2022年初级会计职称考试教材《初级会计实务》完整版(必考)VIP

第一章资产

【考情分析】

资产是六个会计要素中最重要的。每年这章所占的分数都较高（通常在30分左右）；从题型看，各种题型在本章均有可能涉及，尤其是不定项选择题一般都会涉及本章的内容。

考生在复习过程中，对本章比较单一的知识点应把握好客观题。而对于相对复杂的知识点，不仅要掌握好知识点本身，还要注意与其他知识的融会贯通。比如，应收账款与收入、增值税、利润表的结合，存货在供产销业务活动中的核算等。此外本章还涉及很多计算性的问题，如应收款项应计提的坏账准备，存货发出的计价，固定资产折旧等考生应注意熟练掌握。

2022年本章考试题型、分值分布单选题多选题判断题不定项选择题合计8分10分2分12分32分本章要求：

（一）掌握现金管理的主要内容和现金核算、现金清查

（二）掌握银行结算制度的主要内容、银行存款核算与核对

（三）掌握其他货币资金的核算

（四）掌握应收票据、应收账款、预付账款和其他应收款的核算

（五）掌握交易性金融资产的核算

（六）掌握存货成本的确定、发出存货的计价方法、存货清查

（七）掌握原材料、库存商品、委托加工物资、周转材料的核算

（八）掌握持有至到期投资、长期股权投资和可供出售金融资产的核算

（九）掌握固定资产和投资性房地产的核算

（十）掌握无形资产的核算

（十一）熟悉长期股权投资的核算范围

（十二）熟悉无形资产的内容

（十三）熟悉其他资产的核算

（十四）了解应收款项、存货、长期股权投资、固定资产、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产和无形资产减值的会计处理

【内容讲解】资产概述

一、资产的概念

资产是指企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

特征：第一，预期会给企业带来经济利益；

第二，为企业拥有或控制；

第三，企业过去的交易或事项形成的。

【例题·多选题】下列各项中，企业能够确认为资产的有（）。

A.经营租出的设备

B.经营租入的设备

C.融资租入的设备

D.近期将要购入的设备[答疑编号5713010101]

『正确答案』AC

『答案解析』资产是指企业过去的交易或事项形成并由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。选项B是企业并不能拥有或控制的；选项D不是企业过去的交易或事项。

【例题·判断题】只要是由过去的交易或事项形成的并由企业拥有或控制的资源，均应确认为企业的一项资产。（）[答疑编号5713010102]

『正确答案』×

『答案解析』资产是指企业过去的交易或事项形成的、并由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

二、资产的分类

资产按照不同的标准可以作不同的分类：

第一节货币资金

一、库存现金

（一）现金管理制度

1.现金的使用范围

对个人的可用现金结算；对企业、单位在结算起点以下的，可以用现金结算，超过结算起点（1000元）的应通过银行转账支付。

2.现金的限额

现金的限额是指为了保证企业日常零星开支的需要，允许单位留存现金的最高数额。这一限额由开户银行根据单位的实际需要核定，一般按照单位3—5天日常零星开支的需要确定，边远地区和交通不便地区开户单位的库存现金限额，可按多于5天但不超过15天的日常零星开支的需要确定。

3.现金收支的规定

（二）现金的账务处理

企业应当设置“库存现金”总账和“现金日记账”，分别进行企业库存现金的总分类核算和明细分类核算。借方登记现金的增加，贷方登记现金的减少，期末余额在借方，反映企业实际持有的库存现金的金额。

现金日记账由出纳人员根据收付款凭证，按照业务发生顺序逐笔登记。

（三）现金清查

企业应当按规定进行现金的清查，一般采用实地盘点法，对于清查的结果应当编制现金盘点报告单。有溢余或短缺的应先通过“待处理财产损溢”科目，经批准后再作出最后的处理。

应用科目“待处理财产损溢”

1.现金短缺：

2.现金溢余：

【注意】待处理财产损溢科目年末无余额；若年终有未批准的盘盈、盘亏的资产，应先根据查明的原因作出处理，并在报表附注中进行披露。

【例题·单选题】企业现金清查中，经检查仍无法查明原因的现金短缺，经批准后应（）。

A.增加财务费用

B.增加管理费用

C.计入其他应收款

D.计入营业外支出[答疑编号5713010103]

『正确答案』B

『答案解析』无法查明原因的现金短缺，经批准后计入“管理费用”科目。

二、银行存款

（一）银行存款的账务处理

企业应当设置银行存款总账和银行存款日记账，分别进行银行存款的总分类核算和明细分类核算。企业可按开户银行和其他金融机构、存款种类等设置“银行存款日记账”，根据收付款凭证，按照业务的发生顺序逐笔登记。每日终了，应结出余额。

为了反映和监督企业银行存款的收入、支出和结存情况，企业应当设置“银行存款”科目，借方登记企业银行存款的增加，贷方登记企业银行存款的减少，期末借方余额反映期末企业实际持有的银行存款的金额。

（二）银行存款的核对

“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，至少每月核对一次。企业银行存款账面余额与银行对账单余额之间如有差额，应编制“银行存款余额调节表”调节相符，如没有记账错误，调节后的双方余额应相等。

1.未达账项

银行存款的核对（“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”核对，调整未达账项）。

①企业已收，银行未收。（企业银行存款日记账大于银行对账单余额）

②企业已付，银行未付。（企业银行存款日记账小于银行对账单余额）

③银行已收，企业未收。（企业银行存款日记账小于银行对账单余额）

④银行已付，企业未付。（企业银行存款日记账大于银行对账单余额）

【例题·多选题】编制银行存款余额调节表时，下列未达账项中，会导致企业银行存款日记账的账面余额小于银行对账单余额的有（）。

A.企业开出支票，银行尚未支付

B.企业送存支票，银行尚未入账

C.银行代收货款，企业尚未接到收款通知

D.银行代付的水费，企业尚未接到付款通知[答疑编号5713010201]

