企业内部控制制度的重新审视

企业内部控制制度的重新审视摘要：企业内部控制制度对于企业的经营过程是必不可少的，健全完整的内控制度更是重要，本文通过企业内控制度的构成要素及定义分析了健全内控制度的必要性，并研究企业内部控制制度的现状，及形成原因，提出了一些建议和对策。关键词：企业；内部控制制度；研究我们知道，企业内部控制制度在一个企业在经营过程中是必不可少的，一套健全完整的内部控制制度可以帮助企业顺利的完成经营目标,相反，企业经营失败、会计信息失真及不守法经营在很大程度上都可归结为企业内部控制的缺失或失效，如巨人集团的倒塌、郑州亚西亚的衰败等。既然企业内部控制是如此重要，那么就让我们先来了解一下什么是企业的内部控制制度。一、企业内部控制制度的定义及其构成要素按照COSO（全国虚假财务报告委员会下属的发起人委员会）委员会在《内部控制--整体框架》中提出的理论，内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。其具体构成要素包括控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通和监督。根据上述定义我们可以看出构成企业内部控制制度的五个基本要素是非常重要的，下面就这五个基本要素作详细地说明，并简要阐述这些要素对我国建立内部控制制度的指导作用。

（一）完善企业的控制环境任何企业的控制活动都存在于一定的控制环境之中。所谓控制环境，是指对建立、加强或削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素，主要是指重大影响因素。控制环境的好坏直接影响到企业内部控制的贯彻和执行以及企业经营目标及整体战略目标的实现，加强和完善企业内部控制，首先应注意企业内部控制环境的建设。控制环境是一种氛围，其主要内容包括经营管理的观念、方式和风格；组织结构；董事会；授权和分配责任的方法；管理控制方法；内部审计；人力资源管理政策和实务；外部环境的影响等。下面我就具体的说一下影响控制环境的因素1.诚信的原则和道德价值观。无论是企业最高管理层还是其它成员都应当做到：严格一致地保持诚信行为和道德标准；不要盲目追求不切实际的目标，以致形成不必要的压力;对敏感职位之间的财务分工要准确明细，以避免造成偷窃资产或隐藏不佳绩效的引诱；加强企业的内部审核制度;发挥董事会的职能，使其客观监督企业的高层管理阶层;提供道德方面的指导，使所有雇员在一般和特定环境下能够保持正确的判断;制作文字化的行为准则和政策声明，将其传达给全体雇员;将诱发人们不诚实、非法和不道德行为的动机降至最低。2.管理哲学和经营风格。主要考虑:对待和承担经营风险的方式;依靠文件化的政策、业绩指标以及报告体系等与关键经理人员沟通;对财务报告的态度和所采取的措施;对信息处理以及会计功能、人员所持的态度;对现有可选择的会计准则和会计数值估计所持有的谨慎或冒进态度。3.组织结构。企业的组织结构是指为公司活动提供计划、执行，控制和监督职能的整体框架。具体应考虑：组织结构的合适性，及其提供管理企业所需信息的沟通能力;各主管人员所负责任的适当性;按照主管人员所担负的责任，判断其是否具备足够的知识及丰富的经验;当环境改变时，企业配合改变其组织结构的程度;员工，尤其是负责管理及监督职能的员工人数的充足程度。4.董事会和审计委员会。组成这两个机构须考虑的因索主要包括：成员的经验;相对于管理层的独立性;外部董事的比例;其成员参与管理的程度;所采取措施的适宜性;对管理层提出问题的深度和广度;他们与内部、外部审计人员的关系实质。5.责任的分配与授权。强调对于组织内的全部活动要合理有效地分配职责和权限，并为执行任务和承担职责的组织成员特别是关键岗位的人员，提供和配备所需的资源并确保他们的经验和知识与职责权限相匹配，要使所有员工知道:他们的工作行为，以及职责担负形式和认可方式，与达成组织目标的联系。6.评定员工的能力。管理部门须制定正式或非正式的职务说明书，逐项分析并规定各工作岗位所须具备的知识和技能。（二）进行全面的风险评估面临企业内外环境的日益复杂化，以及企业间竞争的日益激烈，企业经营风险不断提高，如何辨别、分析防范和控制经营风险，已成为企业内部控制制度的重要内容之一。一般来说，企业的风险管理就是按公司既定的经营战略，利用各种风险分析技术，找出业务风险点，并采取恰当的方法降低风险。企业的风险管理要以预防为主，即通过增加、补充或规范各内部控制环节来减轻可能面临的风险；其次，要建立内部监督机构对企业高风险区域经常进行检查，及时发现已存在的或潜在的风险；最后，要善于转嫁风险，如购买保险等。总之，企业的风险管理必须贯穿并渗透于企业控制的全过程。

