中级财务会计（第2版）课件：存货的核算

期末计量成本与可变现净值孰低外购、接受投资存货取得存货发出精彩瞬间实际成本法计划成本法

在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。存货可变现净值的含义企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素

（1）确凿证据存货可变现净值的确凿证据，是指对确定存货的可变现净值有直接影响的确凿证明，如产品或商品的市场销售价格、与企业产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销售方提供的有关资料和生产成本资料等。（2）持有存货的目的直接出售的存货与需要经过进一步加工出售的存货，两者可变现净值的确定是不同的。（3）资产负债表日后事项的影响要考虑资产负债表日后事项期间价格的波动。可变现净值的确定

产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货：可变现净值=估计售价-估计的销售税费估计售价的确定按以下原则：（1）待售存货没有销售合同约定的，按该存货的一般销售价格（市场价格）计算。【例题】20×9年12月31日，淮源公司生产的A型机器的账面价值为2160000元，数量为12台，单位成本为180000元/台。20×9年12月31日，A型机器的市场销售价格（不含增值税）为200000元/台。淮源公司没有签订有关A型机器的销售合同。

A型机器的可变现净值应以其一般销售价格总额2400000元（200000×12）作为计量基础。

可变现净值的确定——待售存货

【计算题】2019年，由于产品更新换代，淮源公司决定停止生产B型机器。为减少不必要的损失，淮源公司决定将原材料中专门用于生产B型机器的外购原材料——钢材全部出售，20×9年12月31日其账面价值（成本）为900000元，数量为10吨。根据市场调查，此种钢材的市场销售价格（不含增值税）为60000元/吨，同时销售这10吨钢材可能发生销售费用及税金50000元。该钢材的可变现净值应为=60000×10-50000=

550000（元）可变现净值的确定——待售存货【思考】2019年，淮源公司根据市场需求的变化，决定停止生产丙产品。为减少不必要的损失，决定将原材料中专门用于生产丙产品的外购D材料全部出售，2019年12月31日其成本为200万元，数量为10吨。据市场调查，D材料的市场销售价格为10万元/吨，同时销售10吨D材料可能发生的销售费用及税金1万元。2019年12月31日D材料的可变现净值为？可变现净值的确定——待售存货

估计售价的确定按以下原则：（2）待售存货已签订销售合同的，通常应以该存货的合同价格作为其可变现净值的计量基础。合同数量>期末库存数量都按合同价格计算合同数量内按合同价格计算合同数量<期末库存数量超过合同数量部分按市场一般销售价格计算

可变现净值的确定——待售存货【计算题】淮源公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。2018年末该公司库存A产品的账面成本为1000万元，其中有60%是订有销售合同的，合同价合计金额为700万元，预计销售费用及税金为70万元。未订有合同的部分预计销售价格为420万元，预计销售费用及税金为60万元。2018年12月31日期末存货的可变现净值是？

有合同的60%部分存货可变现净值=700-70=630（万元）没有合同的40%部分可变现净值=420-60=360（万元）可变现净值的确定——待售存货【单选题】淮源公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。2019年9月26日与甲公司签订销售合同：由淮源公司于2020年3月6日向甲公司销售笔记本电脑10000台，每台1.5万元。2019年12月31日淮源公司库存笔记本电脑13000台，单位成本1.4元，账面成本为18200万元。2019年12月31日市场销售价格为每台1.3万元，预计销售税费均为每台0.05万元。则2019年12月31日有合同部分的笔记本电脑可变现净值为()万元。A.13500B.12500C.18850D.14500【答案】D【解析】可变现净值=10000×1.5-10000×0.05=14500(万元)

用于生产产品的原材料可变现净值=最终产品的可变现净值—至完工估计将要发生的成本=最终产品的估计售价—销售产品估计的销售税费—至完工估计将要发生的成本产品估计售价的确认，与待售存货的估计售价采用一样的确认原则。已签订合同即按合同价计算，未签订定合同按市场一般售价。对于合同数量小于期末存货数量的，合同内按合同价，超过合同部分按市场售价。

