审计学第九章销售及收款循环审计2课件

第9章销售与收款

循环审计第9章销售与收款

循环审计9.4销售与收款循环的实质性程序一、销售与收款交易的实质性程序(一)实质性分析程序1.识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易【适用】销售交易、收款交易、营业收入、应收账款。2.确定期望值及可接受的差异额营业额、毛利率和应收账款等。首先考虑认定层的重要性、计划的保证程度；其次参考管理层的关键业绩指标[如营业收入提高20%，毛利率提高10%等]；并考虑这些指标的适当性[是否难以达到]和监督过程。

9.4销售与收款循环的实质性程序一、销售与收款交易的实质29.4销售与收款循环的实质性程序一、销售与收款交易的实质性程序(一)实质性分析程序

3.识别需要进一步调查的差异并调查异常数据关系

4.调查重大差异并作出判断在分析上述与预期相联系的指标后，如认为存在未预期的重大差异，就可能需要对营业收入发生额和应收账款余额实施更加详细的细节测试。

5.评价分析程序的结果

就收集的审计证据是否能支持其试图证实的审计目标和认定形成结论9.4销售与收款循环的实质性程序一、销售与收款交易的实质39.4销售与收款循环的实质性程序案例：A注册会计师负责对甲公司20×8年度财务报表进行审计。相关资料如下：资料一：具体事项(1)甲公司于20×8年初完成了部分主要产品的更新换代。由于利用现有主要产品(T产品)生产线生产的换代产品(S产品)的市场销售情况良好，甲公司自20×8年2月起大幅减少了T产品的产量，并于20×8年3月终止了T产品的生产和销售。S产品和T产品的生产所需原材料基本相同，原材料平均价格相比上年上涨了约2%。由于S产品的功能更加齐全且设计新颖，其平均售价比T产品高约10%。9.4销售与收款循环的实质性程序案例：A注册会计师负责对甲4审计学第九章销售及收款循环审计2课件5

资料三：审计程序(1)抽取一定数量的20×8年度发运凭证，检查日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票和记账凭证一致。(2)计算期末存货的可变现净值，与存货账面价值比较，检查存货跌价准备的计提是否充分。资料三：审计程序6要求：(1)[风险评估]针对资料一，结合资料二，指出是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，简要说明理由，并分别说明该风险主要与哪些财务报表项目(仅限于营业收入、营业成本、存货、长期股权投资、无形资产和预计负债)的哪些认定相关。(2)[风险应对]针对资料三的实质性程序，逐项指出上述实质性程序与识别的重大错报风险是否直接相关。如果直接相关，指出对应的是哪一项识别的重大错报风险，并简要说明理由。要求：7答案答案8审计学第九章销售及收款循环审计2课件9案例——万福生科财务造假手段之——高估收入，虚增利润万福生科2008~2012年主营业务收入分别为22824万元、32765万元、43359万元、55324万元和29616万元，主营业务收入增长率分别为43.55%(2009)、32.33%(2010)、27.60%(2011)和—46.47%(2012)。而同属于农产品加工行业的、首批农业产业化国家重点龙头企业的湖南金健米业股份有限公司，其2009~2012年的主营业务收入增长率分别为2.27%、1.99%、13.86%和3.23%。二者同在湖南省常德市，且主营业务同为稻米精深加工，但是相差悬殊，让人难以置信。案例——万福生科财务造假手段之——高估收入，虚增利润10审计学第九章销售及收款循环审计2课件11

金健米业在2011年年报中披露，行业由于受到国家宏观政策的影响，“就粮油食品产业而言，一方面国家对粮食的托市收购和通胀引起原料价格上涨和生产成本急剧上升，另一方面产品销价却受到国家对粮油价格调控的影响，产品成本上升和产品销价受压的两头受挤状况使粮油食品产业在产销量增长的情况下，经营毛利却明显下降”。但是万福生科同期的销售毛利率却达到金健米业的两倍，盈利指标畸高。后经证监会调查，其在2008~2012年半年报中，累计虚增销售收入90500万元，虚增营业利润21368万元。金健米业在2011年年报中披露，行业由于受到国家宏观政策的129.4销售与收款循环的实质性程序(二)销售交易的细节测试1.登记入账的销售交易是真实的对这一目标，一般关心三类错误的可能性：