（三）控制活动企业管理阶层辩识风险，继之应针对这种风险发出必要的指令。控制活动，是确保管理阶层的指令得以执行的政策及程序，如核准、授权、验证、调节、复核营业绩效、保障资产安全及职务分工等。控制活动在企业内的各个阶层和职能之间都会出现，这主要包括:1.高层经理人员对企业绩效进行分析。管理阶层记录经营活动(如:市场的扩展、生产过程改良、成本的控制)的结果，然后再与预算、预测、前期及竞争者的绩效相比较，以衡量目标达成的程度和监督计划(如:新产品开发、合资经营、融资行为)的制订情况。2.直接部门管理。负责某一部门的经理人员复核自己所负责部门的业绩报告，检查本部门各业务活动的情况，以便辨认趋势。3.对信息处理的控制。对信息系统的控制活动可分为两类，第一类是一般控制，它帮助管理阶层确保系统能持续、适当的运转;第二类是应用控制，它包括应用软件中的电算化步骤及相关的人工程序。(一般控制包括:对资料中心运作的控制;对系统软件的控制;存取安全的控制;对应用系统的发展及维护的控制。(应用控制包括:输入控制;输出控制)。4.实体控制。保护设备、存货、证券、现金和其它资产的实体安全，定期盘点并与控制记录所显示的金额相比较。5.分工。分工即指将责任划分，再将不相容职务分派给不同的员工，以降低错误或不当行为的风险。（四）信息和沟通企业在其经营过程中，需按某种形式辨识、取得确切的信息，并进行沟通，以使员工能够履行其责任。信息系统不仅处理企业内部所产生的信息，同时也处理与外部的事项、活动及环境等有关的信息。企业所有员工必须从最高管理阶层清楚地获取承担控制责任的信息，而且必须有向上级部门沟通重要信息的方法，并对外界顾客、供应商、政府主管机关和股东等做有效的沟通。1.信息系统。信息系统处理企业内部信息和外部信息。内部信息资料包括采购资料、销售交易资料、内部营业活动资料和内部生产过程资料;外部信息资料包括显示本企业产品的需求发生改变时，某种特定市场或行业的经济资料，用于企业生产的商品的资料，显示顾客偏好的市场情报，竞争对手产品开发活动的信息，立法机关与行政机关所发布的信息。企业建立良好的信息系统，必须做到；建立良好的信息系统支持策略，信息系统与企业营运应有效的结合;选择更新信息系统的最佳时间;有很好的信息品质。2.沟通。企业的信息系统提供有效信息给适当的人员，通过沟通，使员工能够知悉其营业、财务报告及遵循法律的责任。企业沟通包括内部沟通和外部沟通。内部沟通需要做到:所有的员工，特别是那些负有重要营业责任或财务管理责任的员工，除了得到用以管理其负责活动的重要资料以外，还应当得到来自最高管理层需谨慎承担内部控制责任的清楚信息;必须让每个人清楚的知道个人所担负的特定任务，了解内部控制制度的各项规定、它们如何生效，以及他在控制系统中所扮演的角色及所承担的责任;员工在其执行任务时，一旦有非预期的事项发生，除了要注意该事项本身之外，还应当注意导致该事项发生的原因，如此才有办法辨认潜在缺失，采取行动，并预防再度发生;员工必须知道他所负责的活动是怎样与他人的工作发生关联的;员工必须拥有在组织中向上沟通重要信息的方法。外部沟通应做到:顾客和供应商能经过开放的沟通管道输入重要的信息;与相关的外部团体沟通，以便获悉关于本企业内部控制功能的重要信息;外部审计人员对企业营业、相关业务问题及控制系统审计后，可以提供给管理阶层及董事会重要的控制信息;政府主要机关(如:银行或保险机关)所报道的复核或检查的结果，可以有效的弥补控制的缺失。