第十八章 借款费用

18.1借款费用资本化的基本原理18.2借款费用资本化的应用举例第十八章借款费用18.1借款费用资本化的基本原理1.借款费用的内容2.借款费用资本化的资产范围3.可予资本化的借款范围4.借款费用开始资本化的时间5.借款费用资本化金额的计算6.利息调整借差和贷差的摊销方法7.借款发生的辅助费用的处理8.暂停资本化9.停止资本化的一般情况10.资产分别购建或生产、分别完工情况下的停止资本化问题218.1借款费用资本化的基本原理1.借款费用的内容指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。借款费用本质上是企业因借入资金所付出的代价,因此利息和作为利息费用调整金额的借款折价或溢价的摊销等应是借款费用的主要组成部分。为安排借款所发生的辅助费用和外币借款汇兑差额,也是借款的代价,应包括在借款费用中。318.1借款费用资本化的基本原理2.借款费用资本化的资产范围4借款费用作为流量处理,于发生的当期确认为费用,计入当期损益,纳入当年的利润表费用化资本化将借款费用作为存量处理,将其金额计入相关资产成本,纳入当年的资产负债表,并随该资产的价值流转而流转借款费用处理基本方法18.1借款费用资本化的基本原理2.借款费用资本化的资产范围企业发生的借款费用,可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的,应当予以资本化,计入相关资产成本;其他借款费用,应当在发生时根据其发生额确认为费用,计入当期损益。

符合资本化条件的资产,是指需要经过相当长时间(指为资产的购建或者生产所必需的时间,通常为1年以上)的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产、存货等资产,如船舶、大型成套设备等。518.1借款费用资本化的基本原理3.可予资本化的借款范围指能够将其所产生的利息费用及其他相关成本纳入某项资产成本的借款。

可予资本化的借款既包括专门借款,也包括一般借款。618.1借款费用资本化的基本原理4.借款费用开始资本化的时间借款费用同时满足下列条件的,才能开始资本化:(1)资产支出已经发生。

资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。(2)借款费用已经发生。(3)为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。718.1借款费用资本化的基本原理5.借款费用资本化金额的计算(1)为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入的专门借款8每一个会计期间专门借款利息的资本化金额专门借款当期实际发生的利息费用尚未动因的借款资金的利息收入尚未动用的借款资金暂时性投资取得的投资收益18.1借款费用资本化的基本原理5.借款费用资本化金额的计算(2)为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款9每一个会计期间一般借款利息的资本化金额占用了一般借款的资产支出加权平均数至当期末止构建或生产符合资本化条件的资产累计支出专门借款累计支出一般借款的资本化率资产累计支出超出专门借款部分实际占用的天数会计期间涵盖的天数一般借款的资本化率①如果为购建或者生产符合资本化条件的资产只占用一笔一般借款,则资本化率为该项借款的利率②占用一笔以上一般借款,则资本化率为这些借款的加权平均利率加权平均利率所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款本金加权平均数100%每笔一般借款在当期所占用的天数会计期间涵盖的天数每笔借款本金∑1018.1借款费用资本化的基本原理5.借款费用资本化金额的计算(2)为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款

此外,还规定,每一会计期间的利息资本化金额,不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。1118.1借款费用资本化的基本原理6.利息调整借差和贷差的摊销方法借款存在利息调整借差和贷差的,应当按照实际利率法确定每一会计期间应摊销的利息调整借差和贷差金额,调整每期利息。1218.1借款费用资本化的基本原理7.借款发生的辅助费用的处理

因借款而发生的辅助费用,是指企业在借款过程中发生的诸如手续费、佣金、印刷费、承诺费等费用。(1)专门借款发生的辅助费用

在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的,应当在发生时根据其发生额予以资本化,计入符合资本化条件资产的成本;1318.1借款费用资本化的基本原理7.借款发生的辅助费用的处理(1)专门借款发生的辅助费用在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的,应当在发生时根据其发生额确认为费用,计入当期损益。(2)一般借款发生的辅助费用

应在发生时根据其发生额确认为费用,计入当期损益1418.1借款费用资本化的基本原理8.暂停资本化符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断,且中断时间连续超过3个月的,应当暂停借款费用的资本化。

在中断期间发生的借款费用应当确认为费用,计入当期损益,直至资产的购建或者生产活动重新开始。

如果中断是所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序,借款费用的资本化应当继续进行。1518.1借款费用资本化的基本原理8.暂停资本化

非正常中断通常是由于企业管理决策上的原因,或者其他不可预见方面的原因等所导致的中断.

