《税法(第7版)》 第三章 消费税法

第三章消费税法第一节

消费税的认知第二节

消费税的计算第三节

消费税出口退（免）税的计算第四节

消费税的征收管理本章内容

【素养提升】

【能力目标】（1）会界定消费税纳税人，能判断哪些产品应当缴纳消费税，会选择消费税适用税率，能确定不同类别的应税消费品的消费税纳税环节。（2）能根据相关业务资料计算直接对外销售应税消费品的应纳税额，对自产自用应税消费品的应纳税额，对委托加工应税消费品的应纳税额，以及对进口应税消费品的应纳税额。（3）能根据相关业务资料进行消费税出口退（免）税和征税的计算，能合理选择和运用出口应税消费品的消费税税收政策，能根据相关业务资料运用计算消费税应退税额。

（4）能确定消费税的纳税义务发生时间、纳税期限和纳税地点。第一节

消费税的认知一、消费税纳税人和代收代缴义务人的确定

（一）消费税的纳税人

消费税是对特定的消费品及消费行为征收的一种税。在我国，消费税是对我国境内从事生产、委托加工、进口、批发或零售应税消费品（属于应当征收消费税的消费品，以下简称应税消费品）的单位和个人，就其销售额或销售数量，在特定环节征收的一种税。凡在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口《中华人民共和国消费税暂行条例》规定的应税消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售（主要是指批发或零售）《消费税暂行条例》规定的某些应税消费品的单位和个人。消费税纳税人（二）消费税的代收代缴义务人

委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款，该受托方为消费税的代收代缴义务人。二、消费税征税范围的确定

（一）征税范围的确定原则（二）征税范围的具体规定

1.烟2.酒3.高档化妆品4.贵重首饰及珠宝玉石6.成品油5.鞭炮、焰火7.小汽车9.高尔夫球及球具10.高档手表11.游艇12.木制一次性筷子13.实木地板8.摩托车14.电池15.涂料三、消费税税率的判定

消费税实行从价定率的比例税率、从量定额的定额税率和从价定率与从量定额相结合的复合计税三种形式，设置了不同的税率。现行《应税消费品名称、税率和计量单位对照表》见教材。

在消费税税率运用中应注意以下问题：

对兼营不同税率的应税消费品适用税目、税率的规定。（1）对卷烟适用税目、税率的具体规定。（2）

对纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算其销售额或销售数量。未分别核算销售额或销售数量的，或者将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率征收。

对白包卷烟、手工卷烟、自产自用没有同牌号规格调拨价格的卷烟、委托加工没有同牌号规格调拨价格的卷烟、未经国务院批准纳入计划的企业和个人生产的卷烟，除按定额税率征收外，一律按56%的比例税率征收。（3）（4）消费税税目、税率的调整由国务院确定，地方无权调整。（6）（5）四、消费税纳税义务环节的归类

零售环节批发环节进口环节委托加工环节生产环节自产自用环节仅适用于金

银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品，超豪华

小汽车仅适用于卷烟、电子烟（一）消费税的基本纳税环节（二）“贵重首饰及珠宝玉石”税目下“金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品”子税目的纳税环节自1995年1月1日起，金银首饰消费税由生产销售环节征收改为零售环节征收。改在零售环节征收消费税的金银首饰仅限于金基、银基合金首饰以及金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰。自2002年1月1日起，钻石及钻石饰品消费税改为零售环节征收。自2003年5月1日起，铂金首饰消费税改为零售环节征收。

金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品消费税适用税率为5%，在纳税人销售金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品时征收。其计税依据是不含增值税的销售额。注意（三）“烟”税目下“卷烟”子税目的纳税环节

卷烟消费税在生产和批发两个环节征收。自2009年5月1日起，在卷烟批发环节加征一道从价税，在中华人民共和国境内从事卷烟批发业务的单位和个人，批发销售的所有牌号规格的卷烟，按其销售额（不含增值税）征收5%的消费税。

自2015年5月10日起，将卷烟批发环节从价税税率由5%提高至11%，并按0.005元/支加征从量税。【实务答疑】我公司从事卷烟批发，请问我公司在计算应纳消费税时能否扣除生产厂家已经缴纳的消费税?（四）“烟”税目下“电子烟”子税目的纳税环节

