破产重整中债务重组所得涉税问题分析

摘要：现阶段社会经济逐渐趋向于新常态化发展，许多企业面临着破产重组情况，在破产重组的债务重组中所得涉税问题可直接影响到企业生产建设期间的经济效益，需要进行着重研讨并制定专项解决对策。针对此，本文首先剖析债务重组所得涉税概念，提出税务重组所得一般性税收处理方式、所得特殊税务处理方式，分析破产重组中债务重组所得涉税问题与相应规避手段，以期为相关工作人员提供理论性帮助。关键词：破产重组；债务重组；所得涉税问题在债务重组中，债务人员面临着较大的财务危机，债务人及债权人通过达成书面协议、法律裁定等方式，就债务工作进行协商，并使用非货币资产清偿、债权转股权等手段偿还。在破产重组经常会涉及债务重组业务以及债务重组后的所得涉税问题。为有效规避企业债务重组期间的风险，需要着重剖析债务重组所得税问题，协调各方利益冲突。一、债务重组所得涉税的理论研究税收一直以来都是国家政治性工具，将企业或各社会机构作为收入无偿所得，并进行再分配。破产制度需要严格遵守公平清理债权债务、保护各方权益的原则。破产企业所欠税款等问题涉及到了破产法、税法等多项法律规定。企业破产程序内，所欠税款需要根据纳税法律条例明确好税种及金额、滞纳金，按照破产法规定进行申报。通过分析现有市属法律条例规定，税务机关不可以随意减免、调整债务重组下的所得涉税。税务问题涉及到内容较为复杂，需要各部门共同参与，职责划分难度大，一定程度影响到了债权人的债权比例，致使债务人在后续破产程序环节面临着更多的财务风险。企业破产程序需要涉及重整、和解与清算三大流程。在破产清算期间，破产企业注销后的法人主体资格也随之消失，不必履行后续纳税义务。当前法律条例缺乏关于纳税人申请破产及和解的权利描述，在和解程序内的涉税问题缺乏一定的经典性，因此需要着重研究破产重组下债务重组所得涉税问题。破产重组是现阶段破产程序的重要一环，也是最高司法挽救方式。针对难以清算的到期债务、现有资产无法全部偿清或者缺乏偿清能力的企业，可依靠债权人让步、出资人调整权益的手段，避免企业出现宣告破产转入清算情况，最大限度保留企业主体资格。遵照现行破产法律规定，依照重整计划减免债务，自重整计划执行完毕起，企业将不再承担澄清职责。具体而言，债务重组环节，重整后的企业主体资格仍然存续。现阶段企业建设规模不断扩大，在破产重组后的债务重组涉及金额巨大，需要对所得税问题进行严格管控。二、债务重组特征通过分析债务重组定义，发现债务重组业务主要涉及以下几项基本特征：首先，债务重组主要就是债务人员依照现有经营状况及资金量无法偿还债务；其次，债权人针对债务金额作出让步；最后，债权人及债务人就债务让步问题签订书面协议或由人民法院裁决。由债务重组概念可发现，企业破产原因主要就是债务人发生了财务困难，利益协调需要债权人作出让步。债务业务的重整计划生效依靠于法律裁定标准。此破产重组与债务重组之间存在密切关联，破产重组为债务重组提供适宜条件，同时也需要得到债务重组支持。三、债务重组所得一般性税收处理当前所得税与所得税实施条例中明确规定，企业难以澄清应付账款，存在坏账损失处理或有回收应收账款、债务重组后所得税的纳税所得额，需要考虑实施债务重组。因债务重组数额较大，企业更加关注所得涉税的处理工作。债权人在实施债务重组业务期间如果存在损失问题，应当依法扣除相应业务。债务人如在债务重组时存在损失问题，在债务重组经济期间需要严格遵照现有法律条例征收。由于尚未出现明确法律条例规定破产重组期间不征税收、免税收入、弥补原有亏损，债务重组企业需要重新开展纳税所得额的计算，并给予企业25%的所得税收入税率。企业所得税设计环节，在立法以及破产法两项法律条例中的立法价值存在较大差异。由于税收是一项强制性的政治手段，由国家进行征收分配，在债务人面临破产程序中，需要严格遵循公平合理的税法体系原则，对现有税收内容进行不断完善。在现行颁布的企业重组业务企业所得税处理通知中，债务人所得税纳税职责保持不变，重组企业的所得税处理工作可分为一般性税务处理、特殊性税务处理两种方式。