中级财务会计-收入与利润

中级财务会计

第十二章

收入与利润教学目的、要求：本章主要讲述收入、利润、利润分配和所得税等有关的概念、确认和计量原则及核算方法等内容，通过学习使学生了解建造合同收入的确认与计量；熟悉其他业务收入的核算；掌握收入、利润、利润分配和所得税等业务核算方法，并能运用所学知识处理相关的经济业务。教学重点和难点：本章的教学重点是商品销售收入和利润的计算及账务处理。本章的教学难点是有关所得税按资产负债表债务法、销售折扣、折让与退回的核算。计划授课时间：计划授课10学时教学的主要内容：

第一节收入及其分类第二节收入的确认与计量第三节费用第四节利润及其构成第五节所得税费用第六节利润的结转与分配第一节收入及其分类

一、收入的概念与特征收入：是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

收入的特征

（一）收入是从企业日常经营活动中产生而非偶然活动这一特征是会计区分“收入”与“利得”的标准收入与利得同形成收益日常活动：是指企业为完成其经营目标所从事的经营活动以及与之相关的活动。（1）为完成其经营目标所从事的经营性活动，如工业企业制造并销售产品等，由此产生的经济利益的总流入构成收入,如主营业务收入；（2）与经济性活动相关的活动，如工业企业转让无形资产使用权等，由此产生的经济利益的总流入也构成收入，如其他业务收入。

（3）除了日常活动以外，企业的有些活动不是为完成其经营目标所从事的经营性活动，也不属于与经常性活动相关的活动，如企业处置固定资产、无形资产等活动，由此产生的经济利益的总流入不构成收入，应当确认为营业外收入。收入的特征（二）收入表现为资产的增加或负债的减少或两者兼而有之收入通常表现为资产的增加，如在取得销售商品的收入、提供劳务收入等的同时，银行存款或应收账款也相应增加；有时也表现为负债的减少，如预收款的销售业务，在提供了商品或劳务服务并确认收入的同时，预收账款得以抵偿；或者在增加资产的同时也减少负债，如预收款项的销售业务在确认收入的同时，预收款得以抵偿，同时补足抵偿的账款。收入的特征（三）收入能引起所有者权益增加根据会计等式一定增加收入费用配比原则亦得收入无论表现为资产的增加还是负债的减少，根据“资产＝负债＋所有者权益”会计恒等式，最终导致所有者权益的增加。不符合这一特征的经济利益流入，不属有企业的收入。例如，企业代税务机关收取得税款，旅行社代客户购买门票、飞机票等收取的票款，性质上属于代收款项，应作为暂收应付款记入相关的负债类科目，而不能作为收入处理。收入的特征（四）收入不包括所有者向企业投入资本导致的经济利益流入

不包括所有者向企业投入的款项

收入只包括企业自身活动获得的经济流入，而不包括企业的所有者向企业投入资本导致的经济利益流入。所有者向企业投入的资本，在增加资产的同时，直接增加所有者权益，不能作为企业的收入。二、收入的分类（一）收入按交易性质的分类销售商品收入：是指企业通过销售产品或商品而取得的收入。

提供劳务收入：是指企业通过劳务作业而取得的收入。

让渡资产使用权收入：是指企业通过让渡资产使用权而取得的收入。表现为对外贷款、对外投资、对出租资产等。

（二）按在经营业务中所占比重的分类主营业务收入：是企业为完成其经营目标而从事的日常经营活动收入，不同行业的主营业务收入的构成内容也不相同，如工业企业的主营业务收入包括销售商品、自制半成品等获得的收入。其他业务收入：是主营业务以外的其他日常活动所取得的收入，如工业销售材料、转让技术、提供非工业性劳务所取得的收入。

第二节收入的确认与计量收入的确认：是指收入应于何时入账并列示于利润表之中。收入的计量：是指收入应按多大金额入账并列示于利润表之中。收入的确认和计量应根据不同性质的收入分别进行。

