成本会计学第四章：辅助生产费用的归集和分配

1第四章辅助生产费用的

归集和分配

2第一节辅助生产费用核算的意义

生产车间的类型

按生产职能不同，分为基本生产车间和辅助生产车间。基本生产车间：指从事商品产品生产的车间。辅助生产车间：指为基本生产车间、企业行政管理部门等单位服务而进行产品生产和劳务供应的车间。3

辅助生产车间根据它所提供的产品、劳务、作业的品种不同可分为两种类型：只提供一种产品、劳务或作业的辅助生产车间，称为单品种辅助生产车间。如供水、供电、供气、运输等；提供多种产品、劳务或作业的辅助生产，称为多品种辅助生产车间。如机械修理、工具模具制造等。辅助生产车间提供的产品和劳务主要是服务于企业的基本生产和企业管理，有时也对外销售。辅助生产成本的高低，对产品成本有直接影响。只有正确计算应由产品负担的辅助生产费用后，才能进行产品成本的计算。4

辅助生产费用核算的任务

1．正确计算辅助生产各成本计算对象所发生的成本。

辅助生产产品、劳务、作业的成本计算方法与基本生产产品成本计算一样，需根据辅助生产的类型和成本管理的要求而定。

2．采用科学合理的方法。

按一定的程序和标准，采用科学合理的方法正确分配各辅助生产费用于各受益对象。3．实施有效控制。

对辅助生产费用的发生实施有效控制，促进辅助生产产品、劳务、作业成本的降低，以最终降低基本生产产品的成本和管理费用。5第二节辅助生产费用的归集辅助生产费用归集的账户设置

设置“辅助生产成本”账户进行核算。可按辅助生产车间别及产品品种设置明细账进行明细分类核算。P55-57⑴借方登记进行辅助生产而发生的一切费用，包括辅助生产部门内直接发生的费用以及从其他辅助生产车间分配来的费用；⑵贷方登记由辅助生产部门向基本生产、管理部门、其他辅助生产部门、本企业的基本建设单位和职工生活福利部门及外单位提供的产品、劳务、作业，以及完工入库的自制材料和工具模具的成本；⑶期末借方余额表示辅助生产部门在产品的成本。6

辅助生产费用归集的内容1、辅助生产耗用的各种要素费用。主要有原材料、辅助材料、燃料和动力、低值易耗品、折旧、工资及提取的职工福利费等。2、待摊费用和预提费用。主要有生产产品所需的专用工具费用的分摊和报刊、杂志费用的分摊，以及大中小修理的预提费用等。3、辅助生产车间之间交互服务的费用。主要指企业内部其他辅助生产部门为本辅助生产部门提供的产品、劳务或作业费用。7

辅助生产费用归集的程序

辅助生产的类型不同，其辅助生产成本归集的程序也不相同。1、单品种辅助生产车间成本归集：

可按车间别设置“辅助生产成本明细帐”，并按成本项目设置专栏。单品种辅助生产车间，发生的费用均为直接费用。8

2、多品种辅助生产车间成本归集：

在多品种辅助生产车间，所发生的费用需由两个或两个以上的产品、劳务或作业负担，应将共同费用在受益对象间进行分配。除了按车间别设置辅助生产成本明细帐外，还应按各种产品、劳务，分别开设成本计算单，登记当月发生的直接材料、直接人工等直接成本项目费用。其他费用先在“制造费用-辅助生产费用”核算，月末采用适当的方法，分配计入有关产品和劳务成本计算单。9第三节辅助生产费用的分配辅助生产费用分配原则

辅助生产费用的分配，就是将辅助生产成本各明细账上所归集的费用，采用一定的方法计算出辅助生产产品或劳务的总成本和单位成本，并按各受益对象耗用的数量计入基本生产成本或期间费用的过程。

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辅助生产费用的分配，应遵循以下两项原则：⑴谁受益谁负担

凡接受辅助生产部门提供的产品、劳务的部门、产品或定单，均应负担辅助生产成本。能确认受益对象的，直接计入各该部门、产品或定单的成本；不能确认的，应按受益比例在各受益部门进行分配，多受益多分配，少受益少分配。⑵分配方法力求简便、合理、易行11

