中级财务会计课件

中級財務會計

第一章總論第一節財務會計概述第二節財務會計理論框架第一節財務會計概述一、企業會計的組成1財務會計財務會計是建立在企業或其他主體範圍內，旨在向企業或企業外部提供以財務資訊為主的經濟資訊系統。該系統把已發生或已完成的交易與事項中的經濟數據作為輸入，按照公認會計準則的規範要求，運用若干普遍接受的會計慣例，通過確認、計量、記錄和報告等程式進行加工，將數據轉化為有助於決策的財務資訊。這些資訊包括反映企業資產、負債、所有者權益構成和分佈情況的財務狀況資訊以及企業經營成果和現金流量資訊。2管理會計管理會計是指以強化企業內部經營管理、提高經濟效益為目的，以現代企業經營活動為對象，通過對財務資訊的深加工和再利用，實現對經濟過程的預測、決策、規劃、控制、責任考核評價等職能的一個會計分支。管理會計又可分為成本會計、決策會計、控制會計、責任會計等分支。3內部審計內部審計是企業內部專職機構或人員對企業自身的經濟活動所進行的審核檢查活動。重點是評價企業內部控制制度和內部經營管理責任及其履行情況。主要目的是查錯防弊，改善管理，以提高經營管理能力和資源利用效率。內部查核結果僅供企業內部應用，不作為對外報告的依據。二、財務會計法規體系1會計法《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》），該法於1985年由全國人民代表大會常務委員會通過，1985年5月開始實施，1993年12月，第八屆全國人民代表大會第五次會議對該法進行了第一次修訂，1999年10月31日，第九屆全國人民代表大會常務委員會第十二次會議對該法進行了第二次修訂。《會計法》是一切會計工作的根本大法。會計準則、制度和其他會計規範的制定都必須以此為依據。任何國家機關、社會團體、企業、事業單位和其他組織都必須依據《會計法》辦理會計事務。修訂後的《會計法》全文共七章、五十二條，對會計核算的對象、資訊品質要求、會計監督、會計機構和會計人員職責、會計行為的法律責任等做了明確規定。修訂後的《會計法》明確指出單位負責人應對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責。2會計準則會計準則作為一種制度安排，是選擇會計方法的規則，是處理會計對象的標準，是進行會計工作的規範和標準，是評價會計工作品質的準繩。為適應我國市場經濟發展和經濟全球化的需要，按照立足國情、國際趨同、涵蓋廣泛、獨立實施的原則，2006年2月15日，財政部發佈了包括《企業會計準則——基本準則》和38項具體準則在內的一系列新的會計準則體系。我國新的會計準則體系由基本準則、具體準則、會計準則應用指南和解釋公告等組成。其中，基本準則對財務會計報告的目標，會計基本假設和基礎，會計資訊品質要求，會計要素的定義及其確認、計量，財務會計報告的組成等內容進行了規範。在整個準則體系中，基本準則起著統馭作用，是具體準則制定的基礎，也是會計實務處理方案設計的依據。具體準則是在基本準則的基礎上，對具體交易或者事項的會計核算作出的具體規定。三、財務會計資訊的法律責任1單位負責人的法律責任修訂後的《會計法》明確提出，單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責。財務會計報告應當由單位負責人和主管會計工作的負責人、會計機構負責人（會計主管人員）簽名並蓋章；設置總會計師的單位，還須由總會計師簽名並蓋章。單位負責人應當保證財務會計報告真實、完整。單位負責人應當保證會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項。單位負責人對依法履行職責、抵制違反《會計法》規定行為的會計人員以降級、撤職、調離工作崗位、解聘或者開除等方式實行打擊報復，構成犯罪的，依法追究刑事責任；尚不構成犯罪的，由其所在單位或者有關單位依法給予行政處分。對受打擊報復的會計人員，應當恢復其名譽和原有職務、級別。2會計人員的法律責任修訂後的《會計法》規定，會計機構、會計人員必須按照國家統一會計制度的規定對原始憑證進行審核，對不真實、不合法的原始憑證有權不予接受，並向單位負責人報告；對記載不准確、不完整的原始憑證予以退回，並要求按照國家統一的會計制度的規定更正、補充。會計機構、會計人員發現會計賬簿記錄與實物、款項及有關資料不相符的，按照國家統一的會計制度的規定有權自行處理的，應當及時處理。無權處理的，應當立即向單位負責人報告，請求查明原因，作出處理。會計人員調動工作或者離職，必須與接管人員辦清相關交接手續。2000年6月15日國務院發佈的《企業財務會計報告條例》指出，有下列行為之一者，由縣級以上人民政府財政部門責令限期改正，對企業可處3000元以上5萬元以下的罰款；對直接負責的主管人員和其他直接責任人員，可處2000元以上2萬元以下罰款；屬於國家工作人員的，並依法給予行政處分或紀律處分。第二節財務會計理論框架一、財務會計目標財務會計目標主要解決三個問題：（1）誰是財務報告的資訊使用者；（2）使用者對資訊的主要用途是什麼；（3）現行財務報告能提供哪些資訊。對於這些問題，我國《企業會計準則——基本準則》確立的財務會計報告目標是，向財務報告使用者提供與其財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計資訊，反映企業管理層受託責任履行情況，有助於財務報告使用者做出經濟決策。這裏的使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等其他利益關係人。二、會計假設和基礎1會計主體假設會計主體是指會計工作為其服務的特定單位或組織，包括企事業單位、集體甚至個人，它為會計工作規定了活動的空間和範圍。《企業會計準則——基本準則》要求，企業應當對其本身發生的交易或者事項進行會計確認、計量和報告。這就要求企業進行會計核算時，區分自身的經濟活動與其他企業單位的經濟活動、企業的經濟活動與企業投資者的經濟活動。這裏我們必須指出的是，會計主體不一定是法律主體。會計主體可以是獨立法人，也可以是非法人（如合夥經營活動）；可以是一個企業，也可以是企業內部的某一單位或企業中的一個特定的部分（如企業的分公司、企業建立的事業部）；可以是單個企業，也可以是由幾個企業組成的企業集團。2持續經營假設持續經營假設是指企業在可以預見的未來不會破產清算，按照既定的目標持續不斷地經營下去，直到實現企業主體的計畫和完成受託責任為止。持續經營假設為會計的確認、計量和報告做出了時間上的規定。在持續經營假設下，資產用歷史成本來確認、計量、攤銷才會有意義；在非持續經營的情況下，資產的價值則必須按實際變現的價值來計算。3會計分期假設會計分期假設是持續經營假設的邏輯延伸，指將企業持續經營期人為地分割為若干期間，以便結算賬目、確定損益、編制報表，及時提供會計資訊。為了滿足資訊使用者的這種需要，企業應向有關各方提供資訊，而不能等到經營活動結束時才去進行結算和編制財務報告，這樣，就必須提出會計期間即會計分期假設。由於有了會計期間，才產生了本期與非本期的區別；由於有了本期與非本期的區別，才產生了權責發生制和收付實現制，才使不同類型的會計主體有了記賬的基準。通常我們將會計期間分為年度和中期。中期是指短於一個完整的會計年度的報告期間，如月份、季度、半年度等。我國會計期間的起訖日期為西曆日期。會計期間的劃分，使企業連續不斷的經營活動分為若干個較短的會計期間，有利於企業及時結算賬目、編制會計報表，有利於及時提供反映企業經營情況的財務資訊，能夠及時滿足企業內部加強經濟管理及其他有關方面進行決策的需要。4貨幣計量假設貨幣計量假設是指會計提供的資訊主要以貨幣（即記賬本位幣）為計量尺度。貨幣計量假設可以使各種性質的會計主體（企業）的經濟業務按同一標準計量反映，資訊可比。企業的生產經營活動具體表現為商品的購銷、各種原材料和勞務的耗費等實物運動。在商品經濟條件下，貨幣是商品的一般等價物，是衡量商品價值的共同尺度，會計核算以貨幣計量，使會計核算的對象——企業的生產經營活動統一地表現為貨幣運動，能夠全面完整地反映企業的財務狀況和經營成果。我國以人民幣作為記賬本位幣。5權責發生制基礎企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告。權責發生制是與收付實現制相對應的一種確認基礎。收付實現制是以收到或支付現金作為確認收入和費用的依據。即當月收到的款項就算當月收入，當月付出的款項就算當月支出，而不會考慮收入和支出是不是應當屬於當月。