中央财经大学审计学课件第十章财务报表审计中对舞弊的考虑2

审计学中央财经大学会计学院曹强caoqiang915093@Auditing安然、世通事件对全球会计及审计行业改革的冲击1977年1月发布的具有划时代意义的SASNo.16“审计师检查错误和舞弊的责任”，首次明确指出审计师对舞弊负有审计责任，从而确立了审计师对财务报告舞弊负有审计责任的根本性立场和观念。1988年颁布的SASNo.53、54将揭露舞弊、差错及非法行为视为审计师在财务报告审计中的重要审计目标。1997年2月发表的SASNo.82“财务报告审计中对舞弊的考虑”力图缩小舞弊方面的期望差距。2002年公布SASNo.99则是美国安然事件后AICPA试图从审计程序入手解决舞弊问题作出的重要努力。从美国的安然、世通、施乐等一系列财务欺诈丑闻，到我国的银广夏、麦科特、东方电子等公司的财务造假行为，揭示了财务舞弊已经成为一个全球性的重大问题。

第十章财务报表审计中对舞弊的考虑一、熟悉舞弊的性质与特征二、保持合理的职业怀疑态度三、审计小组成员间的讨论四、获取识别因舞弊导致重大错报的风险所需要的信息五、识别因舞弊可能导致重大错报的风险六、在考虑对被审计单位有关计划及控制的评价情况后评估已识别的风险七、对风险评估结果做出反应八、评价审计证据九、与管理当局、治理层等沟通舞弊情况十、记录审计人员对舞弊的考虑十一、出具审计报告对舞弊的考虑2.1熟悉舞弊的性质与特征（1）是否故意？舞弊错误舞弊和错误的根本区别错误是指导致财务报表错报的非故意行为，主要包括：（一）为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误；（二）由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计；（三）在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露，下同）相关的会计政策时发生失误。舞弊-舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为

2.1熟悉舞弊的性质与特征（2）为了欺骗报告使用者而对财务报告中列示的数字或财务报表附注进行有意识的错报或忽略，而由此引起了财务报表的编报不符合公认会计原则。财务报表舞弊一般与管理舞弊有关，是管理当局为了欺骗财务报告使用者而对财务报告中列示的数字或财务报表附注进行的有意识的错报，主要涉及故意谎报资产价值、收入金额及虚增获利能力等假象。对一个实体的资产的偷窃或挪用，而由此引起了财务报表的编报不符合公认会计原则。包括贪污应收款，偷窃资产或使公司为其虚假提供的商品或劳务付款等。这种行为可以通过伪造凭证或编制错误的会计记录来完成。一般多由雇员实施，通常金额较小或不重大，但如果由管理层实施，通常金额较大且不容易被发现。侵占资产舞弊财务报表舞弊审计人员所关注的两种舞弊行为2.1熟悉舞弊的性质与特征（3）机会借口动机或压力舞弊三角管理层或其他员工可能会由于激励或压力而有实施舞弊的动机卷入舞弊的人能够合理化其舞弊行为，认为这与他们个人的道德意识是不相违背的。有些人的心态、品质或者道德观使得他们有意地、蓄意地进行欺诈行为。缺乏控制、控制失效或者管理层有无视控制的能力，这些情形都会给舞弊以可乘之机。2.1熟悉舞弊的性质与特征（4）舞弊是管理层或其他人员有预谋的、故意的行为。舞弊的目的是为了获得一定的利益。舞弊的手段具有隐蔽性。

舞弊的发生必须具备一定的条件。如满足“舞弊三角”舞弊一旦被发现会产生严重的经济后果。

舞弊行为特征2.1熟悉舞弊的性质与特征（5）影响审计人员发现舞弊导致的重大错报的主要因素1舞弊者的狡诈程度2串通舞弊的程度3舞弊者在被审计单位的职位级别4舞弊者操纵会计记录的频率和范围5舞弊者操纵的每笔金额的大小2.2保持合理的职业怀疑态度职业怀疑态度职业怀疑是一种以质疑的思维方式评价所获得的审计证据有效性的精神态度不管过去的审计经验和审计人员对管理层诚实和正直的信任程度如何，审计人员都应该进行审计。职业怀疑要求持续保持质疑态度评价获取的信息和证据是否表明存在导致财务报告重大误报的舞弊。审计人员不应该因轻信管理层的诚信而满足于说服力不足的审计证据。

对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或责任方提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉。收入确认是舞弊事件的频发地带，职业怀疑态度要求特别关注收入确认、存货盘点、会计估计这些收入关键点。对高风险的审计领域和客户，要取得充分、适当审计证据证明其不存在重大错报职业怀疑态度要求审计人员不应将审计中发现的舞弊视为孤立发生的事项2.3审计小组成员间的讨论概述时间搜集审计证据之前或搜集过程中讨论内容管理层舞弊的可能性何处最容易发生舞弊、最可能以何种方式舞弊，何种资产容易发生侵占行为；审计人员应在整个审计过程中对于重大舞弊的可能性保持恰当程度的关注。审计小组成员应就可能导致财务报表存在重大误报的影响舞弊发生的内外部因素展开讨论（舞弊三角）导致重大误报的舞弊风险因素与财务报表误报相关的舞弊风险因素与侵占资产相关的舞弊风险因素头脑风暴容易发生财务报表舞弊的程度如何？那些地方容易发生舞弊？管理层或员工的行为或生活方式是否发生了不寻常的或莫名其妙的改变？是否有盈余管理的迹象？是否有管理层涉及对接触现金的员工的监督？是否在审计程序中加入不可预测的部分？是否存在管理层无视控制的风险？是否存在实施舞弊的动机、压力或者机会？是否存在舞弊指控？2.3审计小组成员间的讨论概述2.3.1与财务报表误报相关的舞弊风险因素1.动机或压力

2.机会

3.借口或合理化解释舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例动机或压力财务稳定性或盈利能力受到不利经济环境、行业状况或被审计单位运营状况的威胁竞争激烈或市场饱和，主营业务利润率不断下降难以应对技术变革、产品过时、利率或汇率调整等市场环境变化市场需求大幅下降，所处行业和整个经济的经营失败增多严重或持续亏损使被审计单位可能破产，丧失抵押品赎回权或遭恶意收购经营活动难以产生足够的现金净流入，或经营活动现金流量连续为负数与同行业的其他企业相比，增长过快或盈利能力过高新颁布的会计准则/法规、监管规则的影响管理层为满足外部预期或要求而承受过度的压力政府部门、股东、重要债权人、投资分析师或其他利益相关者对盈利能力或增长趋势存在预期（特别是不切实际或激进的预期）需要大量举债或吸收股权融资才能满足研究开发或其他资本性支出的需求以保持竞争力盈利能力或财务状况必须满足上市交易、偿债要求或债务协议规定的其他要求如报告不良的盈利能力或财务状况可能会对正在进行的重大交易（如企业合并或重组）产生不利影响