一般性税务处理工作主要涉及税务豁免、债权转让、非货币资产偿清债务等方式。（一）债务豁免由于破产重组企业均面临着较大的财务危机，往往难以偿还巨额债款，破产重组后还需要进行债权重组业务。例如，某企业破产重组后涉及到的普通债权为3，000万。遵循现有普通债权计算分配方式，需要偿还40%的债权额度。结合企业税收法中的计税方式规定，债务计税基础以及实际偿还额中间的差额，应当为重组后企业债务重组所得。在债权人确认差额后，还需要明确债务重组损失，在税前将损失额度扣除。如重整企业的差额1，800万，则需要缴纳25%的所得税。通过对比投资人投资成本偿清额度，发现总体金额上涨到了37.5%。（二）债权转股权债权转股权也是债务重组业务中的主要方式，主要就是以增资为原则，在设税问题处理过程中，需要将债转股份划分成债务偿清以及股权投资两项业务，明确债务重组后的所得税或者所得税损失量。举例而言，某企业在破产重组的情况下，以8，000万股份偿还普通债权人1.2亿债务，则8，000万可作为增资入股重整公司，重整公司被豁免4，000万普通债权。（三）以非货币资产清偿债务以非货币资产澄清债务主要就是使用存货、固定资产、无形资产等为货币补偿形式。在债务抵偿后，其他缺失资金会变成重组企业中的债务重组所得涉及税。在非货币资产长期债务时，虽不涉及到资金往来，但从税法角度分析，依然属于销售或与销售同属性行为，会发生增值税等稅种纳税义务。基于计税依据偿债资产，还需要基于纳税人利益，按最少金额现金计算公允值。四、债务重组所得特殊税务处理结合当前税法规定的特殊条件，遵照与经营原始性原则，要求企业各项纳税活动必须具备合法的商业目的，留有纳税必要资金，制定出以破产重组中的债务重组特征为主旨的特殊规则体系。在特殊债务规则下，破产重组企业可以使用递延纳税、分期纳税等手段，实际的纳税金额保持不变。就面临债务重组业务所得税的企业而言，所得特殊税务处理可以进一步延长纳税周期，缓解近期资金困难。关于企业债务重组业务所得税处理办法规定，如果企业债务重组涉及到的资金数额巨大，一次性纳税难度高的情况下，可以经由当地主管税务机关批准，在低于5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度应纳税所得额。随后债务重组股权支付方式应当在确定纳税周期、计税基础上进行特殊性的债务处理。一方面，企业税收重组的比例需要应纳税收比例中占据50%以下，将总纳税额均匀分配给5个纳税年度以内，缓解企业纳税压力；另一方面，在债务业务实施过程中，债务澄清、债权资产不确定或存在损失，也应当借助股权投资计税，结合原债权计税确定，在实施期间的难度较大。虽然从税法角度分析，债务重组适用的特殊性税收处理条件并不严苛。但在破产成长实施过程中，特殊性税务处理的适用性却不佳。以非货币资产长期债务与债务豁免业务角度来看，因适用特殊性税务处理对债权人而言不必分期明确损失，可以一次性确认债务重组损失，并给予税前扣除，因此双方接受度较高。但从债权股份方向来看，由于债权人偿还方式选择权，如债务人坚持使用特殊性债务处理，债权人不能当期确认损失并作出税前扣除，还需要锁定12个月以上的持股期限。为有效优化运营商环境，有序开展破产涉税处理工作，多地区法院与事务部门联合制定出了债务重组特殊性税务处理依据。五、剥离债务方式规避债务重组所得涉税可行性研究通过分析当前破产重整中债务重组所得涉税的一般税收处理与特殊税收处理活动，在特殊税务处理期间使用债转股方式的可行性不高，债务豁免在处理特殊性税务期间的效果与预期目标相比，也存在较大差距。为从根本上提升税务重组实施效果，在破产重组实践过程中通常会使用剥离资产或债务等方式，规避债务重组带来的企业所得税问题。在剥离债务处理过程中，假设某企业优质资产的公允价值为1.2亿，在所欠业务中，优先债权为1亿、普通债权为1亿。采用债务重组处理方式，战略投资人出资1.2亿元接盘，难以偿清的8，000万普通债权被豁免。企业需将8，000万元作为当年应纳所得税额，计算出企业所得税收，产生出2，000万的企业收税。