（1）未曾发货却已将销售交易登记入账；

应对程序：从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证，查明有无没有发货却已登记入账的销售交易。

如怀疑发运凭证的真实性,再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。9.4销售与收款循环的实质性程序(二)销售交易的细节测试13

（2）销售交易的重复入账应对程序：检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号。

（3）向虚构的客户发货[认为是销售部门虚增收入]，并作为销售交易登记入账。应对程序：检查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货[售]单，以确定销售是否履行赊销审批手续和发货审批手续[认为信用管理部门不会配合虚构]。（2）销售交易的重复入账14

综合性应对程序：检查上述三类错误的另一有效办法是追查应收账款明细账贷方发生额的记录：【期后收款】

(1)如应收账款最终得以收回或由于合理的原因收到退货，则入账的销售交易通常是真实的；(2)如贷方发生额是注销坏账，或直到审计时仍未收回，说明可能存在虚构的销售交易。应追查相应的发运凭证和订购单。综合性应对程序：检查上述三类错误的另一有效办法是追查应收15

2.已发生的销售交易均已登记入账(1)销售交易的审计一般侧重于检查高估资产与收入的问题，通常无须对完整性目标实施交易的细节测试。

如果内部控制不健全，比如没有由发运凭证追查至主营业务收入明细账这一独立内部核查程序[这就叫内部控制不存在，属于内部控制严重缺陷]，就有必要对完整性目标实施交易的细节测试。2.已发生的销售交易均已登记入账16(2)审计程序的方向问题由原始凭证追查至明细账被用来测试遗漏的交易(完整性目标)。正向：测试起点是发货凭证，从发运凭证中选取样本，追查至销售发票存根和主营业务收入明细账。从明细账追查至原始凭证则被用来测试不真实的交易(发生目标)。逆向：测试起点是明细账，从主营业务收入明细账中抽取一个发票号码样本，追查至销售发票存根、发运凭证以及客户订购单。

方向只在存在、发生、完整性认定时考虑(2)审计程序的方向问题17

3.登记入账的销售交易均经正确计价应对程序：通过细节测试确认三个问题：(1)按订货数量发货；(2)按发货数量准确地开账单；(3)将账单上的数额准确地记入账簿。3.登记入账的销售交易均经正确计价18

4.登记入账的销售交易分类恰当不要在现销时借记应收账款，也不要在收回应收账款时贷记主营业务收入，同样不要将营业资产的销售(例如固定资产销售)混作正常销售。应对程序：审核原始凭证确定具体交易业务的类别是否恰当，并以此与账簿的实际记录做比较。4.登记入账的销售交易分类恰当19

5.销售交易的记录及时发货后应尽快开具账单并登记入账，以防止无意漏记销售交易，确保它们记入正确的会计期间。应对程序：将发运凭证的日期与销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款明细账上的日期做比较。5.销售交易的记录及时20