『正确答案』AC

『答案解析』选项BD是银行存款日记账的账面余额大于银行对账单的余额的情形。

2.银行存款余额调节表的编制——补记式

第一，企业已记，银行未记，调银行；

第二，银行已记，企业未记，调企业。

【举例】甲公司2022年12月31日银行存款日记账的余额为5400000元，银行转来对账单的余额为8300000元。经逐笔核对，发现以下未达账项：

（1）企业送存转账支票6000000元，并已登记银行存款增加，但银行尚未记账。

（2）企业开出转账支票4500000元，并已登记银行存款减少，但持票单位尚未到银行办理转账，银行尚未记账。

（3）企业委托银行代收某公司购货款4800000元，银行已收妥并登记入账，但企业尚未收到收款通知，尚未记账。

（4）银行代企业支付电话费400000元，银行已登记企业银行存款减少，但企业未收到银行付款通知，尚未记账。

计算结果见表1：

表1银行存款余额调节表单位：元项目金额项目金额企业银行存款日记账余额

加：银行已收、企业未收款

减：银行已付、企业未付款5400000

4800000

400000银行对账单余额

加：企业已收、银行未收款

减：企业已付、银行未付款8300000

6000000

4500000调节后的存款余额9800000调节后的存款余额98000003.银行存款余额调节表只用于核对账目，不能作为记账的依据。

三、其他货币资金

（一）其他货币资金的内容

银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、外埠存款和存出投资款。

（二）核算

设置“其他货币资金”账户，收到款项时，记借方；支付款项时，记贷方。有余额应在借方。

【例题·多选题】下列各项中，不属于其他货币资金的有（）。

A.商业承兑汇票

B.银行本票存款

C.银行承兑汇票

D.银行汇票存款[答疑编号5713010202]

『正确答案』AC

『答案解析』银行本票存款与银行汇票存款通过“其他货币资金”科目核算；商业承兑汇票、银行承兑汇票通过“应收票据”或“应付票据”科目核算。

【例题·单选题】企业将款项汇往异地银行开立采购专户，编制该业务的会计分录时应当（）。

A.借记“应收账款”科目贷记“银行存款”科目

B.借记“其他货币资金”科目贷记“银行存款”科目

C.借记“其他应收款”科目贷记“银行存款”科目

D.借记“材料采购”科目贷记“其他货币资金”科目[答疑编号5713010203]

『正确答案』B第二节应收及预付款项

一、应收票据

（一）应收票据概述

商业汇票的付款期限，最长不得超过六个月。

商业汇票根据承兑人不同分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。

企业申请使用银行承兑汇票时，应向其承兑银行按票面金额的万分之五交纳手续费。

（二）应收票据的账务处理

1.设置的科目：企业应通过“应收票据”科目核算应收票据的取得、到期、未到期转让等业务。

2.应收票据取得时按其票面金额入账。

3.会计处理

（1）应收票据取得及到期收回

（2）应收票据贴现的会计处理

贴现

（3）票据未到期转让时，应按票面金额结转

应付与实付的差额计入：银行存款（借或贷）

【例题·单选题】甲企业2022年10月1日销售商品，并于当日收到面值50000元、期限3个月的商业承兑汇票一张。2022年12月31日应收票据的账面余额应为（）元。

A.50000

B.50250

C.50500

D.50750[答疑编号5713010301]

『正确答案』A

『答案解析』应收票据的账面余额就是面值。

【例题·单选题】增值税一般纳税人，12月1日向A公司购入甲材料1000公斤，每公斤50元，增值税率17%，当日以将于12月15日到期的票面金额为51000元的应收C公司商业承兑汇票抵偿购料款，差额部分以银行存款结清。则B公司应计入银行存款账户的方向和金额为（）元。

A.借方1000

B.贷方1000

C.借方7500

D.贷方7500[答疑编号5713010302]

『正确答案』D

『答案解析』B公司应支付的金额应为58500元，转让的票据面值51000元，故应支付银行存款7500元。

二、应收账款

1.应收账款的内容（关键是确定入账价值）

应收账款的入账价值包括销售货物或提供劳务从购货方或接受劳务方应收的合同或协议价款（不公允的除外）、增值税销项税额，以及代购货单位垫付的包装费、运杂费等。

注意：

商业折扣、现金折扣对应收账款入账价值的影响

【例题·多选题】下列各项中，构成应收账款入账价值的有（）。

A.确认商品销售收入时尚未收到的价款

B.确认销售收入时尚未收到的增值税

C.代购货方垫付的包装费

D.销售货物发生的商业折扣[答疑编号5713010401]

『正确答案』ABC

『答案解析』应收账款的入账价值包括：销售货物或提供劳务的价款、增值税，以及代购货方垫付的包装费、运输费等。

【例题·单选题】某企业销售商品一批，增值税专用发票上标明价款为60万元，适用的增值税率为17%。为购买方垫付的运杂费2万元，款项尚未收回，该企业确认的应收账款应该是（）万元。

A.60

B.62

C.70.2

D.72.2[答疑编号5713010402]

『正确答案』D

『答案解析』应收账款的金额＝60＋60×17%＋2＝72.2（万元）

2.应收账款的账务处理

【例题】甲公司采用托收承付结算方式向乙公司销售商品一批，货款300000元，增值税税额51000元，以银行存款代垫运杂费6000元，已办理托收手续。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713010403]『答案解析』

借：应收账款357000

贷：主营业务收入300000

应交税费——应交增值税（销项税额）51000

银行存款6000

需要说明的是，企业代购货单位垫付包装费、运杂费也应计入应收账款，通过“应收账款”科目核算。

甲公司收到款项的会计分录：

借：银行存款357000

贷：应收账款357000

企业应收账款改用应收票据结算，在收到承兑的商业汇票时，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。

【例题·不定项选择题】甲企业2022年12月1日,向A公司赊销商品100件,每件原价1000元,由于是批量销售,甲企业同意给A公司20%的商业折扣,增值税率为17%,现金折扣条件为2/10,1/20,N/30（不考虑增值税）；A公司12月9日支付了全部款项。

要求：根据上述业务回答下列问题。

（1）对上述业务的表述中，恰当的是（）。

A.确定应收账款入账价值时，应扣除可能发生的现金折扣

B.确定应收账款入账价值时，不应考虑预计可能发生的现金折扣

C.在确认销售商品收入时，应扣除已发生的商业折扣

D.在确认销售商品收入时，不应扣除已发生的商业折扣[答疑编号5713010404]

