵扣限額：132×（120÷400）＝39.6（萬元）B國分支機構抵扣限額：132×（80÷400）＝26.4（萬元）該企業名義應納所得稅：（200＋120＋80）×33％＝132（萬元）實際應納所得稅：132－39.6-20＝72.4（萬元）10.3對財產的課稅1、

財產課稅的一般概念財產課稅的性質其課稅對象是財產，而財產是指一定時點的財富存量。它可分為不動產和動產。不動產指的是土地以及附屬於土地上的長期固定的設施。動產則指的是人們佔有的除不動產之外的全部財產，包括有形動產和無形動產兩大類。前者如傢俱、用品、首飾、貨物等，後者如股票2、財產稅的類型財產課稅的類型，通常分為兩類：一是以課征範圍為標準，將財產課稅分為一般財產稅和特種財產稅。前者是就某一時點納稅人所有的一切財產綜合課征，課征時須考慮對一定價值以下的財產和生活必需品實行免稅，並允許負債的扣除。後者則是就納稅人所有的某一類或幾類財產，如土地、房屋、資本等單獨或分別課征。二是以課稅對象為標準，將財產課稅分為靜態財產稅和動態財產稅。前者是就一定時點的財產佔有額，依其數量或價值進行課征，如一般財產稅和特種財產稅。後者是就財產所有權的轉移或變動進行課征，如遺產稅和贈與稅。3、

一般財產稅一般財產稅是以納稅人的全部財產價值為課征對象，實行綜合課征。美國一般財產稅的課稅對象並非納稅人所擁有的全部財產，而主要是房地產、企業設備、存貨、牲畜、機動車等有選擇的幾類財產。其中征自房地產的稅款占絕大比重，根據1976年的調查材料，在美國的一般財產稅收入中，約有50%來自單純的家庭住宅，10%來自其他住宅財產，16%來自空地和農田，24%來自工商業財產。由於財產稅收入主要來自住宅、房地產等，其財產專案的估價是確定財產稅課稅基數的關鍵性問題。在美國，財產估價的方法基本有三種：一是“市場價格法”，即以應稅財產的市場交易價格為准作出估價。一項財產的現值是多少，取決於該項財產在市場上的交換價值。從這一角度出發，在市場機制健全，財產類別大致相同的條件下，運用市場價格法對應稅財產進行估價，不僅較為合理，而且簡便易行。二是“資本還原法”。即根據財產租金和市場利率，通過折算取得資本化的財產現值。這種方法可作為“市場價格法”的補充。按資本還原法得到的結果還要同近期同類財產的市場交易價格進行對比，若相差不多，即可作為計稅依據。若差別很大，則需做進一步調查，以期做出更準確的估邸三是“原值法”，亦稱“簿冊法”。即以應稅財產的原始價值或購入價格為准做出估價。由於財產的購入價格總是可以在企業或個人的帳冊中找到，故這種方法對估價人員來說十分方便。在整個經濟較為穩定而不是處於通貨膨脹或經濟蕭條時期，“原值”和“現值”不會發生較大差異，產生失誤不會較大。否則，必須採用其他方法對財產進行重新估價。稅率美國一般財產稅在各地方之間並無統一的稅率，因地而異。名義稅率可高達應稅財產價值的10%，低的不足3%，具體到某一特定地方，也無一固定的稅率，要因年而異。因為美國一般財產稅稅率的高低，通常要根據各地方的財政需要逐年確定。同時，必須區分美國一般財產稅的“名義稅率”和“實際稅率”。“名義稅率”是依據應收財產稅稅額和財產的估定價值之比確定的稅率；“實際稅率”則是指應收財產稅稅額同財產的實際價值(或市場價格)之間的比率。由於估定的財產價值往往遠低於財產的實際價值，財產稅的實際稅率也就遠低於名義稅率。據統計，在70年代中期，美國全國房地產估定值與實際值之間的平均比率僅為31%。這樣一來，對納稅人來說，採用1%的稅率對其財產的實際價值徵收和採用3%的稅率對其財產的估定值徵收完全是一回事。所以，美國一般財產稅的名義稅率並不能說明其實際稅負水準，還必須聯繫財產的估價情況加以綜合考慮。課征方法一般財產稅，納稅人無權決定自己所擁有的財產價值，而必須由地方稅務部門的專職估價人員對財產進行估價，估價員作出估價後，納稅人才能據此繳納稅款。美國一般財產稅的課征過程甚為繁瑣，通常要分估價、檢查、徵收三個階段。估價，大都由各地方稅務部門的專職估價人員執行，目的是發現財產予以登記，並對應稅財產作出相應估價以確定應稅財產數值；檢查，由政府的司法部門人員執行，稅務人員有無舞弊現象；徵收，由稅務部門負責執行，規定納稅人在什麼季節繳納，可能一次性繳納，也可能規定分期繳納，並對不按期繳納者處罰款以至拍賣其財產作為抵償。4、特種財產稅特種財產稅是以政府選擇的某類或某幾類財產為課稅對象，實行分別課征。如土地稅、房屋稅或房地產稅以及不動產稅等。