6.销售交易已正确地记入明细账并正确地汇总。应对程序：将全部赊销业务正确地记入应收账款明细账，主营业务收入明细账也必须正确地加总并过入总账。6.销售交易已正确地记入明细账并正确地汇总。219.4.2营业收入审计一、营业收入审计目标9.4.2营业收入审计一、营业收入审计目标229.4.2营业收入审计营业收入实质性程序：1、运用分析复核检查营业收入总体合理性及完整性P209——比率分析与趋势分析◆本年度与上年度的主营业务收入进行比较；◆本年度各月各种主营业务收入进行比较；◆计算本年度重要产品的毛利率，并与上年度数据和同行业数据进行比较；◆计算重要客户的销售额，并与上年度进行比较。9.4.2营业收入审计营业收入实质性程序：23案例20×8年度，X公司所处行业的统计资料显示，生产A产品所需a原材料主要依赖进口，汇率因素导致a原材料采购成本大幅上涨；替代产品面市使A产品的市场需求减少，市场竞争激烈，导致销售价格明显下跌[可以合理预期毛利率会下降]。案例20×8年度，X公司所处行业的统计资料显示，生产A产品所24要求：(1)根据上述资料，假定不考虑其他条件，运用分析程序识别X公司20×8年度财务报表是否存在重大错报风险，并列示分析过程和分析结果。(2)在要求(1)的基础上，如果X公司20×8年度财务报表存在重大错报风险，指出重大错报风险主要与哪些财务报表项目的哪些认定相关。要求：25案例分析2008年度行业统计资料显示，甲产品的市场需求，销售价格明显下跌。但2008年度与2007年度相比，X公司营业收入反而增加10000万元(销售数量反而增加100吨，销售单价反而上升)，毛利率反而增长5个百分点(A产品单位成本反而下降)；案例分析26审计学第九章销售及收款循环审计2课件279.4.2营业收入审计2.复核加计是否正确，与总账数和明细账合计数核对相符，结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符；——准确性9.4.2营业收入审计289.4.2营业收入审计3、审阅一定数量的单证和有关账表，查明营业收入计入营业成本结转的真实性及完整性审查营业收入的确认原则和计量是否正确，收入的确认原则、方法前后期是否一致及发生变动的影响。收入实现的确认原则商品销售收入提供劳务收入让渡资产使用权收入9.4.2营业收入审计3、审阅一定数量的单证和有关账表，查299.4.2营业收入审计(1)采用交款提货销售方式，应于货款已收到或取得收取货款的权利，同时已将发票账单和提货单交给购货单位时确认收入的实现。(2)采用预收账款销售方式，应于商品已经发出时，确认收入的实现。(3)采用托收承付结算方式，应于商品已经发出，劳务已经提供，并已将发票账单提交银行、办妥收款手续时确认收入。

