《审计实务》第7讲 分析程序

审计实务第7讲分析程序本部分主要内容：

1.分析程序的目的

2.用作风险评估程序3.用作实质性程序

4.用于总体复核分析程序的目的

适用阶段执行目的备注风险评估程序了解被审计单位及其环境必须执行实质性程序将认定层次的检查风险降至可接受的水平可选，当使用分析程序比细节测试能更有效时总体复核确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致必须执行注册会计师在实施风险评估程序时，应当运用分析程序，以了解被审计单位及其环境。在这个阶段运用分析程序是强制要求。注册会计师无需在了解被审计单位及其环境的每一方面都实施分析程序。例如，在对内部控制的了解中，注册会计师一般不会运用分析程序用作风险评估程序（一）总体要求（二）在风险评估程序中的具体运用

审计程序结合运用注册会计师可以将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用，以获取对被审计单位及其环境的了解，识别和评估财务报表层次及具体认定层次的重大错报风险。重点关注

在运用分析程序时，注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。不一致处理

如果分析程序的结果显示的比率、比例或趋势与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致，并且被审计单位管理层无法提出合理的解释，或者无法取得相关的支持性文件证据，注册会计师应当考虑其是否表明被审计单位的财务报表存在重大错报风险。12

通常包括对账户余额变化的分析，并辅之以趋势分析和比率分析变化、趋势、比率数据汇总性比较强，其对象主要是财务报表中账户余额及其相互之间的关系汇总性强3

与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序所进行比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的范围都并不足以提供很高的保证水平不足以提供很高保证（一）总体要求实质性分析程序是指用作实质性程序的分析程序，它与细节测试都可用于收集审计证据，以识别财务报表认定层次的重大错报风险。

用作实质性程序0103在某些审计领域,如果重大错报风险较低且教据之间具有稳定的预期关系,可以单独使用实质性分析程序获取充分、适当的审计证据。单独使用实质性分析程序能够达到的精确度可能受到种种限制,所提供的证据很大程度上是间接证据,证明力相对较弱。证明力当使用分析程序比细节则试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时,可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。何时使用分析程序有其运用的前提和基础，它并不适用于所有的财务报表认定。例如关于账户余额“权利与义务”的认定。运用前提和基础0203在设计和实施实质性分析程序时，无论单独使用或与细节测试结合使用，注册会计师都应当：0102考虑针对所涉及认定评估的重大错报风险和实施的细节测试（如有），确定特定实质性分析程序对这些认定的适用性适用性考虑可获得信息的来源、可比性、性质和相关性以及与信息编制相关的控制，评价在对已记录的金额或比率作出预期时使用数据的可靠性可靠性Applicability对已记录的金额或比率作出预期，并评价预期值是否足够精确以识别重大错报确定已记录金额与预期值之间可接受的，且无需按《中国注册会计师审计准则第1313号一一分析程序》第七条的要求作进―步调查的差异额包括单项重大的错报和单项虽不重大但连同其他错报可能导致财务报表产生重大错报的错报预期可接受（二）确定实质性分析程序对特定认定的适用性实质性分析程序通常更适用于在一段时期内存在预期关系的大量交易。分析程序的运用建立在这种预期的基础上，即数据之间的关系存在且在没有反证的情况下继续存在。在某些情况下，不复杂的预测模型也可以用于实施有效的分析程序【例如】如果被审计单位在某一会计期间对既定数量的员工支付固定工资，可利用这一数据非常准确地估计出该期间的员工工资总额，从而获取有关该重要财务报表项目的审计证据，并降低对工资成本实施细节测试的必要性。当针对评估的风险实施实质性分析程序时，如果使用被审计单位编制的信息，注册会计师可能需要考虑测试与信息编制相关的控制（如有）的有效性。如果注册会计师通过测试获知与信息编制相关的控制运行有效，或信息在本期或前期经过审计，该信息的可靠性将更高。租金水平，公寓数量和空置率可测算出一栋公寓的总租金收入基础数据得到恰当的核实分析程序能提供具有说服力的证据可能无需利用细节则i试再作进—步验证计算和比较毛利率对于某项收入数据的确认说服力相对较弱的审计证据但如果结合实施其他审计程序，则可以提供有利的佐证。相比之下对于实质性分析程序适用性的确定，受到认定的性质和注册特会计师对重大错报风险评估的影响【例如】如果针对销售订单处理的内部控制存在缺陷，对与应收账款相关的认定，注册会计师可能更多地依赖细节测试，而非实质性分析程序。在针对同一认定实施细节测试时，特定的实质性分析程序也可能视为是适当的【例如】注册会计师在对应收账款余额的计价认定获取审计证据时，除了对期后收到的现金实施细节测试外，也可以对应收账款的账龄实施实质性分析程序，以确定应收账款的可收回性。（三）数据的可靠性：注册会计师对已记录的金额或比率作出预期时，需要采用内部或外部的数据。数据的可靠性直接影响根据数据形成的预期值。数据的可靠性越高，预期的准确性也将越高，分析程序将更有效。注册会计师计划获取的保证水平越高，对数据可靠性的要求也就越高SWOT信息来源信息可比性编制信息的控制性质和相关性数据的可靠性受其来源及性质的影响，并有赖于获取该数据的环境。在确定实质性分析程序使用的数据是否可靠时注册会计师应当考虑下列因素：