电子烟消费税在生产和批发两个环节征收。自2022年11月1日起，将电子烟纳入消费税征收范围，在烟税目下增设电子烟子税目（简称“子目”）。在中华人民共和国境内生产（进口）、批发电子烟的单位和个人为消费税纳税人。（五）“小汽车”税目下“超豪华小汽车”子税目的纳税环节超豪华小汽车消费税在生产和零售两个环节征收。自2016年12月1日起，“小汽车”税目下增设“超豪华小汽车”子税目。征收范围为每辆零售价格130万元（不含增值税）及以上的乘用车和中轻型商用客车，即乘用车和中轻型商用客车子税目中的超豪华小汽车。对超豪华小汽车，在生产（进口）环节按现行税率征收消费税的基础上，在零售环节加征消费税，税率为10%。将超豪华小汽车销售给消费者的单位和个人为超豪华小汽车零售环节消费税纳税人。超豪华小汽车零售环节消费税应纳税额的计算公式为：

应纳税额=零售环节销售额（不含增值税，下同）×零售环节税率

国内汽车生产企业直接销售给消费者的超豪华小汽车，消费税税率按照生产环节税率和零售环节税率加总计算。消费税应纳税额计算公式：

应纳税额=销售额×（生产环节税率+零售环节税率）

第二节

消费税的计算

一、直接对外销售应税消费品应纳消费税的计算

（一）从价定率办法下应纳税额的计算

实行从价定率办法计算的应纳税额基本计算公式为：

实行从价定率办法计算的应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率

指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。应税消费品销售额的确定如下：（1）销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。

（2）应税消费品在缴纳消费税时与一般货物一样都要缴纳增值税，因此，《消费税暂行条例实施细则》明确规定，应税消费品的销售额，不包括应向购货方收取的增值税税额。纳税人应税消费品的销售额中未扣除增值税税款或者因不得开具增值税专用发票而导致价款和增值税税款合并收取的，在计算消费税时，应当换算为不含增值税税款的销售额。其换算公式为：

应税消费品的销售额=含增值税的销售额÷（1+增值税税率或征收率）（4）白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分，因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。（二）从量定额办法下应纳税额的计算

实行从量定额办法计算的应纳税额基本计算公式为：实行从量定额办法计算的应纳税额=应税消费品的销售数量×定额税率自产自用应税消费品的（用于连续生产应税消费品的除外），为应税消费品的移送使用数量。（2）委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量。（3）进口的应税消费品，为海关核定的应税消费品进口征税数量。（4）销售（包括出厂销售、批发、零售）应税消费品的，为应税消费品的销售（包括出厂销售、批发、零售）数量。（1）1.应税消费品销售数量的确定

根据应税消费品的应税行为，应税消费品的销售数量具体规定为：2.计量单位的换算标准

按照消费税规定，对黄酒、啤酒、成品油等应税消费品采取从量定额办法计算应纳税额。其计量单位的换算标准见教材。（三）从价定率和从量定额复合计税办法下应纳税额的计算

现行消费税的征税范围中，只有卷烟及白酒（粮食白酒和薯类白酒）实行从价定率和从量定额复合计税（简称复合计税）办法。其基本计算公式为：

实行复合计税办法计算的应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率+应税消费品的销售数量×定额税率1.卷烟最低计税价格的核定

根据国家税务总局令第26号，自2012年1月1日起，卷烟消费税最低计税价格核定范围为卷烟生产企业在生产环节销售的所有牌号、规格的卷烟。计税价格由国家税务总局按照卷烟批发环节销售价格扣除卷烟批发环节批发毛利核定并发布。计税价格的核定公式如下：

某牌号、规格卷烟计税价格=批发环节销售价格×（1-适用批发毛利率）

式中，批发环节销售价格，按照税务机关采集的所有卷烟批发企业在价格采集期内销售的该牌号、规格卷烟的数量、销售额进行加权平均计算。其计算公式如下：

2.白酒最低计税价格的核定

根据《国家税务总局关于加强白酒消费税征收管理的通知》（国税函〔2009〕380号）等文件的规定，自2009年8月1日起，对白酒消费税实行最低计税价格核定管理办法。（2）白酒消费税最低计税价格核定标准。1）白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企业消费税计税价格高于销售单位对外销售价格70%以上（含70%）的，税务机关暂不核定消费税最低计税价格。（四）外购应税消费品已纳消费税扣除（抵扣）的计算