一、销售商品收入的确认与计量（一）销售商品收入的确认条件销售商品取得的收入通常应在销售成立时予以确认，并按实际交易金额计价入账。但是，由于商品交易的多样性和复杂性，确认收入时应同时满足下列条件：商品销售收入的确认条件1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方必须掌握三个内容企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方：是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移。与商品所有权有关的风险：是指商品可能发生的减值或毁损等形成的损失。与商品所有权有关的报酬：是指商品价值的增值或通过使用商品等形成的经济利益。注意：“主要风险与报酬同时转移”的判断判断企业是否已将商品所有权上的风险和报酬转移给购货方，应关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。通常情况下转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的风险和报酬也随之转移。但在有些情况下企业已将商品所有权凭证或实物交付给购货方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。如果企业仍然保留着商品的所有权上的主要风险和报酬，则该项交易就不是一项销售，也不能确认销售收入。保留商品所有权上主要风险和报酬的几种情况：（1）企业销售商品在质量、品种、规格等方面不符合合同的要求，又未根据正常的保证条款进行弥补，因而仍负有法律责任。例如，销货方向购货方发出一批商品，有关发票账单也一并交付。购货方在收到商品进行验收时，发现商品质量与合同规定不符，便根据合同条款与销货方进行交涉，要求在价格上给与一定的折让，否则将退回商品，但双方没有达成一致意见，销货方也未采取任何弥补措施。因此，商品所有权上的主要风险和报酬仍保留在销货方，不能确认收入。该项商品的销售收入应在双方就商品质量的弥补达成一致意见并且购货方承诺付款时在予以确认。

（2）企业销售商品的收入是否能够取得，取决于代销方或受托方销售该商品的收入是否能够取得。例如，企业采取收取手续费方式委托其他单位代销商品，在将商品交付给受托方时，商品的所有权凭证以及所有权的主要风险和报酬并未随之转移，销售商品的收入是否能够取得，完全取决于受托方是否能够将商品售出。因此，委托方在向受托方交付商品时不能确认收入。只有当受托方将商品售出并给委托方开列了代销清单，委托方才能确认收入。（3）企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，而此项安装或检验任务又是销售合同的重要组成部分。例如，制造企业在销售大型设备时，通常要负责设备的安装和调试。购货方一般只支付部分货款，其余货款要待设备安装调试完毕并经检验合格后才会支付。只有在设备安装完毕并经检验合格后才能确认收入。（4）销售合同中规定了购货方在特定情况下有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性。例如，企业为了推销一项新产品，为该产品规定了一个月的试用期，凡对产品不满意的购买者，均可在试用期内退货。在这种情况下，尽管商品已经售出，货款也已经收到，但由于是新产品，企业无法估计退货的可能性。因此，企业在售出商品时不能确认收入，只有当购货方正式接受商品或退货期满后才能确认收入。注意事项之一:

企业已将商品所有权凭证或实物交付给购货方，商品所有权上的主要风险和报酬也随之转移，而企业只保留了次要风险，且符合收入确认的其他条件，则企业应当确认相应的收入。例如，商品零售企业的为了吸引顾客，在销售商品时向顾客承诺对购买的商品不满意就可以退货。由于零售企业一般可以根据以往的经验和其他相关因素，合理估计未来的退货量，不存在重大的不确定因素，因此，可以认为在向顾客交付商品时，商品所有权的主要风险和报酬已经转移给顾客，相关的销售收入应当予以确认。注意事项之二:

企业已将实物交付给购货方，但未转移商品所有权凭证，如果商品所有权的主要风险和报酬已经随之转移的，且符合确认的其他条件，则企业应当确认相应的收入。例如，在分期收款销售方式下，销货方为了保证如期收回货款，通常都会保留所售商品的法定所有权。购货方为了取得商品的法定所有权，一般都会如期支付货款。这表明销货中其他重大不确定因素已不存在，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方。销货方可以于交付商品时确认销售收入。商品销售收入的确认条件2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权也没有对已售出的商品实施控制对已售出的商品实施继续管理和有效控制，可能源于仍拥有商品的所有权，也可能与商品所有权无关。如果企业将商品售出后，仍然保留了与该商品所有权联系的继续管理权，或仍然可以对该商品实施有效控制。说明此项销售没有完成，不能确认相应的收入。