權責發生制是以權利、責任和義務來確認會計計量要素。權責發生制原則下，凡是當期已經有權利收的款項或本期應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用。三、會計資訊品質要求1可靠性可靠性要求企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關資訊，保證會計資訊真實可靠、內容完整。這裏的如實反映是指會計資訊應當與其所要表達的現象或狀況保持一致或吻合，會計資訊若不能真實反映所計量的經濟事項，就不會有可靠性。可靠性還要求企業應當做到，在符合重要性和成本效益原則的前提下，保證會計資訊的完整性，不能隨意遺漏或者減少應予披露的資訊。2相關性相關性要求企業提供的會計資訊應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關，有助於財務會計報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測。一項資訊是否具有相關性，可從其預測價值、回饋價值來判斷。預測價值是指一項資訊能幫助決策者預測過去、現在及未來事項的可能結果。回饋價值是指一項資訊能使決策者證實或更正過去決策的預期結果，使之能夠與當初作決策時所預期的結果相比較。3可理解性可理解性要求企業提供的會計資訊應當清晰明瞭，便於財務會計報告使用者理解和使用。這裏財務會計報告的使用者是具有一些財務知識的人員。4可比性可比性不僅要求同一企業不同時期發生的相同或者相似的交易或者事項，應當採用一致的會計政策，不得隨意變更而且還要求不同企業發生的相同或者相似的交易或者事項，應當採用規定的會計政策，確保會計資訊口徑一致、相互可比。5實質重於形式原則實質重於形式原則要求企業應當按照交易或者事項的經濟實質而不應僅以交易或者事項的法律形式進行會計確認、計量和報告。實質重於形式原則是對會計人員會計確認行為的引導與約束。其本質在於保證會計資訊能夠如實反映經濟活動或事項的實質，使會計資訊真實可靠。一般情況下，經濟實質和法律形式是一致的，企業在融資租賃、售後回購、關聯關係確定等方面應注意實質重於形式原則的典型運用。6重要性原則重要性原則要求企業提供的會計資訊應當反映與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的所有重要交易或者事項。7謹慎性原則謹慎性原則要求企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。謹慎性原則存在的主要依據是：第一，為了抵消經理人員和業主的過分樂觀情緒；第二，多報利潤或多計價值對投資者而言比少報、少計更為危險；第三，由於會計人員掌握的內情比傳遞給投資者或債權人的資訊要多得多，為了降低不確定性帶來的風險，必須作相對準確和較保守的估計。這裏應注意，謹慎性的應用並不允許企業設置秘密準備，如果企業故意低估資產或收益，或者故意高估負債或費用，將不符合會計資訊的可靠性和相關性要求，損害會計資訊品質，扭曲企業實際的財務狀況和經營成果，從而對使用者的決策產生誤導。8及時性企業對於已經發生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延後。四、財務報表要素及確認1資產資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。這裏的擁有或者控制，是指企業享有某項資源的所有權，或者雖然不享有某項資源的所有權，但該資源能被企業所控制。預期會給企業帶來經濟利益，是指直接或者間接導致現金和現金等價物流入企業的潛力。企業資產的確認，應符合資產的定義，並同時滿足下列條件：（1）與該資源有關的經濟利益很可能流入企業；（2）該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。2負債負債是指企業過去的交易或者事項形成的、預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。現時義務是指企業在現行條件下已承擔的義務。未來發生的交易或者事項形成的義務，不屬於現時義務，不應當確認為負債。負債的確認應符合負債的定義，並同時滿足下列條件：（1）與該義務有關的經濟利益很可能流出企業；（2）未來流出經濟利益的金額能夠可靠地計量。3所有者權益所有者權益是指企業資產扣除負債後由所有者應享有的剩餘權益。所有者權益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。利得是指由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。損失是指由企業非日常活動所發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。所有者權益的確認取決於資產和負債的確認。4收入收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。收入的確認應符合收入的定義，同時收入只有在經濟利益很可能流入從而導致企業資產增加或者負債減少，並且經濟利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認。5費用費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用的確認應符合費用的定義，同時費用只有在經濟利益很可能流出從而導致企業資產減少或者負債增加，並且經濟利益的流出額能夠可靠計量時才能予以確認。6利潤利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用後的淨額、直接計入當期利潤的利得和損失等。利潤的確認取決於收入的確認和費用的確認以及直接計入利潤的利得和損失的確認。五、會計的計量屬性1歷史成本在歷史成本計量下，資產按照購置時支付的現金或現金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量；負債按照因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或現金等價物的金額計量。2重置成本在重置成本計量下，資產按照現在購買相同或相似資產所需支付的現金或現金等價物的金額計量；負債按照現在償付該項債務所需支付的現金或現金等價物的金額計量。3可變現淨值在可變現淨值計量下，資產按照其正常對外銷售所能收到現金或現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費後的金額計量。4現值在現值計量下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來淨現金流入量的折現金額計量；負債按照預計期限內需要償還的未來淨現金流出量的折現金額計量。5公允價值在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自願進行資產交換或者債務清償的金額計量。會計計量一般採用歷史成本；在可靠計量的前提下可以採用重置成本、可變現淨值、現值、公允價值計量。關鍵概念權責發生制會計主體可靠性相關性實質重於形式重要性謹慎性資產負債收入利得復習思考題1財務會計報告的目標是什麼？2如何理解財務會計報告的資訊特徵？3《會計法》規定企業負責人應負哪些法律責任？4什麼是會計基本假設和基礎？各包括哪些內容？5簡述會計資訊品質要求。返回目錄書頁第二章貨幣資金及應收、預付專案第一節貨幣資金第二節應收票據第三節應收賬款第四節預付賬款及其他應收款第五節壞賬本章要點貨幣資金核算範圍貨幣資金的管理票據貼現的計算現金折扣的處理壞賬的估計其他應收款的核算內容第一節貨幣資金一、貨幣資金的核算範圍貨幣資金包括庫存現金（紙幣和硬幣）、隨時可以支付的銀行存款和其他貨幣資金。其他貨幣資金包括：外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用證保證金存款、信用卡存款、在途貨幣資金、存出投資款等內容。1銀行匯票存款銀行匯票是由匯款人將款項交存當地出票銀行，由出票銀行簽發的，由其在見票時，按照實際結算金額無條件支付給收款人或持票人的票據。出票銀行在簽發銀行匯票時，應用壓數機壓印出匯票金額，並將銀行匯票和解訖通知一併交給申請人。