新旧收入确认准则的对比及应对研究-以恒大地产集团有限公司为例

目录摘要及关键词 新旧收入确认准则的对比及应对研究——以恒大地产集团有限公司为例摘要：在社会不断发展的当下，交易模式也在不断得推陈出新，并且确认收入的步骤和方法越来越复杂，所以原先得收入准则的缺陷逐渐暴露，为顺应我国经济发展时代潮流，完善我国会计信息标准，我国财政部做出了革新收入确认准则的决策，于是2017年07月发布了《企业会计准则第14号——收入》(财会【2017】22号)，该准则与原收入确认准则相比，二者间的调整与国际财务报告中的收入确认准则要求基本趋同，对企业收入确认的方式、时点或时段确认收入的要求有明显提高。而收入是评价一个企业经营过程中盈利能力极为重要的指标，所以收入的确认和计量是非常重要的。本文研究的目的是针对新旧收入确认准则两者间的区别进行对比，提出出现的问题应当如何对应的解决措施，并且清晰明确新标准下房地产企业如何确认收入，会给房地产企业在实务中带来什么影响，在收入准则修改的情况下，房地产企业应该注意哪些方面，本篇论文对其他企业也将产生借鉴作用。关键词：新收入确认准则；房地产企业；恒大地产Acomparativestudyonthenewandoldrevenuerecognitioncriteria——TakeEvergrandeGroupexampleAbstract:withthecontinuousdevelopmentofsociety,thewayoftradingisalsoevolving,sothedefectsoftheoriginalincomestandardsaregraduallyexposed.InordertocomplywiththetrendofeconomicdevelopmentinChinaandimprovetheaccountinginformationstandardsinChina,theMinistryoffinancemadeadecision,andthenissuedtheaccountingstandardsforBusinessEnterprisesNo.14inJuly2017-Revenue(CK[2017]No.22).Comparedwiththeoriginalrevenuerecognitionstandards,cas14(2017)basicallyconvergeswiththerequirementsoftherevenuerecognitionstandardsintheinternationalfinancialreport,whichsignificantlyimprovestherequirementsfortheway,timeorperiodofrevenuerecognition.Incomeisaveryimportantindextoevaluatetheprofitabilityofanenterpriseintheprocessofoperation,sotherecognitionandmeasurementofincomeisveryimportant.Thepurposeofthisstudyistocomparethedifferencesbetweenthenewandoldrevenuerecognitioncriteria,toproposethecorrespondingsolutionstotheproblems,andtomakeclearhowtherealestateenterprisesrecognizetherevenueunderthenewcriteria,whatkindofinfluencewillitbringtotherealestateenterprisesinpracticeestateenterprisesinpractice,andwhataspectstherealestateenterprisesshouldpayattentiontowhentherevenuecriteriaisrevisedThepaperwillalsohaveareferenceforotherenterprises.Keywords:newrevenuerecognitioncriteria;realestateenterprises;Evergranderealestate