包括由于劳务纠纷、发生安全事故、改变设计图纸、资金周转困难等原因而导致的工程中断.

不包括为使所购置或建造的固定资产达到预定可使用状态所必要的程序而发生的中断,或由于可预见的不可抗力因素导致的中断,后两类中断属于正常中断。1618.1借款费用资本化的基本原理9.停止资本化的一般情况

购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时,借款费用应当停止资本化。

满足下列条件之一，则应该停止资本化:

(1)符合资本化条件的资产的实体建造(包括安装)或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。

(2)所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符,即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方,也不影响其正常使用或者销售。1718.1借款费用资本化的基本原理9.停止资本化的一般情况满足下列条件之一，则应该停止资本化:(3)继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。(4)购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的,在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品,或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时。1818.1借款费用资本化的基本原理10.资产分别购建或生产、分别完工情况下的停止资本化问题(1)购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工,且每部分在其他部分继续建造过程中可供使用或者可对外销售,且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的

应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化1918.1借款费用资本化的基本原理10.资产分别购建或生产、分别完工情况下的停止资本化问题(2)购建或者生产的资产的各部分分别完工,但必须等到整体完工后才可使用或者可对外销售的

应在该资产整体完工时才停止借款费用的资本化2018.2借款费用资本化的应用举例【例】北方公司委托华伟公司于20×4年1月1日开始建造一座厂房,工期预计为1年零6个月,工程采用出包方式,分别于20×4年1月1日、20×4年7月1日和20×5年1月1日向施工方华伟公司支付工程进度款。公司为建造该厂房于20×4年1月1日专门借款3000万元,借款期限为3年,年利率为6%,按年支付利息。公司将暂时未动用的专门借款全部用于固定收益债券短期投资,该短期投资的月收益率为0.4%。21在厂房建造过程中,使用了两笔一般借款。一般借款的具体情况如下:(1)向甲银行取得长期借款2000万元,期限为20×3年10月1日至20×6年10月1日,年利率为6%,按年支付利息。(2)发行总面值为8000万元的公司债券,于20×3年1月1日发行,期限为5年,票面年利率为8%,按年支付利息。该债券的实际利率与票面利率相同。厂房于20×5年6月30日完工,达到预定可使用状态。公司为建造该厂房的支出如表9—6所示。单位:万元22【答案】

由于北方公司为建造厂房既借入了专门借款,又使用了一般借款,因此公司应当首先计算专门借款的利息资本化金额,然后计算所占用一般借款的利息资本化金额。23资产支出时间每期资产支出金额累计资产支出金额闲置借款资金用于短期投资金额20×4年1月1日20002000100020×4年7月1日30005000

20×5年1月1日20007000

总计7000—

(1)计算专门借款的利息资本化金额。20×4年专门借款的利息资本化金额=3000×6%-1000×0.4%×6=156(万元)

20×5年专门借款的利息资本化金额=3000×6%×180/360=90(万元)24(2)计算一般借款的利息资本化金额。一般借款利息资本化率=(2000×6%+8000×8%)/(2000+8000)=7.6%20×4年占用一般借款的资产支出加权平均数=2000×180/360=1000(万元)20×4年应予资本化的一般借款利息金额=1000×7.6%=76(万元)20×5年占用一般借款的资产支出加权平均数=(2000+2000)×180/360=2000(万元)20×5年应予资本化的一般借款利息金额=2000×7.6%=152(万元)25

(3)汇总确定公司建造厂房应予资本化的利息金额。

20×4年利息资本化金额=156+76=232(万元)

20×5年利息资本化金额=90+152=242(万元)(4)账务处理。20×4年12月31日:借:在建工程2320000财务费用6840000应收利息(或银行存款)240000贷:应付利息9400000

20×4年实际应付的借款利息总额=3000×6%+200