申請人應將銀行匯票和解訖通知一併交付給銀行匯票上記明的收款人。持票人向銀行提出付款要求時，必須同時提交銀行匯票和解訖通知，缺少任何一聯憑證，銀行將不予受理。企業和個人的各種款項結算，均可使用銀行匯票，其付款期限為自出票日起1個月內。銀行匯票一般適用於先收款後發貨或錢貨兩清的商品交易。2銀行本票存款銀行本票是由銀行簽發的，承諾自己在見票時無條件支付確定的金額給收款人或者持票人的票據。銀行簽發本票之前要求付款企業須將申請支付的金額先交存銀行，同時填寫“銀行本票申請書”。申請人取得銀行本票後，即可向填明的收款企業辦理提貨或進行債務清算。銀行本票可以用於轉賬，注明“現金”字樣的銀行本票可以用於支取現金。現金銀行本票的申請人和收款人均為個人，申請人或收款人為單位的，不得申請簽發現金銀行本票。銀行本票可以用於同一票據交換區域內任何款項的結算，其付款期限為自出票日起最長不超過2個月。3信用證保證金存款信用證保證金存款是由進口企業向銀行提交開證申請書、信用證申請人承諾書和購銷合同，並將信用證保證金交存銀行，銀行再應進口企業的要求，向出口商開立的，由開證銀行承擔付款責任，議付銀行解付貨款的憑證。在信用證結算方式下，收款企業收到信用證後，即備貨裝運，簽發有關發票帳單，連同運輸單據和信用證，送交銀行，根據退還的信用證等有關憑證編制收款憑證；付款企業在接到開證行的通知時，根據付款的有關單據編制付款憑證。信用證結算方法是國際結算的一種主要方式。4信用卡存款信用卡是由商業銀行向個人和企業發行的，用以向特約企業購物、消費和向銀行存取現金，且具有消費信用的特製載體卡片。信用卡按使用對象分為企業卡和個人卡；按信譽等級分為金卡和普通卡。企業卡一律不得用於10萬元以上商品交易、勞務供應款項的結算，不得支取現金。信用卡在規定的限額和期限內允許善意透支，透支期限最長為60天。二、貨幣資金的管理1庫存現金的管理這裏所說的庫存現金是指存放於企業財會部門、由出納人員保管的紙幣或硬幣。企業的出納人員負責妥善保管庫存現金，登記銀行存款日記賬和庫存現金日記賬。出納人員不得兼管收入、支出、往來款項、庫存現金、銀行存款總賬的登記。我國《現金管理暫行條例》規定，由出納人員保管的庫存現金數額應由開戶銀行根據企業的實際需要核定，一般不超過企業3~5天日常零星開支的需要，超過部分應於當日業務終了前存入銀行。邊遠地區和交通不便地區開戶企業的庫存現金限額，可多於5天，但不得超過15天。企業支付現金可以從本企業庫存現金中支付或從開戶銀行提取，不得從本企業的現金收入中直接支付，即不得“坐支現金”，因特殊情況需要坐支現金的企業，應事先報經開戶銀行審查批准。企業從開戶銀行提取現金時，應如實寫明提取現金的用途，由本企業財會部門負責人簽字蓋章，並經開戶銀行審查批准後予以支付。企業收取現金應向交款人開具正式收據，收取的現金應於當日送存開戶銀行，當日送存確有困難的，由開戶銀行確定送存時間。企業支付現金必須憑經過審批的合法憑證，付款後加蓋“付訖”戳記。2銀行存款的管理銀行存款是指企業存放於銀行或其他金融機構的貨幣資金。企業應當根據業務需要，按照規定在其所在地銀行開設帳戶。《銀行帳戶管理辦法》將企業的存款帳戶分為四類：即基本存款帳戶、一般存款帳戶、臨時存款帳戶和專用存款帳戶。其中，基本存款帳戶是指企業辦理日常轉賬結算和現金收付的帳戶，企業的工資、獎金等現金的支取，只能通過該帳戶辦理。企業一般只能選擇一家銀行的一個營業機構開立一個基本存款帳戶。為了加強對基本存款帳戶的管理，企業開立基本存款帳戶要實行開戶許可證制度，必須憑中國人民銀行當地分支機構核發的開戶許可證辦理。企業不得為還貸、還債和套取現金而多頭開立基本存款帳戶。一般存款帳戶是指企業基本存款帳戶以外的銀行借款轉存、與基本存款帳戶的企業不在同一地點的附屬非獨立核算單位開立的帳戶，該帳戶可以辦理轉賬結算和現金繳存，但不能支取現金。臨時存款帳戶是指企業因臨時生產經營活動的需要而開立的帳戶，如企業異地產品展銷、臨時性採購資金等，該帳戶既可以辦理轉賬結算，又可以根據國家現金管理規定存取現金。專用存款帳戶是指企業因特定用途需要所開立的帳戶，如基本建設專案專項資金、農副產品資金等，企業的銷貨款不得轉入專用存款帳戶。《銀行帳戶管理辦法》規定，企業不得出租、出借帳戶；不得違反規定在異地存款和貸款而開立帳戶。任何單位和個人不得將本單位的資金以個人名義開立帳戶存儲。三、其他貨幣資金的核算“其他貨幣資金”科目主要核算企業辦理銀行本票、銀行匯票、信用證、信用卡、匯往採購地銀行開立採購專戶等業務的款項以及企業存入證券公司將用於投資的款項。該科目可以下設“外埠存款”、“銀行本票存款”、“銀行匯票存款”、“信用證保證金存款”、“信用卡存款”和“存出投資款”等明細科目。企業在收到有關票據或開設外埠存款帳戶、投資帳戶後，借記“其他貨幣資金”科目，貸記“銀行存款”科目。在使用這些款項購買貨物或股票、債券後，借記有關資產類帳戶，貸記“其他貨幣資金”科目。第二節應收票據一、應收票據的性質與分類這裏的票據是指商業匯票，是企業因銷售商品、提供勞務，由債權人或債務人簽發的表明債務人在約定時日應按約定金額償付款項的書面檔。按承兌人不同，商業匯票分為商業承兌匯票和銀行承兌匯票。商業承兌匯票是由付款人承兌的，銀行承兌匯票由付款人的開戶銀行承兌。按票面是否帶息，商業匯票分為帶息票據和不帶息票據。為了加強對應收票據的管理，確保款項的及時收回，企業應當設置“應收票據備查簿”，逐筆登記每一筆商業匯票的種類、號數和出票日期、票面金額、票面利率、交易合同號和付款人、承兌人、背書人的姓名或企業名稱、到期日、背書轉讓日、貼現日期、貼現率和貼現淨額、未計提的利息、收款日期和收回金額、退票情況等資料。應收票據到期結清票款或退票後，應當在備查簿內逐筆註銷。二、應收票據的核算1票據的取得票據的取得既可以是因為銷售商品取得，也可以是因為抵前欠貨款取得。取得票據時，按票據的面值，借記“應收票據”科目，按取得的原因不同，貸記“主營業務收入”、“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”或“應收賬款”科目。2應收票據貼現票據貼現是持票人將未到期的票據賣給銀行提前收回墊支於商業信用資金的行為。對銀行或貼現公司來說，貼現是與商業信用結合的放款業務。貼現分為帶追索權的貼現和不帶追索權的貼現。對於不帶追索權的貼現，由於與應收票據相關的風險和報酬已經轉移，企業應按扣除其貼現息後的淨額，借記“銀行存款”科目，按貼現息部分，借記“財務費用”等科目，按票據的帳面價值，貸記“應收票據”科目。若為帶追索權的貼現，由於與票據相關的風險尚未轉移，收到款項時應貸記“短期借款”科目。3票據轉讓為資金周轉的需要，有時企業會將其持有的商業匯票背書轉讓以取得所需物資。背書轉讓票據時，企業按應計入取得物資成本的金額，借記“材料採購”或“原材料”、“庫存商品”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按商業匯票的票面金額，貸記“應收票據”科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。4票據到期（1）票據到期日的計算。應收票據的期限分為按月表示和按日表示兩種。按月計算的票據，以到期月份中與出票日相同的那一天為到期日；月末出票的票據，不論月份大小，均以到期月份的月末一天為到期日。如4月10日出票的3個月期的票據，到期日為7月10日；4月30日出票的3個月期的票據，到期日為7月31日。按日表示的票據，應從出票日起按實際經歷的天數計算到期日，但出票日和到期日只能算一天，如4月10日出票的90天期的票據，到期日為7月9日。（2）票據到期的賬務處理。票據到期收到款項時，按票據面值，借記“銀行存款”科目，貸記“應收票據”科目。若票據到期無法收到款項，則借記“應收賬款”科目，貸記“應收票據”科目。第三節應收賬款一、應收賬款的性質應收賬款是企業在正常經營過程中，因銷售商品、提供勞務而應向購貨企業或接受勞務企業收取款項的權利。主要包括企業出售商品、提供勞務等應向債務人收取的價款及代購貨方墊付的運雜費等。它代表企業能獲得的未來的現金流入。應收賬款的實質是在商業信用條件下，基於買賣雙方相互信任基礎上的，買方向賣方所作的口頭承諾。企業應加強對應收賬款的管理，採取有效措施，積極組織催收，避免企業的資金長期被其他企業佔用，以及時彌補企業生產經營過程中的資金耗費，確保企業的持續經營和擴大再生產。不單獨設置“預收賬款”科目的企業，預收的賬款也在本科目核算。