例如，制造厂商将商品销售给中间商后，如果仍然能要求中间商转移或退回商品，一般表明制造商对售出的商品仍在实施控制，此项销售并没有完成，也就不能确认收入。但如销货方对售出商品实施的管理与所有权无关，则不受本条件的限制。例如，房地产企业将开发的房产售出后，保留了房产的物业管理权，由于该项管理权与房产所有权无关，因此房产销售成立。商品销售收入的确认条件3、相关的收入能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量，是指收入确认的基本前提。企业应按照从购货方已收或应收的合同或协议价的公允价值确定销售商品收入的金额。从购货方已收和应收的合同或协议价款，通常为公允价值。

某些情况下，合同或协议已明确规定销售商品需要延期收取款价，实际上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。在判断已收和应收的合同或协议价款是否公允时，应当关注企业与购货方的关系。通常情况下，关联方关系的存在可能导致已收或应收的合同或协议价格不公允。商品销售收入的确认条件4、与交易相关的经济利益能够流入企业经济利益，是指直接或间接流入企业的现金或现金等价物。就销售商品而言，指销售商品的价款。销售商品价款是否有把握收回，是收入确认的一个重要条件。企业在销售商品时，如果估计价格收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。销售商品的价款能够收回，主要根据企业以往与买方交易的直接经验、从其他方面取得的信息或政府的有关政策进行判断。例如，企业根据以往与买方交易的直接经验判断买方信誉较差，或在销售时得知买方在另一项交易中发生巨额亏损，资金周转十分困难，或在出口商品时不能肯定进口企业所在国是否允许将款项汇出等等。在这些情况下企业应推迟确认收入，直至这些不确定因素对消除。

在判断价款收回的可能性时，应进行分析，在确认价款收回的可能性大于不能收回的可能性时，应认为价款能够收回。一般情况下企业售出的商品符合合同或协议规定的要求，并已将发票账单交付买方，买方也承诺付款，既表明销售商品的价款能够收回。如果企业判断价款不能收回，应提供可靠的证据。商品销售收入的确认条件5、相关的已发生或将要发生的成本能够可靠计量根据配比原则，与同一销售相关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此，如果成本不能可靠地计量，相关的收入也不能予以确认。例如，在预收货款销售方式下，企业尽管已经收到全部或部分货款，但商品须待制造完成或通过第三方才能交付，相关的成本不能可靠地计量，因此，预收的款项只能作为负债处理，而不能确认为收入。

销售商品收入的确认要求同时满足上述五个条件，任何一个条件没有满足，都不能确认相关的收入。对于已经发生但尚未确认销售收入的商品，企业应设置“发出商品”、“委托代销商品”科目核算。期末，"发出商品"、"委托代销商品"等科目的余额，应列入资产负债表的"存货"项目。

（二）商品销售收入核算设置的主要账户

1、6001“主营业务收入”账户。账户性质：损益类账户核算内容：核算企业确认的销售商品、提供劳务等主营业务收入。明细核算：按主营业务的种类进行明细核算。主营业务收入应收账款销售时转出时本年利润0银行存款应收票据账户结构：贷方登记本期收入的增加数；借方登记发生销售退回、折让等情况冲减本期的收入数。期末贷方余额转入“本年利润”帐户，结转后没有余额。2、6401“主营业务成本”账户账户性质：损益类账户核算内容：核算企业确认的销售商品、提供劳务等主营业务收入时应结转的成本。明细核算：按主营业务的种类进行明细核算。主营业务成本已销产品生产成本库存商品转入“本年利润”时本年利润0账户结构：借方登记本期的增加数；贷方登记发生销售退回、折让等情况冲减本期的收入数。期末借方余额转入“本年利润”帐户，结转后没有余额。3、6403“营业税金及附加”账户账户性质：损益类账户核算内容：核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费。明细核算：按税种设置明细账。营业税金及附加本年利润应负担的各种税金及附加应交税费应交数交纳时转入“本年利润”时0未交数账户结构：借方登记按规定计算的应有主营业务负担的各种应交税金及附加；贷方登记期末结转到本年利润账户数额，结转后本账户没有余额。4、6051“其他业务收入”账户账户性质：损益类账户核算内容：核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，如出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料等。账户结构：贷方登记本月确认的其他业务收入；借方登记期末结转到本年利润账户的数额，结转后本账户没有余额。5、6402“其他业务成本”账户账户性质：损益类账户核算内容：核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动发生的支出，如出租固定资产的折旧、出租无形资产的摊销、出租包装物和商品成本和摊销、销售材料的成本等。账户结构：借方登记本月确认的其他业务支出；贷方登记期末结转到本年利润账户的数额，结转后本账户没有余额。其他业务成本发生时转出时本年利润0其他业务收入发生时转出时06、1406“发出商品”账户账户性质：资产类核算内容：核算企业未满足收入确认条件但已经发出商品的实际成本或计划成本。明细核算：按购货单位、商品类别和品种进行明细核算。发出商品发出商品时满足收入确认条件时发出商品成本库存商品主营业务成本（三）销售商品收入的账务处理