（五）监督内部控制系统需被监督。监督是由适当的人员，在适当及时的基础下，评估控制的设计和运作情况的过程。监督活动由持续监督、个别评估所组成，其可确保企业内部控制能持续有效的运作。1.持续的监督活动。持续的监督活动在营运过程中发生，它包括例行的管理和监督活动，以及其他员工为履行其职务所采取的行动。持续监督活动包括:负责营运的管埋阶层在履行其日常的管理活动时，取得内部控制系统持续发挥功能的资料，当营运报告、财务报告与他们所得到的资料有大偏离时，可对报告提出质疑;来自外界团体的沟通，可以验证内部信息的正确性，并能及时反映问题的所在;适当的组织机构及监督活动，可用来辨识缺失;各个职务的分离，使不同员工之间可以彼此相互检查，以防止舞弊;把信息系统所记录的资料同实际资产核对;内、外部稽核人员定期提出强化内部控制系统的建议；培训课程、规划会议和其他会议，可把控制是否有效的重要信息反馈给管理阶层;定期要求员工陈述他们是否了解企业的行为准则，并加以遵守，对于负责业务和财务的员工，则要求他们陈述某些特定控制是否都予执行，管理阶层或内部稽核人员还必须验证这些陈述是否确实。2.个别评估。尽管持续监督程序可以有效的评价内部控制体系，但企业有时需要组织例外评估以直接监视控制系统的有效性，这种做法可评估持续性监督程序。评估的范围和频率，视风险的大小及控制的重要性而定。3.报告缺陷。内部控制的缺失应由下往上报告，某些缺失应报告给高层管理阶层及董事会知道。以上就是对COSO提出的内部控制制度的基本组成要素的详细解释，更加重要的是这几个要素对我国建立健全内部控制制度也有着非常重要的指导作用。二、我国建立健全内部控制制度的必要性和可能性（一）必要性1.建立健全内控制度是一个实体加强管理，维护合法权益的内在需要，在维护国家财产物质完整，债权债务往来等方面，除了有一个不使国家利益受到侵犯之外，也还有保障单位的合法权益问题，为了使其合法权益不受伤害，就必须加强内部控制制度的建设，加强会计控制和管理控制，使内部主要环节的工作遵循科学的业务处理程序，以强化和改善管理。2.建立健全内控制度是提高经济效益的有效措施。内控制度可以帮助企业改进管理，增收节支，堵漏挖潜，杜绝损失浪费，提高经济效益。3.建立健全内控制度是保证国有资产不受损失，并发挥最大效益的需要。4.建立健全内控制度是预防犯罪的需要。如果内控制度不健全、不落实、监督机制没有形成，就会出现诸如会计、出纳一人兼，发生贪污、挪用公款等损害国家利益的事件，这方面的教训是深刻的。为了防患于未然，建立健全内控制度是不可缺少的重要环节。（二）可能性建立健全内控制度不仅是必要的，而且也是可能的。党和政府高度重视整顿会计工作秩序，全国上下形成了一个建立健全内控制度的大气候。以《会计法》为核心的会计法规体系日益健全，会计人员整体素质的不断提高，更为建立健全的内控制度提供了可行性。三、我国企业内部控制的现状我国由于实行市场经济时间只有十年的时间，企业刚刚认识到内部控制的重要性，对内部控制的研究和实践正处于摸索阶段，内控思想散见于各部门、各组织的相关文件中，呈现出比较混乱的局面。主要表现在：