9.4.2营业收入审计(1)采用交款提货销售方式，应于309.4.2营业收入审计(4)销售合同或协议明确销售价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。(5)长期工程合同收入，如果合同的结果能够可靠估计，应当根据完工百分比法确认合同收入。P2109.4.2营业收入审计(4)销售合同或协议明确销售价款的收31例题单选、审计人员重点抽查了12月份产品销售业务。发现以下情况(售价均不含增值税)：（1）12月6日，该企业向A公司出售设备一台，并负责安装调试，售价120000元，当日收到A公司20000元货款，其余货款待安装完毕并检验合格后支付。该企业当日确认销售收入120000元。经调查，该设备目前尚未安装完毕。(2)12月10日，该企业与B公司签订售价600000元的设备销售合同，并于当日确认销售收入600000元。(3)12月18日，C公司交来支票，向该企业购买售价为300000元的不需安装设备一台。该企业当日即将提货单和销售发票开出交给C公司，并于当日确认了销售收入300000元。要求：根据对资料中3笔销售业务的分析，该企业共虚增主营业务收入为：A.100000元B.600000元C.720000元D.1020000元例题单选、审计人员重点抽查了12月份产品销售业务。发现以下32例题单选在采用下列情况中，不得以产品发出作为收入实现的是：A.预收货款结算方式B.支票结算方式C.商业汇票结算方式D.委托外单位非买断方式代销一批商品例题单选在采用下列情况中，不得以产品发出作为收入实现的是339.4.2营业收入审计4、审查营业收入的真实性和会计处理的正确性（1）销售发票和销货合同的审查抽取本期一定数量的记账凭证，审查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同等一致（2）营业收入记账正确性审查9.4.2营业收入审计4、审查营业收入的真实性和会计处理的349.4.2营业收入审计（3）营业收入截止期核实——实施销售的截止期测试1、目的主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确；应计入本期或下期的主营业务收入是否被推迟至下期或提前至本期。2、三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期：（1）发票开具日期或者收款日期（3）发货日期（2）记账日期检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止期测试的关键所在。9.4.2营业收入审计（3）营业收入截止期核实——实施销售359.4.2营业收入审计3、销售截止测试的三条路线账簿记录销售发票发运凭证1122339.4.2营业收入审计3、销售截止测试的三条路线账簿记录36例题多选题对营业收入截止期的审查有三条线索。即：A.从总账追查至明细账B.从资产负债表日前后销售发票为起点追查发运单和明细账C.从资产负债表日前后发运单为起点追查销售发票和明细账D.从资产负债表日前后销货合同追查明细账E.从明细账为起点追查资产负债表日前后会计凭证例题多选题对营业收入截止期的审查有三条线索。即：379.4.2营业收入审计（1）以账簿记录为起点（逆向）。从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。适用：使用这种方法主要是为了防止多计收入。9.4.2营业收入审计（1）以账簿记录为起点（逆向）。适用38例题单选题注册会计师为了审查被审计单位是否有提前确认收入的情况，所采取的最有效的审计程序是()。A．以账簿记录为起点做销售业务的截止测试B．以销售发票为起点做销售业务的截止测试C．以发运凭证为起点做销售业务的截止测试D．向债务人函证例题单选题注册会计师为了审查被审计单位是否有提前确认收入399.4.2营业收入审计（2）以销售发票为起点。具体做法是抽取若干张在资产负债表日前后开具的销售发票的存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象。难点：隐瞒发票、多计收入的业务难以发现。使用这种方法主要是为了防止少计收入。9.4.2营业收入审计（2）以销售发票为起点。难点：隐瞒发409.4.2营业收入审计（3）以发运凭证为起点从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。该方法的优缺点与方法二类似，具体操作中还应考虑被审计单位的会计政策才能做出恰如其分的处理。适用：使用这种方法主要是为了防止少记收入。9.4.2营业收入审计（3）以发运凭证为起点适用：使用这种419.4.2营业收入审计

【例】A注册会计师正在对C股份有限公司（以下简称C公司）2008年度财务报表进行审计。C公司为增值税一般纳税人，增值税税率17％。为了确定C公司的销售业务是否记录在恰当的会计期间，决定对销售进行截止测试。截止测试的简化审计工作底稿如下：要求：（1）根据上述资料请指出A注册会计师所执行的截止测试的具体方法及其目的。（2）根据上述资料请分析C公司是否存在提前入账的问题。如果有请编制调整分录。（3）根据上述资料请分析C公司是否存在拖后入账的问题，并简要说明理由。9.4.2营业收入审计【例】429.4.2营业收入审计9.4.2营业收入审计439.4.2营业收入审计解析：（1）A注册会计师执行的截止测试的具体方法是，从资产负债表日前后若干天的销售明细账记录追查至记账凭证，检查其发票存根和发运凭证，其目的是证实已入账的收入是否在同一期间开具发票并发货，有无多记或漏记收入的情况。9.4.2营业收入审计解析：449.4.2营业收入审计

（2）C公司销售明细账中2008年12月30日（发票号：7892）和2008年12月31日（发票号：7893）均属于提前入账的销售业务。调整分录为：借：营业收入23应交税费—应交增值税（销项税额）3.91贷：应收账款26.91借：存货13.8贷：营业成本13.89.4.2营业收入审计（2）C公司销售明细账中2008年459.4.2营业收入审计（3）C公司不一定存在拖后入账的问题。尽管通过截止测试发现有1笔2009年1月2日入账的销售业务其发票和发运凭证均是2008年12月31日的，但这并不能完全表明该销售已经符合销售商品收入确认的条件。在审计时，对此情况注册会计师还应结合具体的情况确定在2008年12月31日是否能确认为收入。如果在2008年末能够确认收入，则C公司存在拖后入账的问题；否则，就不存在。9.4.2营业收入审计（3）C公司不一定存在拖后入账的问题46案例题