动机或压力舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例动机或压力已获信息表明管理层或治理层的个人经济利益受到被审计单位财务业绩或状况的影响管理层或治理层拥有相当数量的公司股票或债券管理层或治理层的工作报酬中有相当一部分取决于被审计单位能否实现特定的指标要求管理层或治理层个人身份担保的企业债务管理层或业务人员受到更高级管理层或治理层对财务或经营指标过高要求的压力设定了过高的销售业绩或利润指标

动机或压力舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例机会被审计单位所从事的业务或所处行业的性质提供了对财务信息做出虚假报告的机会从事大量超出正常经营过程的交易在所处行业中具有重要地位从而有能力胁迫供应商或客户与其从事不公允或不适当的交易资产、负债、收入或费用需要做出的重大估计涉及主观判断或不确定性且难以印证从事重大、异常或高度复杂的交易（特别是临近期末），常常涉及困难的“实质重于形式”问题与经营环境和文化存在显著差异的国家进行大量跨国、跨境交易在免税区或税收优惠地区设置重要的银行账户或组成部分对管理层的监督失效管理层由一人或少数人掌控，缺乏共同决策或制衡措施治理层未对财务报告过程和内部控制实施有效监督

机会舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例机会组织结构复杂或不稳定难以确定被审计单位的最终控制人组织结构复杂，存在异常的法人组织形式或管理职级关系高层管理人员、法律顾问或治理层频繁变更内部控制存在缺陷对控制的监督不充分，包括自动核对和中期财务报表编制控制不力会计人员、内部审计人员或信息技术人员变动频繁或是胜任能力不足会计信息系统存在重大缺陷，包括内部控制存在重大缺陷和弱点

机会舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例借口（合理化解释）管理层对企业价值或道德标准的沟通、执行与维护不足或传递了不适当的价值观或道德标准非财务主管的管理层过度干涉会计政策的选择或重大会计估计的做出公司、管理层或治理层存在违反证券或其他方面法律法规的不良记录，或是因涉嫌舞弊或违反法律法规而被起诉管理层过分强调保持或提高公司股票价格或盈利水平管理层惯于向分析师、债权人及其他利益相关者承诺实现激进的、不合理的预期管理层没有及时纠正已发现的内部控制重大缺陷管理层存在通过不恰当方法降低盈利水平的逃税倾向管理层倾向于利用重要性水平的概念对模棱两可的或不适当的会计处理做出合理化解释管理层与审计师的关系异常或紧张在会计、审计或信息披露问题上经常与审计师发生分歧对审计师提出不合理的需求如对外勤审计工作的完成或审计报告的出具提出不合理的时间限制试图影响会计师事务所对参与审计业务的专业人员的选派对审计师施加限制使其难以接触某些人员或信息

借口或合理化解释2.3.2与侵占资产相关的舞弊风险因素1.动机或压力

2.机会

3.借口或合理化解释舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例动机管理层个人或员工可能因为个人生活压力而侵吞现金或其他资产管理层个人或员工可能因为个人追求奢侈生活条件而侵吞资产对公司存在敌对情绪而有动机侵吞现金或其他资产已被裁员或预期被裁员的员工已经或预期的员工激励或福利计划变动晋升结果或所获经济报酬严重偏离个人预期的员工机会些资产容易被侵占的特性或特定情形持有大额现金和存在经手大额现金的情形单位价值高、体积小、需求量大的存货易于变现的资产，如钻石、无记名债券、计算机芯片等体积小、易于变现、且不易识别所有权归属的固定资产

动机或压力舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例机会内部控制存在缺陷的情形不相容职务的分离不充分或独立审校不力对负责保管实物资产的员工的监督不力对资产保管岗位的员工选聘不严格对资产的会计记录不健全交易（如采购）的授权审批制度不健全对现金、有价证券、存货或固定资产等的实物安全措施不充分未对账实不符的资产项目（如盘盈资产）做出及时、完整的会计调整未对交易做出及时、适当的会计记录缺少对关键控制岗位员工的强制休假制度管理层或处于控制监督岗位的人员缺乏对信息技术的了解对接触自动记录的控制不充分

机会舞弊发生的因素舞弊风险因素细类舞弊风险具体事例借口（合理化解释）忽视对潜在侵占资产行为进行监控或预防的必要性漠视已有的相关控制措施（如不执行控制或不及时纠正控制缺陷）员工认为自己没有得到应得的待遇或报酬生活方式的变化暗示资产已经发生侵占