二、應收賬款的發生1商業折扣商業折扣是指企業在銷售商品、提供勞務等過程中，根據市場供需狀況，或針對不同的顧客以及不同的購買數量，為促銷而給予客戶價格上的讓渡。商業折扣是相對於價目單價格而言的，企業應按扣除商業折扣後的金額開具銷貨發票。2現金折扣現金折扣是為了鼓勵顧客在規定期限內及早償還貨款，而給予顧客的價格上的讓渡。現金折扣是相對於發票價款而言的，它發生在交易成立之後，是銷貨方為加快收賬速度，減少信用風險，加速資金周轉而採取的理財手段，因此，銷售時，企業不考慮可能發生的現金折扣，按發票金額，借記“應收賬款”科目。收款時，按實際收款額，借記“銀行存款”科目；對顧客享受的現金折扣，借記“財務費用——現金折扣”科目；按應收賬款的入賬價值，貸記“應收賬款”科目。現金折扣的表現形式為：“1/10，n/30”（信用期限30天，如果在10天內付款可享受1%的現金折扣）。客戶享有折扣額的多少視客戶付款時間早晚決定。第四節預付賬款及其他應收款一、預付賬款預付賬款是指企業為取得生產經營所需的原材料、物品等按照購貨合同預付給供應企業的款項。預付賬款代表的是企業在將來從供應企業取得材料、物品的債權。對於預付款項不多的企業，也可以不設“預付賬款”科目，將預付款項直接記入“應付賬款”科目的借方。企業在預付貨款時，借記“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。收到所購貨物時，根據發票帳單等列明應計入購貨成本的金額，借記“材料採購”或“原材料”、“庫存商品”等科目，按專用發票上注明的允許抵扣的增值稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按實際應付金額，貸記“預付賬款”科目。補付款項時，借記“預付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目；收到多付款項時，借記“銀行存款”科目，貸記“預付賬款”科目。二、其他應收款1其他應收款的核算內容（1）應收的各種賠款、罰款；（2）應收出租包裝物租金；（3）應向職工收取的各種墊付款項；（4）備用金（向企業各職能部門、科室、車間撥出的備用金）；（5）存出保證金，如租入包裝物支付的押金；（6）其他各種應收、暫付款項。2備用金的核算備用金是指為了滿足企業內部各部門和職工生產經營活動的需要，而暫付給有關部門和個人使用的現金。企業備用金一般實行的是“先領後用，用後報銷，補足定額”制。第五節壞賬一、壞賬的確認壞賬是指無法收回的應收款項。由於發生壞賬而使企業遭受的損失，稱為“壞賬損失”。對不能收回的應收款項，根據企業管理權限，經股東大會、董事會、廠長（經理）辦公會或類似權力機構的批准作為壞賬損失予以確認。企業應當全額確認壞賬損失的情況包括：（1）有確鑿證據表明該應收款項不能收回，如債務企業已撤銷、破產或債務人死亡，以其破產財產或遺產清償後仍無法收回的應收賬款。（2）有證據表明該應收款項收回的可能性不大。如債務企業資不抵債、現金流量嚴重不足、發生嚴重的自然災害等導致停產而在短時間內無法償付債務的。（3）債務人逾期未履行償債義務超過3年仍無法收回的應收款項。二、壞賬準備計提額的確認為有利於真實地反映企業應收款項資訊，擴大企業自主權，允許企業根據以往經驗、債務企業的實際財務狀況和現金流量情況，以及其他的相關資訊，合理地估計壞賬準備的計提比例。我國《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》要求，一般工商企業，對於單項金額重大的應收款項，應當單獨進行減值測試，有客觀證據表明其發生減值的，應當根據其未來現金流量現值低於其帳面價值的差額，確認減值損失，計提壞賬準備。短期應收款項的預計未來現金流量與其現值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現金流量進行折現。企業應當根據以前年度與之相同或相類似的、具有類似信用風險特徵的應收款項組合的實際損失率為基礎，結合現時情況確定本期各項組合計提壞賬準備的比例，據此計算本期應計提的壞賬準備。關鍵概念銀行匯票商業匯票銀行承兌匯票貨幣資金貼現現金折扣壞賬復習思考題1貨幣資金管理的意義。2如何完善企業的內部控制措施？3銀行匯票與銀行承兌匯票的區別。4“商業折扣”與“現金折扣”的區別。5簡述應收專案增減變動對現金流量表的影響。6試述貨幣資金及應收專案的增減變動在財務報表分析中的重要地位。返回目錄書頁第三章存貨第一節存貨概述第二節存貨的取得第三節存貨的發出第四節存貨期末計價本章要點存貨的核算範圍存貨取得成本存貨發出的計價方法存貨可變現淨值的計算存貨盤點第一節存貨概述一、存貨的定義和認定存貨是指企業在日常生產經營過程中持有以備出售，或者仍然處在生產過程，或者在生產或提供勞務過程中將消耗的材料或物料等。具體來說，存貨包括以下三類有形資產：一是在日常生產經營過程中持有以備出售的存貨，如工業企業的庫存產成品，商品流通企業的庫存商品等；二是為了最終出售正處在生產過程中的存貨，如工業企業的在產品和自製半成品；三是指企業將在生產產品或提供勞務過程中消耗而儲存的各種物品，如工業企業為生產產品而儲存的材料、燃料、包裝物、低值易耗品等。在確認某項資產是否作為本企業存貨核算時，應注意判斷企業對該貨物是否具有法定產權。凡是法定產權屬於企業的物品，不論其存放在何處或處於何種狀態，都應確認為企業的存貨，如：購貨方已收到有關發票，貨款已付，但貨物尚未入庫的在途商品。委託代銷商品作為委託方的存貨處理，但為了使受託方加強對受託商品的核算和管理，企業會計準則也要求受託方將受託代銷商品作為企業存貨管理。另外還應注意企業持有資產的用途。如同樣是房屋建築物，在房地產業可能是作為存貨核算，但在一般工商企業則應作為固定資產核算。二、存貨的分類（1）材料。通過“原材料”科目核算，指企業購入的各種原料、主要材料、輔助材料、燃料、修理用備件、包裝材料、外購半成品等。（2）在產品。一般表現為“生產成本”的期末餘額，指在本企業尚未加工完成、需要進一步加工且正在加工的在製品。(3)自製半成品。通過“生產成本”科目核算，指經過一定生產過程並已檢驗合格交付半成品倉庫，但尚未製造完工成為商品產品，仍需繼續加工的中間產品。（4）產成品。通過“庫存商品”科目核算，指企業已完成全部生產過程並已驗收合格入庫，可以按照合同規定的條件送交訂貨企業，或可以作為商品對外銷售的產品。（5）包裝物。通過“周轉材料”或“包裝物”科目核算，指為了包裝本企業商品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等。但不包括未成形的歸入材料中核算的包裝物品，如繩、紙及鐵皮等。（6）低值易耗品。通過“周轉材料”或“低值易耗品”科目核算，指不能作為固定資產核算的各種用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在經營過程中周轉使用的包裝容器等。（7）委託加工物資。通過“委託加工物資”科目核算，指企業因技術或經濟原因而委託外單位代為加工的各種物資。（8）外購商品。通過“庫存商品”科目核算，指企業購入的不需要任何加工即可對外銷售的商品。第二節存貨的取得一、存貨入賬價值的確認1外購存貨購入存貨的入賬價值包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬於存貨採購成本的費用。商品流通企業在採購商品過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬於存貨採購成本的進貨費用，可以先進行歸集，期末根據所購商品的存銷情況分別進行分攤，對於已售商品的進貨費用，計入當期損益（主營業務成本）；對於未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。企業採購商品的進貨費用金額較小的，也可在發生時直接計入當期損益（銷售費用）。2自製存貨自製存貨的入賬價值，應以製造過程中的各項實際支出作為實際成本。包括直接材料、直接人工、製造費用等。對於某些特殊行業，如房地產業、大型機械製造業等，由於這類企業的存貨需要長時間生產才能達到預定可銷售狀態，因此，《企業會計準則第1號——存貨》允許這類存貨發生的借款費用在滿足《企業會計準則第17號——借款費用》資本化條件時，計入存貨的取得成本。3委託外單位加工存貨委託外單位加工完成的存貨應以實際耗用的原材料或者半成品以及加工費、運輸費、裝卸費和保險費等，以及按規定應當計入成本的稅金作為實際成本。