（1）销售商品举例P280[12-1]1、正常情况下销售商品收入的账务处理

（2）销售剩于材料A公司为增值税一般纳税人，2007年5月10日将多余的材料出售，售价4000元，成本3000元，增值税率17％，货款已收到。借：银行存款4680

贷：其他业务收入4000

应交税费——应交增值税680借：其他业务成本3000

贷：原材料3000（3）商品销售，近期不能收回货款，不能确认销售收入。（即不满足第四个条件，收入委可能流入企业）举例P280[12－2]

（4）预收货款预收货款的核算，关键要把握收入的确认时间。举例P281[12-3]课堂练习：1:银河公司为增值税一般纳税人，2007年5月6日销售汽车配件50件，每件售价300元（不含增值税），单位成本200元。银河公司已经按合同发货，并开出增值税专用发票，货款尚未收到。该产品适用增值税率17％，消费税率10％。答案1:借：应收账款17550

贷：主营业务收入15000

应交税费——应交增值税2550借：主营业务成本10000

贷：库存商品10000借：营业税金及附加1500

贷：应交税费——应交消费税1500

2：2007年3月1日与丙企业签定设备订制合同，设备的销售价格为700000元，增值税119000元，合同规定丙企业预付定金400000元，2007年6月30日设备制造完成，制造成本为510000元。答案：2：

（1）收到预付定金400000元借：银行存款400000

贷：预收账款—丙企业400000（2）设备制造完成，根据合同发货借：预收账款—丙企业819000

贷：主营业务收入700000

应交税费—应交增值税119000

（3）收到丙企业补付的设备款借：银行存款419000

贷：预收账款—丙企业419000（4）结转成本借：主营业务成本510000

贷：库存商品510000

3：某企业为增值税一般纳税人，本期销售其生产的应纳消费税产品，应纳消费税产品的售价为24万元（不含应向购买者收取的增值税额），产品成本为15万元。该产品的增值税税率为17%，消费税税率为10%。产品已经发出，符合收入确认条件，款项尚未收到。

3、（1）应向购买者收取的增值税额

=240000*17%=40800（元）（2）应交的消费税=240000*10%=24000（元）借：应收账款280800

贷：主营业务收入240000

应交税费—应交增值税（销项税额）40800借：营业税金及附加24000

贷：应交税费—应交消费税24000借：主营业务成本150000

贷：库存商品150000

4：甲公司向丙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为100000元，增值税税额为17000元。该批商品成本为60000元。甲公司在售出该批商品时已得知丙公司现金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与丙公司长期以来建立的商业关系，甲公司仍将商品发出并办妥托收手续。