根据辅助生产费用的分配原则，各受益部门在报告期负担的辅助生产费用除可确认的费用直接计入外，不能确认的费用可用下列公式计算：

某部门应负担的某种辅助生产产品、劳务或作业费用=某种辅助生产产品、劳务或作业的单位成本

×该部门受益量12

辅助生产产品（劳务或作业）单位成本的确定

对于只有一种产品且又没有期末在产品的辅助生产，一般比较简单，该辅助生产车间发生的费用总数除以产量或劳务总量就可得出产品或劳务、作业的单位成本；对于生产多品种产品或期未有在产品的辅助生产部门，其单位成本的计算与基本生产产品成本计算相同。各部门受益量的确定

凡可用仪表计量的，如供水、供电、供气等，以仪表抄见数作为分配费用的标准；对于没有仪表计量的，如修理部门，则应以合理的计量单位作为计量标准，如机器工时、实用工时等。13

辅助生产费用的分配特点

辅助生产部门的产品、劳务和作业主要服务于企业的基本生产和管理部门。但在某些辅助生产部门之间往往存在相互服务的情况，如供电车间为修理车间提供电力，修理车间也为供电车间提供修理服务。要计算供电成本，就要确定修理成本；而要计算修理成本，又要确定供电成本。所以，在分配辅助费用时，应首先解决辅助生产部门相互分配成本的问题。14

辅助生产费用的分配方法

在实务中，通常采用直接分配法、交互分配法、计划成本分配法、顺序分配法、代数分配法等方法。1、直接分配法

是一种不考虑辅助生产部门之间的交互服务，简单地将辅助生产各部门的实际成本在辅助生产部门以外的各受益单位之间进行分配的方法。其计算公式如下：15

例，某企业有供电、锅炉、机修三个辅助生产车间，6月份各辅助生产车间发生的费用和提供劳务情况，如下表（费用及劳务供应资料表）所示。16

辅助生产部门受益部门供

电

单位：千瓦小时锅

炉单位：吨修

理单位：小时供电车间锅炉车间修理车间——500010000l000——l000400600——小

计150002000l000基本生产车间甲产品基本生产车间乙产品基本生产车间一般用企业管理部门

400001500035000100003000l50035002000————4000l000小

计100000100005000劳务供应量合计115000120006000本月发生费用合计19000(元)9000(元)27000(元)17

根据上述资料，用直接分配法计算各辅助生产部门的费用分配率如下：供电车间费用分配率＝19000/100000=0.19锅炉车间费用分配率＝9000/10000=0.9修理车间费用分配率＝27000/5000=5.4

根据分配率计算各受益部门应负担的辅助生产成本，并编制辅助生产费用分配表。

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应借科目供应部门生产成本——基本生产成本制造费用(基本生产)管理费用合

计

甲产品

乙产品小

计供电车间供应量分配率金

额400007600150002850550001045035000665010000l9001000000．1919000锅炉车间供应量分配率金

额30002700l500l35045004050350031502000l800100000．99000修理车间供应量分配率金

额————————————400021600l000540050005．427000金额合计103004200145003l40091005500019

直接分配法的特点是辅助生产车间之间既不转入也不转出。优点：简便易行。缺点：未考虑辅助生产部门之间产品、劳务或作业的提供，对成本计算的准确性有一定的影响。

这种方法一般适用于辅助生产部门交互服务较少，并且辅助生产费用较少的中小型企业。20

2、顺序分配法

又名阶梯法。采用这种分配方法时，首先将各辅助生产部门按受益的多少顺序排列，受益最少的排在第一位，受益最多的排在最后一位。分配时，前者分配给后者，而后者不分配给前者，后者的分配额等于其直接费用加上前者分配入的费用之和。

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沿用上例资料，首先确定三个辅助生产车间费用的分配顺序。其服务关系如下：

供电车间：19000÷115000=0.16521、锅炉车间：5000×0.1652=826.092、修理车间：10000×0.1652=1652.17锅炉车间：9000÷12000=0.751、供电车间：1000×0.75=7502、修理车间：1000×0.75=750修理车间：27000÷6000=4.51、锅炉车间：600×4.5=27002、供电车间：400×4.5=180022