借口与合理化解释2.4获取识别因舞弊导致重大错报的风险所需要的信息询问管理层或治理层对舞弊风险因素考虑执行分析性程序对其他信息考虑可以通过反馈得到有重要价值的信息询问得到的信息与其他来源的信息之间是否一致？询问管理层要获得的信息有：与治理层沟通获得信息情况有：审计人员应当考虑所获取的信息是否表明存在舞弊风险因素考虑被审计单位的规模、复杂程度、所有权结构及所处行业等，以确定舞弊风险因素的相关性和重要程度及其对重大错报风险评估可能产生的影响有助于识别异常的交易或事项，以及对财务报表和审计产生影响的金额、比率和趋势应当考虑可能表明存在舞弊导致的重大错报风险的异常关系或偏离预期的关系（与预期合理关系比较）发现异常关系或偏离预期的关系，审计师应当在识别舞弊导致的重大错报风险时考虑这些比较结果审计人员应当考虑在了解被审计单位及其环境时所获取的其他信息，是否表明被审计单位存在舞弊导致的重大错报风险他信息可能来源于项目组内部的讨论、客户承接或续约过程以及向被审计单位提供其他服务所获得的经验获取识别因舞弊导致重大错报风险所需要的信息审计人员询问管理层要获得的主要信息返回审计人员需要与治理层沟通获得信息的情况与治理层沟通获得信息的情况（1）在审计工作的前期，审计人员应当就审计中发现的、可能会导致财务报表重大错报的员工舞弊与治理层进行沟通达成共识（2）在审计外勤工作中，审计人员若注意到旨在防止或发现舞弊的内部控制在设计或执行方面存在重大缺陷，应当尽早告知适当层次的治理层（3）审计人员识别出管理层未加控制或控制不当的舞弊导致的重大错报风险，或认为被审计单位的风险评估过程存在重大缺陷，应当就此类内部控制缺陷与治理层沟通返回执行分析性程序国内企业财务舞弊手段（1）虚构会计主体（粉饰主体）（2）上市前的过度剥离：通过对资产负债表剥离减少净资产、提高每股收益；通过对利润表的过度剥离增加利润（3）利用关联交易调节利润：虚构关联购销；不等价转让、置换和出售资产，转移利润；受托经营，旱涝保收；以低息或高息发生资金往来，调节财务费用；以收取或支付管理费用或分摊共同费用调节利润；采取合作投资方式，夸大利润。（4）利用资产重组调节利润：通过企业购并调整利润；通过债务重组，获取重组收益。（5）通过地方政府援助操纵利润：税收优惠；财政补贴；利息减免；资产优惠。（6）选用不当的会计政策调节利润：存货计价方法不当；股权投资方法不当；折旧计提方法不当；收入确认不当，如提前确认收入、利用应收账款虚构销售收入；费用确认方法不当，如收益性支出资本化，提升当期业绩的潜亏挂账执行分析性程序（7）通过会计政策、会计估计变更调节利润：折旧政策变更；存货计价方法变更；坏账损失方法变更；长期股权投资方法变更；减值准备变更；合并政策变更。（8）通过巨额冲销调节利润（9）利用虚拟资产调节利润（10）利用资产评估消除潜亏（11）通过虚构交易或事实调节利润（12）利用其他应收款项和其他应付款项调节利润执行分析性程序资产负债表、利润表舞弊分析程序实用表分析方法