『正确答案』BC

『答案解析』确定应收账款入账价值时，不应考虑预计可能发生的现金折扣。在确认销售商品收入时，应扣除已发生的商业折扣

（2）对上述业务的会计处理中，不正确的是（）。

A.确认收入时，应借记应收账款92000元

B.确认收入时，应借记应收账款93600元

C.确认收入时，应贷记主营业务收入100000元

D.确认收入时，应贷记主营业务收入80000元[答疑编号5713010405]

『正确答案』AC

『答案解析』应收账款入账价值=80000+13600=93600元

（3）12月9日甲公司收回货款时，应计入财务费用的金额是（）。

A.1600

B.2000

C.1872

D.2340[答疑编号5713010406]

『正确答案』A

『答案解析』发生的现金折扣＝80000×2%=1600元

三、预付账款

1.核算的是采购业务，先付款后取得商品。

2.账户的性质属于资产，按实际预付金额入账。

【例题】甲公司向乙公司采购材料5000公斤，每公斤单价10元，所需支付的款项总额50000元。按照合同规定向乙公司预付货款的50%，验收货物后补付其余款项。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713010407]（1）预付50%的货款时：

借：预付账款——乙公司25000

贷：银行存款25000

（2）收到乙公司发来的5000公斤材料，验收无误，增值税专用发票记载的货款为50000元。增值税税额为8500元，以银行存款补付所欠款项33500元。甲公司应编制如下会计分录：

借：原材料50000

应交税费——应交增值税（进项税额）8500

贷：预付账款——乙公司58500

借：预付账款——乙公司33500

贷：银行存款33500

3.预付账款不多的企业，也可以将预付的货款记入“应付账款”科目的借方。但期末编制资产负债表时应与应付账款分开列示。

四、其他应收款

（一）其他应收款的内容

其他应收款是指企业除应收票据、应收账款、预付账款等经营活动以外的其他各种应收、暂付款项。其主要内容包括：

1.应收的各种赔款、罚款，如因企业财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等；

2.应收的出租包装物租金；

3.应向职工收取的各种垫付款项，如为职工垫付的水电费、应由职工负担的医药费、房租费等；

4.存出保证金，如租入包装物支付的押金；

5.其他各种应收、暂付款项。

【例题·多选题】下列项目中应通过“其他应收款”核算的有（）。

A.拨付给企业各内部单位的备用金

B.应收的各种罚款

C.收取的各种押金

D.应向职工收取的各种垫付款项[答疑编号5713010501]

『正确答案』ABD

『答案解析』其他应收款主要包括：预付给企业各内部单位的备用金；应收保险公司或其他单位和个人的各种赔款；应收的各种罚款；应收出租包装物的租金；存出的保证金；应向职工收取的各种垫付款项；应收、暂付上级单位或所属单位的款项等。收取的押金在“其他应付款”中核算。

（二）其他应收款的账务处理

【例题】甲公司在采购过程中发生材料毁损，按保险合同规定，应由保险公司赔偿损失30000元，赔款尚未收到，应编制如下会计分录：[答疑编号5713010502]

『答案解析』

借：其他应收款――保险公司30000

贷：材料采购30000

【举例】承上例，上述保险公司赔款如数收到，应编制如下会计分录：

【分析】

借：银行存款30000

贷：其他应收款――保险公司30000

【例题】甲公司以银行存款替副总经理垫付应由其个人负担的医疗费5000元，拟从其工资中扣回，应编制如下会计分录：[答疑编号5713010503]

『答案解析』

（1）垫付时：

借：其他应收款5000

贷：银行存款5000

（2）扣款时：

借：应付职工薪酬5000

贷：其他应收款5000

【例题】甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金10000元，应编制如下会计分录：[答疑编号5713010504]

『答案解析』

借：其他应收款――存出保证金10000

贷：银行存款10000

【例题】承上例，租入包装物按期如数退回，甲公司收到出租方退还的押金10000元，已存入银行，应编制如下分录：[答疑编号5713010505]

借：银行存款10000

贷：其他应收款――存出保证金10000

【例题】总经理出差向企业借支5000元差旅费，回来后报销4800元，余款200元退回[答疑编号5713010506]

五、应收款项减值

【注意】在预计未来现金流量现值时，应选用合理的折现率，但短期应收款项由于预计的未来现金流量与其现值相差很小，故可不对其预计的未来现金流量进行折现。

（一）应收款项减值损失的确认

企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，若证明应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为减值损失，计提坏账准备。会计准则规定采用备抵法核算。

【注意】在预计未来现金流量现值时，应选用合理的折现率，但短期应收款项由于预计的未来现金流量与其现值相差很小，故可不对其预计的未来现金流量进行折现。

（二）坏账准备的账务处理

1.“坏账准备”科目的设置

【注意】应收账款账面余额减去坏账准备贷方余额后的差额为应收账款账面价值，即为企业预计的应收账款未来现金流量现值。

2.当期应计提的坏账准备金额的确定

当期应计提的坏账准备＝期末应收款项的期末余额×估计比例－“坏账准备”调整前账户余额（若为借方余额则减负数）

【注意】计算结果为正数——补提（借记资产减值损失，贷记坏账准备）；

计算结果为负数——冲销（相反分录）

3.计提坏账准备的会计处理

②实际发生坏账

③已确认的坏账又收回

（1）坏账准备的计提

（2）应收款项作坏账转销（确认坏账损失）

（3）已确认的坏账又收回

对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，也可以直接按照实际收回的金额，借记“银行存款”，贷记“坏账准备”。

【例题·单选题】2022年12月31日，甲公司对应收A公司的账款进行减值测试。应收账款余额为1000000元，已提坏账准备40000元，甲公司根据A公司的资信情况确定按应收账款期末余额的10%提取坏账准备。则甲公司2022年末提取坏账准备的会计分录为（）。

A.借：资产减值损失——计提的坏账准备140000

贷：坏账准备140000

B.借：资产减值损失——计提的坏账准备100000

贷：坏账准备100000

C.借：资产减值损失——计提的坏账准备60000

贷：坏账准备60000

D.借：资产减值损失——计提的坏账准备40000

贷：坏账准备40000

[答疑编号5713010601]

『正确答案』C

『答案解析』应计提坏账准备＝1000000×10%－40000＝60000（元）

【例题8】下列各项中，会引起应收账款账面价值发生变化的有（）。

A.计提坏账准备

B.收回应收账款

C.确认坏账损失

D.收回已转销的坏账[答疑编号5713010602]