4、（1）发出商品时：借：发出商品60000

贷：库存商品60000借：应收账款17000

贷：应交税费—应交增值税（销项税额）

17000（2）得知丙公司经营情况出现好转，丙公司承诺近期付款时：借：应收账款100000

贷：主营业务收入100000借：主营业务成本60000

贷：发出商品600002、特定销售方式下收入的确认与计量商品的销售方式是多种多样的，在不同的销售方式下，收入的确认有其特定的时间和标志。在下列销售方式下，企业通常应根据规定的收入确认时点或标志确认销售商品收入，有证据表明不能同时满足收入确认条件的除外。（1）托收承付托收承付：是指收款人根据购销合同发货后委托其开户银行向异地付款人收取款项，付款人验单或验货后向其开户银行承兑付款的一种方式。销货方应在办妥托收手续时确认收入。举例p283，[12-4]（2）分期收款销售分期收款销售：是指商品已经交付，货款分期收回的一种销售方式。在这种销售方式下，销货方应当与商品交付货款时，按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确认收入，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。举例P283，[12-5]如果已收获应收的合同或协议价款不公允，实质上具有融资性质的，销售企业应在交付商品时，按已收或应收的合同或协议价款的公允价值确认收入，已收或应收的合同或协议价款与公允价值之间的差额，作未确认融资受益，在合同或协议期间内按实际利率法分期摊销，冲减财务费用。举例P284[12-6]（1）计算应收合同价款的现值及未实现融资收益。每期应收款：6000000/5=1200000（元）（等额）应收合同价款的现值：12000000×4.10019744=4920237（元）未实现融资收益：6000000-4920237=1079763（元）（2）采用实际利率法分配未实现融资收益。未实现融资收益分配表如下：日期（1）分期应收款（2）确认的融资收益（3）=期初（5）×7%应收款成本减少额（4）（2）-（3）应收款摊余成本期末（5）=期初（5）-（4）销售时49202372007年12月31日120000034441785558340646542008年12月31日120000028452691547431491802009年12月31日120000022044397955721696232010年12月31日1200000151874104812611214972011年12月31日12000007850311214970合计600000010797634920237——未实现融资收益分配表（3）2007年1月1日，确认销售收入：借：长期应收款——M企业6000000

贷：主营业务收入4920237

未实现融资收益1079763同时：借：主营业务成本400000

贷：库存商品400000（4）2007年12月31日收款时：借：银行存款1200000

贷：长期应收款1200000（5）2007年12月31日分配未实现融资收益：借：未实现融资收益344417

贷：财务费用344417

2008年12月31日收款、确认收益时：借：银行存款1200000

贷：长期应收款1200000同时确认收益：借：未实现融资收益284526

贷：财务费用284526

2009年12月31日收款、确认收益时：借：银行存款1200000

贷：长期应收款1200000同时确认收益：借：未实现融资收益220443

贷：财务费用220443

2010年12月31日收款、确认收益时：借：银行存款1200000

贷：长期应收款1200000同时确认收益：借：未实现融资收益151874

贷：财务费用1518742011年12月31日收款、确认收益时：借：银行存款1200000

贷：长期应收款1200000

同时确认收益：借：未实现融资收益78503

贷：财务费用78503（3）委托代销委托代销：是指委托方根据协议，委托受托方代销商品的一种销售方式。具体有以下两种方式：受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单后确认收入。第一：视同买断方式，是由委托方和受托方签订协议，委托方按协议收取委托代销商品的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额，归受托方所有的一种代销方式。委托方向受托方交付商品并开据发票后，销售实现、确认销售收入。（核算同于正常销售）P285[12-7]第二：收取手续费方式，是指受托方根据所代销商品的数量向委托方收取手续费的一种代销方式。特点：商品销售价格由委托方决定，受托方不得自行改变售价。此种方式下，委托方向受托方交付代销商品时，由于不满足销售确认条件，因此，应通过“委托代销商品”账户核算。发出商品时：——通过“委托代销商品”账户核算。发生手续费用时：——通过“销售费用”账户核算。受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单后确认收入。“委托代销商品”账户账户性质：资产类明细核算：按购货单位、商品类别和品种进行明细核算。委托代销商品发出商品时收到代销清单结转已销产品成本时发出商品成本库存商品主营业务成本见教材p286[12-8]练习：银河公司在2007年8月5日委托某企业代销商品一批，该批产品的成本为16万元，售价为22万元，增值税率为17％。2007年9月10日，银河公司收到该企业开来的代销清单，表明全部商品已销售完毕。银河公司开具增值税专用发票给该企业，并按货款的5%支付手续费。（1）发出委托代销商品借：委托代销商品160000