［内控的考虑］当针对评估的风险实施实质性分析程序时，如果使用被审计单位编制的信息，注册会计师可能需要考虑测试与信息编制相关的控制（如有）的有效性。如果注册会计师通过测试获知与信息编制相关的控制运行有效，或信息在本期或前期经过审计，该信息的可靠性将更高。准确程度是对预期值与真实值之间接近程度的度量，也称精确度。分析程序的有效性很大程度上取决于注册会计师形成的预期值的准确性。预期值的准确性越高，注册会计师通过分析程序获取的保证水平将越高。（四）评价预期值的准确程度

在评价作出预期的准确程度是否足以在计划的保证水平上识别重大错报时，注册会计师应当考虑下列主要因素：对实质性分析程序的预期结果作出预测的准确性信息可分解的程度财务和非财务信息的可获得性与酌里费用(如研究开发或广告费用)相比,注册会计师子期各期的毛利率更具有稳定性通常，数据的可分解程度越高，预期值的准确性越高，将相应获取较高的保证水平当被审计单位经营复杂或多元化时，分解程度高的详细数据更为重要注册会计师也应当考虑分解程度高的数据的可靠性例如，季度数据可能因为未经审计或相关控制相对较少，其可靠性将不如年度数据信息可分解的程度是指用于分析程序的信息的详细程度，如按月份或地区分部分解的数据。［信息可分解的程度］数据需要具体到那个层次具体程度如果被审计单位从事多个不同行业或者拥有非常重要的子公司或者在多个地点进行经营活动受被审计单位性质，规模，复杂程度及记录详细程度等因素影响注册会计师可能需要考虑就每个重要的组成部分分别取得财务信息（五）已记录金额与预期值之间可接受的差异额在设计和实施实质性分析程序时可接变的差异额是注册会计师确定已记录金额与预期值之间可接受的,且无需作进—步调查的差异额以尽可能发现财务报表中的重大错报,获取计划的保证水平注册会计师应当确定已记录金额与子预期值之间可接受的差异额计划的保证水平可接受的差异额审计证据越高越小越高（五）已记录金额与预期值之间可接受的差异额因此,为了获取具有说服力的审计证据:当评估的风险增加时,可接受的、无需作进一步调查的差异额将会降低计划的保证水平评估的风险越高,需要获取越有说服力的审计证据注册会计师需要考虑一项错报单独或连同其他错报导致财务报表发生重大错报的可能性如果在期中实施实质性程序，并计划针对剩余期间实施实质性分析程序注册会计师应当考虑实质性分析程序对特定认定的适用性、数据的可靠性、作出预期的准确程度以及可接受的差异额，并评估这些因素如何影响针对剩余期间获取充分、适当的审计证据的能力注册会计师还应考虑某类交易的期末累计发生额或账户期末余额在金额、相对重要性及构成方面能否被合理预期。如果认为仅实施实质性分析程序不足以收集充分、适当的审计证据，注册会计师还应测试剩余期间相关控制运行的有效性或针对期末实施细节测试提示：在期中实施实质性程序

用于总体复核在审计结束或临近结束时，注册会计师运用分析程序的目的是确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致。这时运用分析程序是强制要求，注册会计师在这个阶段应当运用分析程序。

在总体复核阶段实施的分析程序主要在于强调并解释财务报表项目自上个会计期间以来发生的重大变化，以证实财务报表中列报的所有信息与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致、与注册会计师取得的审计证据一致

1.运用的目的2.用于总体复核与用于风险评估阶段及实质性分析程序的区别：风险评估阶段主要差别在于实施分析程序的时间和重点不同，以及所取