中南财大会计考研专业课资产评估审计学

第十二章风险应对第一节风险应对概述审计风险模型：

审计风险=重大错报风险×检查风险

检查风险=审计风险/重大错报风险

在审计风险一定的情况下重大错报风险与检查风险成反比关系。第一节风险应对概述评估重大错报风险：

财务报表层次重大错报风险（宏观层面）

认定层次的重大错报风险（微观层面）

应对措施（注意与第9章的关系）

第一节风险应对概述两条路线：

了解整体层面的内控（控制环境）－→财务报表层次重大错报风险－→总体应对措施

了解业务层面的内控（控制活动）－→认定层次的重大错报风险－→进一步审计程序（控制测试和实质性程序）第二节针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施

向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作提供更多的督导在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解对拟实施审计程序的性质、时间和范围做出总体修改第二节针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施当控制环境存在缺陷时的考虑在期末而非期中实施更多的审计程序主要依赖实质性程序获取审计证据修改审计程序的性质，获取更具说服力的审计证据扩大审计程序的范围

第二节针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施注册会计师可以通过以下方式提高审计程序的不可预见性：对某些未测试过的低于设定的重要性水平或风险较小的账户余额和认定实施实质性程序；调整实施审计程序的时间，使被审计单位不可预期；采取不同的审计抽样方法，使当年抽取的测试样本与以前有所不同；选取不同的地点实施审计程序，或预先不告知被审计单位所选定的测试地点。第二节针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施总体应对措施对拟实施进一步审计程序的总体方案的影响拟实施进一步审计程序的总体方案包括实质性方案（以实质性程序为主）和综合性方案（控制测试＋实质性程序）

总体应对措施影响拟实施进一步审计程序的总体方案：当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险水平（并相应采取更强调审计程序不可预见性、重视调整审计程序的性质、时间和范围等总体应对措施）时，拟实施进一步审计程序的总体方案往往更倾向于实质性方案。第三节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施注册会计师应当针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序

第三节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序进一步审计程序是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额、列报认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序（细节测试和实质性分析程序）注册会计师设计和实施的进一步审计程序的性质、时间和范围，应当与评估的认定层次重大错报风险具备明确的对应关系。

第三节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序在设计进一步审计程序时，注册会计师应当考虑下列因素：风险的重要性；重大错报发生的可能性；涉及的各类交易、账户余额、列报的特征；被审计单位采用的特定控制的性质；注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性。第三节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序进一步审计程序的性质的含义进一步审计程序的性质是指进一步审计程序的目的和类型目的：通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报进一步审计程序的类型包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序第三节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序进一步审计程序的时间的选择

注册会计师可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序当重大错报风险较高时，注册会计师应当考虑在期末或接近期末实施实质性程序，或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序在期中实施进一步审计程序的局限性第三节针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序进一步审计程序的范围

在确定审计程序的范围时，注册会计师应当考虑下列因素：确定的重要性水平。确定的重要性水平越低，注册会计师实施进一步审计程序的范围越广评估的重大错报风险。评估的重大错报风险越高，对拟获取审计证据的相关性、可靠性的要求越高，因此注册会计师实施的进一步审计程序的范围也越广计划获取的保证程度。计划获取的保证程度越高，对测试结果可靠性要求越高，注册会计师实施的进一步审计程序的范围越广第四节控制测试控制测试的含义控制测试指的是测试控制运行的有效性第四节控制测试控制测试的定义（续）控制测试的对象控制设计测试—被审单位现行的控制政策和程序在理论上防止或发现和纠正重大错报或漏报的效能CPA更关心内控的执行效果第四节控制测试控制测试的定义（续）控制测试的对象控制执行测试被审单位现行控制政策和程序在实际中被执行的结果判断控制被执行的标准(定义偏差)如何执行控制是否一贯执行由谁执行控制以何种方式运行（如人工控制或自动化控制）

第四节控制测试第四节控制测试当存在下列情形之一时，注册会计师应当实施控制测试：在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据第四节控制测试控制测试的程序：询问观察检查重新执行穿行测试第四节控制测试控制测试的时间