贷：库存商品160000（2）收到代销清单借：应收账款257400

贷：主营业务收入220000

应交税费——应交增值税（销项税额）37400（3）结转代销商品成本借：主营业务成本160000

贷：委托代销商品160000（4）收到货款借：银行存款246400

销售费用11000

贷：应收账款257400（4）商品需要安装和检验的销售商品需要安装和检验的销售：是指售出的商品需要经过安装、检验等过程的销售方式。采用这种方式，在购买方接受商品以及安装和检验完毕前不确认收入，待安装和检验完成时确认收入。但安装程序简单，或检验是为最终确认合同价格而必须进行的程序，则可在发出商品或商品装运时确认收入。不符合收入确认条件的发出商品，通过“发出商品”账户核算。（5）附有销售退回条件的销售附有销售退回条件的商品销售：是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。①可以估计退货数量的对退货部分不确认收入②无法估计退货数量的不确认收入，退货期满确认收入举例P287[12-9]（6）分期预收款销售分期预收款销售：是指购买方在商品尚未收到前按合同约定分期付款，销售方在收到最后一次付款时才交货的一种销售方式。在这种销售方式下，预收货款作为负债，记入“预收账款”账户，或“应收账款”账户，不确认收入，待交付商品时再确认收入。例：华联公司采用分期预收款方式向乙企业销售一批商品，该批商品实际成本为700000元，协议约定，该批商品销售价格为1000000元，增值税税额为170000元，乙公司应在协议签订时预付60%的货款（按销售价格计算），剩余货款于2个月后支付，假定不考虑其他因素，华联公司的账务处理：华联公司的账务处理：（1）收到60%货款时借：银行存款600000

贷：预收账款600000（2）收到剩余货款并发货时借：预收账款600000

银行存款570000

贷：主营业务收入1000000

应交税费-应交增值税170000（3）结转已售商品成本借：主营业务成本700000

贷：库存商品700000（7）订货销售订货销售：是指已收到全部或部分货款而库存没有现货，需要通过制造等程序才能将商品交付购买方的销售方式。在这种销售方式下，预收货款作为负债，记入“预收账款”账户，或“应收账款”账户，不确认收入，待商品交付给购买方时再确认收入。（8）房地产销售房地产销售：是指房地产商经营上自行开发房地产，并在市场上进行销售。房地产销售与一般商品销售相似，按销售收入确认原则确认收入。如果事先签订了建造合同，按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则处理。在房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表现为所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。但也有可能出现法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况，常见的有以下几种情况：（1）卖方根据合同规定，有责任实施重大行动，例如，工程尚未完工。在这种情况下，企业应在所实施的重大行动完成时确认收入。（2）合同存在重大不确定因素，如买方有退货选择权的销售。企业应在这些不确定因素消失后确认收入。

（3）房地产销售后，卖方仍有某种程度的继续涉入，如销售回购协议、卖方保证买方在特定时期内获得投资报酬的协议等。在这些情况下，企业应分析交易的实质，确定是作为销售处理，还是作为融资、租赁和利润分成处理。如果作为销售处理，卖方在继续涉入的期间内不应在确认收入。（9）以旧换新销售以旧换新销售：是指销售方在销售商品的同时，回收与所销售商品相同的旧商品。在这种销售方式下，销售的商品应按收入确认原则确认收入。回购的商品作购进商品处理。（10）售后回购售后回购：是指在销售商品的同时，销售方同意在日后重新买回该批商品的一种交易。销售方收到的货款一般不确认收入，而作负债处理。回购价格大于原销售价格的，其差额在回购期内按其计提利息，记入财务费用。（1）企业在发出商品后，按时给收到的价款借：银行存款（实收货款）贷：应交税费--应交增值税（销项税额）其他应付款（差额）（2）回购的价格大余原销售价格，应计提利息费用时借：财务费用贷：其他应付款（3）按照合同规定日后重新购回该项商品时借：其他应付款（回购价格）应交税费--增值税（进项税额）贷：银行存款（实付金额）举例P290[12-10]（11）售后租回售后租回：是指在销售商品的同时，销售方同意在日后在租回该批商品的一种交易。销售价格与资产账面价值之间的差额应予以递延，并区分融资租赁和经营租赁分别进行处理。（1）销售方（承租人）将售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额，按该项资产的折旧进度进行分摊，作折旧费用的调整。（2）销售方（承租人）将售后租回交易认定为经营租赁的，售价与资产账面价值之间的差额，在租赁期内按与租金费用相一致的方法分摊，作租金费用的调整。如果是按公允价值达成的交易，应按售价确认收入，同时结转成本。售后租回的会计处理与正常租赁相同。举例P291[12-11]企业在销售商品时，有时还会附有一些销售折扣条件，也会因售出的商品质量不符等原因而在价格上给与购货方一定折让或为购货方办理退货。当企业发生销售折让、销售折扣以及销售退回时，将会对收入金额以及销售成本、有关费用金额产生一定的影响。3、销售折扣、折让与退回销售折扣：是指企业在销售商品时，为鼓励购货方多购商品和尽早付款而给与的价款折扣，包括商业折扣和现金折扣。商业折扣：是指企业为促进商品销售在商品标价上给与的价格折扣。商业折扣的目的是鼓励购货方多购商品，通常根据购货方不同的购货数量而给与不同的折扣比率。

