企业会计准则实施问题及案例分析讲义2

五、投资的分类问题思考：交易性金融资产、可供出售金融资产和长期股权投资怎样正确区分？1

①子公司投资权益性投资②联营企业投资③合营企业投资④重大影响以下无活跃市场、无法取得公允价值的投资

⑤重大影响以下，有活跃市价的投资23金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可供出售金融资产持有至到期投资贷款和应收款项根据初始确认指定交易性金融资产按公允价值计量且其变动计入当期损益按公允价值计量且其变动计入权益按摊余成本计量金融资产的分类按公允价值计量且其变动计入当期损益4567【思考】持有至到期投资的债券用作质押的，是否仍然作为持有至到期投资核算？答:重新考虑——意图能力发生改变——随时可能变现——可供出售金融资产89【思考】持有至到期投资的债券用作质押的，是否仍然作为持有至到期投资核算？答:重新考虑——意图能力发生改变——随时可能变现——可供出售金融资产10

金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产XXX其他三类之间不能随意重分类1112

金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产XXX其他三类之间不能随意重分类13六、投资性房地产的核算

1.确认①目的是为赚取租金或资本增值，或两者兼有；②能够单独计量和出售（或转让）。

【注】“能够单独计量和出售（或转让）”包括：成本可以可靠计量；可随时对外转让；产权可以分割。14问：企业计划用于出租但尚未出租的空置建筑物或在建建筑物能否作为投资性房地产？答：通常情况下，对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，如董事会或类似机构作出书面决议，明确表明将其用于经营租出且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签定租赁协议，也应视为投资性房地产。这里的空置建筑物，是指企业新购入、自行建造或开发完成但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状态的建筑物。【提醒】使用状况—管理层意图152.投资性房地产改扩建企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。16【案例2】2×12年3月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期，该厂房按照成本模式进行后续计量，原价为2000万元，已计提折旧600万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。3月15日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。12月15日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。17甲企业的账务处理如下:①2×12年3月15日，投资性房地产转入改扩建工程借:投资性房地产—厂房（在建）14000000

投资性房地产累计折旧(摊销)6000000贷:投资性房地产—厂房 20000000②2×12年3月15日—11月10日12月15日借:投资性房地产—厂房（在建） 1500000

贷:银行存款等 1500000③2×12年11月10日12月15日，改扩建工程完工借:投资性房地产—厂房15500000

贷:投资性房地产—厂房（在建）后续计量模式的选择问题（1）通常应当采用成本模式进行计量；（2）只有符合规定条件的，可以采用公允价值模式进行计量；（3）同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。（4）企业一旦选择采用公允价值计量模式，应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。19（5）在极少数情况下，采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得某项非在建投资性房地产(或某项现有房地产在改变用途后首次成为投资性房地产)时，该投资性房地产公允价值不能持续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并假设无残值。20采用公允价值模式进行后续计量的企业，对于在建投资性房地产（包括企业首次取得的在建投资性房地产），如果其公允价值无法可靠确定但预期该房地产完工后的公允价值能够持续取得的，应当以成本计量该在建投资性房地产，其公允价值能够可靠计量时或其完工后（两者孰早），再以公允价值计量。21（6）采用成本模式计量的企业，即使有证据表明企业首次取得某项投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得仍应对其采用成本模式进行后续计量。22

4.公允价值计量模式下形成的资本公积或公允价值变动损益能否用于利润分配？

【案例3】西水股份2007年末的资本公积为356248.91万元，较年初的34201.86万元增长了941.61%；其每股资本公积高达22.27元，在已公布年的上市中位居榜首。西水股份的资本公积共由两部分组成“股本溢价”项目为30313.43万元、“其他资本公积”项目为325935.48万元；由于其股本总额仅为1.6亿股，因此两者均可作为“10转增10”的。23西水股份共持有兴业银行7620.67万股，初始投资金额为16329.08万元，每股成本为2.14元。兴业银行2007年年末的收盘价为51.86元，西水股份据此确定为可供出售金融资产的公允价值；在按照15％的所得税税率确认56831.83万元递延所得税负债后，调增“其他资本公积”322047.05万元，相当于每股资本公积增加20.13元。24

会计部函［2008]50号对“会计问题征询函”的复函会计问题答复函〔2008〕2号可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益（其他资本公积）。在相关法律法规有明确规定前，上述计入其他资本公积的公允价值变动部分，暂不得用于转增股份；以公允价值计量的相关资产，其公允价值变动形成的收益，暂不得用于利润分配。25七、固定资产（一）固定资产确认的成分法(部件法)

固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。26例如，飞机的引擎，如果其与飞机机身具有不同的使用寿命，从而适用不同的折旧率或折旧方法，则企业应将其单独确认为固定资产。27七、固定资产（一）固定资产确认的成分法(部件法)

固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。28例如，飞机的引擎，如果其与飞机机身具有不同的使用寿命，从而适用不同的折旧率或折旧方法，则企业应将其单独确认为固定资产。29（二）固定资产后续支出确认1.资本化支出固定资产发生的更新改造支出、房屋装修费用等，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。30

（1）先将固定资产账面价值转入在建工程借：在建工程（账面价值）累计折旧（已提折旧）固定资产减值准备（已提减值）贷：固定资产（原价）（2）涉及替换部件的冲销被替换部件的账面价值：借：其他应收款（残料变价收入）营业外支出（损失）贷：在建工程31（3）发生可资本化的后续支出借：在建工程应交税费—应交增值税—进项税额贷：银行存款等（实际支出）（4）完工达到预定可使用状态时借：固定资产贷：在建工程【注】待固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。32【例4】2×12年6月30日，甲公司一台生产用升降机械出现故障，经检修发现其中的电动机磨损严重，需要更换。该升降机购买于20×8年6月30日，甲公司已将其整体作为一项固定资产进行了确认，原价40万元（其中的电动机在20×8年6月30日的市场价格为8.5万元），预计净残值为0，预计使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧。为继续使用该升降机械并提高工作效率，甲公司决定于对其进行改造，为此购买了一台更大功率的电动机代替原电动机。新购置电动机的价款为8.2万元，增值税额为1.394万元，款项已通过银行转账支付；改造过程中，辅助生产车间提供了劳务支出1.5万元。假定原电动机磨损严重，没有任何价值，不考虑其他相关税费，33【解析】（1）固定资产转入在建工程本例中的更新改造支出符合固定资产的确认条件，应予以资本化；同时应终止确认原电动机价值；2×12年6月30日，升降机的账面价值＝40-（40÷10）×4＝24（万元）；其中原电动机的账面价值＝8.5-（8.5÷10）×4＝5.1（万元）

34(1)固定资产账面价值转入在建工程借：在建工程24累计折旧16贷：固定资产—升降机械40(2)扣除替换部分账面价值借：营业外支出5.1贷：在建工程5.1

或者合并：借：营业外支出—处置非流动资产损失5.1在建工程—升降机械18.9累计折旧—升降机械16贷：固定资产——升降机械4035（3）更新改造支出借：工程物资—新电动机8.2应交税费—应交增值税—进项税额1.394贷：银行存款9.594借：在建工程—升降机械9.7贷：工程物资—新电动机8.2生产成本—辅助生产成本1.5（4