1新旧收入确认准则的对比及应对研究绪论1.1新旧收入确认准则研究的背景和意义1.1.1研究的背景目前我国正处于经济蓬勃发展，产业不断增多，各类行业业务不断出现的大环境下，交易过程增长，交易复杂程度增加，原收入确认准则确认收入的标准无法适应各种新的交易模式，即暴露出旧收入准则的局限性。原收入确认准则在我国已经实行了十三年，于是为了顺应时代的发展，解决我国当前现行收入确认准则在实务当中存在的问题，并保持与国际上收入确认准则的趋同，我国财政部在2017年7月19日颁布了《企业会计准则第14号——收入》（后文简称为新收入准则（2017））的具体文件，此举有效提高了我国会计信息的质量，紧跟国际形势。新收入准则（2017）的编著是结合我国市场经济形式，再依据国际收入准则（2014）部分内容，对原收入准则进行修改、优化、完善后正式新修订的版本，于2018年1月1日起实行。1.1.2研究的意义一个企业的盈亏对于企业本身而言是至关重要的，若是一个企业无法盈利，则企业就无法继续正常营运下去，所以收入一直是企业财务报表中一个最为关键的指标。收入可以反映出企业经营、管理人员的水平，也是与企业相关的所有投资者、债权人等利益相关者关心的重点，同时也是企业粉饰报表的重点。国家颁布的新会计准则（2017）的主要目的为保持我国与国际上收入确认准则的趋同并提升我国的会计信息质量，新旧确认准则之间的差异必定会对企业的会计工作、会计信息、财务报表造成影响。这些变化将对企业造成一些具体什么样的影响，被影响的各方企业该如何进行应对，都有待于我们去思考，去探索。研究新收入准则对于房地产行业产生的诸多问题将提供给我们宝贵的经验，可用于应对未来新准则全面施行时可能会出现的问题。1.2新收入准则的主要变化1.2.1原收入确认准则下收入确认研究在原收入确认准则中，确认收入的核心是主要风险和报酬已经转移，但是风险和报酬转移的确认标准比较模糊，所以会存在许多争议。因为随着社会经济的不断发展，各式各样的经济业务不断增加，交易的形式也日趋复杂，比如在同一行业中，处理较为特殊的交易业务时，收入确认时点也和企业主要交易业务不一致，因为对于特殊业务确认的收入时点并不是在交付之时的某一时点，而是在交付商品之后的一段时间内逐步收款，逐步确认，这就给予了企业可操控收入确认数值的空间。旧收入确认准则的这些不完善之处主要是因为没有适应市场发展，各行各业之间没有一个统一的收入确认标准，使得会计信息的可比性下降，会计信息质量下降，从而会影响到会计信息使用者的决策与判断。1.2.2新收入确认准则下收入确认研究新收入准则（2017）中比较突出的重点就是使用了“五步法”为确认收入的模型，衡量的核心标准是商品控制权是否已经转移，准则第四条中明确指出，取得相关商品控制权，指的是能够主导该商品的使用并且从中获得几乎全部的经济利益，和原收入准则相比较最大的关键点由风险报酬转移转变为控制权转移。在交易方式层出不穷的当下，风险和报酬转移的界限比较模糊，只能由会计人员自行判断，买卖双方对风险和报酬转移的认识、判断方法很可能产生不同的理解，所以取而代之的是较为清晰的控制权转移。新收入确认准则（2017）下的“五步法”确认模型，五步法可提高交易双方交易时签订合同的准确性，针对某一时点或者某一时段确认收入做出规定，为行业间、企业间以及各个交易方式下的同类科目提供了较强的可比性，提高了会计信息的质量，为会计信息使用者给予了严谨可靠的数据，从而可以更好的做出对企业有利的决策。1.2.3新旧收入确认准则之间的差异（1）确认计量方式原收入确认准则将销售商品收入以及提供劳务收入区分开来，在两种交易类型的分类下再做确定收入的标准，如：没有保留商品所有权和管理权的情况下，是否依然有对已经销售商品有效控制权，交易过程中的收入是否可以可靠计量，该经济利益是否已经流入企业等，其确认收入的核心是风险和报酬转移。而以新收入准则为判断标准时，应当以控制权转移代替风险报酬转移为准并通过“五步法”进行判断是否可以确认收入。首先应识别交易双方签订的合同，合同中是否列明各种需要履约的各种义务，注明交易金额，明确双方履行义务的某一时点或某一时段，然后将交易金额分摊给各项应当履约的义务，再根据履行义务的进度确认收入。（2）会计信息记录新收入准则新增了“合同资产”和“合同负债”两个会计科目，并与“应收账款”做了区分，合同资产是取决于时间流逝意外其他因素的一种权利，是指企业已经完成履约义务，有权向客户收取对价。而对应的合同负债则是一种义务，是指企业没有完成履约义务之前以及收取或者应当收取的对价，现在需要向客户转让商品。而应收账款只受事件影响，期满后企业拥有无条件向相关者收取对价的权利。