委託加工應稅消費品，收回加工物資後如用於連續生產，支付的消費稅允許抵扣；收回後若直接用於出售，支付的消費稅應計入委託加工物資的成本。二、存貨取得的會計核算1存貨外購方式的會計處理(1)結算憑證已到的存貨。按存貨的實際成本，借記“原材料”（如果存貨尚未入庫，則借記“在途物資”）科目，按專用發票上注明的允許抵扣的增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，按實際支付的或應付的款項，貸記“銀行存款”或“應付賬款”等科目。（2）結算憑證未到的存貨。結算憑證未到、貨款未付、貨物已到的存貨，可暫不作賬務處理，只在明細賬上反映入庫數量，在月內結算憑證到達支付款項時，再按實際成本借記“原材料”、“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“銀行存款”等科目。如果月末結算憑證等單據仍未到達，按暫估價，借記“原材料”科目，貸記“應付賬款”等科目，下月初用紅字作同樣的會計分錄，沖銷原會計分錄。（3）購進過程中發生非合理損耗的存貨。存貨購進過程中發生的非合理損耗，應先借記“待處理財產損溢”科目，貸記有關存貨類科目。查明原因以後，對於有賠償部分，借記“其他應收款”或“應付賬款”科目，貸記“待處理財產損溢”科目；對於自然災害等非常原因造成的損失，應當將實際成本減去殘料價值和過失人、保險公司賠款後的淨損失，借記“營業外支出——非常損失”科目，貸記“待處理財產損溢”科目；屬於無法收回的其他損失，借記“管理費用”科目，貸記“待處理財產損溢”科目。2自製存貨的會計處理對於自製存貨在製造過程中發生的直接材料和直接人工，借記“生產成本”科目，貸記“原材料”、“應付職工薪酬”等科目；發生的其他間接性費用，先記入“製造費用”，再分配記入“生產成本”。產品完工入庫，借記“庫存商品”科目，貸記“生產成本”科目。3委託加工物資的會計處理對於委託外單位加工存貨過程中耗用的材料或自製半成品，應借記“委託加工物資”科目，貸記“原材料”或“自製半成品”科目；支付的有關加工費用、往返運費、裝卸費和保險費等費用以及按規定應當計入成本的稅金，借記“委託加工物資”科目，貸記“銀行存款”科目；科目對於支付的允許抵扣的增值稅和消費稅（委託加工物資收回後進行連續加工的，消費稅允許抵扣），應借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”或“應交稅費——應交消費稅”科目，貸記“銀行存款”科目，而對於不允許抵扣的消費稅（指委託加工物資收回後將直接用於出售的，支付的消費稅不允許抵扣），則應記入委託加工物資成本，借記“委託加工物資”科目，貸記“銀行存款”科目；加工完成的物資收回入庫時，按委託加工物資實際歸集的成本，借記“原材料”、“低值易耗品”、“包裝物”、“自製半成品”、“庫存商品”等科目，貸記“委託加工物資”科目。第三節存貨的發出一、存貨成本流轉假設存貨的發出主要解決的是發出存貨單價的確認問題。由於存貨的取得時間、方式、數量各不相同，存貨的取得單價也有所不同。因此，在發出存貨時，企業必須將可供銷售或可供耗用的存貨成本在發出存貨與期末存貨間進行分配。為將可供銷售的貨品總額恰當地分配於銷貨成本與庫存貨品之間，就需要對存貨的流轉方式進行設定，以便正確計算發出存貨成本。現階段，我國會計實務中主要採用的存貨成本流轉假設有：個別計價法、先進先出法、移動平均法、期末一次加權平均法等。二、個別計價法個別計價法，又稱逐一辨認法。採用這一方法是將存貨的成本流轉與實物流轉相聯系，假設存貨的成本流轉與實物流轉順序一致。即對發出的存貨或期末存貨，逐一辨認該發出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產批別，分別按其購入或完工時的企業成本作為計算各批發出存貨和期末存貨成本的方法。採用這種方法計算發出存貨和期末存貨的成本比較合理、準確，但這種方法的前提是必須對每項存貨都編制一定的號碼，以便在需要時，能對發出存貨和結存存貨的批別進行分別認定，從而確定各自的成本。所以，個別計價法在會計實務操作中工作量大，不易實現。另外，採用個別計價法，還可能導致企業任意選擇成本較高或較低的存貨出售，以達到操縱利潤、掩飾真相的目的。三、先進先出法先進先出法是在先購入或製成的存貨應該先發出的假設前提下，確認發出存貨單價的一種方法。採用先進先出法，發出存貨成本按存貨取得的先後順序分別確認，其優點是：（1）符合實物的流轉過程；（2）使期末存貨的成本比較接近現行的市場價值；（3）使企業不能隨意挑選存貨計價以調整當期利潤。其缺點是：（1）確認工作比較煩瑣；（2）與現行收入配比的不是現行成本而是最前期的貨品成本。採用先進先出法，當物價上漲時，會高估企業當期利潤和存貨的價值；反之會低估企業當期利潤和存貨價值。四、移動平均法移動平均法又稱移動加權平均法，指每購入一次存貨計算一次加權平均單價，發出存貨按最近加權平均單價確認的方法。其計算公式如下：發出存貨移動平均單價=入庫前存貨的結存成本+本批購進存貨的實際成本入庫前存貨結存數量+本批購進存貨數量移動加權平均法的優點在於能使管理層及時瞭解存貨的結存情況，而且計算的平均存貨成本以及發出和結存的存貨成本比較客觀。但採用這種方法，每次收貨都要計算一次平均單價，計算工作量較大，對收發存貨較頻繁的企業不適用。五、期末一次加權平均法期末一次加權平均法下，平時不確認發出存貨的成本，期末計算一次可供銷售存貨的平均單價，並據以確認發出存貨單價。其計算公式如下：發出存貨加權平均單價=期初存貨成本+本期入庫的實際成本期初存貨數量+本月入庫數量採用這種計價方法，只在月末一次計算加權平均單價，大大簡化了平時的核算工作，而且在市場價格上漲或下跌時所計算出來的企業成本平均化，對存貨成本的分攤較為折中。但是，這種方法平時無法從賬上提供發出和結存存貨的單價及金額，不利於存貨的日常管理。六、各種存貨計價方法的選擇（1）存貨計價對企業損益的計算有直接影響。採用不同的計價方法，存貨發出的企業成本金額也就不同。如在物價下跌的情況下，採用先進先出法計算出的存貨發出成本比加權平均法計算出的企業成本要高，依此而計算出來的本期利潤就會偏低，所得稅費用也會跟著減少，本期的淨利潤就會低。（2）存貨計價對企業資產負債表存貨專案金額有直接影響。由於存貨的計價方法不同，計算出的期末存貨價值也就會不同。如在物價下跌的情況下，採用先進先出法計算出來的期末存貨價值比採用加權平均法計算出的期末存貨價值低，期末存貨價值的大小又會直接影響流動資產的價值，進而影響反映企業償債能力的指標——流動比率的大小。（3）存貨計價會影響企業的現金流量。由於存貨的計價方法不同會影響企業利潤的大小，而利潤的大小又直接決定了企業應交所得稅金額和利潤分配金額。企業的利潤高，應交的所得稅金額就多，可供分配的利潤就高，企業因支付所得稅、支付投資者利潤引起的現金流出就會增加；反之，則會減少。七、特殊存貨計價方法——計畫成本法1計畫成本法的核算原則計畫成本法指企業存貨的每一筆收入、發出和結存均按預先確定的成本計價，期末，再一次性將其調為實際成本計價的核算方法。採用計畫成本法的前提是合理制定每一品種、規格材料的計畫成本。材料的計畫成本一般由企業採購部門會同財會等有關部門共同制訂，制訂的計畫成本應盡可能接近實際成本。另外，材料計畫成本的組成內容應與實際成本的構成一致，包括買價、運雜費和有關的稅金等。在計畫成本法下，存貨按計畫成本入賬，實際成本與計畫成本的差異計入“材料成本差異”。實際成本大於計畫成本，則形成超支差異；實際成本小於計畫成本，則為節約差異。存貨發出時按計畫成本發出，期末，將期初材料成本差異和本期形成的差異，在發出存貨與期末存貨間進行分配。材料成本差異率=期初結存材料成本差異+本期入庫材料成本差異期初結存材料計畫成本+本期入庫材料計畫成本這裏應注意，入庫材料的計畫成本不包括暫估入賬材料的計畫成本。2計畫成本法賬務處理為了核算計畫成本法下存貨的收、發、結存情況，需另設“材料採購”、“材料成本差異”帳戶。3計畫成本法的評價存貨採用計畫成本法核算，具有以下優點：（1）有利於考核採購部門的工作業績。存貨採購成本的高低是衡量採購部門工作業績的一個重要指標，採購價格的高低在一定程度上，受採購部門人員談判水準、採購計畫安排是否合理的影響。合理恰當的計畫成本，則是衡量採購成本高低、採購人員工作業績的重要尺度。（2）有利於簡化會計處理程式。