可变现净值的确定——待耗存货【单选题】2018年12月26日，淮源公司与甲公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2019年3月20日，淮源公司应按每台62万元的价格向甲公司提供乙产品6台。2018年12月31日，淮源公司还没有生产该批乙产品，但持有的库存C材料专门用于生产该批乙产品6台，其账面价值（成本）为144万元，市场销售价格总额为152万元。将C材料加工成乙产品尚需发生加工成本230万元，不考虑其他相关税费。2018年12月31日C材料的可变现净值为()万元。A.144B.152C.372D.142【答案】D【解析】C材料的可变现净值=62*6-230=142(万元)。可变现净值的确定——待耗存货【单选题】淮源公司2019年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工l00件A产品，将每套配件加工成A产品尚需投入17万元。A产品2019年12月31日的市场价格为每件28.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。2019年12月31日该配件的可变现净值为()万元。A.1000B.880C.1050D.1200【答案】C【解析】配件的可变现净值=100×（28.7-17-1.2）=1050(万元)。可变现净值的确定——待耗存货【单选题】淮源公司期末原材料的账面余额为100万元，数量为10吨。该原材料专门用于生产与乙公司所签合同约定的20台Y产品。该合同约定:淮源公司为乙公司提供Y产品20台，每台售价10万元(不含增值税)。将该原材料加工成20台Y产品尚需加工成本总额为95万元。估计销售每台Y产品尚需发生相关税费1万元。本期期末市场上该原材料每吨售价为9万元，估计销售每吨原材料尚需发生相关税费0.1万元。期末该原材料的可变现净值为()万元。A.85B.89C.100D.105【答案】A【解析】期末该原材料的可变现净值＝20×10-95-20×1＝85(万元)。可变现净值的确定——待耗存货【多选题】下列有关确定存货可变现净值基础的表述，正确的有()。A.无销售合同的库存商品以该库存商品的估计售价为基础B.有销售合同的库存商品以该库存商品的合同价格为基础C.用于出售的无销售合同的材料以该材料的市场价格为基础D.用于生产有销售合同产品的材料以该材料的市场价格为基础【答案】ABC【解析】用于生产有销售合同产品的材料，可变现净值的计量应以该材料生产产品的合同价格为基础。

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。存货成本：期末存货的实际成本存货可变现净值：在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

存货期末计量原则

存货的期末计量当有迹象表明存货发生减值时，企业应于期末计算存货的可变现净值，确认是否需要计提存货跌价准备。企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。为了核算和监督企业发生的存货跌价准备，企业应设置“存货跌价准备”科目。该科目属于资产类账户，贷方登记计提的存货跌价准备金额，借方登记实际发生的存货跌价损失金额和冲减的存货跌价准备金额，期末余额一般在贷方，反映企业已计提但尚未转销的存货跌价准备。

存货跌价准备的计提1.直接出售的产品、材料：

期末成本大于可变现净值，产品跌价，计提跌价准备（需要考虑存货跌价准备的期初余额）。

借：资产减值损失贷：存货跌价准备

期末成本小于可变现净值，产品未跌价，存货跌价准备账户余额应该为零。

存货跌价准备的计提【练习】某企业于2019年2月1日取得一批商品至2020年12月31日尚未对外出售，取得时的成本是100万元。（1）2019年12月31日可变现净值为90万元；（2）2020年3月31日可变现净值为85万元；（3）2020年6月30日可变现净值为95万元；（4）2020年9月30日可变现净值为105万元；

存货跌价准备的计提2.用于生产产品的原材料：根据《企业会计准则第1号——存货》规定，在资产负债表日，为生产而持有的材料等，用其生产的产成品的可变现净值高于成本的，该材料仍然应当按照成本计量；材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照可变现净值计量。也就是说，材料存货在期末通常按照成本计量，除非企业用其生产的产成品发生了跌价，并且该跌价是由原材料本身的价格下跌所引发的，才需要考虑计算材料存货的可变现净值，然后将该材料的可变现净值与成本进行比较，从而确定材料存货是否发生了跌价问题。