1.2.4新收入确认准则对行业的影响（1）制造业在原收入确认准则下，制造业需要购买方出具验收单才可确认以销售货物的收入，该情况下，如购买方不及时提供所需单据或者干脆不提供单据，则一般在开票时确认收入。此种方式反馈速度较慢，会导致公司有大量的发出商品，虽然商品已经发出、使用，但是卖方仍没有确认收入，影响会计信息的及时性、准确性，不能正确反映出企业的真实情况。然而在新收入确认准则（2017）下，控制权转移时则确认商品收入，即假定其他条件符合的情况下，销售方确认商品收入的时间变更为了发货时。这个改变收入确认时点的方法加强了会计信息质量的准确性、及时性，会计信息质量相应的也就提高了。（2）建造业建造业中，新旧收入确认准则的确认都和完工程度相关。在原收入确认准则中一般是根据以下三种方法确认工程的完工程度的，它们分别为：成本占比法、工作量占比法和实际测定工作进度法。在新收入确认准则（2017）中则减少成了以下两种方法来确认完工程度，它们分别为投入法和产出法。投入法即为以企业根据合同总进度，根据某一时段的投入比确定完工程度；产出法即为根据已完工产品的控制权转移给客户具体价值确定合同完成程度。总而言之，此项变更同样采用了新收入确认准则政策改变的核心，以控制权转移作为收入确认时点息息相关。（3）房地产业在实行原收入确认准则之时，我国的房地产企业主要是以《企业会计准则第14号——收入》和《企业会计准则第15号-建造合同》两项制度结合运用，对收入进行核算和计量。但是由于房地产企业的特殊性，房地产业存在着诸多商品结算方式，但无论是预售期房还是分期付款，都涉及到的一个问题是房地产实际交易时点和确认收入的核算时间有着较长的间隔。这种特殊性就导致了房地产企业的收入确定时点人为判断的因素比重较大，其财务各项指标无法真是全面的反馈出企业的经营情况和财务成果。为了提高会计信息质量，我国推出的新会计准则（2017）对房地产企业的影响最大的就是根据签订的合同作为确认收入的标准，明确规定了房地产企业的收入核算时间，完善了收入确认系统。在交易过程中，企业在合同中应当履行的义务也做了规定，同时明确商品控制权转移的时间，一定程度上规范了房地产企业的买卖行为。2恒大地产集团有限公司案例概况2.1恒大地产集团基本情况2.1.1发展历程恒大地产集团有限公司是我国国内名气较大知名度较高的500强企业。公司凭借“小面积、低价格、低成本”的运营策略在96年亚洲金融风暴之中脱颖而出。2000年就已经晋升为广州地产第6位。随着公司通过“四个统一”（统一规划、统一招标、统一采购、统一配送）的标准化运营模式，凭借着优秀的运营模式，在2003年公司自身就在广东房地产企业确立了竞争力头号的地位。然后从2004年开始，公司以广州为新起点开始进行“二次创业”为之后迅速扩张到全国等多个主要城市打下了基础。于2006年公司已经拥有在广州、天津、重庆、沈阳等主要城市共50余个项目，实现了超常规式增长。2009年在香港上市。直至2020年，恒大地产正式完成了多元化产业布局，集团拥有总土地储备超3亿平方米，原值约合人民币5亿元，总计新购79处土地储备，位于沈阳、重庆、天津等58个地区。直至2020年底，恒大预计实现总资产3万亿，年销售规模8000亿，年利税1500亿，并以世界百强企业为目标不断发展。2.1.2经营方向集团在发展过程中投资结构不断优化，投资方向向高新技术产业、制造业技术改造等其他方面发展，投资增幅已达到10%以上。顺应中国政府“房住不炒”的政策规划企业未来发展，凭借民生地产为基础，向多个新兴未来行业靠拢，逐步演化成多元化布局。2.1.3业务板块恒大集团不仅是一家以房地产为单一企业的集团公司，还拥有恒大智慧科技有限公司和恒大智慧充电科技有限公司两家于中国成立的附属公司。在发展主业的情况下，仍然有余力能够从事多种其余行业的并向发展。利用主业地产的龙头企业地位，已经做好了“恒大水世界”、“恒大养生谷”等多个旅游、健康养生项目的准备。并拥有完整的新能源汽车全产业链，集团在多个业务板块已经颇有建树。2.2恒大地产集团资产构成恒大地产2019年中期年报数据中，流动资产与非流动资产分别为人民币1,763,817百万元和334,723百万元，两者相差5.27倍。碧桂园流动资产与非流动资产分别为人民币1,472,179百万元和274,551，两者比值为5.36。万科的流动资产与非流动资产分别为1,438,989百万元和290,940百万元，两者的比值为4.95。从数据上来看，三家房地产企业的流动资产都远高于非流动资产，差距都有5倍左右，这是因为房地产开发所占用的资源较大，有土地使用费、开发期间产生的建筑成本、各种机器设备的折旧费用等等成本均包含在流动资产中。