分析结论或警告信号

出现的问题或使用的骗术

1、现金与现金等价物/总资产

现金与现金等价物占总资产比例下降

流动性问题：可能需要借款

2、应收账款增长与主营业务收入总额增长对比

应收账款增长远远超过销售的增长

收入确认可能过于激进，过早地记录收入或放宽了客户支付条款

应收账款增长远远低于销售的增长

应收账款可能被重新分类为另一个资产类别

3、坏账准备与应收账款对比

坏账准备相对于总应收账款下降

储备不足或夸大营业收入

4、未收取的应收账款增长与主营业务收入增长对比

未收取的应收账款增长快于主营业务收入的增长

销售收入的更大部分可能来自于完成比例会计法下的销售

执行分析性程序5、未收取的应收账款增长与已收取的应收账款增长对比

未收取的应收账款增长快于已收取的应收账款增长

销售收入的更大部分可能来自于完成比例会计法下的销售

6、库存商品增长与销售增长、销售成本增长、应付账款增长对比

库存商品增长远远快于销售增长、销售成本增长、应付账款增长

库存可能存在已经废弃，需要注销；公司可能对某些销售没有记录销售成本

7、存货跌价准备与存货额对比

存货跌价准备相对于存货额下降

准备不足以及夸大营业收入

8、预付费用与总资产对比

预付费用相对于总资产急剧上升

可能不适当地将某些营业费用资本化

9、其他资产与总资产对比

其他资产相对于总资产上升

可能不适当地将某些营业费用资本化

10、厂房设备与总资产对比

厂房设备相对于总资产急剧上升

可能不适当地将维修费用资本化

资产负债表、利润表舞弊分析程序实用表执行分析性程序11、厂房设备与总资产对比

厂房设备相对于总资产急剧下降

没有投资于新的厂房设备

12、厂房设备与累计折旧对比

厂房设备上升时，累计折旧却下降

没有提取足够的折旧，夸大营业收入

13、商誉与总资产对比

商誉相对于总资产上升

可能把有形资产重新分类为商誉，以避免将来作为费用

14、商誉与无形资产摊销对比

商誉上升时，累计的无形资产摊销却下降

没有足额提取无形资产摊销，夸大营业收入

15、应付账款与收入增长对比

应付账款的增长远远快于销售增长

没有偿还库存和供应的流动债务，末来将需要更大的现金流出

16、应付费用与总资产对比

应付费用相对于总资产下降

公司可能释放（冲销）准备金，夸大营业收入

资产负债表、利润表舞弊分析程序实用表执行分析性程序17、营业收入与递延收入对比

营业收入上升时，递延收入下降

新增业务趋缓或者公司释放部分准备金夸大收入

18、销售成本与销售收入对比

销售成本相对于销售收入迅速增长

价格压力导致毛利率下降

19、销售成本与销售收入对比

销售成本相对于销售收入下降

公司可能没有从库存中转移所有成本

20、销售成本与销售收入对比

销售成本相对于销售收入每一季度不断变动

不稳定的毛利率可能意味着会计违规

21、营运费用与销售对比销售

营运费用相对于销售急剧下降

可能不适当地将某些营运费用资本化

22、营运费用与销售对比销售

营运费用相对于销售显著上升

公司效率可能下降，每单位产品成本增加

资产负债表、利润表舞弊分析程序实用表执行分析性程序23、税前收入与一次性所得对比

税前收入的主要部分来自于一次性所得

核心业务一蹶不振

24、利息费用与长期债务对比

利息费用相对于长期债务实质性上升

预计会有更大的现金流出

25、利息费用与长期债务对比

利息费用相对于长期债务实质性下降

可能不适当地将某些营运费用资本化

26、软件成本的摊销与资本化费用对比

软件成本的摊销增长低于资本化成本

可能不适当地将某些营运费用资本化

资产负债表、利润表舞弊分析程序实用表执行分析性程序现金流量表舞弊分析性复核方法实用表

分析方法

分析结论或警告信号

出现的问题或使用的骗术

1、营业现金流与净收入对比

营业现金流实质性地落后于净收入

盈利数字质量堪忧或者营运资本费用过高

2、现金流披露

公司没有披露现金流的详情

公司可能试图隐瞒营业现金流来源的问题

3、现金流构成分析

现金流入主要来源于资产出售、借贷以及新股发行

公司虚弱的表现，尤其是如果现金全部来源于资产出售、借贷以及新股发行

执行分析性程序2.5识别因舞弊可能导致重大错报的风险（1）舞弊导致的重大错报风险属于需要审计人员特别考虑的重大错报风险，即特别风险审计人员实施舞弊风险评估程序的目的在于识别因舞弊导致的重大错报风险在识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险时，审计人员应当识别和评估舞弊导致的重大错报风险2.5识别因舞弊可能导致重大错报的风险（2）实施风险评估程序获取的信息，并考虑各类交易、账户余额、列报，以识别舞弊风险将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系识别的风险是否重大识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性t在运用职业判断评估舞弊导致的重大错报风险时，审计人员应当考虑2.6在考虑对被审计单位有关计划及控制的评价情况后评估已识别的风险在评估舞弊导致的重大错报风险时，审计人员应当特别关注被审计单位收入确认方面的舞弊风险审计准则规定，审计人员应当假定被审计单位在收入确认方面存在舞弊风险，并应当考虑哪些收入类别以及与收入有关的交易或认定可能导致舞弊风险。审计人员应当了解管理层为防止或发现舞弊而设计、实施的内部控制，以进一步了解舞弊风险因素及管理层对舞弊风险的态度对于舞弊导致的重大错报风险，审计人员应当评价被审计单位相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。2.7对风险评估结果做出反应前期审计工作评估舞弊风险作出适当反应...一应首先考虑舞弊风险评估结果对审计工作的总体影响,即在制定总体审计划时,应考虑舞弊风险评估结果的一般影响...二考虑已识别舞弊风险对审计工作的具体影响,即在制定具体审计计划时,应考虑已识别风险对将执行审计程序的性质、时间和范围的特定影响...三考虑执行下列审计程序（但不限于），进一步确定有关管理层愈越内控的舞弊风险对财务报表产生重大错报的影响：a.检查会计分录和其他调整事项,以收集舞弊可能导致重大错报的证据；b.复核会计估计,以发现导致重大错报的舞弊偏差；c.评价重大非经常性交易的合理性2.8评价审计证据231审计人员在评价审计证据过程中，必须对舞弊导致的重大错报风险保持警惕。如果发现某项错报，审计人员应当考虑该项错报是否表明存在舞弊如果某项错报表明存在舞弊，审计人员应当考虑该项错报对审计计划其他方面的影响，特别是考虑管理层声明的可靠性。审计人员不应将审计中发现的舞弊视为孤立发生的事项。审计师还应当考虑发现的错报是否表明在某一特定领域存在舞弊导致的更高的重大错报风险。如果认为错报是舞弊或可能是舞弊导致的如果错报涉及较高级别的管理层即使错报金额对财务报表的影响并不重大，审计人员仍应考虑错报涉及的人员在被审计单位中的职位

即使错报金额对财务报表的影响并不重大也可能表明存在更具广泛影响的问题如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响

审计人员应当考虑该事项对审计报告的影响（1）重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间和范围的影响；（2）重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，包括管理层声明的完整性和可信性，以及作为审计证据的文件和会计记录的真实性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊的可能性

措施2.8评价审计证据2.9与管理当局、治理层等沟通舞弊情况

与管理当局、治理层等沟通舞弊情况

审计人员还应当确定治理层对审计人员已关注到的所有非法行为都了解的相当清楚，除非这样做毫无价值。

涉及管理层的舞弊（不管是否涉及高级管理层）和对财务报表有重大影响的舞弊，都应向治理层汇报只要审计人员确定有证据表明存在舞弊行为，就应提请适当层次的能够对相关事项采取适当措施的管理层注意该事项。

如果审计人员所确定的风险因素意味着被审计单位的内部控制存在缺陷，也应当将这些缺陷汇报给高级管理层或治理层。

2.10记录审计人员对舞弊的考虑

审计人员应该记录以下内容

在审计计划阶段审计小组成员应就导致重大误报的财务报表舞弊的可能性展开讨论，包括进行讨论的原因、时间、参与者以及讨论的主题已执行必要的获取、识别和评估重大财务报表误报有关信息的舞弊风险程序对已识别的具体重大财务报表误报舞弊风险以及审计人员采取的回应的描述在特殊情况下，审计人员认定不恰当的收入确认不构成重大财务报表误报舞弊风险，要给出支持结论的理由针对管理层凌驾于控制之上的风险进一步实施审计程序的结果审计人员认为存在其它舞弊风险应采取额外审计程序和其他回应措施的情况与管理层、治理层就舞弊进行沟通的情况2.11出具审计报告对舞弊的考虑审计人员在完成所有的外勤工作后，应该根据所获取的各种审计证据，合理运用职业判断，形成适当的审计意见

如果审计人员认为财务报表存在舞弊导致的重大误报，或虽然存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，应该根据公认审计准则的要求，考虑误报对审计意见的影响程度

审计结果如果发现确实存在重大舞弊，则应由被审计单位调整财务报表，如果被审计单位拒绝调整，否则审计人员应出具保留意见或否定意见的审计报告如果审计人员无法通过采取适当的审计程序以确定舞弊的影响是否重大，则除了表示保留意见或无法表示意见之外的审计报告，应将发现的可能舞弊向客户的董事会或审计委员会报告避免逆向选择审计人员应当保证在审计报告中对舞弊行为未使用指控性或结论性的语言即在审计报告中，应该避免使用主观的、煽动性的、中伤的或其他带有偏见的语言

为了保证报告的客观性、真实性、无偏性及公正性，报告应该使用“推定的”违法行为或类似表达。

含义：竞争战略在各职能环节的具体化如果调查结果支持该假设，则应该使用以下语言：（1）审计发现了支持该推定的合理可信的证据……（2）审计通过一个反例证明了该推定或怀疑的合理性……（3）审计通过合理的证据支持了该假定……2.11出具审计报告对舞弊的考虑审计企业舞弊的基本程序获取被审计单位背景资料了解被审计单位内部控制了解被审计单位其他环境评估被审计单位存在舞弊的可能性将报表层次风险结论传达给审计小组人员评估认定层次舞弊风险考虑上述各项制定具体审计策略实施实质性程序评估报表层次风险实质性程序显示舞弊？是识别可能舞弊者及确定可能影响评估舞弊可能及所有其他审计差错重大？与管理层讨论并实施额外审计程序查证疑点管理层合作？难说重大？管理层调整财务报表？否保留意见或否定意见保留意见或无法表示意见将该事项报告治理层终止委托合约或无法表示意见将该事项报告适当管理层正常审计工作结束否是否重大？正常审计工作结束将舞弊事项报告治理层列入拟调整分录汇总，依正常方式解决否是是难说否是否发现有重大舞弊可能而进行的实质性测试一二三案例背景：财务舞弊解密舞弊审计失败：过失分析案例总结：从舞弊审计角度进行的思考第三节舞弊审计案例：Cendant公司