修理车间接受服务为2402.17元(1652.17+750)；锅炉车间接受服务为3526.09元(826.09+2700)；供电车间接受服务为2550(750元+1800元)。

分配顺序为：修理车间→供电车间→锅炉车间。按照这一分配顺序，辅助生产费用的分配，如表所示。供电车间分配费用=19000+1800=20800供电车间分配率=20800÷105000=0.198095锅炉车间分配费用=9000+2700+990=12690锅炉车间分配率=12690÷10000=1.26923

应借科目供应单位生产成本——辅助生产成本生产成本——基本生产成本制造费用(基本生产)管理费用合计供电车间锅炉车间修理车间甲产品乙产品小计修理车间供应数量费用分配率分配金额40018006002700————————400018000l000450060004.527000

供电车间供应数量分配率分配金额——5000990——40000792015000297055000108903500069301000019801050000.19820800锅炉车间供应数量费用分配率分配金额——

————3000380715001903.545005710.535004441.520002538100001.26912690金额合计18003690117274873.516600.529371.590185500024

顺序分配法较直接分配法前进了一步，有重点地反映了辅助生产车间交互服务的关系，并且分配方法也较简便。

未全面考虑辅助生产部门之间交互服务的关系，分配结果也不够准确。另外，各辅助生产部门费用分配的先后顺序也较难确定。

这种方法一般只适用于辅助生产部门交互服务的数量有较明显顺序的单位。

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3、交互分配法

交互分配法将辅助生产费用的分配分两次进行。第一次只在各相关辅助生产部门之间交互分配费用；第二次将辅助生产部门的实际费用采用直接分配法分配给辅助生产部门以外的其他各受益部门。

辅助生产部门的实际费用等于辅助生产部门分配前的费用，加上从其他辅助生产部门分配来的费用，减去分配出去的费用。

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第一次交互分配：交互分配时的费用分配率=某辅助生产车间生产费用总额÷该辅助生产车间提供的产品或劳务总量某辅助生产车间分配费用额=该辅助生产车间受益数量×交互分配时的费用分配率第二次分配：对外分配的费用分配率=（某辅助生产车间生产费用总额+其他辅助生产车间分配转入的费用-分配给其他辅助生产车间的费用）÷（该辅助生产车间提供的产品或劳务总量-其他辅助生产车间的耗用量）27

供电车间：19000÷115000=0.16521、锅炉车间：5000×0.1652=826.092、修理车间：10000×0.1652=1652.17锅炉车间：9000÷12000=0.751、供电车间：1000×0.75=7502、修理车间：10000×0.75=750修理车间：27000÷6000=4.51、锅炉车间：600×4.5=27002、供电车间：400×4.5=180028

供电车间对外分配率=[19000+（750+1800）-（826+1652）]÷100000=19072÷100000=0.19702锅炉车间对外分配率=[9000+（826+2700）-（750+750）]÷10000=11026÷10000=1.1026机修车间对外分配率=[27000+（1652+750）-（2700+1800）]÷5000=24902÷5000=4.980429

供应单位项目供电车间锅炉车间修理车间供应数量分配率分配金额供应数量分配率分配金额供应数量分配率分配金额直接费用1150000.165219000120000．75900060004.527000交互分配供电车间锅炉车间修理车间——500010000——0.16520.1652——826l652l000——10000．75——0．75750——750400600——

4.54.5——

18002700——对外分配费用1000000.1907219072100001.10261102650004.980424902生产成本——基本生产成本甲产品乙产品小计4000015000550007628.82860.810489.63000150045003307.81653.94961.7——————————————————制造费用(基本生产)350006675.235003859.1400040980419921.6管理费用100001907.220002205.210004.98044980.4对外分配合计1000000.1907219072100001.10261102650004.98042490230

一次交互分配法克服了以上两种分配方法的不足，但在实行厂部、车间两级核算的企业，采用这种方法，各辅助生产车间只能在接到财会部门转来其他车间分入费用后，才能算出实际费用，会影响成本核算的及时性。为弥补这一局限性，可采用计划成本分配法。31