在計畫成本法下，同一種存貨只有一個企業成本，這樣，存貨業務在日常處理核算時，就不必逐批計算其收、發、結存的企業成本，存貨明細賬只需著重數量。這將大大簡化記賬手續。（3）有利於考核耗用存貨部門的工作業績。在計畫成本法下，由於發出存貨採用計畫成本計價，這樣在耗用存貨的數額中就剔除了價格變動的因素，因而有利於客觀公正地分析有關部門存貨耗用數額，考核其工作業績。因為就責任中心而言，存貨耗用部門不能對採購存貨的單價成本負責，而只能對存貨的耗用數量負責。第四節存貨期末計價企業應當定期或者至少於每年年度終了，對存貨進行全面清查，如由於存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低於成本等原因，使存貨成本不可收回的部分，應當按成本與可變現淨值孰低法提取存貨跌價準備。一、存貨跌價準備的計算期末，當存貨存在下列情況之一時，企業應當考慮計提存貨跌價準備：（1）市價持續下跌，並且在可預見的未來無回升的希望；（2）企業使用該項原材料生產的產品成本大於產品的銷售價格；（3）企業因產品更新換代，原有庫存原材料已不適應新產品的需要，而該原材料的市場價格又低於其帳面成本；（4）因企業所提供的商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場的需求發生變化，導致市場價格逐漸下跌；（5）其他足以證明該項存貨實質上已經發生減值的情形。當存在以下一項或若干項情況時，應將存貨帳面價值全部轉入當期損益：（1）已黴爛變質的存貨；（2）已過期且無轉讓價值的存貨；（3）生產中已不再需要，並且已無使用價值和轉讓價值的存貨；（4）其他足以證明已無使用價值和轉讓價值的存貨。應提存貨跌價準備=成本-可變現淨值這裏所說的“成本”是指存貨的歷史成本；“可變現淨值”的特徵表現為存貨的預計未來淨現金流量。用公式表示為：可變現淨值=預計售價-進一步加工所需的加工成本-銷售過程中可能發生的相關稅費和銷售費用二、存貨跌價準備的會計處理期末，按本期應計提的存貨跌價準備，借記“資產減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目。“存貨跌價准目”科目期末貸方餘額，反映企業已提取的存貨跌價準備。以後每一會計期末，企業均應通過成本與可變現淨值的比較，計算應提的存貨跌價準備，並與“存貨跌價準備”科目計提前的餘額對比。若計算的應提存貨跌價準備大於計提前存貨跌價準備的餘額，則表明存貨繼續減值，應按差額補提跌價準備，借記“資產減值損失”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；反之，如已計提跌價準備的存貨價值以後又得以恢復，應按恢復增加的數額，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。已計提跌價準備的存貨價值以後又得以恢復，其沖減的跌價準備金額，應以“存貨跌價準備”的餘額沖減至零為限。企業生產領用、出售或抵償已計提跌價準備的存貨，應同時調整已計提的存貨跌價準備。三、成本與可變現淨值孰低法的評價成本與可變現淨值孰低法的優點主要在於其對存貨的計價符合謹慎性原則的要求。即期末時，對於可能發生的存貨跌價損失，預先估計，並計入當期損益，由本期的收入彌補，這樣，減少了本期收益。另外，對於存貨的已發生價值減損且不再能為企業帶來經濟利益的部分計提跌價準備，將會減少存貨的帳面價值，使存貨的帳面價值更能真實反映存貨的價值，符合新準則對資產的定義。成本與可變現淨值孰低法的缺點主要表現在以下幾方面：第一，《企業會計準則第1號——存貨》允許企業根據實際情況自行提取跌價準備，在體現謹慎性原則的同時，也可能會帶來過度謹慎、計提“秘密準備”的問題。第二，它不符合一致性原則，從而也使存貨的數據不具有可比性。具體表現為同一企業的存貨，有的反映市價，有的反映成本，存貨數據相互之間不可比；不同存貨由於取得時間和成本不同，成本與可變現淨值對比的結果也不同。關鍵概念存貨先進先出法移動加權平均法一次加權平均法可變現淨值復習思考題1存貨的核算內容包括哪些？在界定存貨的核算範圍時，應注意哪些問題？2存貨數量的確定方法有哪些？試比較它們的優缺點。3企業存貨成本的確認方法有哪幾種？分別對其進行簡要評價。4簡要說明存貨計畫成本法的基本原理及核算程式。5在物價上漲的情況下，比較先進先出法與加權平均法對企業主要會計報表的影響。返回目錄書頁第四章投資第一節投資概述第二節交易性金融資產第三節可供出售金融資產第四節持有至到期投資第五節長期股權投資本章要點投資的特徵交易性金融資產可供出售金融資產持有至到期投資溢、折價的攤銷長期股權投資的成本法核算長期股權投資的權益法核算第一節投資概述一、投資的含義及其特點投資是指企業為通過分配來增加財富，或為謀求其他利益而將資產讓渡給其他單位所獲得的另一項資產。投資包括兩個方面：將企業的部分資產轉讓給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產創造效益後進行分配，或者通過投資改善貿易關係等達到獲取利益的目的；將企業的現金等投入一定的金融資產，通過金融資產的買賣使資本增值。投資具有以下幾個特點：（1）投資是讓渡企業已有的資產，換取的另一項資產。（2）投資是一種特殊的資產，實質上是以股票和債券或股權證明等為表現形式的股權或債權。（3）投資所流入的經濟利益，與其他資產為企業帶來的經濟利益在形式上有所不同。二、投資的分類（1）交易性金融資產。企業持有的金融資產滿足下列條件之一的，應劃分為交易性金融資產：持有金融資產或承擔金融負債的目的，主要是為了近期內出售和回購；屬於集中管理的可辨認金融工具組合的一部分且有客觀證據表明企業近期採用短期獲利方式對該組合進行管理。（2）可供出售金融資產。初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產。（3）持有至到期的投資。有固定或可確定金額和固定期限，且明確打算持有至到期日的非衍生金融資產。（4）長期股權投資。長期股權投資依據對被投資企業產生的影響，分為四種類型：控制，有權決定一個企業的財務和經營政策，並能據以從該企業的經營活動中獲取利益；共同控制，按合同約定對某項經濟活動所共有的控制；重大影響，對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力，但並不決定這些政策；無控制、無共同控制且無重大影響。第二節交易性金融資產一、交易性金融資產的確認（1）取得該金融資產的目的，主要是為了近期內出售。也就是說，企業持有交易性金融資產的主要目的，就是為了從其價格或交易商保證金的短期波動中通過再交易獲利。因此，企業作為短期投資核算的股票投資、債券投資、基金投資、權證投資等，通常可以歸屬於交易性金融資產。（2）屬於進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業近期採用短期獲利方式對該組合進行管理。在組合中的部分組成專案可能持有較長期限的情況下，也可以將該組成專案作為集中管理的可辨認金融工具組合的一部分。（3）屬於衍生工具，但是，被企業指定為有效套期工具的衍生工具、屬於財務擔保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資掛鉤並須通過交付該權益工具結算的衍生工具除外。二、交易性金融資產的初始計量初始確認的交易性金融資產，應當按照公允價值計量，相關交易費用應當直接計入投資收益；對於其他類別的金融資產或金融負債，相關交易費用應當計入初始確認金額。交易費用，是指可直接歸屬於購買、發行或處置金融工具新增的外部費用。包括支付給代理機構、諮詢公司、券商等的手續費和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費用、內部管理成本及其他與交易不直接相關的費用。具體來說，企業取得交易性金融資產時，按確認的初始成本（支付的價款扣除相關稅費），借記“交易性金融資產”科目，借記“應收股利”或“應收利息”科目，按發生的相關稅費，借記“投資收益”科目，按支付的全部款項，貸記“銀行存款”等科目。三、交易性金融資產的後續核算1收到買價中包含的現金股利或利息對於收到的屬於取得交易性金融資產支付價款中包含的已宣告發放的現金股利或債券利息，應當借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”或“應收利息”科目。