Cendant公司简要介绍Cendant公司创建于1997年12月，由HFS与CUC两家公司合并而成。合并后，公司更名为Cendant，是一家集餐饮、住宿、汽车租赁和不动产经营为一体的跨国集团。Cendant公司在全球100多个国家设有分支机构，股票市值超过300亿美元，为美国的100大公司之一。旗下的世界知名子公司就有Days酒店，Ramada酒店，Avis汽车租赁公司，21世纪不动产经纪公司等。为了维持在公众面前成长型企业的高收益、成功形象以及保持对证券分析师的吸引力，从1985年开始一直到1998年的十多年里，一直在虚报收益，且虚报的金额急剧增长，从小金额的舞弊迅速发展成为巨额舞弊。Cendant公司Cendant公司美国证监会调查结果显示1995、1996及1997年分别虚增税前利润：9600万、1.59亿美元和2.45亿美元，三年累计虚增公司税前利润达5亿美元。Cendant公司当CUC国际集团的舞弊公之于众后，股价由最高时的每股42美元，猛跌至每股16美元。Cendant公司的股票市值减少超过200亿美元，跌幅高达62%。Cendant公司1999年，Cendant公司同意支付28.5亿美元来与股东就其所提起的诉讼达成和解。Cendant舞弊案曝光后，投资者为挽回损失纷纷提起诉讼，向公司管理层及审计方——安永（Ernst&Young）会计师事务所索赔。安永虽极力否认有任何审计失误，但还是于1999年12月初支付和解赔款3.35亿美元，这一金额也创造了五大会计师事务所支付赔款的新纪录。安永Cendant公司舞弊的后果使Cendant公司在竞争相当激烈的商业环境中丧失了宝贵的发展时机，损毁了公司在公众心目中的良好声誉，其损失远远超过了公司因舞弊获得的收益。Cendant公司简要介绍3.1案例背景：财务舞弊解密

从1985年一直到1998年事情败露长达12年的时间里，公司的20多位中高级管理人员精心设计并实施了一整套令人“触目惊心”的舞弊方案。

公司负责掌控方案实施的高级管理层保存了一份年度计划表，详细列示了可以用来虚增公司下一会计年度营业利润的所谓“奇招妙法”。在每个会计年度的伊始，管理层就确定给本年度盈利“注水”的手段以及每种手段必须达到的金额。通过6种伎俩进行财务舞弊：利用“高层调整”，大肆篡改季度报表；无端转回合并准备，虚构当期收益；任意注销资产，减少折旧和摊销；随意改变收入确认标准，夸大会员费收入；蓄意隐瞒会员退会情况，低估会员资格准备；综合运用其他舞弊伎俩，编造虚假会计信息。公司管理层实施该方案的动机在于：通过虚增税前利润努力达到华尔街分析师对公司盈利的预期，以维持在公众面前高收益、成长型企业形象。

3.1.1数字游戏的起点：会员制服务收入违规确认CUC公司管理层在最初主要通过确认会员制服务收入来虚增公司的成果。Comp-U-Card部门利用某些坐标方格或矩阵来预计会员制服务收入和成本的摊销。同时，利用坐标方格来扣除某些会员制服务收入，从而核算消费者个人对会员制服务预期的取消。后来，Comp-U-Card部门提供的会员制服务逐渐扩大，该部门开始提供多种会员制服务。该部门将会员制服务收入分为两类：第一，从新的会员制服务中取得收入，立即全部予以确认，同时销售成本的确认却延迟至事后的数月甚至几年；第二，新的会员制服务收入和成本在几个月内推迟确认。由于公司会员制服务种类的不断增加，导致了摊销坐标方格的不断复杂化。追踪手工输入的调整的难度也不断增加，这些导致管理层改变了操纵坐标方格的方式。在坐标方格中增加了特定的“分摊”栏，从而替代了手工输入的调整，作为转移收入的一种手段。这些分摊栏从两方面歪曲了会员制服务撤销和会员制服务收入的计算：一方面，他们把推迟确认的会员制服务收入转移到立即确认的会员制服务收入中，并且把较早月份的收入转移到接近年末的月份。另一方面，随着会计期末的来临，这些分摊栏以一种大幅度增加收入的方式，进一步权衡这些收入的转移。3.1.1数字游戏的起点：会员制服务收入违规确认

3.1.2虚增收益的捷径：低估会员制服务撤销准备金CUC公司经常采用的一种手段是操纵对会员资格准备金的会计核算。Comp-U-Card部门提供的某些会员制服务，通过许多家不同的金融机构提供消费结算。这些金融机构对于所提供的多种会员制服务的收入和费用，在会员的信用卡上开票。当该部门记录会员制服务收入时，分摊一定比例已记录的收入，以补偿某些已提供的会员制服务预计的撤销和预计的（销售）放弃和（销售）退回。Comp-U-Card部门分摊了一定百分比以后的结果就是该部门会员制服务撤销准备金。80年代后半期，公司的高级管理层遭遇了一次突然的、预料之外的某一金融机构的会员制服务销售退回的挫折。他们选择把销售退回在一个月内进行账外处理，以消除对准备金的影响。这些销售放弃和撤销仅出现于该部门在Trumbull，Connecticut的会计人员编制的现金账户和银行存款余额调节表中。由于没有从会员制服务撤销准备金中扣除最后三个月的销售放弃和撤销，因此，公司能够掩盖每年大幅度虚增准备金的事实。3.1.2虚增收益的捷径：低估会员制服务撤销准备金

由于准备金大幅度虚增，在上述冲销的同时还需编制补救分录来虚增准备金。相应地，经理们再将销售放弃和撤销登账的同时，还创造虚构的应收账款、贷记撤销准备金。最后，到了每个会计年末，开始了年度的循环往复：冲销虚构的应收账款，并开始把销售放弃和撤销进行账外处理。在某些会计年度的期末，公司通过冲销分录冲减准备金将其转入收益类账户中，来直接拔高公司的账面利润。3.1.2虚增收益的捷径：低估会员制服务撤销准备金