使用债务脱离方式，企业新设或者分立出的空壳公司可以将普通债权中的1亿元划分为2，000万元与8，000万元，债权人及债务人将2，000万元留在重整公司，8，000万元转移给空壳公司。由于空壳公司无力偿还债务，破产后需要办理清算注销，最大限度保留了重整企业的主体资格。从税法角度研究，剥离债务方式符合法律条例，但在税法上容易就合理商业的目的性出现分歧，如果企业没有办法提供合理商业目的性，税务部门极有可能启动反避税调查业务。现有企业所得税规定，企业在不具备合理商业目的减少应纳税收入以及所得税额，税务机关有权进行整条。不具备合理商业目的，主要就是以减少、免除或推迟缴纳税款为目的，在剥离税务重整过程中，当事方很难解释出合理商业目的，反避税调整几率进一步提升。避税特征主要为以获取税收利益为唯一目的、以形式符合税收规定，但经营实际不符合方式获取税收利益。税务机关在调整避税处理方法时，会对安排的全部或部分交易活动进行重新定性。在税收上否定交易方存在或将交易方与其他交易方式为同一整体。对相关所得、扣除及税收优惠等重新定性或在交易时进行重新分配。由此可见，在使用剥离债务处理方法时，需要着重关注合理商业目的性的研究。如果缺乏合理商业目的性，税务机关启动反避税程序，债务重组中所得涉税问题依然无法得到解决。六、破产重组中债务重组所得涉税问题研究通过分析债务重组所得涉税问题处理难点，发现在现有所得涉税环节，依然存在法律条例等支持力度有限，破产企业重组难度大，所得税缴纳压力高等问题。（一）所得税确认节点与递延纳税企业在满足特殊重整条件、选择特殊事故处理情况下，当时双方需要在明确重整业务部做好所得税年度申报工作，并给主管税收机构提交充足的书面备案资料。要求债务重组需要确定节点，对各关键因素进行综合考量。在人民法院判定企业重组计划过程中，具有约束债权人与债务人的权利。分析时间确认节点，遵照企业重组要求合理控制债务，制定重组计划，债务人在重组计划执行完毕后可不用继续承担债务偿还职责。重整计划与重整计划的豁免行为难以保持同时生效，因此在重整计划执行完毕后，可以设定为债务重组所得时间。在法律裁决企业债务重组计划执行较为落后的情况下，则相应的所得确认时间节点也会延后。针对现阶段重组企业递延纳税現状，在设计重整制度过程中能够帮助企业保留主体资格，为企业创造更多就业机会。国家政府部门应当加强联合力度，在经济发达地区实行各类债务重组所得税研究工作。针对企业债务重组所得的特殊性税务处理以及递延纳税业务实施引导鼓励性政策。（二）破产管理人重整涉税义务在现有破产法律条例中，缺乏关于管理人规定的章节。管理人员需要在债务重组过程中严格遵循个人执行的社会职责，避免受到法院惩处、承担相应的赔偿金。在职责实施环节，破产程序需要由管理部门接管债务人财产、账簿等文件资料。企业管理及经营业务等各项条例需要由管理人确认。管理员在编制破产计划、实施程序中如果没有着重关注所得税处理问题，极有可能导致债务重组期间缴纳更多滞纳金与罚款等情况，严重影响到企业自身以及其他债权人的合法利益。在处理债务重组期间的所得涉税问题期间，需要遵守现有发票管理规则，确保企业能够有效履行合同内容，加强生产经营以及财务处理期间的发票管控力度。企业需遵照现有规定申请或者代开发票，破产管理人员应当在编制重组计划草案过程中严格遵循现有税收法律条例，谨慎或者尽量不采用税务剥离避税方式，避免税收机关启动房地税调查，导致重组企业的债权人与债务人面临着更大的法律风险。（三）严格遵循实质课税原则实质课税原则是我国税法四大原则之一，也是税法建立并不断完善的重要基础。实质课税主要就是在某种情况不能仅限于外观或形式的情况下判断是否给予课税，需要根据企业实际发展情况注意企业经济目的性及经济生活实质，判断是否存在课税要素，实现公平、合理并有效实施课税的目标。从实质角度分析，课税原则融合了税收公平原则、量能课税原则。就公平原则主要就是对相同能力的赋税企业给予相同的课税，不同能力企业则给予不同课税。量能课税就是纳税人依照实际纳税能力担负起相应的缴纳税收额度。由于税收法