为什么对主营业务收入进行截止期测试？有关发票记录和记账凭证记录做如下调整后，对主营业务收入的期末数如何进行调整？主营业务收入期末数调整表案例题47参考答案：对销售收入进行截止期测试能验证被审计单位对销售收入的记录是否放到了恰当的期间，避免企业期末高估收入或低估收入。练习中所给的数据应调整对D公司和对Q公司的销售收入，两笔收入共计95940元应计入2007年的收入中，调整分录为：借：应收账款——D公司23400

——Q公司72540

贷：主营业务收入82000

应交税金――应交增值税13940

参考答案：489.4.2营业收入审计5、审查销售退回、销售折扣与折让业务（1）销售退回的审查退回原因的合理性——授权退回业务账务处理的正确性P213有凭证未记账——虚增收入、利润已记账无凭证——隐匿收入、利润退回业务的真实性函证存货审计9.4.2营业收入审计5、审查销售退回、销售折扣与折让业务49例题：销货退回调整分录资料：2009年12月10日赊销一批成本1000万元的产品，含税[增值税税率为17%]售价1755万元，至2009年12月31日未收到款项。2010年1月2日，因质量问题退回。产品已入库，但未进行会计处理。分析：到编制财务报表为止，该笔业务对财务报表的影响：例题：销货退回调整分录50（1）确认了收入：借：应收账款 1755贷：主营业务收入 1500

应交税费——应交增值税（销项税额）255（2）结转了成本：借：主营业务成本 1000贷：库存商品 1000（3）计提了坏账准备[容易忽略]：借：资产减值损失 87.75[1755×5%]贷：坏账准备 87.75处理：建议被审计单位调整2009年度财务报表。（1）确认了收入：51调整分录：【注意要调整报表科目】（1）冲回已确认的收入：借：营业收入 1500

应交税费——应交增值税（销项税额） 255

贷：应收账款 1755（2）冲回已结转的成本：借：存货 1000贷：营业成本

1000调整分录：【注意要调整报表科目】52

（3）冲回已计提的坏账准备：借：应收账款 87.75贷：资产减值损失 87.75[1755×5%]（4）根据情况决定是否对退回的存货计提坏账准备[容易忽略]：借：资产减值损失 100贷：存货——存货跌价准备 100（3）冲回已计提的坏账准备：53例题单选审查销售折让账务处理时，审计人员认为下列做法正确的是：A.作为营业收入的抵减项目B.冲减营业收入并同时冲减营业成本C.冲减营业收入并同时增加产成品成本D.不必进行账务处理例题单选审查销售折让账务处理时，审计人员认为下列做法正确54例题多选题审查中发现“主营业务收入明细账”记有销售退回业务，但未查到退货凭证，可能存在的问题有：A.隐匿营业收入B.虚增营业收入C.偷税漏税D.虚增利润E.资产虚减例题多选题审查中发现“主营业务收入明细账”记有销售退回业55（2）销售折扣与折让审查6、确定销售收入在财务报表中列报与披露的正确定、恰当性（2）销售折扣与折让审查56案例题：资料摘录：注册会计师对主营业务收入的发生认定进行审计，编制了审计工作底稿，部分内容摘录如下（金额单位：万元）：案例题：资料摘录：注册会计师对主营业务收入的发生认定进行审计57审计说明：(1)根据销售合同约定，在客户收到货物、验收合格并签发收货通知后，甲公司取得收取货款的权利。审计中已检查销售合同[不够]。(2)已检查记账凭证日期、发票日期和出库单日期，未发现异常。发票和出库单中的其他信息与记账凭证一致[10号凭证记账在前、出库在后，异常]。(3)11月转字28号和12月转字50号记账凭证反映的销售额较高，财务经理解释系调整售价所致[仅询问不够]。审计说明：58