2收到持有期間享有的現金股利或利息企業在持有交易性金融資產期間收到被投資單位宣告發放的現金股利或債券利息，應當借記“應收股利”或“應收利息”科目，貸記“投資收益”科目。收到時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”或“應收利息”科目。3交易性金融資產期末計量交易性金融資產按公允價在報表中列示，公允價與帳面價差額計入當期損益。具體來說，資產負債表日，交易性金融資產的公允價值高於其帳面餘額的差額，借記“交易性金融資產——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；公允價值低於其帳面餘額的差額，做相反的會計分錄。4交易性金融資產的處置企業處置交易性金融資產時，其實際收到價款與帳面價值之間的差額應確認為投資收益，同時，應將“公允價值變動損益”也轉入投資收益。具體來說，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按該項交易性金融資產的成本，貸記“交易性金融資產——成本”科目，按該項交易性金融資產的公允價值變動，貸記或借記“交易性金融資產——公允價值變動”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時，按該項交易性金融資產的公允價值變動，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。第三節可供出售金融資產一、可供出售金融資產的確認可供出售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：貸款和應收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。例如，企業購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或持有至到期投資等金融資產的，可歸為此類。對於在活躍市場上有報價的金融資產，既可能劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，也可能劃分為可供出售金融資產；如果該金融資產屬於有固定到期日、回收金額固定或可確定的金融資產，則該金融資產還可能劃分為持有至到期投資。二、可供出售金融資產的核算1取得可供出售金融資產企業應按可供出售金融資產的公允價值和相關交易費用之和，借記“可供出售金融資產”科目，按已宣告尚未收取的股利，借記“應收股利”（若有已到期尚未收取的利息，列入“應收利息”），按實際支付的款項，貸記“銀行存款”等科目。2持有期間的利息收入或股利收入在持有期間，收到的屬於取得可供出售金融資產支付價款中包含的已宣告發放的債券利息或現金股利，借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”或“應收利息”科目。3可供出售金融資產公允價值變動對可供出售金融資產應當採用公允價值進行後續計量，除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額外，其公允價值變動應當直接計入所有者權益，在該金融資產終止確認時轉出，計入當期損益。可供出售外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額，應當計入當期損益。與套期保值有關的金融資產或金融負債公允價值變動形成的利得或損失的處理，適用《企業會計準則第24號——套期保值》。具體來說，在資產負債表日，可供出售金融資產的公允價值高於其帳面價值的差額，借記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目；公允價值低於其帳面價值的差額，做相反的會計分錄。4可供出售金融資產減值損失的確認和計量企業應當在資產負債表日對交易性金融資產以外的金融資產帳面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當計提減值準備。可供出售金融資產發生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益。該轉出的累計損失，為可供出售金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失後的餘額。具體來說，可供出售金融資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目。同時，按應從所有者權益中轉出的累計損失，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“資產減值損失”科目。5可供出售金融資產的處置企業處置可供出售金融資產時，應將取得的價款與該可供出售金融資產帳面價值之間的差額，計入投資收益；同時，將直接計入所有者權益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉出，計入投資收益。第四節持有至到期投資一、持有至到期投資的特徵持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。這類投資主要是債權性投資，比如從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率金融債券等。就定義而言，固定或確定的支付額和固定的到期日意味著合同規定了支付給持有人款項的金額和日期，如利息和本金的償付。企業在將某項非衍生金融資產劃分為持有至到期投資時，應當考慮以下因素：該金融資產的期限和性質、該金融資產是否在活躍市場上有報價、企業將其持有至到期的能力和意圖、是否有意圖將其直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、是否有意圖直接將其指定為可供出售金融資產等。1持有至到期投資的特徵(1)到期日固定、回收金額固定或可確定，是指與該金融資產相關的合同明確了投資者在確定的期限內獲得或收取現金流量的金額和時間。(2)有明確意圖持有至到期，是指投資者在取得該金融資產時就有明確的意圖將其持有至到期，除非遇到一些企業無法控制、預期不會重複發生並且難以合理預計的獨立事項。2表明企業沒有明確意圖將金融資產持有至到期的情形(1)持有該金融資產的期限不確定。這種情形包括由於金融資產本身沒有一個確定的到期時間而引起的持有期限不確定，也包括金融資產本身有確定的到期日，但企業無法確定其持有的時間，如打算在到期日前出售而無法確定出售日期。(2)當出現市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。由於上述變化隨時都有可能發生，如果企業不打算在發生變化時仍然持有該項投資，則企業持有該金融資產的期限也就無法確定。但是，無法控制、預期不會重複發生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售除外。(3)金融資產的發行方可以按照明顯低於其攤餘成本的金額清償。在這種情況下，企業持有金融資產的時間不能由其持有的意圖來決定，而是會受到該金融資產發行方的影響，企業能夠持有至到期的可能性不大，因為發行方極有可能在到期日之前進行清償。(4)其他表明企業沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。3表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產持有至到期的情形(1)沒有可利用的財務資源持續地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期。(2)受法律、行政法規的限制，使企業難以將該金融資產投資持有至到期。(3)其他表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。二、持有至到期投資的核算1持有至到期投資的初始計量根據企業會計準則規定，持有至到期投資應當按照公允價值加交易費用之和進行計量。實際支付的價款中包含的已到期尚未收取的債券利息，應當確認為應收利息進行核算。