因为企业的规模较大，所以持有的储备土地、在建房屋的价值高，这是导致房地产企业流动资产数额较大的根源。表12019年房地产企业流动资产和非流动资产比表单位：人民币（百万元）恒大碧桂园万科流动资产1,763,8171,472,1791,438,989非流动资产334,723274,551290,940流动资产/非流动资产5.275.364.95数据来源：恒大地产集团2019年中期财报，碧桂园2019年中期财报，万科2019年中期财报。以金额为标准，恒大地产2019年的具体资产构成前五位如下：开发中业务、现金及现金等价物、投资业务、预付账款和应收贸易账款及其他应收款项。2.3恒大地产集团收入来源恒大集团有以下四个分部为收入来源，分别为房地产销售，租金收入，物业管理服务，以及其他业务。其中其他业务主要包括酒店运营、互联网业务、健康业务及投资业务。在2018年报中，房产销售业务收入452,764百万元，占总体收入的比例高达97%。租金收入为1,178百万元，占总收入的0.2%。物业管理服务收入为4,067百万元，占总体收入的0.9%。其他业务收入8,187百万元，占总体收入的1.9%。与2017年报表数据比较，恒大在2017-2018年收入同比增长66.7%，总收入从311,022百万元增加到了466,196百万元，其中四个分部收入均为上升趋势。以下两表分别为2015到2018年恒大达产集团思想业务收入的具体情况以及占比。表22015-2018年恒大地产四项业务收入情况表单位：人民币（百万元）2015201620172018房地产销售126,449203,890302,384452,764租金收入2416478111,178物业管理服务1,3181,9483,0244,067其他业务5,1224,9594,8038,187收入总额133,130211,444311,022466,196表32015-2018年恒大地产四项业务收入占比情况表2015201620172018房地产销售95%96%97%97%租金收入0.2%0.3%0.3%0.2%物业管理服务1%0.9%1%0.9%其他业务3.8%2.8%1.7%1.9%数据来源：恒大地产集团2015-2018年度财务报告需要注意的是，恒大集团财报2015-2018年仍以商品的风险及报酬转移，即相关建筑工程完成以及货物交付给买家，且可以合理确认收到有关应收账款时确认收入，并非以控制权转移的CAS14（2017）新准则进行报表披露。3恒大地产集团有限公司案例分析3.1新收入确认准则对确认收入的影响恒大地产截至2018年所披露的财报，都采用的是以商品的风险报酬转移且可以合理确认收到相关应收账款时确认收入的收入政策，也就是说，在房屋建造过程中，房屋待售时，房屋、物业等完全交付给业主并收到货款后，此时的风险和报酬完全转移，才确认收入，在漫长的建筑活动中时不进行收入确认的。那么若是该企业采用新收入确认准则（2017）来确认收入，企业应当遵循准则的规定，首先合同注明双方应当履行的承诺极其义务，并明确表述具体权力和义务。以下通过新收入确认准则剖析恒大地产应当如何通过五步法建立新的收入确认标准：第一步是要识别合同，合同是两方或两方以上订立的，有法律约束力的权利和义务的协议，合同的形式可以是各式各样的，但是必须要具有商业实质。企业要将合同内容细分化，规范化，要明确标明买卖双方应当履行的义务和享有的权利。其次要识别合同中的单项履行义务，履约义务是指企业承诺向客户转让商品或提供的服务。购买方能获取到销售方的某一商品或者某一种服务，还有可能是其他一些令购买方受益的资源。各种单项承诺可以单独与合同中的其他承诺区分开来，即商品或服务或者资源可明确区分，要分别进行会计处理。比如：购买方购买的是期房，企业的商品房仍处于在建状态，则需要细化合同中所有的履约义务，通过建房进度结合多项履约义务，履约进度按照履行合同义务时，实际发生的实际支出或者预计投资占预计总投资的比重确定。合约中要确定交易价格，按照细分好的履行义务的步骤分摊交易价格，在各个小项的履约义务完成时，判断各个义务的完成是在某一时点或某段时间后，再分别采用不同的方法来确认相应的收入。3.2新收入确认准则对财务报表的影响原收入确认准则中，在不同的交易情况下确认收入的方法也不同，一般所涉及的会计政策包含劳务的确认方法，建造合同完工进度的确认方法，本期确认的四种交易类型的金额，有关建造合同累计已经发生的成本、累计已经确认的毛利或损失，以及当期预计损失的资源和金额。