4、计划成本分配法

又称内部结算价格法，指在分配辅助生产费用时，根据事先确定的产品或劳务的计划单位成本和各车间、部门耗用的劳务数量计算各车间、部门应分配的辅助生产费用的一种方法。对于按计划成本计算的分配额与各辅助生产车间的实际费用之间的差额，可以有两种处理方法。第一种方法：将差异额在辅助车间以外的部门进行二次分配；第二种方法：将差异额直接列入“管理费用”或“制造费用”科目中。32

各受益单位应负担的辅助生产费用=该受益单位耗用的劳务量×计划单位成本辅助生产费用差异额=实际费用(该辅助生产车间直接发生费用+分配转入费用)-按计划成本分配的数额仍以上例资料为例，假设供电车间的计划单位成本为0．2元，锅炉车间的计划单位成本为0．75元，修理车间的计划单位成本为4.3元，采用计划成本分配法分配辅助生产费用。33

辅助生产车间供应数量计划单价受益单位按计划成本转出合计本月费用分配转入费用辅助生产实际成本成本差异生产成本-辅助生产成本生产成本-基本生产成本制造费用-基本生产车间管理费用供电锅炉机修甲产品乙产品数量金额数量金额数量金额数量金额数量金额数量金额数量金额供电1150000.2500010001000020004000080001500030003500070001000020002300019000247021470-1530锅炉120000.751000750100075030002250150011253500262520001500900090003580125803580机修60004.3400172060025804000172001000430025800270002750297503950合计2470358027501025041252682578005780055000880063800600034

借：管理费用（制造费用）

6000

贷：生产成本-辅助生产成本-供电车间（1530）生产成本-辅助生产成本-锅炉车间3580

生产成本-辅助生产成本-修理车间395035

采用第二种处理方法，将差异额在辅助生产车间以外的受益单位进行二次分配。根据上表中有关资料，计算辅助生产车间以外的受益单位应负担的按计划成本结转数与实际成本的差异。供电车间成本差异节约额为1530元，它在辅助生产以外的各受益单位之间分配结果如下：甲产品应负担的成本差异=40000×(-0.0153)=-612(元)乙产品应负担的成本差异=15000×(-0.0153)=-229.5(元)36

制造费用（基本生产）应负担的成本差异=35000×(-0.0153)=535.5(元)管理费用应负担的成本差异=10000×(-0.0153)=-153(元)37

应借科目供应单位生产成本——基本生产成本制造费用管理费用合计甲产品乙产品供电车间供应数量分配率差异分配额40000-61215000-229.535000-535.510000-153100000-0.0153-1530锅炉车间供应数量分配率差异分配额300010741500537350012532000716100000.35803580修理车间供应数量分配率差异分配额————————40003160100079050000.79395038

计划成本分配法能划清各单位的经济责任，便于各车间进行成本考核和分析，还为企业实行内部经济核算制提供了条件。但这种方法要用到计划成本资料，它适用于计划成本资料比较健全准确的企业。

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5、代数分配法

代数分配法是运用初等数学中解多元一次方程组的技术进行辅助生产费用分配的一种方法。基本步骤是：①设未知数，并根据辅助生产车间之间交互服务关系建立方程组；②解方程组，求出各种产品或劳务的单位成本；③用各单位成本乘以受益部门的耗用量，求出各受益部门应分配人的辅助生产费用。每一组方程可按下列公式建立：某辅助生产车间提供劳务总量×该辅助生产车间劳务的单位成本=该辅助生产车间直接发生费用+该辅助生产车间耗用其他辅助生产车间的劳务数量×其他辅助生产车间劳务的单位成本40

设供电车间的单位成本为x，锅炉车间的单位成本为y，修理车间的单位成本为z。根据三个辅助生产车间交互服务关系建立方程组如下：115000x=19000+1000y+400z12000y=9000+5000x+600z6000z=27000+10000x+1000y解方程组得:x=0.2y=1z=5

根据计算结果，编制辅助生产费用分配表。41

应借科目供应单位生产成本——