『正确答案』ABD

『答案解析』应收账款账面价值=应收账款账面余额-坏账损失，选项C是“坏账准备”与“应收账款”之间一增一减，账面价值不变。

【例题·不定项选择题】甲企业为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。2022年12月1日，甲企业“应收账款”科目借方余额为500万元，“坏账准备”科目贷方余额为25万元，企业通过对应收款项的信用风险特征进行分析，确定计提坏账准备的比例为期末应收账款余额的5%。

12月份，甲企业发生如下经济业务：

（1）12月5日，向乙企业赊销商品一批，商品价目表标明的价格计算的金额为1000万元（不含增值税），由于是成批销售，甲企业给予乙企业10%的商业折扣。

（2）12月9日，一客户破产，根据清算程序，有应收账款40万元不能收回，确认为坏账。

（3）12月11日，收到乙企业的销货款500万元，存入银行。

（4）12月21日，收到2008年已转销为坏账的应收账款10万元，存入银行。

（5）12月30日，向丙企业销售商品一批，增值税专用发票上注明的售价为100万元，增值税税额为17万元，货款尚未收到。甲企业为了及早收回货款在合同中规定的现金折扣条件为2/10，1/20，n/30。（假定计算现金折扣不考虑增值税）

要求：根据上述资料回答下列问题。

（1）对业务（1）的下列会计处理中，正确的是（）。

A.借：银行存款1000

贷：主营业务收入1000

B.借：银行存款1170

贷：主营业务收入1000

应交税费——应交增值税（销项）170

C.借：应收账款1170

贷：主营业务收入1000

应交税费——应交增值税（销项）170

D.借：应收账款1053

贷：主营业务收入900

应交税费——应交增值税（销项）153[答疑编号5713010603]

『正确答案』D

『答案解析』应收账款=1000*90%%（1+17%）=1053（万元）

（2）对业务（2）的会计处理中，正确的是（）。

A.借：应收账款40

贷：坏账准备40

B.借：坏账准备40

贷：应收账款40

C.借：资产减值损失40

贷：应收账款40

D.借：管理费用40

贷：应收账款40[答疑编号5713010604]

『正确答案』B

『答案解析』确认“坏账准备”，记入“坏账准备”的借方。

（3）对业务（4）的会计处理中，正确的是（）。

A.借：应收账款10

贷：坏账准备10

B.借：坏账准备10

贷：应收账款10

C.借：银行存款10

贷：应收账款10

D.借：银行存款10

贷：坏账准备10[答疑编号5713010605]

『正确答案』ACD

（4）对业务（5）的表述中，不正确的是（）。

A.应确认100万元销售商品收入

B.应确认98万元销售商品收入

C.应收账款的入账金额应为117万元

D.应收账款的入账金额应为115万元[答疑编号5713010606]

『正确答案』BD

（5）2022年12月31日，应计提的坏账准备为（）万元。

A.25

B.81.5

C.61.5

D.56.5[答疑编号5713010607]

『正确答案』C

『答案解析』本期应计提坏账准备=（500＋1053－40－500＋117）×5%－（25－40＋10）＝56.5＋5＝61.5（万元）

分录：

借：资产减值损失61.5

贷：坏账准备61.5

应提坏账准备＝应收余额×5%－“坏账准备”已有贷方余额

＝1130×5%－（－5）＝56.5+5＝61.5第三节交易性金融资产

一、交易性金融资产的内容

交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。

二、交易性金融资产的账务处理

（一）设置的科目

企业通过“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等科目核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务。对交易性金融资产科目分别设置“成本”和“公允价值变动”等进行明细核算。

（二）会计处理

1.交易性金融资产的取得

（1）初始计量

企业在取得交易性金融资产时，应当按照取得金融资产的公允价值作为初始确认金额。

【注意】

第一，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为“应收股利”或“应收利息”。

第二，取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应在发生时计入“投资收益”。

（2）会计处理

借：交易性金融资产——成本[公允价值]

应收股利（或应收利息）[已宣告尚未发放的现

金股利或已到付息期

尚未领取的债券利息]

投资收益[交易费用]

贷：银行存款

【例题·单选题】某企业购入W上市公司股票180万股，将其划分为交易性金融资产，共支付款项2830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。则该项交易性金融资产的入账价值为（）万元。

A.2700

B.2704

C.2830

D.2834[答疑编号5713010701]

『正确答案』B

『答案解析』该项交易性金融资产的入账价值＝2830－126＝2704（万元），支付的交易费用计入投资收益。

2.交易性金融资产的现金股利和利息

（1）企业持有期间被投资单位宣告分派现金股利或在资产负债表日按债券投资的票面利率计算的利息收入，确认为“投资收益”。

（2）收到现金股利或债券利息时

3.交易性金融资产的期末计量

资产负债表日按照公允价值计量，公允价值与账面余额间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。

【例题·单选题】甲公司于2022年12月1日从证券市场上购入A公司发行在外的股票100万股，作为交易性金融资产核算。购入时每股支付价款10元，另支付相关费用20万元；2022年12月31日，该部分股票的公允价值为1060万元。则2022年12月31日，甲公司应确认的公允价值变动损益为（）万元。

A.60

B.－60

C.40

D.－40[答疑编号5713010702]

『正确答案』A

『答案解析』公允价值变动损益=1060－1000=60（万元）。

4.交易性金融资产的处置

出售交易性金融资产时，应将出售时的公允价值与其账面余额之间的差额确认为当期投资收益；同时调整公允价值变动损益。

【结论】

处置时计入投资收益的金额＝出售时的公允价值－初始入账金额

举例：

确认的投资收益＝出售的公允价值－取得时的成本

【例题·单选题】20×6年6月25日，甲公司以每股1.3元购进某股票200万股，划分为交易性金融资产；6月30日，该股票市价为每股1.1元；11月2日，以每股1.4元的价格全部出售该股票。假定不考虑相关税费，甲公司出售该金融资产形成的投资收益为（）万元。

A.－20

B.20

C.10

D.－10

[答疑编号5713010801]

『正确答案』B

『答案解析』出售交易性金融资产时，应将出售时的公允价值与其初始入账金额之间的差额确认为当期投资收益，故出售形成的投资收益＝（1.4－1.3）×200＝20（万元）或（1.4－1.1）×200＋（1.1－1.3）×200＝20（万元）。