由于某些应税消费品是用外购已缴纳消费税的应税消费品连续生产出来的，在对这些连续生产出来的应税消费品计算征税时，税法规定应按当期生产领用应税消费品的买价（或数量）计算准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款。扣除范围包括：（1）外购已税烟丝为原料生产的卷烟；（2）外购已税高档化妆品为原料生产的高档化妆品；（3）外购已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石；（4）外购已税鞭炮焰火为原料生产的鞭炮焰火；（5）外购已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；（6）外购已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；（7）外购已税实木地板为原料生产的实木地板；（8）外购已税汽油、柴油、石脑油、燃料油、润滑油为原料生产的应税成品油。

上述当期准予扣除外购应税消费品已纳消费税税款的计算公式是：

当期准予扣除外购应税消费品已纳税款=当期准予扣除外购应税消费品的买价（或数量）×外购应税消费品适用比例税率（或定额税率）

当期准予扣除外购应税消费品的买价（或数量）=期初库存的外购应税消费品的买价（或数量）+当期购进的外购应税消费品的买价（或数量）-期末库存的外购应税消费品的买价（或数量）纳税人用外购已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰，在计税时一律不得扣除外购已税珠宝玉石已纳税款。注意二、自产自用应税消费品的计算

（一）自产自用应税消费品的确定

自产自用，是指纳税人生产应税消费品后，不是用于直接对外销售，而是用于自己连续生产应税消费品，或用于其他方面。如果纳税人用于连续生产应税消费品，在自产自用环节不缴纳消费税；如果纳税人用于其他方面，一律于移送使用时，按视同销售缴纳消费税。用于其他方面包括用于本企业连续生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。（二）自产自用应税消费品计税依据的确定1.实行从价定率办法计算纳税的自产自用应税消费品计税依据的确定实行从价定率办法计算纳税的自产自用应税消费品按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格的计算公式为：

组成计税价格=（成本+利润）÷（1-比例税率）=成本×（1+成本利润率）÷（1-比例税率）

2.实行从量定额办法计算纳税的自产自用应税消费品计税依据的确定为移送使用数量3.实行复合计税办法计算纳税的自产自用应税消费品计税依据的确定实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格的计算公式为：

组成计税价格=（成本+利润+自产自用数量×定额税率）÷（1-比例税率）=[成本×（1+成本利润率）+自产自用数量×定额税率]÷（1-比例税率）

上述同类消费品的销售价格是指纳税人当月销售的同类消费品的销售价格，如果当月同类消费品各个销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：（1）销售价格明显偏低且无正当理由的；（2）无销售价格的。如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或者最近月份的销售价格计算纳税。

上述成本是指应税消费品的产品生产成本；利润是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润，应税消费品的全国平均成本利润率由国家税务总局确定。（三）自产自用应税消费品应纳消费税的计算1.实行从价定率办法计算纳税的自产自用应税消费品应纳税额的计算公式：2.实行从量定额办法计算纳税的自产自用应税消费品应纳税额的计算公式：应纳税额=自产自用数量×定额税率3.实行复合计税办法计算纳税的自产自用应税消费品应纳税额的计算公式：没有同类消费品销售价格的②有同类消费品销售价格的①三、委托加工应税消费品应纳消费税的计算

（一）委托加工应税消费品的确定

委托加工的应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。

委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工收回的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定扣除。委托加工的应税消费品收回后直接出售的，不再缴纳消费税。（二）委托加工应税消费品计税依据的确定1.实行从价定率办法计算纳税的委托加工应税消费品计税依据的确定实行从价定率办法计算纳税的委托加工应税消费品按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格的计算公式为：

组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（1-比例税率）2.实行从量定额办法计算纳税的委托加工应税消费品计税依据的确定为委托加工收回的应税消费品数量（委托加工数量）3.实行复合计税办法计算纳税的委托加工应税消费品计税依据的确定从价部分，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。从量部分，按照纳税人委托加工数量作为计税依据计算纳税。实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格的计算公式为：组成计税价格=（材料成本+加工费+委托加工数量×定额税率）÷（1-比例税率）（三）委托加工应税消费品应纳税额的计算1.实行从价定率办法计算纳税的委托加工应税消费品应纳税额的计算公式：2.实行从量定额办法计算纳税的委托加工应税消费品应纳税额的计算公式：应纳税额=委托加工数量×定额税率（1）受托方有同类消费品销售价格的

应纳税额=同类应税消费品单位销售价格×委托加工数量×比例税率（2）受托方没有同类消费品销售价格的

应纳税额=组成计税价格×比例税率3.实行复合计税办法计算纳税的委托加工应税消费品计税依据的确定（1）受托方有同类消费品销售价格的。应纳税额=同类应税消费品单位销售价格×委托加工数量×比例税率+委托加工数量×定额税率（2）受托方没有同类消费品销售价格的。应纳税额=组成计税价格×比例税率+委托加工数量×定额税率（四）委托加工收回的应税消费品已纳税款的扣除