要求摘录：针对资料中的审计说明第（1）至（3）项，逐项指出注册会计师实施的审计程序中存在的不当之处，并简要说明理由。【答案摘录】程序（1）不当。仅检查销售合同不足以证实营业收入的发生认定。除了销售合同，注册会计师还应检查由顾客签发的收货通知单和销售发票；程序（2）不当。转字10号转账凭证的日期为1月5日，相应的出库凭证和销售发票的日期均为1月8日，属于异常现象，可能存在提前确认营业收入的错误；程序（3）不当。最后两笔销售违背发生认定的错报风险很高，而且很可能是由于管理层的舞弊所致，仅获得财务经理的解释不足以降低重大错报风险，应检查发货凭证并就销售价格向客户函证。要求摘录：59练习题【单选】1、为证实所有销售交易均已登记入账，注册会计师在执行审计程序时，常用的交易实质性程序是（）。

A.检查证明销售交易分类正确的原始证据

B.将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对

C.追查主营业务收入明细账中的分录至销售单、销售发票副联及发运凭证

D.追查主营业务收入明细账中的分录至销售单中的赊销审批和发运审批

练习题【单选】1、为证实所有销售交易均已登记入账，注册会计师60练习题【单选】2、如果注册会计师怀疑被审计单位可能存在向虚构的顾客发货并作为销售业务入账，则应执行的最有效的交易实质性程序是（）。

A.复核主营业务收入总账、明细账以及应收账款明细账中的大额或异常项目

B.将主营业务收入明细账同销售单中的赊销审批和发运审批核对

C.将发运凭证与存货永续盘存记录中的发运记录核对

D.检查发运凭证与相关的销售发票至主营业务收入明细账及应收账款明细账

练习题【单选】2、如果注册会计师怀疑被审计单位可能存在向虚构61练习题【单选】3、注册会计师为了审查被审计单位是否有提前确认收入的情况，所采取的最有效的审计程序是（）。A.以账簿记录为起点做销售业务的截止测试B.以销售发票为起点做销售业务的截止测试C.以发运凭证为起点做销售业务的截止测试D.向债务人函证练习题【单选】3、注册会计师为了审查被审计单位是否有提前确认62【单选】4、注册会计师核对资产负债表日前后的销货发票的日期与登记入账的日期是否一致，其主要目的是为了（）。A.实现发生目标B.实现完整性目标C.实现分类和可理解性目标D.确认收入入账时间是否正确【单选】4、注册会计师核对资产负债表日前后的销货发票的日期与63练习题【多选】5、下列属于注册会计师针对被审计单位销售业务实施的截止测试的有（）。

A.测试资产负债表日前后若干天一定金额以上的发运凭证，将应收账款和收入明细账进行核对，同时，从应收账款和收入明细账选取在资产负债表日前后若干天一定金额以上的凭证，与发运凭证核对，以确定销售是否存在跨期现象

B.取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况

C.结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的大额销售

D.复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常，并考虑是否有必要追加实施截止测试程序

练习题【多选】5、下列属于注册会计师针对被审计单位销售业务646【单选】、L注册会计师计划测试M公司2008年度主营业务收入的完整性。以下各项审计程序中，通常难以实现上述审计目标的是（）。A.抽取2008年12月31日开具的销售发票，检查相应的发运单和账簿记录B.抽取2008年12月31日的发运单，检查相应的销售发票和账簿记录C.从主营业务收入明细账中抽取2008年12月31日的明细记录，检查相应的记账凭证、发运单和销售发票D.从主营业务收入明细账中抽取2009年1月1日的明细记录，检查相应的记账凭证、发运单和销售发票6【单选】、L注册会计师计划测试M公司2008年度主营业务收659.4.3应收账款审计应收款项审计：真实性、正确性、应收款项余额在财务报表中的公允性及列报的恰当性。应收款项的内容：应收账款、应收票据、预付账款、其他应收款及长期应收款应收款项审计目标：应收款项与坏账的真实性应收款项计价与分类的正确性审核销售退回、折让与折扣的合法性应收截止期的正确性应收款项披露的恰当性9.4.3应收账款审计应收款项审计：真实性、正确性、应收款669.4.3应收账款审计（一）获取或编制应收账款明细表（二）分析性复核分析应收账款变动趋势（三）向债务人函证应收账款（四）获取或编制应收账款账龄分析表（五）审查坏账的确认和处理；（六）检查应收账款账务处理以及