【例题·不定项选择题】甲公司2022年有关交易性金融资产的业务如下：

（1）4月1日，甲公司以银行存款购入A公司股票，市场价值为1500万元，甲公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为1550万元，其中，包含A公司已宣告但尚未发放的现金股利50万元，另支付交易费用10万元。

（2）4月15日，甲公司收到该现金股利50万元。

（3）4月30日，该股票的市价为1520万元。甲公司每月进行一次公允价值变动的调整。

（4）5月15日，甲公司出售了所持有的A公司的股票，售价为1600万元

要求：根据上述资料回答下列问题。

（1）4月1日取得A公司股票时，该交易性金融资产的入账价值为（）万元。

A.1500

B.1510

C.1550

D.1560[答疑编号5713010802]

『正确答案』A

『答案解析』交易性金融资产在取得时，应当按照取得金融资产的公允价值作为初始确认金额；实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利应单独确认为“应收股利”；取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应在发生时计入“投资收益”。

（2）4月15日，收到现金股利，在进行会计处理时，可能涉及的会计科目有（）。

A.银行存款

B.投资收益

C.应收股利

D.应付股利[答疑编号5713010803]

『正确答案』AC

『答案解析』4月15日，收到现金股利时，应借记银行存款，贷记应收股利。

（3）4月30日，应确认的公允价值变动损益为（）万元。

A.20

B.-20

C.-30

D.-40[答疑编号5713010804]

『正确答案』A

『答案解析』4月30日交易性金融资产账面余额为1500万元，公允价值为1520万元，故应确认20万元的公允价值变动收益。

（4）5月15日，处置A股票应确认的投资收益为（）万元。

A.20

B.60

C.80

D.100[答疑编号5713010805]

『正确答案』D

『答案解析』应确认的投资收益=（1600-1520）+20=100万元。

第四节存货

一、存货概述

（一）存货的内容

存货是指企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处于生产过程的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。

存货包括：各类材料、在产品、半成品、产成品、商品、包装物、低值易耗品、委托代销商品等。

（二）存货成本的确定

存货应当以其实际成本入账。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。

1.存货的采购成本一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

其中，其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可直接归属于存货采购成本的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

2.存货的加工成本是指在存货的加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。

3.存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益，但是为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。

【注意】

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集,期末再进行分摊，对于已售商品的进货费用计入当期损益，对于未售商品的进货费用计入期末存货成本。如果进货费用金额较小也可以直接计入当期损益。

存货的来源不同，其实际成本的构成内容也不同。具体的说：

（1）购入的存货，按买价加运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用和按规定应计入成本的税金以及其他费用，作为实际成本。

（2）自制的存货，按制造过程中的各项实际支出，作为实际成本。

（3）委托外单位加工完成的存货，以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用，以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。

【注意】

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益。

（2）企业在存货采购入库后发生的仓储费用，应在发生时计入当期损益。

（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益。

【例题·单选题】A企业为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。A企业购入甲材料600公斤，每公斤含税单价为58.5元，发生运杂费2000元，运输途中发生合理损耗10公斤，入库前发生挑选整理费用200元。该批甲材料的入账价值为（）元。

A.30000

B.32200

C.35100

D.37300[答疑编号5713010901]

【正确答案】B

【答案解析】甲材料的入账价值＝600×58.5÷（1＋17%）＋2000＋200＝32200（元）。

【例题·单选题】A企业为增值税小规模纳税企业，购入甲材料600公斤，每公斤含税单价为50元，发生运杂费2000元，运输途中发生合理损耗10公斤，入库前发生挑选整理费用450元。该批甲材料的单位实际成本为（）元。

A.50

B.50.85

C.54

D.55[答疑编号5713010902]

【正确答案】D

【答案解析】甲材料的总成本＝600×50＋2000＋450

＝32450（元）

单位实际成本＝32450/590＝55（元/公斤）

【例题·判断题】商品流通企业在采购商品过程中发生的运杂费等进货费用，应当计入存货采购成本。进货费用数额较小的，也可以在发生时直接计入当期费用。（）[答疑编号5713010903]

【正确答案】√

（三）发出存货的计价方法

存货发出既可以采用实际成本核算，又可以采用计划成本核算。如果采用实际成本法则在存货发出，要在先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等方法中作出选择。如果按照计划成本进行存货核算，则要对存货的计划成本和实际成本之间的差异进行单独核算，最终将计划成本调整为实际成本。下面先就实际成本核算说明存货发出的计价。

1.个别计价法

2.先进先出法

在物价上涨时，期末存货成本接近市价，而发出成本偏低，利润偏高。

【例题】假设甲公司D商品本期收入、发出和结存情况如表所示。从该表可以看出存货成本的计价顺序，如11日发出的200件存货，按先进先出法的流转顺序，应先发出期初库存存货1500（150×10）元，然后再发出5日购入的50件，即600（50×12）元，其他依次类推。从表中看出，使用先进先出法得出的发出存货成本和期末存货成本分别为4800元和2200元。

表D商品购销明细账（先进先出法）金额单位：元日期

摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额5

1期初余额1501015005购入100121200150

10010

121500

120011销售150

5010

121500

600501260016购入20014280050

20012

14600

280020销售50

5012

14600

70015014210023购入100151500150

10014

152100

150027销售10014140050

10014

15700

150030购入400－5500400－480050

10014

15700

1500[答疑编号5713011001]

【答案解析】甲公司日常账面记录显示，D商品期初结存存货为1500（150×10）元，本期购入存货三批，按先后顺序分别为：100×12、200×14、100×15。假设经过盘点，发现期末库存150件，则本期发出存货为400件，发出存货成本为：发出存货成本150×10＋50×12＋50×12＋50×14＋100×14＝4800（元）

期末存货成本为：

期末存货成本＝50×14＋100×15＝2200（元）

【例题·单选题】某企业采用先进先出法计算发出原材料的成本。2022年9月1日，甲材料结存200千克，每千克实际成本为300元；9月7日购入甲材料350千克，每千克实际成本为310元；9月21日购入甲材料400千克，每千克实际成本为290元；9月28日发出甲材料500千克。9月份甲材料发出成本为（）元。

A.145000

B.150000

C.153000

D.155000[答疑编号5713011002]