第一，内部控制在概念上不统一。我国尚未正式提出权威性很高的内部控制概念，对于内部控制的完整性、合理性及有效性更是缺乏一个公认的标准体系。现行的规范制度中，只有审计准则第九号《企业内部控制与审计风险》和新修订的《会计法》正式提出了若干与内部控制相关的要求，但立足点和出发点分别是从报表审计的角度和对企业内部会计控制的规定的角度来进行的规范。刚刚发布的《内部会计控制基本规范》只是限于会计领域，而且该规范的诸多内容是非常原则性的。一些企业管理者对内部控制也存在很多误解，如有的认为内部控制就是不相容会计岗位的分离，有的认为内部控制就是报账规定，有的认为内部控制就是内部纪律要求等等。

第二，对内部控制的重要性认识不足。由于内部控制不能直接产生经济价值，间接效益也需要较长的周期才能看出，而且需要多设置人员岗位，需要制定大量的规章制度，需要增加办事环节和程序，因而多数企业把精力主要放在生产和营销上；有的认为加强内部控制，束缚了自己的手脚，影响办事效率；甚至有的认为搞内部控制就是对自己人的不信任，容易制造内部矛盾等。

第三，我国还没有形成内部控制的整体框架。目前，由于对内部控制概念认识混乱，因而对内部控制应包括哪些内容、应如何构建、各种要素有哪些联系等也认识不一，各企业内部控制的构建也是千差万别。

第四，内部控制执行不力。我国现有内部控制只注重制度的文字编写环节，严重忽略了如何执行制度、判断和报告制度执行的状况、矫正制度执行的偏差等方面。许多企业的内部控制制度是挂在墙上、写在纸上制度，实际执行情况可想而知。企业内部控制制度执行情况评价、报告等也鲜有实施。

第五，在内控制度设计上明显存在着各自为政、就事论事的倾向。财政部门着重抓了内部会计控制建设，财政部于1986年颁发《会计基础工作规范》，2001年以来发布了四个内部会计控制规范。证券监管部门对上市公司内部控制的报告作了一些规定，2000年国家证监会发布了《公开发行证券公司信息披露变报规则》，对公开发行证券的金融企业内部控制的披露作了一点要求。中国注册会计师协会对事务所的内部控制作了要求。国家审计署实施的《中华人民共和国国家审计基本准则》对内控制度的测试当作“作业准则”予以规定。整体来看，全国没有统一的协调和规划，各部门只在自己的职责范围内，针对具体事件制定要求。

第六，与西方国家相比还有很大的差距。虽然理论界对西方整体框架理论的科学性有所认识，但部分理论界人士、多数政策制定者、大部分企业管理当局对内部控制的认识尚有待统一和提高。

四、形成我国企业内部控制现状的原因形成我国企业内部控制混乱局面的原因是多方面的。具体分析，主要有以下几方面：第一，市场经济不发达。从内部控制的发展历史可以看出，内部控制发展的外部动因是市场竞争的加剧。我国刚从计划经济过渡到市场经济，计划经济的影响时时处处可见，市场竞争有不规范的地方，计划经济思维的惯性影响内部控制的发展。

第二，缺少指导企业建设内部控制制度的权威。由于国家经济管理还没有从计划经济的模式中完全脱离出来，条块分割的局面还没有完全打破，企业界还没有形成如COSO之类的权威组织，大部分管理制度建设靠国家有关部门的规定进行，而国家部门在自己职责范围内各司其职，因而没有形成统一的权威的内部控制概念和建设规划。

第三，企业风险意识不强。在计划经济时代，国家计划规避了市场风险，而市场经济风险处处存在，许多企业仍然是计划经济决策方式，对市场风险没有充分认识，没有相应的内部控制机制，只凭管理者的感觉盲目决策，造成大量的失败教训。春都集团、广东国投、东北华联等不胜枚举的案例都是这方面的充分证明。