3.1.3盈利增长新动力：操纵兼并和收购资本准备金到了20世纪90年代中期，公司利用会员制服务注销准备金手段已经到了穷途末路的地步。经理们通过公司兼并和收购资本准备金来实现舞弊方案所需的增长。CUC公司的经理们大量使用的一种手段就是，将公司兼并与收购资本准备金定期地、不恰当地予以冲销，直接虚增收益账户金额。1995—1997年，CUC公司完成了一系列兼并与收购交易。通过这些交易，公司将特定的交易成本作为负债确认，包括法律和投资银行费、服务费以及营业终止成本等。经理们在实施该方案时，随意地确认作为一项负债的资本准备金的数额。他们经常把计算出的数额简单地乘以2，作为公司的真实成本。很多时候，CUC公司的经理们只是简单地编制分录冲销资本准备金、直接计入公司收益账户。CUC公司的经理们还会采取比较迂回的方式利用这些资本准备金——通过CUC的公司间往来账户冲销资本准备金。不恰当地冲销兼并与收购资本准备金，导致公司收益虚增3.1.3盈利增长新动力：操纵兼并和收购资本准备金

3.1.4简单的加法法则：顶层调整创造季度营业收入CUC公司的高级管理层在每个会计年度都对舞弊方案的实施进行监控。早在1998年年初，管理层就定期汇总公司的季度财务报表以反映“经营成果”变化情况。每个会计年度的前三个季度，经理们会人为地虚增收入、低估营业费用。由于对损益表的动过“手脚”，经理们还要相应调整公司资产负债表中的一些项目。造假者采用了“顶端调整”法——每季度的变动仅仅是作为电子数据表的顶端调整——也就是说，不用编制会计分录，也不用登记总分类账，根本就没有把上述变动登记到公司各个部门的账簿中。公司在证监会处归档并发放给投资者的季度报告并不能正确地反映公司的账簿和记录。长此以往，公司的财务报告与账簿、记录金额之间就存在越来越大的差异。3.1.4简单的加法法则：顶层调整创造季度营业收入

3.1.5任意的注销资产：少计减值准备、折旧和摊销

公认会计原则要求，对于公司所持有和使用的一些长期资产和某些可确指的无形资产，当环境变化导致公司可能收不回这些资产的账面价值时，公司就应检查其可收回性。如果无法收回这些资产的账面价值，那么公司必须将资产的账面价值超过其公允价值的部分确认为减值损失。更重要的是计算出来的减值损失必须在该资产出现减值的会计期间予以确认，同时这项费用损失必须作为公司持续经营所产生的收益的一部分来列报。通过将减值和未减值的商誉、应收款项和其他资产从Cendant公司资本准备金中予以冲销要求各部门会计主管通过CUC公司间往来账户将大约7500万美元的资产转移到CUC公司，再从Cendant公司资本准备金中将这些资产予以冲销。在截止日为1996年1月31日和1997年1月31日的两个会计年度，经理们毫不理会CUC公司某些资产的减值，避免了若CUC公司恰当地确认减值损失所发生的费用。CUC公司管理层的舞弊手段1997年12月31日，从Cendant公司兼并资本准备金中冲销资本准备金，以及未确认相关年度的资产减值损失，导致公司在截止日为1996年1月31日的会计年度虚增收益600万美元；在截止日为1997年1月31日的会计年度虚增收益1200万美元；在截止日为1997年12月31日的会计年度虚增收益2900万美元。3.2舞弊审计失败：过失分析

在CUC公司长达12年的舞弊期间，审计人员

竟然对此毫无察觉导致安永（Ernst&Young）舞弊审计失败的原因何在压力Diagram2Diagram3Diagram2Diagram3自我合理化机会3.2.1未能深入探究管理层的舞弊动因

舞弊构成三要素最原始动力了解舞弊的内在动机是发现舞弊最有力的因素。愿望：使CUC公司公开的收益与华尔街分析家的盈利预期一致，以实现自己的股权激励驱使董事长Forbes、总裁Shelton和财务总监Corigliano等人创造一个会计违规不但被接受，还被指使和宽恕的环境CUC公司高级管理人员进行舞弊一个重要原因是希望满足华尔街的盈利预期

安永的审计人员没有把握CUC公司管理层的舞弊内在动机，结果错失了发现舞弊的最佳机会。3.2.1未能深入探究管理层的舞弊动因

CompanyLogo分析师预计公司能保持渐进的、持续的盈余增长，其增长速度大约是每季度每股增长1美分。形成了一张确保高级管理层操纵年度成果的“作弊表”审查可利用的机会来虚增公司收益操纵会员制服务的撤销准备金余额依靠收购和兼并来维持该方案的实施操纵会员制服务收入的确认CUC公司舞弊方案CUC公司舞弊案调查结果显示（1）安永的审计人员对于不实的交易未能获取充分适当的审计证据甚至未能提出基本的质疑。（2）在很多情况下，审计人员对CUC公司的财务业绩轻易接受管理层不完整的答复。（3）CUC公司因为屡次采用激进的会计处理被证监会要求重新编制财务报表，然而审计人员却对此未能保持警觉！（4）CUC公司一些高级管理人员对公司的季度成果进行顶端调整，某些项目很显眼，甚至公司的报告成果与其账簿、记录之间存在差距，可是审计人员也未能察觉。3.2.2缺乏应有的职业谨慎态度231在截止日为1996年1月31日的会计年度，公司的季度顶端调整合计数为3100万美元在截止日为1997年1月31日的会计年度，增加了8700万美元而到了截止日为1997年12月31日的会计年度，增加了1.76亿美元公司的季度报告成果与其真实的成果之间的差距表现在公司的报告成果与其账簿、记录之间的差距上，而且每年不恰当的季度调整合计数也在增加。3.2.2缺乏应有的职业谨慎态度3.2.3忽视对收入确认的细致审查收入确认是舞弊事件的频发地带，美国COSO组织2000年进行的一项舞弊调查发现不恰当的确认收入是最常见的财务报表舞弊手法，50％公司的收入确认存在问题，其中记录虚假收入的占26％，提前确认收入的占24％。审计人员应本着职业怀疑态度特别关注收入确认、存货盘点、会计估计这些收入关键点。CompanyLogoCUC公司的收入与成本从未实现真正配比