按“稅基”性質的不同土地稅可分為兩大類：一是財產稅性質的土地稅，另一是所得稅性質的土地稅。財產稅性質的土稅，以土地的數量或價值為課稅基數。它又可分為從量課征的土地稅，如地畝稅；從價課征的土地稅，如地價稅。地價稅課征的關鍵是土地的計價。計價的方法很多，即可按原價，也可按市價，還可實行估價。由於市場價格漲落不定，原價或市價都難以確切反映土地的價值，現代西方國家大都採用估價計稅方法。所得稅性質的土地稅，以土地的收益額或所得額為課稅基數。它又可分為土地收益稅、土地所得稅和土地增值稅。房屋稅是以附著於土地上的房屋及有關建築物為課稅對象課征的一種稅收。由於房屋與土地密切相關，難以單獨估價，故各國多將房屋連同土地一起並征房地產稅，單獨對房屋課稅的國家為數不多。房屋稅按照課稅標準的不同，可分為財產稅性質的房屋稅、所得稅性質的房屋稅和消費稅性質的房屋稅三個類別。5、財產轉讓稅財產轉讓稅是一種總稱，它包括遺產稅、繼承稅和贈與稅三個稅種。（1）遺產稅

遺產稅的課征制度可按納稅義務人不同分為三種：其一，總遺產稅制。它就被繼承人死亡時所遺留的遺產總額課征。以遺囑執行人或遺產管理人為納稅義務人。一般沒有起征點，並採用累進稅率，其稅負水準不考慮繼承人與被繼承人之間的親疏關係。其課征方法是：(1)按遺產轉讓次序的先後，課以不同的累進稅，一般是轉讓次序越靠前，稅率越高，反之，轉讓次序越靠後，稅率越低；(2)按遺產總額減去負債後的淨額課征，即它的課稅基數不是遺產總額，而是從遺產總額中扣除負債後的淨額；(3)規定免稅額，對小額的遺產可予免征；（4)准予分期納稅或以實物繳納。總遺產稅制往往要和贈與稅相結合，如美國、英國等實行總遺產稅制的國家，都是即征遺產稅，又征贈與稅。或將兩稅合併，統一課征。其二，分遺產稅制，亦稱“繼承稅制”。它就繼承人在被繼承人死亡後所繼承或分得的遺產額課征。以財產繼承人為納稅義務人，一般採用累進稅率，稅負水準的高低與繼承人同被繼承人之間的親疏關係有關。其課征的方法是：(1)凡繼承人為直系親屬的，稅率較輕。凡繼承人為非直系親屬的，稅率較重；(2)根據繼承人所繼承或分得財產數額的大小，採用不同的稅率課征。繼承財產數額越多，稅率越高。反之，則較低。也即採用累進稅率課征；(3)按被繼承人子女的多少課以不同的稅率，子女越少，稅率越高。子女越多，稅率越低。