在资产负债表上是否已恰当披露。二、应收账款实质性测试程序9.4.3应收账款审计二、应收账款实质性测试程序67（三）向债务人函证应收账款9.4.3应收账款审计（三）向债务人函证应收账款9.4.3应收账款审计68（三）向债务人函证应收账款★1.函证的目的：

为了证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。（三）向债务人函证应收账款★692.函证的范围和对象：函证的必要性1）除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。2）如果注册会计师不对应收账款进行函证，应当在工作底稿中说明理由。3）如果认为函证很可能是无效的，注册会计师应当实施替代审计程序，获取充分、适当的审计证据。

2.函证的范围和对象：702.函证的范围和对象：

范围影响因素1）应收账款重要性2）被审计单位内部控制的强弱3）以前期间的函证结果4）函证方式的选择

2.函证的范围和对象：71

函证对象大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；交易频繁但余额为零的项目；非正常的项目

主要客户3函证对象大额或账龄较长的项目；3724选择函证方式（1）肯定的函证方式：必须回函（2）否定式函证：只有函证的款项不符时才要求复函。思考？CPA在什么情况下采用肯定式函证方式在什么情况下采用否定式函证方式4选择函证方式735.函证时间的选择

通常应选择与资产负债表日接近的时间进行函证——注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。

审计学第九章销售及收款循环审计2课件746、函证的控制：审计人员通常利用被审单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料编制询证函，并通过编制函证结果汇总表选择被征询着，设计询证函及发出和收回询证函。审计学第九章销售及收款循环审计2课件75审计学第九章销售及收款循环审计2课件766、函证的控制：【要点】A注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。B对于无法投递退回的信函要查明原因。C对于采用肯定式函证方式而没有得到答复的，应采用追查程序，发第二、三封询证函。如果不能得到答复，采用替代程序。审计学第九章销售及收款循环审计2课件777.分析函证结果

1）回函认可金额——余额真实、正确2）回函金额有差异——单方或双方记账错误弄虚作假未达账项

审计学第九章销售及收款循环审计2课件783）购销双方入账的时间存在差异（未达账项）①询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款；②询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物；③债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到④债务人对收到的货物的数量、质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等。审计学第九章销售及收款循环审计2课件79【案情1】审计人员对某公司2006年资产负债表中的“应收账款”进行审计，该公司应收账款总计250万元，有40个明细账，审计人员决定抽样函证。在检查回函情况时，发现以下现象（1）A公司欠款80万元，对方回函称2006年12月30日由银行汇出80万元；（2）B公司欠款5万元，未收到回函；（3）C公司欠款50万元，对方回函称2006年11月已预付5万元；（4）D公司欠款15万元，对方称所购货物并未收到。[要求]对于上述情况，审计人员应如何实施审计程序验证。9.4.3应收账款审计【案情1】审计人员对某公司2006年资产负债表中的“应收账款809.4.3应收账款审计（1）审阅该公司2007年有关凭证，来证实A公司的付款是否已到账（2）采用替代程序（3）审阅该公司2006年11月的有关凭证，若查明C公司预付账款确实已收到，且货物还未发出，则应提请被审计单位做调整分录：借：预收账款500000贷：应收账款500000（4）检查该公司2006年的货运凭证，若发现货物确已发出，应将货运凭证复印件寄送D公司重新查证。9.4.3应收账款审计（1）审阅该公司2007年有关凭证，81案例2要求:针对上述异常情况，简要指出A注册会计师应分别实施的重要审计程序。案例2要求:82