第四，没有形成良好的控制环境。全国没有形成统一的内部控制概念，而政出多门不利于企业内部控制的建设。大部分企业没有自己的企业文化。企业内部控制体制不顺，有相当一部分企业没有建立内控机构，已建立的部分机构多数处于被控制对象的领导之下，不能充分发挥应有的作用。没有建立有效的内部控制激励机制，大部分内控制度流于形式。

第五，没有完善的内部控制评价机制。长期以来，对企业管理者业绩考核以利润为主要依据，很少对其内部控制综合考察。内部控制状况对企业内外利害关系方也没有立竿见影的利益影响，各方对此关注不够。虽然近来证监会对少部分企业有所要求，国家审计署也作为测试的一项内容，但这只是笼统的要求，没有严格的评价体系和制约机制，约束性不强。

第六，外部监督乏力。虽然我国已形成了包括政府监督和社会监督在内的企业外部监督体系，但监督效果却不尽人意。其主要原因，一是各种监督的功能交叉、标准不一，加之分散管理、缺乏沟通，未能形成有效的合力；二是有的监督没有按照设定的目标进行，有的甚至以平衡预算和创收为目的，再加上个别黑幕交易，监督弱化问题严重，对内部控制问题更是不报告、不追究；三是会计师事务所不规范的执业环境和不正当的业务竞争，以及对注册会计师监督不力，使得“经济警察”的作用并没有发挥出来。五、加强我国企业内部控制建设的对策针对我国企业内部控制混乱的现状及其形成的原因，考虑我国基本国情和企业特点，借鉴国外先进理论和经验，对加强我国企业内部控制建设的提出如下建议：第一，充分发挥政府部门的主导作用。由于我国市场经济刚刚起步，只有十来年的历史，同西方几百年的市场经济相比，自我完善能力较弱，加上我国计划经济的长期影响，企业对政府依赖性较强，因此政府要充分发挥对能动作用和主导作用，为企业内部控制建设营造良好的外部环境。1.完善我国社会主义市场经济竞争机制。一方面要加强法制建设，建立更加透明、公平、高效的市场竞争规则；更重要的是要严格执法，大力整顿和规范市场经济秩序。良好的市场竞争环境，会有力激发企业内部控制建设意识，从根本上促进内部控制建设。

2.加强我国企业内部控制建设的统一规划和指导。鉴于我国企业界民间组织不太发达，权威性的规范制度均由政府制定的实际情况，我国应由国务院企业管理部门牵头，联合相关部门，组织有关专家，成立企业内部控制建设指导小组，统一对内部控制的认识，制定我国企业内部控制建设规划，推进企业内部控制建设。

3.推动适合我国国情的内部控制理论研究。西方内部控制整体框架理论较为完善，其权威性得到世界公认，我们可以充分借鉴。但毕竟我国是社会主义市场经济，不能不考虑国有企业的公有制性质，尤其是我国内控制度具有的用来堵塞国有资产流失漏洞、遏制领导干部贪污腐败、规避盈利或非盈利组织经营风险、制止虚假会计信息流入社会（包括企业主管部门）等功能要给予充分考虑，以防企业内部控制中忽视了国家利益，给国家造成损失。同时，要推动我国企业内部控制标准规范和评价体系的研究制定。

第二，加强企业内部控制环境的建设。控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素。目前我国要加强以下方面的建设：1.董事会。董事会是公司内部控制系统的核心。目前，我国很多公司在形式上建立了董事会、监事会，但实际工作中还存在许多误区，真正的法人治理结构并未完全建立。董事会的监控作用严重弱化，“董事”不“懂事”，通常是“虚职”，且缺少必要的常设机构。如“东方锅炉”案例，在很大程度上就是因为董事会与总经理职责重复、“一套人马两块牌子”造成的。

2.企业管理者的素质与管理哲学。我国还未形成一个约束、监督与激励经理人员的外部机制，因此管理者自我完善和自我提高