【正确答案】C

【答案解析】发出材料成本＝200×300＋300×310＝153000（元）。

3.月末一次加权平均法

存货单位成本＝[月初库存存货成本＋∑（本月各批进货的实际单位成本×本月各批进货的数量）]÷（月初库存存货的数量＋本月各批进货数量之和）

【例题·单选题】某企业采用月末一次加权平均法计算发出原材料的成本。2022年2月1日，甲材料结存200公斤，每公斤实际成本为100元；2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本为110元；2月25日发出甲材料400公斤。2月末，甲材料的库存余额为（）元。

A.10000

B.10500

C.10600

D.11000[答疑编号5713011003]

【正确答案】C

【答案解析】先计算全月一次加权平均单价＝（200×100＋300×110）÷（200＋300）＝106（元/公斤），再计算月末库存材料的数量＝200＋300－400＝100（公斤），甲材料的库存余额＝100×106＝10600（元）。

4.移动加权平均法

【举例】假设甲公司采用移动加权平均法核算企业存货发出成本，则D商品本期收入、发出和结存情况如表所示。从表中看出，存货的平均成本从期初的10元变为期中的10.8元、13.36元，再变成期末的14.016元。各平均成本计算如下：

【分析】

如表所示，采用加权平均成本法得出的本期发出存货成本和期末结存存货成本分别为4897.6元和2102.4元。

表D商品购销明细账（移动加权平均法）金额单位：元日期摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额51期初余额1501015005购入10012120025010.8270011销售20010.821605010.854016购入20014280025013.36334020销售10013.36133615013.36200423购入10015150025014.016350427销售10014.0161401.615014.0162102.430本期合计400—5500400—4897.615014.0162102.4

二、原材料

（一）原材料按实际成本核算

1.设置的科目：原材料、在途物资

2.购入和发出的会计处理

【例题】甲公司购入C材料一批，增值税专用发票上记载的货款为500000元，增值税税额85000元，另对方代垫包装费1000元，全部款项已用转账支票付讫，材料已验收入库。甲公司应编制如下会计分录[答疑编号5713011004]

【解析】

借：原材料——C材料501000

应交税费——应交增值税（进项税额）85000

贷：银行存款586000

本例属于发票账单与材料同时到达的采购业务，企业材料已验收入库，因此应通过“原材料”科目核算，对于增值税专用发票上注明的可抵扣的进项税额，应借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目。

【例题】甲公司采用汇兑结算方式购入F材料一批，发票及账单已收到，增值税专用发票上记载的货款为20000元，增值税税额3400元。支付保险费1000元，材料尚未到达。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011005]

【解析】

借：在途物资21000

应交税费——应交增值税（进项税额）

3400

贷：银行存款24400

本例属于已付款，但材料尚未到达或尚未验收入库的采购业务，应通过“在途物资”科目核算；待材料到达入库后，再根据收料单，由“在途物资”科目转入“原材料”科目核算。

【例题】承上例，上述购入的F材料已收到，并验收入库。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011006]

【解析】

借：原材料21000

贷：在途物资21000

【例题】甲公司采用委托收款结算方式购入H材料一批，材料已验收入库，月末发票账单尚未收到也无法确定其实际成本，暂估价值为30000元。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011007]

【解析】

借：原材料30000

贷：应付账款——暂估应付账款30000

下月初作相反的会计分录予以冲回：

借：应付账款——暂估应付账款30000

贷：原材料30000

【例题】承上例，上述购入的H材料于次月收到发票账单，增值税专用发票上记载的货款为31000元，增值税税额5270元，对方代垫保险费2000元，已用银行存款付讫。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011008]

【解析】

借：原材料——H材料33000

应交税费——应交增值税（进项税额）

5270

贷：银行存款38270

【例题】甲公司根据“发料凭证汇总表”的记录，1月份基本生产车间领用K材料500000元，辅助生产车间领用K材料40000元，车间管理部门领用K材料5000元，企业行政管理部门领用K材料4000元，计549000元。

甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011009]

【解析】

借：生产成本——基本生产成本500000

——辅助生产成本40000

制造费用5000

管理费用4000

贷：原材料——K材料549000

（二）原材料按计划成本核算（本质上还是实际成本。将实际成本分为计划成本和差异两部分）

1.设置的科目：材料采购、原材料、材料成本差异

2.基本核算程序

注：

第一，采购时，按实际成本付款，计入“材料采购”账户借方；

第二，验收入库时，按计划成本计入“原材料”的借方，“材料采购”账户贷方；

第三，结转验收入库材料形成的材料成本差异超支差计入“材料成本差异”的借方，节约差计入“材料成本差异”的贷方；

第四，平时发出材料时，一律用计划成本；

第五，期末，计算材料成本差异率，结转发出材料应负担的差异额。

材料成本差异率＝（期初材料成本差异＋本期购入材料的成本差异额）/（期初材料的计划成本＋本期购入材料的计划成本）×100%

发出材料应负担的差异额＝发出材料的计划成本×材料成本差异率

【例题·单选题】企业月初“原材料”账户借方余额24000元，本月收入原材料的计划成本为176000元，本月发出原材料的计划成本为150000元，“材料成本差异”月初贷方余额300元，本月收入材料的超支差4300元，则本月发出材料应负担的材料成本差异为（）元。

A.－3000

B.3000

C.－3450

D.3450

[答疑编号5713011101]

【正确答案】B

【答案解析】当月材料成本差异率＝（－300＋4300）/（24000＋176000）×100%＝2%；

本月发出材料应负担的材料成本差异额＝150000×2%＝3000（元）。

【例题·单选题】某企业对材料采用计划成本核算。2022年12月1日，结存材料的计划成本为400万元，材料成本差异贷方余额为6万元；本月入库材料的计划成本为2000万元，材料成本差异借方发生额为12万元；本月发出材料的计划成本为1600万元。该企业2022年12月31日结存材料的实际成本为（）万元。

A.798

B.800

C.802

D.1604

结存材料计划成本应负担的差异额＝800×0.25%＝2

结存材料的实际成本＝800＋2＝802（万元）[答疑编号5713011102]

【正确答案】C

【答案解析】材料成本差异率＝（期初结存材料的材料成本差异＋本期验收入库材料的材料成本差异）/（期初结存材料的计划成本＋本期验收入库材料的计划成本）＝（－6＋12）/（400＋2000）＝0.25%；