存货跌价准备的计提2.用于生产产品的原材料：第一步，比较最终产品的成本与可变现净值。

如果产品的成本小于可变现净值，产品没有减值，则生产该种产品的原材料也没有发生减值，不需计提存货跌价准备。

如果产品的成本小于可变现净值，产品发生减值，则第二步，比较原材料的成本与可变现净值。原材料的成本小于原材料可变现净值则原材料没有发生减值；原材料的成本大于原材料的可变现净值，则原材料发生减值，需要计提存货跌价准备。注意：用于生产产品的待耗原材料可变现净值=最终产品的估计售价—销售产品估计的销售费用和相关税金—至完工估计将要发生的成本【单选题】甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人。2018年9月3日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2019年1月20日，甲公司应该按照每台52万元的价格向乙公司提供A产品6台。2018年12月31日,甲公司A产品的账面价值(成本)为280万元，数量为5台。单位成本为56万元，A产品的市场销售价格为每台50万元。销售五台A产品预计发生销售税费10万元。合同价格和市场价格均为不含税价格。2018年12月31日，甲公司结存的5台A产品账面价值为()万元。A.280B.250C.260D.270【答案】B

【单选题】甲公司2018年年末，持有乙材料100件专门用于生产丙产品，成本为每件4.9万元，每件乙原材料可加工为一件丙产品，加工过程中需发生的加工成本为每件0.8万元。2018年12月31日，乙原材料的市场价格为每件4.8万元，丙产品的市场价格为每件6万元，销售过程中估计需发生运输费用为每件0.2万元。2018年之前未对乙原材料计提存货跌价准备。不考虑其他因素，甲公司2018年年末对乙原材料应计提的存货跌价准备为()万元。A.0B.30C.10D.20【答案】A

【单选题】淮源公司2019年12月31日库存配件100套，每套配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工l00件A产品，将每套配件加工成A产品尚需投入17万元。A产品2019年12月31日的市场价格为每件28.7万元，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。该配件此前未计提存货跌价准备，淮源公司2019年12月31日该配件应计提的存货跌价准备为()万元。A.0B.30C.150D.200【答案】C【解析】该配件所生产的A产品成本=100×（12+17）=2900(万元)，其可变现净值=100×（28.7-1.2）=2750(万元)，A产品发生减值。该配件的可变现净值=100×（28.7-17-1.2）=1050(万元)，应计提的存货跌价准备=100×12-1050=150(万元)。【单选题】淮源公司期末原材料的账面余额为100万元，数量为10吨。该原材料专门用于生产与乙公司所签合同约定的20台Y产品。该合同约定:甲公司为乙公司提供Y产品20台，每台售价10万元(不含增值税，本题下同)。将该原材料加工成20台Y产品尚需加工成本总额为95万元。估计销售每台Y产品尚需发生相关税费1万元(不含增值税，本题下同)。本期期末市场上该原材料每吨售价为9万元，估计销售每吨原材料尚需发生相关税费0.1万元。期末该原材料的账面价值为()万元。A.85B.89C.100D.105【答案】A【解析】产成品的成本＝100+95＝195(万元)，产成品的可变现净值＝20×10-20×1＝180(万元)，产品发生减值。期末该原材料的可变现净值＝20×10-95-20×1＝85(万元)，成本为100万元，账面价值为85万元。

当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益（资产减值损失）。存货跌价准备资产减值损失（1）计提存货跌价准备（2）冲回多计提的存货跌价准备

存货跌价准备的转回

需要注意的是，导致存货跌价准备转回的是以前减记存货价值的影响因素的消失，而不是在当前造成存货可变现净值高于其成本的其他因素。如果本期导致存货可变现净值高于其成本的影响因素不是以前减记该存货价值的影响因素，则不允许将该存货跌价准备转回。

存货跌价准备的转回【计算题】淮源公司2018年年末，A存货的账面成本为100000元，由于本年以来A存货的市场价格持续下跌，根据资产负债表日状况确定的A存货的可变现净值为95000元，“存货跌价准备”期初余额为零。相关账务处理如下：借：资产减值损失—A存货5000

贷：存货跌价准备—A存货5000【计算题】假设2019年年末，淮源公司存货的种类和数量、账面成本和已计提的存货跌价准备均未发生变化，但是2019年以来A存货市场价格持续上升，市场前景明显好转，至2019年年末A存货的可变现净值为110000元。

借：存货跌价准备—A存货5000

贷：资产减值损失—A存货5000企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。对于因债务重组、非货币性资产交换转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的资产减值损失，按债务重组和非货币性交易的原则进行会计处理。按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