企業取得的持有至到期投資，應按取得該投資的面值加交易費用，借記“持有至到期投資——成本”科目，持有至到期投資支付的價款中包含的已到期尚未收取的債券利息，借記“應收利息”科目，按公允價值與交易費用之和，貸記“銀行存款”科目，按借貸方之間的差額，借記或貸記“持有至到期投資——利息調整”等科目。2持有至到期投資的後續計量對於持有至到期投資，應當採用實際利率法，以攤餘成本進行後續計量。實際利率法，是指按照金融資產或金融負債（含一組金融資產或金融負債）的實際利率計算其攤餘成本及各期利息收入或利息費用的方法。實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期存續期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前帳面價值所使用的利率。確定實際利率時，應在考慮金融資產或金融負債所有合同條款的基礎上來預計未來現金流量，但不應考慮未來信用損失。實際利率一經確定，不得隨意變更，即使對浮動利率金融資產也是如此。金融資產或金融負債的攤餘成本，是指該金融資產或金融負債的初始確認金額經下列調整後的結果：（1）扣除已償還的本金；（2）加上或減去採用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（3）扣除已發生的減值損失（僅適用於金融資產）。三、持有至到期投資的重分類1持有至到期投資重分類為可供出售金融資產企業將尚未到期的某項持有至到期投資在本會計年度內出售或重分類為可供出售金融資產的金額較大，且不屬於例外情況，應當將該類投資的剩餘部分重分類為可供出售金融資產，在本會計年度及以後兩個完整的會計年度內不得再將該金融資產劃分為持有至到期投資。在下列情況下，企業不應將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產：(1)出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前3個月內），市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響。(2)根據合同約定的定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金後，將剩餘部分予以出售或重分類。(3)出售或重分類是由於企業無法控制、預期不會重複發生且難以合理預計的獨立事項所引起。2持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的核算企業因持有意圖或能力發生改變，致使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為可供出售金融資產，並以公允價值進行後續計量。在重分類日，該投資的帳面價值與公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。具體來說，企業按規定將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的，應在重分類日或轉換日，按該項持有至到期投資的公允價值，借記“可供出售金融資產”科目，按已經提取的減值準備，借記“持有至到期投資減值準備”科目，按持有至到期投資的帳面餘額，貸記“持有至到期投資”科目，按其差額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目。四、持有至到期投資減值準備企業應當設置“持有至到期投資減值準備”帳戶核算企業持有至到期投資發生減值時計提的減值準備。該科目應當按照持有至到期投資類別和品種進行明細核算。在資產負債表日，企業按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定確定持有至到期投資發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準備”科目。已計提減值準備的持有至到期投資價值以後又得以恢復的，應在原已計提的減值準備金額內，按恢復增加的金額，借記“持有至到期投資減值準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。出售持有至到期投資時，應按收到的金額，借記“銀行存款”等科目，已計提減值準備的，借記“持有至到期投資減值準備”科目，按其帳面餘額，貸記“持有至到期投資”（投資成本、利息調整、應計利息）科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。第五節長期股權投資一、長期股權投資概述企業進行長期股權投資，目的在於通過股權投資控制被投資單位，或對被投資單位施加重大影響，或長期盈利，或為了與被投資單位建立密切關係，以分散經營風險或控制經濟資源、市場等。它具有投資大、期限長、風險大以及能為企業帶來長期利益等特點。長期股權投資包括兩個方面：一是企業持有的對子公司、聯營企業及合營企業的投資；二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。為正確核算企業的長期股權投資，應設置“長期股權投資”科目，按被投資單位進行明細核算。長期股權投資採用權益法核算的，應在該科目下分別設置“投資成本”、“損益調整”、“所有者權益其他變動”等明細科目。二、長期股權投資初始成本的核算1企業合併取得的長期股權投資(1)同一控制下的企業合併形成的長期股權投資。在同一控制下的企業合併，合併方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合併對價的，應當在合併日按照取得被合併方所有者權益帳面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務帳面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。(2)非同一控制下的企業合併形成的長期股權投資。在非同一控制下的企業合併中，購買方應在購買日按照《企業會計準則第20號——企業合併》確定的合併成本作為長期股權投資的初始投資成本，即一次交換交易實現的企業合併，合併成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值；通過多次交換交易分步實現的企業合併，合併成本為每一單項交易成本之和；購買方為進行企業合併發生的各項直接相關費用也應當計入企業合併成本；在合併合同或協議中對可能影響合併成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發生並且對合併成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合併成本。2其他方式取得長期股權投資(1)以現金購入長期股權投資。(2)接受投資者投入取得的長期股權投資。(3)非貨幣性資產交換取得的長期股權投資。(4)通過債務重組取得的長期股權投資。三、長期股權投資的後續計量1長期股權投資的成本法長期股權投資的成本法適用於兩種情況：（1）投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資；（2）對被投資單位不具有共同控制或重大影響，並且在活躍的市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。在成本法下，長期股權投資以初始投資成本計價，一般不調整其帳面價值。只有在追加或收回投資時調整長期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的部分（即被投資單位在接受投資後產生的累積淨利潤的分配額），確認為投資收益。投資單位獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過被投資單位在接受投資後產生累積淨利潤的部分，應作為初始投資成本的收回（清算性股利），沖減長期股權投資的帳面價值。2長期股權投資權益法的核算(1)長期股權投資初始投資成本的調整。長期股權投資的初始投資成本大於投資時應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小於投資時應享有被投資單位可辨認淨資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。(2)持有期間被投資單位盈虧的核算。投資企業在取得股權投資後，