而新收入确认准则中则增加了需要列示的项目，新增了“合同资产”和“合同负债”两个会计科目，扩大了披露的范围。成本方面，符合条件的建在合同的订立成本在原收入准则中需要计入合同成本，且这一部分里包含有间接费用与直接费用。而当使用新收入确认准则时，对于“合同成本”中合同相关的成本这一方面，有了较为明确的指引方向，并且新收入确认准则更加完善和规范了后续摊销和减值等多项会计处理。合同增量成本与合同履约成本是合同成本的重要组成部分，如果在企业增量成本的进行过程中，能够预期其能够回收，那么这一部分合同取得成本应该认定为一项资产。而已经发生的合同履约成本则不再其他指引的范畴之中，比如说签订合同前就存在的存货、无形资产或不动产、厂房和设备，企业必须满足履行合同的成本标准条件，即履行合同的成本能直接识别出与现有或预期合同有关联；并且履行合同的成本产生或占用了企业将来履行履约义务所使用的资源；最后履行合同的成本预计可被回收，才能将其确认为资产。在本次论文案例项目公司在确认收入的工作中，可以将确认收入的金额与实际交易过程中向客户收取的金额进行比较，如果确认收入的金额大于实际收取的金额，则可计入资产负债表中的合同资产科目，如果确认收入的金额小于实际收取的金额，则可计入资产负债表中的合同负债项目。若是合同的项目较大，某单项履约义务需要确认收入时，可以按照新收入准则中的细化规定的投入法来计量履约进度，以此来确定收入。4其他企业面对新收入确认准则的措施建议收入对于每一个企业而言都是至关重要的，收入确认准则的革新毫无疑问会给企业带来很大的影响，对于企业而言不仅仅是改变收入确认和计量标准，或多或少的都对内部控制、合同撰写要求、日常生产经营活动、对投资项目的评估等等方面产生影响。而新收入确认准则与交易双方签订的合约息息相关，可以说基本是围绕着交易合同运用五步法来确认收入的，所以企业的合同撰写要求，合同管理至关重要，综上所述，给企业管理者提出以下三点措施建议。4.1企业合同管理方面将原合同内容做优化细化处理从合同管理的角度来看，为了提高会计信息的准确性，使收入更为精准的进行确认计量，企业必须升级原先的合同，重新对其梳理、革新，从企业自身的经营特点、交易特点、习惯来具体问题具体分析，不能像原先一样，较为粗略随意或者是处于惯性的来对交易对方的合同通审，而是应该要以新收入确认准则（2017）为基石，合同相关的撰写，评审人员要从全面性、相关性、普遍性角度去分析和思考合同中会遇到的各种问题且更新。由于在企业经营过程中一定会遇到各式各样多种类型的合同，对于需要不断创新产品，拓展产品渠道的各式企业而言，相关的财务员工和其他相关业务的员工更应该一起学习，把握好新收入准则的核心，并且对企业的合同撰写要求，合同审理调整。4.2财务人员工作方面要提升自身职业素养在工作岗位上的财务人员们需要对新收入确认准则进行学习，要在清晰了解，明确把握好CAS14（2017）后，对与其相关，收到影响的分录，业务进行归类，比如说：相同业务新旧收入准则的确认时点时段不一致、有较大金额的融资业务、原准则中可进行费用化的合同成本、原准则中没有做要求但是新准则中应当归纳为合同负债的相关往来款项等等。为更好地迎接收入确认准则的革新，企业改变核算方式的过程中将科目归纳分类，重新设置好相关科目，这样可以更清晰方便的进行会计核算，让会计工作进行得更加合规合法、流畅，为制作财务报表披露企业信息做好准备。4.3企业经营管理方面要及时更新相关规章制度以及工作流程在企业及时顺应国家新出台的规章政策做出相应改变，财务人员及时学习系统知识之时，为了能够实施起新规章制度，提升应用效果，企业内部应当及时修订新的具体财务核算流程程序，改变传统的核算流程，这样可以在实施过程中正确快速高效实行新政策，为开展会计核算工作提供强而有力的保证。并且企业还可以设立新的监督管理机构，加强核算流程的监管力度，做到在转变的重要节点把好关，如果遇到了什么问题也可以第一时间发现并且解决。在改变收入确认准则，实施新准则的时候加强相关核算工作的管理和监督，严格实行新的规章制度，对于提升收入核算的准确性有着重大的积极影响。5结论本文以恒大地产集团作为案例，着重对比了新旧收入确认准则之间的差异，研究恒大地产为采用新准则时期披露的报表，来探究未来采用新收入确认准则（2017）时应当采取哪些具体改变措施，以及会给公司带来哪些影响。文章中阐述了新旧收入准则的基本研究和相关理论知识，以此为基础提出对恒大地产以及其他企业的建议和意见。在案例分析部分阐述了恒大地产集团的基本情况，比如资产构成，业务收入来源，分析了新