繼承稅也往往和贈與稅相結合，日本、德國、法國等國即是實行這種繼承稅同贈與稅相結合的財產轉讓稅制。其三，總分遺產稅制，亦稱“混合遺產稅制”。它把對遺產的課稅分作兩次課征，先對被繼承人所遺留的遺產總額課征一次遺產稅，稅後遺產分配給各繼承人時，再就各繼承人所繼承或分得的遺產額課征一次繼承稅。其納稅義務人既有遺囑執行人或遺產管理人，也有遺產繼承人。這種遺產稅制是把總遺產稅制和分遺產稅制結合在一起演變而來的，兼有兩者的優點，互補長短。即先用簡單的方法，課征一次遺產稅，使國家的遺產稅收入有一個基本保證，堵塞了課征繼承稅的漏洞。

再根據不同的親疏關係，對繼承人有區別地課征一次繼承稅，使稅收的公平原則得到落實。如加拿大、義大利、菲律賓、愛爾蘭等國實行這種遺產稅制。（2）贈與稅是以贈送的財產價值為課稅對象而向贈與人或受贈人徵收的一種稅。它實質是遺產稅或繼承稅的輔助稅種。如果只對財產所有人死亡後的遺產課稅，而不對其生前對外饋贈的財產課稅，則極易使納稅人通過在生前將財產事先贈與他人的途徑來逃避繳納遺產稅或繼承稅，因此，凡課征遺產稅或繼承稅的國家，大多同時課征贈與稅，實行遺產稅或繼承稅與贈與稅並用的稅制。

10.4關稅及其他稅種一、其他稅種

１、資源稅課征範圍：原油（不包含人造石油）；專門開採的天然氣以及與石油同時開採的天然氣（不包括煤礦生產的天然氣）；原煤（不包括洗煤、選煤和其他煤炭製品）；其他非金屬原礦（寶石、玉石、大理石及硫鐵礦等）；黑色金屬礦原礦，包括鐵礦石、錳礦石和鉻礦石等；有色金屬礦原礦，包括銅礦石、鉛鋅礦石、鋁土礦石等等；鹽，即固體鹽（海鹽原鹽、湖鹽原鹽、井礦鹽）和液體鹽。**資源稅的計算例1、某礦物局1994年10月對外銷售煤炭1000噸，該礦所在省規定煤炭適用資源稅額為2.00元／噸。計算該礦物局當月應納資源稅額。應納稅額＝1000噸×2元／噸＝2000噸例2、某省是產鹽區，該省某鹽廠在94年共銷售鹽5000噸（其中固體鹽4000噸，液體鹽1000噸）。該省規定固體鹽適用的資源稅定額為每噸25元，液體鹽定額為每噸10元。計算該鹽廠的年應納稅額。應納稅額＝4000噸×25元／噸＋1000噸×10元／噸＝11（萬元）

２、城鎮土地使用稅一般由土地使用權擁有者交納。納稅人以實際佔用的面積為計稅依據。稅額：大城市（人口超過５０萬人）0.5—10元；中等城市（人口超過2０萬—50人）0.4—8元；小城市（人口不超過2０萬人）0.3—6元；縣城、建制鎮、工礦區0.2—4元。某企業實際佔用土地1萬平方米，當地政府規定的城鎮土地使用稅額為每平方米5元，該企業全年應納的土地使用稅納稅額=1萬平方米×5元/平方米=5萬元３、城市維護建設稅一般以納稅人實際繳納的增值稅、消費稅、營業稅稅額為納稅依據，金融保險企業納稅依據為營業收入乘以5%。實行差別比例稅率，即市區的適用稅率為7%；縣城、建制鎮的適用稅