委托加工的应税消费品因为已由受托方代收代缴消费税，因此，委托方收回货物后用于连续生产应税消费品的，其已纳税款准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳税额中扣除。扣除范围包括：（1）以委托加工收回的已税烟丝为原料生产的卷烟；（2）以委托加工收回的已税高档化妆品为原料生产的高档化妆品；（3）以委托加工收回的已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石；（4）以委托加工收回的已税鞭炮、焰火为原料生产的鞭炮、焰火；（5）以委托加工收回的已税杆头、杆身和握把为原料生产的高尔夫球杆；（6）以委托加工收回的已税木制一次性筷子为原料生产的木制一次性筷子；（7）以委托加工收回的已税实木地板为原料生产的实木地板；（8）以委托加工收回的已税汽油、柴油、石脑油、燃料油、润滑油为原料生产的应税成品油。

上述委托加工收回的应税消费品连续生产的应税消费品准予从消费税应纳税款中按当期生产领用应税消费品的金额（或数量）计算扣除其消费税已纳税款。当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款的计算公式为：

当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款=期初库存的委托加工应税消费品已纳税款+当期收回的委托加工应税消费品已纳税款-期末库存的委托加工应税消费品已纳税款注意四、进口应税消费品应纳消费税的计算

（一）进口应税消费品计税依据的确定

纳税人进口应税消费品，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额。1.实行从价定率办法计算纳税的进口应税消费品的计税依据的确定实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：组成计税价格=（关税完税价格+关税）÷（1-比例税率）为组成计税价格2.实行从量定额办法计算纳税的进口应税消费品计税依据的确定3.实行复合计税办法计算纳税的进口应税消费品计税依据的确定从价部分，按照组成计税价格计算纳税；从量部分，按照海关核定的应税消费品的进口数量作为计税依据计算纳税。实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格的计算公式为：组成计税价格=（关税完税价格+关税+海关核定的应税消费品的进口数量×定额税率）÷（1-比例税率）为海关核定的应税消费品的进口数量（二）进口应税消费品应纳税额的计算第三节

消费税

出口退（免）税

和征税的计算一、出口免税并退税

1.适用范围

有出口经营权的外贸企业购进应税消费品直接出口，以及外贸企业受其他外贸企业委托代理出口应税消费品，在出口销售环节免征消费税，并可退还生产环节的消费税。

2.消费税退税的计税依据

出口货物的消费税应退税额的计税依据，按购进出口货物的消费税专用缴款书和海关进口消费税专用缴款书确定。3．消费税退税的计算从价定率计征消费税应退税额=从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率=已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物金额×比例税率从量定额计征消费税应退税额=从量定额计征消费税的退税计税依据×定额税率=已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物数量×定额税率复合计征消费税应退税额=从价定率计征消费税的退税计税依据×比例税率＋从量定额计征消费税的退税计税依据×定额税率=已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物金额×比例税率＋已征且未在内销应税消费品应纳税额中抵扣的购进出口货物数量×定额税率二、出口免税不退税有出口经营权的生产企业自营出口或生产企业委托外贸企业代理出口自产的应税消费品，依据其实际出口数量免征消费税，不予退还消费税。免征消费税，是指对生产企业按其实际出口数量免征生产环节（这里的生产环节即为出口销售环节）的消费税。不予办理退还消费税，是指因已免征生产环节（这里的生产环节即为出口销售环节）的消费税，该应税消费品出口时，已不含有消费税，所以不需要再退还消费税。三、出口不免税也不退税

除生产企业、外贸企业外的其他企业（主要是非生产性的一般商贸企业）委托外贸企业代理出口应税消费品一律不予退（免）税，即不免税也不退税。

第四节消费税的征收管理一、消费税的征收管理要求（一）消费税的纳税义务发生时间

（1）纳税人销售应税消费品的，按不同的销售结算方式，其消费税纳税义务发生时间分别为：1）采取赊销和分期收款结算方式的，为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天；2）采取预收货款结算方式的，为发出应税消费品的当天；3）采取托收承付和委托银行收款方式的，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天；4）采取其他结算方式的，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。（2）纳税人自产自用应税消费品的，其消费税纳税义务发生时间为移送使用的当天。（