表现收入与有关成本的确认相比加速增长主要原因CUC人为将Comp-U-Card分部某些应该与成本大致匹配的产品收入，人为地分割成产品收入及时登记入账而相关成本却故意加以推迟或递延。结果使1995年税前利润增加了2700万美元，1996年增加2300万美元，1997年4100万美元。作为CUC公司连续12年的审计方却没有真正执行过深入细致的审查。3.2.4没有正视利润来源的变化调整20世纪90年代中期，与公司Comp-U-Card部门提供会员制服务相关的那些机会已经无法维持原来的舞弊方案促使公司管理层不断寻找另外的机会——公司兼并和收购资本准备金。由于季度性顶层调整，公司的公开报表与公司账簿记录间存在显著差异。为弥补差额，CUC对账簿进行多项年终调整以增加收入或减少费用。公司业务的扩大意味着每年需要虚构更大数额的收益，以保持与上年度相同百分比水平的虚构的总体“报告”收入CUC公司在1997年12月31日结束的会计年度中为与合并相关的合并、整合、重组和诉讼收取了大约55640万美元的费用。1997年，这些调整大多采取将原已确认的合并和重组准备金反向记为收入的形式，通过大量伪造日记账分录减少准备金并相应增加利润。安永的审计人员完全应该察觉CUC公司税前利润来源结构的巨大变动，由“正常”的会员制服务收入转为非常规的合并准备金可能意味着舞弊的发生。（1）独立性是舞弊审计重要基石（2）职业怀疑思维是最有效的评价方式（3）询问技巧是寻求突破口的钥匙（4）分析性程序是挖掘证据的利器3.3案例总结：从舞弊审计角度进行的思考3.3.1独立性是舞弊审计重要基石

舞弊审计人员应保持实质上和形式上的独立，也就是要在组织上、精神上和业务上保持相对独立，应排除干扰因素，独立履行职责。也就是说，舞弊审计要由舞弊审计人员独立进行操作，不受各方当事人利益的影响和干预，审计组织及其审计人员与被审计各方当事人之间不应有利害关系的牵连。独立性原则宗旨必要条件要求舞弊审计要保持其独立性以确保审计的公正性、客观性避免各种不必要的干预，不为相关当事人的利益所左右会计师事务所与被审计单位的股东和高管人员保持一定的距离长期稳定的工作关系，最终使安永与CUC公司“荣辱与共”造假主谋者与安永的千丝万缕的关系已认罪等待判决的3个主要财务负责人中有两人在加盟CUC公司之前都是安永的审计师。参与造假的其他2个财务主管也都来自安永。Cendant公司审计委员会提交的报告表明，CUC公司的关键财务岗位有6个，其中首席财务官、主计长、财务报告主任、合并报表经理均由来自安永的审计师占据，也正是这四个前安永审计师占据了CUC公司关键的财务岗位，直接策划和组织实施了财务舞弊。

3.3.2职业怀疑思维是最有效的评价方式

SASNo.99中的职业怀疑原则“要求审计人员克服自身对于客户的信任和对于以往和该客户合作经验的依赖，以怀疑的态度完成整个审计过程”。新ISANo.240则认为，“职业怀疑是一种对审计证据的怀疑和批判评价的态度。职业怀疑要求，尽管审计人员凭过去的经验认为被审计单位管理当局和董事是诚实和正直的，但也要根据获得的信息和实施的审计程序来判断因舞弊导致的重大错报是否存在，并保持持续的怀疑。”对CUC公司的财务业绩轻易接受管理层不完整的答复。对CUC公司的收入确认、会员资格准备、合并准备金计提和转回和资产减值等重大事项进行审计时，几乎完全依赖于Cendant的管理当局声明书，而不是建立在获取充分审计证据的基础上。安永的做法严重违背了审计人员应有的职业审慎和职业怀疑，负有重大过失责任。

3.3.2职业怀疑思维是最有效的评价方式

3.3.3询问技巧是寻求突破口的钥匙

国外的舞弊案例研究表明，在调查和揭露企业舞弊时，往往涉及一个非常重要的审计技术——“勤勉的询问”。由于调查舞弊是一个比较敏感的话题，因此应把握好询问的时机。审计人员应在和被审计单位有关人员建立了一定程度的熟悉和友善关系之后开始询问程序，一开始问轻松的问题，然后逐渐询问“敏感”的问题，并将询问过程和结果记录于审计工作底稿。应当重点询问治理层、管理层和内部审计人员。此外，还应当询问其他相关人员，如负责生成、处理或记录复杂、异常交易的人员及其监督人员，法律顾问，负责处理舞弊指控的人员等。在80年代末至90年代初，CUC公司因为屡次采用激进的会计处理被证监会要求重新编制财务报表。如果Cendant舞弊案的审计人员多方询问与被审计单位可能存在的舞弊相关的其他人员，极有可能从不同于管理层和对财务报告负有责任的人员的角度获取具有价值的信息。

3.3.3询问技巧是寻求突破口的钥匙

3.3.4分析性程序是挖掘证据的利器

进行舞弊审计的一个重要程序就是分析性程序。因为审计人员通过研究不同财务数据之间、以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，往往会有意想不到的发现。当审计人员怀疑存在舞弊时，分析性程序显得更加重要，会增加发现虚假财务报表的可能性。对审计人员而言,财务报表提供了许多有说服力的审计证据。CompanyLogoCUC公司的会员证资格收入在迅速增加,而相关服务成本、准备金却一直发生同方向变化,这缺乏逻辑合理性有效地执行分析性测试程序,不难发现虚构收入这类舞弊对异常情况进行调查,要求被审计单位作出解释调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数据和相关信息的差异,考虑会计信息各构成要素之间的关系以及会计信息与非会计信息之间的关系对比前后几年的财务报表，计算被审计单位的重要比率

3.3.4分析性程序是挖掘证据的利器

练习1.A注册会计师审计甲公司20×8年度财务报表，出具了无保留意见审计报告。其后，因发现甲公司存在小额销售收入被漏记和贪污现象，控告A注册会计师有过失。A注册会计师提出无过失申辩，其下列申诉理由中不合理的是（）。