存货跌价准备的结转【计算题】淮源公司某项库存商品2019年12月31日账面余额为100万元，已计提存货跌价准备20万元。2020年1月20日，淮源公司将上述商品对外出售，售价为90万元，增值税销项税额为11.7万元，收到款项存入银行。要求：编制出售商品时的会计分录。借：银行存款101.7

贷：主营业务收入90

应交税费——应交增值税（销项税额）11.7借：主营业务成本80存货跌价准备20

贷：库存商品100

【计算题】2018年，淮源公司库存A机器5台，每台成本为5000元，已经计提的存货跌价准备合计为6000元。2019年，淮源公司将库存的5台A机器全部以每台6000元的价格售出，适用的增值税税率为13%，货款未收到。甲公司的相关账务处理如下：

借：应收账款33900

贷：主营业务收入—A机器30000

应交税费—应交增值税（销项税额）3900借：主营业务成本—A机器19000

存货跌价准备—A机器6000

贷：库存商品—A机器25000【单选题】某股份有限公司发出材料采用加权平均法计价，期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价，按单项存货计提跌价准备，存货跌价准备在结转成本时结转。2018年末该公司库存A产品的账面成本为1000万元，其中有60%是订有销售合同的，合同价合计金额为700万元，预计销售费用及税金为70万元。未订有合同的部分预计销售价格为420万元，预计销售费用及税金为60万元。2019年度，由于该公司产品结构调整，不再生产A产品。当年售出A产品情况：订有销售合同的部分全部售出，无销售合同的部分售出10%。至2019年年末，剩余A产品的预计销售价格为300万元，预计销售税费60万元，则2019年12月31日应计提的存货跌价准备为()万元。A.120B.84C.80D.40【答案】B【解析】2018年12月31日有合同部分无减值。无合同40%部分计提40万存货跌价准备。2019年12月31日。存货结存成本360万，可变现净值为240万。冲回存货跌价准备4万，本期计提84万。2014年12月31日，甲公司未计提减值前存货的账面余额为2700万元，其中A产品100件，每件成本为12万元，账面余额为1200万元；B在产品300件，成本为每件5万元，账面余额为1500万元。（1）2014年12月31日，A产品的销售单价为11.8万元，预计销售每件A产品还将发生相关税费0.8万元；对于A产品，甲公司与另一企业已签订一份不可撤销的销售合同，该合同约定甲公司以每件13.1万元向该企业销售40件A产品。（2）2014年12月31日，B产品的销售单价为8.5万元，将每件B在产品加工成产成品预计还将发生费用3.8万元，预计销售每件B产品将发生相关税费0.5万元。假定甲公司存货按单个产品计提存货跌价准备，2014年初甲公司存货跌价准备余额为0。要求：计算2014年12月31日应当确认的资产减值损失金额，并编制2014年年末存货跌价准备相关的会计分录。

甲公司对存货按照单项存货计提存货跌价准备，20×9年年末关于计提存货跌价准备的资料如下：（1）库存商品甲，账面余额为300万元，已计提存货跌价准备30万元。按照一般市场价格预计售价为400万元，预计销售费用和相关税金为10万元。（2）库存商品乙，账面余额为500万元，未计提存货跌价准备。库存商品乙中，有40％已签订销售合同，合同价款为230万元；另60％未签订合同，按照一般市场价格预计销售价格为290万元。库存商品乙的预计销售费用和税金共25万元。（3）库存材料丙因改变生产结构，导致无法使用，准备对外销售。丙材料的账面余额为120万元，预计销售价格为110万元，预计销售费用及相关税金为5万元，未计提存货跌价准备。（4）库存材料丁20吨，每吨实际成本1600元。20吨丁材料全部用于生产A产品10件，A产品每件加工成本为2000元，每件一般售价为5000元，现有8件已签订销售合同，合同规定每件为4500元，假定销售税费均为销售价格的10％。丁材料未计提存货跌价准备。要求：计算上述存货的期末可变现净值和应计提的存货跌价准备，并进行相应的账务处理。（1）库存商品甲可变现净值＝400－10＝390（万元），库存商品甲的成本为300万元，库存商品甲的成本小于可变现净值，所以应将