（1）检查2009年12月与2010年1月银行对账单，核实该笔款项是否以及何时收到。若2009年12月份收到，应提请Y公司调整财务报表；若2010年1月份收到，可合理确信被审计单位的相关记录；若1月月末仍未收到，则应提醒Y公司进行必要的查询。（2）提请调整2009年度的财务报表，检查2010年1月份的入库单及存货明细账，证实所退产品是否已收到。（3）应在检查Y公司与丙公司往来函件的基础上提请Y公司调整财务报表。（4）核实函证地址与Y公司应收账款明细账户记录的地址是否一致。如不一致，在确认地址正确后再次发函询证。如一致，检查与销售有关的文件，如销售合同、销售发票副本及货运文件等，以证实产品确已发出。（1）检查2009年12月与2010年1月银行对账单，核834）未能收到回函采用替代程序——查原始凭证第一，查阅合同。以合同上的发货时间或交易确立的时间为依据，验证应收账款记账时间、金额以及其他内容。检查合同是否履行。第二，查阅发货凭证。提货单是对方已收货物的一种证明；购货方按合同以提货单将产成品运出销货方，则销售成立。第三，查阅发票。发票是证明销售业务成立的重要凭证，只有销售交易完成时，才开出发票。第四，期后应收账款收回情况。4）未能收到回函采用替代程序——查原始凭证第一，查阅合同。以849.4.3应收账款审计(四）检查应收账款账龄分析是否正确。注册会计师可以通过获取或编制应收账款账龄分析表来分析应收账款的账龄，以便了解应收账款的可收回性。1、含义：应收账款的账龄，是指资产负债表中的应收账款从销售实现、产生应收账款之日起，至资产负债表日止所经历的时间。9.4.3应收账款审计859.4.3应收账款审计(二）检查应收账款账龄分析是否正确。2、目的：为了了解应收账款的可收回性3、编制：应收账款账龄分析表9.4.3应收账款审计86例题单选题注册会计师在编制应收账款账龄分析表时，下列做法不恰当的是（）。A.选择重要的顾客及其余额列示，对不重要的或余额较小的不用列示B.应收账款账龄分析表可以由被审计单位编制，注册会计师测试其计算的准确性C.将应收账款账龄分析表中的合计数与应收账款总分类账余额相比较，并调查重大调节项目D.检查原始凭证，如销售发票、运输记录等，测试账龄核算的准确性例题单选题87例题单选题对通过函证无法证实的应收账款，注册会计师应当执行的最有效的审计程序是（）。A.重新测试相关的内部控制B.抽查有关原始凭据，如销售合同、销售订单、销售发票副本及发运凭证等C.实施实质性程序D.审查资产负债表日后的收款情况例题单选题88例题单选题选择以下项目作为函证对象，主要是为了证实应收账款的真实性，但下列函证对象属于例外的是（）。A.交易频繁但期末余额为零的项目B.关联方项目C.与债务人发生纠纷的项目D.主要客户项目及非正常项目例题单选题89例题多选题注册会计师在对应收账款函证的回函进行分析判断时，下列处理中，恰当的有（）。A.对采用积极式函证未取得回函的应建议被审计单位适当调整【原因】B.对积极式函证未能取得回函的应收账款，应审查相关原始凭证以验证其真实性C.积极的函证方式通常比消极的函证方式提供的审计证据可靠D.对回函结果与所函证应收账款有差异时，注册会计师应建议被审计单位适当调整【查清原因】例题多选题90例题多选题下列程序中属于注册会计师对应收账款实施的实质性分析程序的有（）。A.计算应收账款周转率，应收账款周转天数等