A.防止发生和及时发现并纠正错误与舞弊，是甲公司管理层的责任

B.按照审计准则审计财务报表，并不能保证发现所有的错误与舞弊

C.年度财务报表审计的主要目的是鉴证财务报表，而非查错防弊

D.因销售收入审计是由助理人员完成，直接责任应由该助理人员承担D练习2.实施审计的过程中，项目负责人应当根据职业判断、以往的审计经验以及对被审计单位本期变化情况的了解，确定参与讨论的项目组成员。以下人员中可能不参与讨论的是（）。

A.主任会计师

B.助理人员

C.项目负责人

D.信息技术专家B练习3.下列舞弊风险因素中，属于机会且与侵占资产相关的舞弊风险因素的是（）。

A.员工因为自己追求奢侈生活条件而侵吞资产

B.对现金、有价证券、存货等实物资产安全措施不充分

C.高层管理人员、治理层变更频繁

D.从事科技含量高、研发周期长或市场风险大的经营业务B练习4.下列说法中正确的是（）。

A.如果在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，则必然表明注册会计师没有遵守审计准则

B.如果发现舞弊或获取的信息表明可能存在舞弊，注册会计师应当尽早将此类事项与治理层沟通

C.对于注册会计师注意到的、超出正常经营过程或基于对被审计单位及其环境的了解显得异常的重大交易，了解其商业理由的合理性

D.注册会计师实施舞弊风险评估程序的目的在于应对舞弊导致的重大错报风险C练习5.如果注意到旨在防止或发现舞弊的内部控制在设计或执行方面存在重大缺陷，注册会计师应尽早（）。

A.告知适当层次的治理层

B.告知适当层次的管理层

C.征询法律意见

D.向监管机构报告A练习6.在注册会计师应对舞弊导致的认定层次重大错报风险时，应当考虑的措施不包括（）。

A.改变审计程序的范围

B.改变审计小组成员

C.改变拟实施审计程序的性质

D.改变实质性程序的时间B练习7.针对评估的舞弊导致的财务报表层次重大错报风险，注册会计师采用的总体应对措施是（）。

A.原先可能只准备针对某项资产的账面记录实施程序，现在重视实地观察这项资产

B.运用计算机辅助审计技术，扩大购货业务检查程序的范围

C.考虑向被审计单位内部的非财务人员询问有关的销售方式和销售协议等信息及其潜在的异常变化

D.如果发现被审计单位管理层选用的会计政策过于激进，或者不恰当地采用或变更重大会计政策，注册会计师就应当充分考虑这些事项背后的真正原因是不是管理层意图操纵利润，其结果会不会导致财务报表产生重大错报D=1．向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度的必要性。2.分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作。3.提供更多的督导。4.在选择进一步审计程序时，应当注意使某些程序不被管理层预见或事先了解。5.对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改。练习8.下列情形中不属于舞弊的是（）。

A.不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先做出的判断

B.由于在记录会计账簿时疏忽，将购入存货的成本20000元误记为2000元

C.侵占资产

D.为扭转被审计单位的亏损局面，虚构了一笔价值20万元的销售业务B练习9.注册会计师在审查乙公司20×8年度财务报表时，发现乙公司存在下列事项，其中最可能属于舞弊的是（）。

A.材料明细账余额合计数与总账余额不符

B.编制财务报表时处理数据产生了差异

C.编表时未对计入应收账款的预收账款计提坏账准备

D.乙公司对并未收到货物的采购业务支付款项D练习10.为了更有效的实施审计，在审计中通常有一些假设，下面这些假设较规范、合理的是（）。

A.假定审计中发现的舞弊不是孤立发生的事项

B.为保证将重大舞弊查出，可假定舞弊的重大错报风险为最高，即100%

C.假定被审计单位在收入确认方面不存在舞弊风险

D.假定被审计单位是诚信的A练习11.对财务信息做出虚假报告，可能是因为股东、重要债权人、投资分析师或其他利益相关者对盈利能力存在不切实际的预期，这属于舞弊的（）因素。

A.机会

B.手段

C.动机或压力

D.借口C练习1.被审计单位的治理层、管理层以及注册会计师对被审计单位存在舞弊导致的重大错报风险负有各自的责任。根据审计准则的相关规定，下列各项中属于被审计单位管理层和治理层责任的有(

)。

A.制定和维护与财务报表可靠性相关的控制

B.在合理保证的前提下发现导致财务报表产生重大错报的舞弊

C.监督管理层建立和维护发现舞弊的内部控制

D.对可能导致财务报表发生重大错报的风险实施管理ACD练习2.评估舞弊风险的审计程序，有询问、考虑舞弊因素、实施分析程序、考虑其他信息和组织项目组讨论，在被审计单位中如果设置有内部审计部门，审计人员可以实施询问内部审计人员这一审计程序，以下关于询问的内容说法正确的有（）。

A.内部审计人员对被审计单位舞弊风险的认识

B.内部审计人员在本期是否实施了用以发现舞弊的程序

C.管理层对通过内部审计程序发现的舞弊是否采取了适当的应对措施

D.内部审计人员是否了解任何舞弊事实、舞弊嫌疑或舞弊指控ABCD

练习3.项目负责人可以组织项目若干成员讨论舞弊导致的重大错报风险，项目组讨论的内容通常包括(

)。

A.管理层对接触现金或其他易被侵占资产的员工实施监督的情况

B.是否有迹象表面管理层操纵利润，以及采取的可能导致舞弊的操纵利润手段

C.已了解的可能产生舞弊动机或压力、提供舞弊机会、营造舞弊行为合理化环境的外部和内部因素

D.为应对舞弊导致财务报表重大错报可能性而选择的审计程序，以及各种审计程序的有效性ABCD练习4.下列属于与侵占资产相关的舞弊风险机会因素的有（）。

A.不相容职务的分离不充分

B.晋升结果或所获经济报酬严重偏离员工的预期

C.单位价值高、体积小、易于变现且不易识别所有权归属的存货

D.管理层缺乏对信息技术的了解ACD练习5.针对与侵占资产相关的销售活动重大错报风险，审计人员通常实施的审计程序包括（）。

A.实施审计程序，以获取销售合同是否按照规定条款得到执行

B.对存在的存货短缺现象，按照存货存放地点和货物类型分类并加以分析

C.分析销售折扣和销售退回等项目，识别出异常的折扣、退货模式或异常趋势

D.向第三方确证销售合同的具体条款ACD练习6.下列属于注册会计师与治理层沟通的事项有（

）。

A.注册会计师