2022年12月31日结存材料的实际成本＝（400＋2000－1600）×（1＋0.25%）＝802（万元）。

【例题】甲公司购入L材料一批，专用发票上记载的货款为3000000元，增值税税额510000元，发票账单已收到，计划成本为3200000元，已验收入库，全部款项以银行存款支付。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011103]

【解析】

借：材料采购3000000

应交税费——应交增值税（进项税额）510000

贷：银行存款3510000

借：原材料3200000

贷：材料采购3200000

借：材料采购200000

贷：材料成本差异200000

【例题】甲公司采用汇兑结算方式购入M1材料一批，专用发票上记载的货款为200000元，增值税税额34000元，发票账单已收到，计划成本180000元，材料尚未入库，款项已用银行存款支付。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011104]

【解析】

借：材料采购200000

应交税费——应交增值税（进项税额）34000

贷：银行存款234000

【例题】甲公司购入M3材料一批，材料已验收入库，发票账单未到，月末应按照计划成本600000元估价入账。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011105]

【解析】

借：原材料600000

贷：应付账款——暂估应付账款600000

下月初作相反的会计分录予以冲回：

借：应付账款——暂估应付账款600000

贷：原材料600000

三、包装物

（一）核算的内容

1.生产过程中用于包装产品组成部分的包装物；

2.随同商品出售而不单独计价的包装物；

3.随同商品出售而单独计价的包装物；

4.出租或出借给购买单位使用的包装物。

（二）会计处理（按计划成本核算包装物，在发出时，应同时结转应负担的材料成本差异）

企业应该设置“周转材料——包装物”科目进行核算。

1.生产领用的包装物成本计入“生产成本”科目；

2.随同产品出售但不单独计价的计入“销售费用”科目；

3.随同产品出售且单独计价的计入“其他业务成本”科目。

【例题·多选题】甲公司对包装物采用计划成本核算，某月生产产品领用包装物的计划成本为100000元，材料成本差异率为－3%，下列表述中恰当的有（）。

A.领用包装物的实际成本为103000元

B.领用包装物的实际成本应计入生产成本

C.领用包装物的实际成本应计入销售费用

D.结转的材料成本差异应计入材料成本差异科目的借方[答疑编号5713011106]

【正确答案】AD

【答案解析】领用包装物的实际成本应计入生产成本97000元；结转的材料成本差异应计入借方3000元。

四、低值易耗品

（一）低值易耗品的内容

（二）低值易耗品的账务处理

低值易耗品的核算与原材料核算相似，企业应该设置“周转材料——低值易耗品”科目进行核算。

低值易耗品可采用一次摊销法或分次摊销法。摊销时，计入“制造费用”等科目。

1.一次摊销法

一次摊销法是将其价值在领用时一次计入有关资产成本或当期损益。

2.分次摊销法

五、委托加工物资

（一）委托加工物资的内容和成本确定

委托加工物资是指企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。

企业委托外单位加工物资的成本包括加工中实际耗用物资的成本、支付的加工费用及应负担的运杂费等，支付的税金等。

注：

（1）如果以计划成本核算，在发出委托加工物资时，同时结转发出材料应负担的材料成本差异。收回委托加工物资时，应视同材料购入结转采购形成的材料成本差异。

（2）应计入委托加工物资成本的税金

（二）账务处理：

【例题·多选题】一般纳税人委托加工物资时，下列各项应计入委托加工物资成本的有（）。

A.委托加工物资耗用材料的实际成本

B.支付加工费的增值税

C.支付的收回后直接销售的委托加工物资被代扣代缴的消费税

D.支付的收回后连续加工应税消费品的委托加工物资被代扣代缴的消费税[答疑编号5713011201]

『正确答案』AC

『答案解析』选项B支付的增值税应计入进项税额；选项D应计入“应交税费——应交消费税”借方，不计入委托加工物资的成本。

六、库存商品

（一）库存商品的内容

（二）库存商品的核算

1.生产型企业

2.商品流通企业发出存货，通常采用毛利率法和售价金额核算法进行核算。

（1）毛利率法

销售净额＝销售收入―销售退回―销售折让

销售成本＝销售净额－销售净额×毛利率

＝销售净额×（1－毛利率）

期末存货成本＝期初存货成本＋本期购货成本－本期销售成本

【例题·单选题】某企业采用毛利率法计算发出存货成本。该企业2022年1月份实际毛利率为30%，本年度2月1日的存货成本为1200万元，2月份购入存货成本为2800万元，销售收入为3000万元，销售退回为300万元。该企业2月末存货成本为（）万元。

A.1300

B.1900

C.2110

D.2200[答疑编号5713011202]

『正确答案』C

『答案解析』销售毛利＝（3000－300）×30%

＝810（万元）；

2月末存货成本＝1200＋2800－（3000－300－810）

＝2110（万元）。

2月份销售成本＝（3000－300）×（1－30%）

结存存货的成本＝1200＋2800－2700×70%

＝2110（万元）

（2）售价金额核算法

销售成本＝本期的收入－本期已销商品应负担的进销差价

期末存货成本＝期初成本＋本期购入存货成本（进价）

－本期销售商品的成本

【例题·单选题】甲商场采用售价金额核算法对库存商品进行核算。2022年5月初库存商品进价成本总额300万元，售价总额460万元；本月购进商品进价成本总额400万元，售价总额540万元；本月销售商品售价总额800万元。假设不考虑相关税费，该商场本月销售商品的实际成本为（）万元。

A.460

B.560

C.700

D.800[答疑编号5713011203]

『正确答案』B

『答案解析』商品进价率＝（300+400）/（460＋540）＝70%；

销售商品应该结转的实际成本＝800×70%＝560（万元）。

七、存货清查

存货清查发生盘盈和盘亏通过“待处理财产损溢”核算，期末处理后该账户无余额。核算时分两步：

第一步，批准前调整为账实相符；

第二步，批准后结转处理。

（一）存货盘盈

（二）存货盘亏

【例题·单选题】某企业因管理不善发生毁损盘亏一批材料16000元，该批材料的进项税为2720元。收到各种赔款1500元，残料入库200元。报经批准后，应计入管理费用的金额为（）元。