注册会计师一般在期中进行控制测试

第五节实质性程序实质性程序的含义

实质性程序是指注册会计师针对评估的重大错报风险实施的直接用以发现认定层次重大错报的审计程序。细节测试实质性分析程序第五节实质性程序实质性程序的时间在控制测试中，期中实施控制测试并获取期中关于控制运行有效性审计证据的做法更具有一种“常态”；而由于实质性程序的目的在于更直接地发现重大错报，在期中实施实质性程序时更需要考虑其成本效益的权衡；在本期控制测试中拟信赖以前审计获取的有关控制运行有效性的审计证据，已经受到了很大的限制；而对于以前审计中通过实质性程序获取的审计证据，则采取了更加慎重的态度和更严格的限制。第五节实质性程序如何考虑是否在期中实施实质性程序控制环境和其他相关的控制实施审计程序所需信息在期中之后的可获得性实质性程序的目标评估的重大错报风险各类交易或账户余额以及相关认定的性质剩余期间第五节实质性程序如果在期中实施了实质性程序，注册会计师有两种选择：针对剩余期间实施进一步的实质性程序将实质性程序和控制测试结合使用对于舞弊导致的重大错报风险（特别风险），注册会计师应当考虑在期末或者接近期末实施实质性程序。

注册会计师更应慎重考虑能否将期中测试得出的结论延伸至期末。练习题无论内部控制设计多么合理、运行多么有效，注册会计师都应对会计报表的重要账户余额和交易类别实施实质性测试程序。（）【答案】√

【解析】对重要的账户余额和交易实施实质性测试是必须的。

【提示】新准则将账户余额和交易的测试称为细节测试。

练习题如果被审计单位已聘请其他会计师事务所对其内部控制进行专项审核，并获得了“内部控制是有效的”审核结论，注册会计师可以据此相应减少会计报表审计的实质性测试程序。（）【答案】×

【解析】内部控制的审核和会计报表审计是属于不同的鉴证业务，其目标和保证程度不同。注册会计师只有根据对特定认定的相关控制进行评价后才能确定是否减少实质性测试程序。练习题C和D注册会计师负责审计Y公司2005年度会计报表，于2005年12月1日至12月15日对Y公司的相关的内部控制进行了解、测试与评价。C和D注册会计师拟订的总体审计计划中关于控制测试和评价的部分内容摘录如下：

（1）在了解内部控制后，如认为Y公司内部控制设计合理且得到执行，则对相关内部控制进行测试；

（2）选择2005年1月1日至2005年11月30日作为控制测试样本总体的所属期间；

（3）在控制测试的基础上，形成对Y公司2005年度内部控制有效性的最终评价。

要求：假定不考虑其他条件，请指出C和D注册会计师拟订的总体审计计划中关于控制测试和评价的内容存在什么缺陷，并请简要提出改进建议。

练习：方达股份有限公司（以下简称方达公司）主要从事工业装配产品的生产和销售，日常交易采用手工控制的方式进行，产品主要销售给国内外各主要城市的工业制造企业和经销商。方远会计师事务所负责审计方达公司2011年度财务报表。

资料一：注册会计师在审计过程中，了解了方达公司的相关情况，其中部分资料如下：

（1）在2010年度方达公司实现销售量增长15%的基础上，方达公司董事会确定的2011年销售量增长目标为20%。方达公司将这一目标下达到各部门，并将这一目标作为管理层和各部门年终奖考核的依据，方达公司所处行业2011年的平均销售量增长率是12%。

（2）为加快新产品研发进度以应对激烈的市场竞争，方达公司于2011年6月支付500万元购入一项非专利技术的永久使用权，并将其确认为使用寿命不确定的无形资产。最新行业分析报告显示，方达公司竞争对手乙公司已于2011年初推出类似新产品，市场销售良好。同时，乙公司宣布将于2012年12月推出更新一代的换代产品。

（3）方达公司由于产品质量问题，在2011年11月被消费者起诉，原告要求赔偿损失费1000万元，方达公司认为根据以往经验可能赔偿100万元，故确认了预计负债100万元，并在附注中披露。但是在向其律师发函时，律师回函表明拒绝提供信息。

（4）2011年初，Y公司启用存货信息系统，并计划同时使用原手工控制程序6个月。由于同时运行两个流程对Y公司相关部门人员的工作量影响很大，2个月后，Y公司决定提前停用原手工流程。

（5）为拓展业务，方达公司出资4000万元于2011年末收购了越南的一家生产企业，并进一步计划两年内在越南形成完整的经销、零售产业链，全面进军东南亚市场。要求：（1）针对资料一（1）至（5）项，假定不考虑其他条件，请逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，请简要说明理由，并分别说明该风险是属于财务报表层次还是认定层次。如果认为属于认定层次，请指出相关事项与何种交易或账户的何种认定相关。

资料二：注册会计师在审计工作底稿中记录了对方达公司所了解的有关内部控制，部分内容摘录如下：

（1）方达公司销售部门接到客户订单后对其信用情况进行调查，并收集相关信用资料由销