浅谈新准则下所得税核算的基本方法

浅谈新准则下所得税核算的基本方法

[论文关键词]资产负债表债务法；递延所得税费产；递延所得税负债；暂时性差异

[论文摘要]根据2006年颁布的新准则的规定，所得税的会计处理要求采用资产负债表债务法。文章先从基本概念、会计处理等方面介绍新准则下的新内容，然后介绍暂时性差异会计处理的基本步骤，最后用四个例题对基本步骤的运用进行说明。

今年新修订的39项会计准则中，就包括所得税这一准则，现就新准则的运用作一点介绍，希望能对大家有一定的参考价值。

一、概述

旧制度要求企业采用应付税款法和纳税影响会计法(包括递延法和债务法)核算所得税。纳税影响会计法中的债务法为收益表债务法。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。

收益表债务法注重时间性差异，可计算当期的影响，不能直接反映对未来的影响，不能处理非时间性差异的暂时性差异。而资产负债表债务法注重暂时性差异，可直接得出递延所得税资产、递延所得税负债余额，能直接反映其对未来的影响，可处理所有的暂时性差异。在资产负债表债务法下，如果是非时间性差异的暂时性差异，那么与企业当期所得税和递延所得税相关的项目往往在同一或不同的会计期间直接计入权益，因此当期所得税和递延所得税也应当直接入人权益。

企业首次采用本准则时，应根据《企业会计准则——基本准则》、《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》及《企业会计准则第18号——所得税》的要求，重新确认资产和负债的计税基础，对以前期间的交易和事项不进行追溯调整，而采用未来适用法进行处理。

二、会计处理

(一)关于科目设置

新准则下要设置的新科目：

1．企业应在资产类科目中设置“递延所得税资产”科目。核算企业由于可抵扣暂时性差异确认的递延所得税资产，及按能够结转后期的尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应税利润确认的递延所得税资产；借方反映确认的各类递延所得税资产，贷方反映当企业确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异情况发生回转时转回的所得税影响额以及税率变动或开征新税调整的递延所得税资产；余额反映尚未转回的递延所得税资产。

2．企业应在负债类科目中设置“递延所得税负债”科目。核算企业由于应税暂时性差异确认的递延所得税负债；贷方反映确认的各类递延所得税负债，借方反映当企业确认递延所得税负债的应税暂时性差异情况发生回转时转回的所得税影响额以及税率变动或开征新税调整的递延所得税负债；余额反映尚未转回的递延所得税负债。

3．企业应在损益类科目中增设“营业外支出一递延所得税资产减值”科目。企业应在每一个资产负债表日，对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果企业未来期间不可能获得足够的应税利润可供抵扣，应当减记递延所得税资产的账面价值。借记“营业外支出一递延所得税资产减值”，贷记“递延所得税资产”。

(二)暂时性差异的会计处理

由于永久性差异不影响其他会计期间，其处理相对较简单，在这里只介绍几种常见的暂时性差异的处理。

对暂时性差异采用跨期摊配法进行处理。其基本程序为：

1．确定产生暂时性差异的项目；

2．确定各年的暂时性差异；

3．确定该项差异对纳税的影响；

4．确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。在采用资产负债表核算递延所得税时，如果预计转回期的税率能够合理确定，发生时按预计转回期的税率核算。另外，不论发生或是转销期间，如果税率变动，均应按其进行调整。

例题一

2000年12月31日购入价值5000元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。未扣折旧前的利润总额为11000元，适用税率为15％。

步骤一，确定产生暂时性差异的项目：设备折旧。

步骤二/三，确定各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响。

步骤四，确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。

例题二

2000年12月31日购入价值5000元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。未扣折旧前的利润总额为11000元，适用税率为15％，第三年起适用税率调整为20％。

步骤一，确定产生暂时性差异的项目：设备折旧。

步骤二/三，确定各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响。

步骤四，确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。

例题三

甲公司2003年12月购入管理用设备，原价100万元，预计使用年限5年，预计净残值为零，采用直线法计提折旧。2004年起，甲公司每年利润总额均为50万元。假定甲公司适用的所得税税率为33％，预计使用年限、预计净残值和折旧方法均与税法相同，并不存在其他纳税调整事项；假设发生的可抵减时间性差异未来有足够的应税所得可以扣除。2005年末，假定固定资产的可收回金额为50万元。2006年末，假定固定资产的可收回金额为38万元。2007年末，该固定资产出售，取得收入16万元，未发生清理费用，不考虑相关税费。

步骤一，确定产生暂时性差异的项目：固定资产减值准备。

步骤二/三，确定各年的暂时性差异及该项差异对纳税的影响。

步骤四，确定所得税费用，应交所得税加减纳税影响等于当期所得税和递延所得税的总金额。

(三)亏损弥补的所得税会计处理

我国现行税法允许企业亏损向后递延弥补五年，旧制度关于所得税处理规定中对可结转后期的尚可抵扣的亏损，在亏损弥补当期不确认所得税利益。

新准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来应税利润为限，确认递延所得税资产。一般称之为当期确认法，即后转抵减所得税的利益在亏损当年确认。使用该方法，企业应当对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断，如果不能，企业不应确认。

例题四

企业在2001年至2004年间每年应税收益分别为：-100万、40万、20万、50万元，适用税率始终为25％，假设无其他暂时性差异。

1．现行做法

(1)2001年、2002年和2003年无所得税相关会计分录。

(2)2004年

借：所得税费用

贷：应交税费-应交所得税

2．新准则要求采用当期确认法

2001年

借：递延所得税