A.17020

B.18620

C.14300

D.14400[答疑编号5713011204]

『正确答案』A

『答案解析』应计入管理费用的金额

＝16000＋2720－1500－200

＝17020（元）。

八、存货减值

（一）存货跌价准备的计提和转回

资产负债表日，存货应按照成本与可变现净值孰低计量。可变现净值低于成本的计提存货跌价准备，计入资产减值损失。如果减值因素已经消失，减值的金额应在原已计提的存货跌价准备金额内予以恢复。

期末计价原则：成本与可变现净值孰低

由于存货账面余额成本

所以，一旦可变现净值低于成本，应计提存货跌价准备，计入资产减值损失

可变现净值的确定

可变现净值＝存货的估计售价－进一步加工成本－估计销售税费

注意：

第一，进一步加工成本，只对需加工后再出售的存货

第二，材料是生产使用的，估计售价按照产品的售价

（二）存货跌价准备的会计处理

设置“存货跌价准备”科目核算，跌价损失计入“资产减值损失”。

当期应计提的存货跌价准备＝（存货成本－可变现净值）－存货跌价准备已有贷方余额

结果为正数，即为当期补提；负数应在已计提的存货跌价准备范围内转回。

【例题·单选题】某企业20×7年3月31日，乙存货的实际成本为100万元，加工该存货至完工产成品估计还将发生成本为20万元，估计销售费用和相关税费为2万元，估计用该存货生产的产成品售价110万元。假定乙存货月初“存货跌价准备”科目余额为0，20×7年3月31日应计提的存货跌价准备为（）万元。

A.－10

B.0

C.10

D.12

[答疑编号5713011301]

『正确答案』D

『答案解析』乙存货的成本为100万元；乙存货的可变现净值为＝110－20－2＝88（万元），成本高于可变现净值，所以要计提跌价准备100－88＝12（万元）。第五节持有至到期投资

一、持有至到期投资的内容

持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，包括企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等。

注意：

第一，权益工具投资不能划分为持有至到期投资；

第二，“有明确意图持有至到期”是指投资者在取得投资时意图就是明确的。

第三，“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。

二、持有至到期投资的账务处理

（一）持有至到期投资核算应设置的会计科目

企业应当设置“持有至到期投资”、“投资收益”等科目对持有至到期投资进行核算。

“持有至到期投资”科目核算企业持有至到期投资的摊余成本。企业可以分别设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”等明细科目进行核算。

（1）“成本”，借方核算取得持有至到期投资的面值，贷方核算处置持有至到期投资的面值。

（2）“应计利息”核算一次还本付息时，资产负债表日按面值和票面利率计算的应收利息计入该明细科目的借方，到期收回时计入贷方。

注意：分期付息应在计息时直接计入“应收利息”科目。

（3）“利息调整”核算取得持有至到期投资时初始确认金额与面值的差额，以及资产负债表日计算确定的摊销额。

注意：

摊销额=期初摊余成本×实际利率－应收利息或应计利息（面值×票面利率）

（二）持有至到期投资的取得

企业取得持有至到期投资应当按照公允价值计量，取得时所发生的交易费用计入持有至到期投资的初始确认金额。

注意：

企业取得持有至到期投资支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成持有至到期投资的初始确认金额。

企业取得的持有至到期投资，应当按照该投资的面值，借记“持有至到期投资——成本”科目，按照支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按照实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目.按照其差额.借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。

【例题】2×12年1月1目，甲公司支付价款2000000元（含交易费用）从上海证券交易所购入C公司同日发行的5年期公司债券12500份，债券票面价值值总额为2500000元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为118000元），本金在债券到期时一次性偿还。甲会司将其划分为持有至到期投资。该债券投资的实际利率为10%。甲公司应编制如下会计分录：[答疑编号5713011401]

『正确答案』

借：持有至到期投资——C公司债券一一成本2500000

贷：其他货币资金一一存出投资款2000000

持有至到期投资——C公司债券一一利息调整500000

（三）持有至到期投资的持有

企业在持有至到期投资的会计期间，所涉及的会计处理主要有两个方面：一是在资产负债表日确认债券利息收入，二是在资产负债表日核算发生的减值损失。

1.持有至到期投资的债券利息收入

企业在持有至到期投资的会计期间，应当按照摊余成本对持有至到期投资进行计量。在资产负债表日，按照持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的债券利息收入，应当作为投资收益进行会计处理。

摊余成本是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：

①扣除已偿还的本金：

②加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

③扣除已发生的减值损失。

注意：

第一，实际利率在相关金融资产预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。

第二，如果有客观证据表明该金融资产的实际利率计算的各期利息收入与名义利率计算的相差很小，也可以采用名义利率替代实际利率使用。

资产负债表日计息的会计处理：资产负债表日按照持有至到期投资的面值和票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”或“持有至到期投资—应计利息”科目，按照持有至到期投资的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按照其差额，借记或贷记“持有至到期投资——利息调整”科目。

【承前例】根据约定，2×12年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第1年债券利息118000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为200000元；

2×13年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第2年债券利息118000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为208000元；

2×14年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第3年债券利息118000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为217220元；

2×15年12月31日，甲公司按期收到C公司支付的第4年债券利息118000元，并按照摊余成本和实际利率确认的投资收益为227142元。年份期初摊余成本（a）实际利息收入（b）

（按实际利率10%计算）现金流入（c）期末摊余成本

（d=a+b-c）2×12200000020000011800020820002×13208200020820011800021722002×14217220021722011800022714202×15227142022714211800023805622×162380562237438【包括尾差】26180000[答疑编号5713011501]

『正确答案』

甲公司应做如下会计分录：

（1）2×12年12月31日，确认C公司债券实际利息收入.

收到的债券利息时：

借：应收利息一一C公司118000

持有至到期投资一一C公司债券一一利息调整82000

贷：投资收益——C公司债券200000

同时：

借：其他货币资金——存出投资款118000

贷：应收利息——C公司118000

（2）2×13年12月31日，确认C公司债券实际利息收入、收到债券利息时：

借：应收利息——C公司118000

持有至到期投资一一C公司债券一一利息调整90200

贷：投资收益一一C公司债券208200

同时：

借：其他货币资金一一存出投资款118000

贷：应收利息一一C公司118000

（3）2×14年12月31日，确认C公司债券实际