（1）销售折扣实例见教材292页12-12

现金折扣：是指债权人为鼓励债务人在规定的期间付款而向债务人提供的债务扣除。现金折扣的目的是鼓励债权人在规定的期限内尽快付款，折扣条件通常用一个简单的分式表示。如2/10，1/20，N/30

，我国采用总价法进行核算。举例P290[12－13]练习：银河公司为增值税一般纳税人，2005年6月1日销售商品500件，每件售价100元，单位成本80元，货款尚未收到，该产品适用增值税率17％，现金折扣为售价的2/10、1/20、N/30，2005年6月15日收到货款及税款。

答案：借：应收账款58500

贷：主营业务收入50000

应交税费——应交增值税8500借：主营业务成本40000

贷：库存商品40000借：银行存款58000

财务费用500

贷：应收账款58500销售折让：企业因售出商品质量不合格等原因，在售价上给予的减让。

——发生在销货方确认收入之前，销货方应按扣除销售折让后的实际销售价格，确认收入。

——发生在销货方确认收入之后，销货方应按实际给予的销售折让，冲减销售收入。

——属于资产负债表日后事项的，应当通过以“前年度损益调整”账户进行处理。（2）销售折让6901“以前年度损益调整”账户核算内容：核算企业本年度发生的调整以前年度损益的事项以及本年度发现的重要前期差错更正涉及调整以前年度损益的事项。账户性质：损益类期末将余额转入“利润分配——未分配利润”本账户期末无余额以前年度损益调整（1）调整减少以前年度利润或增加以前年度亏损时（2）由于以前年度损益调整增加的所得税费用（3）将余额转入利润分配时（1）调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损时（2）由于以前年度损益调整减少的所得税费用（3）将余额转入利润分配时举例P294[12-14]（1）发生在销货方确认收入之前（即未收款时发生折让）（2）发生在销货方确认收入之后（即收款后发生折让）（3）属于资产负债表日后事项的举例P295例：银河公司为增值税一般纳税人，本年12月22日销售商品售价40000元，增值税6800元，成本35000元，货到后发现质量与合同不符，要求5%的折让，银河同意给予折让。

按以下几种假设进行账务处理：按合同约定验货付款，发生在销货方确认收入之前。（1）12月22日发货借：发出商品35000

贷：库存商品35000（2）收货后要求折让5%

借：银行存款44460

贷：主营业务收入38000

应交税费——应交增值税6460（3）结转成本借：主营业务成本35000

贷：发出商品35000

按合同约定交款付货，发生在确认收入之后。

（1）发货后确认收入

借：应收账款46800

贷：主营业务收入40000

应交税费——应交增值税6800（2）结转成本

借：主营业务成本35000

贷：库存商品35000

按合同约定交款付货，发生在确认收入之后。

（3）冲减折让

借：主营业务收入2000

应交税费—应交增值税340

贷：应收账款2340（4）收到货款

借∶银行存款44460

贷：应收账款44460

验货付款后提出折让，发生在资产负债表日之后。（1）交款付货（2007.12.22）：借：银行存款46800

贷：主营业务收入40000

应交税费——应交增值税6800借：主营业务成本35000

贷：库存商品35000（2）退回货款(2008.1.10）：借：以前年度损益调整2000

应交税费-应交增值税340

贷：银行存款2340（3）计算应交所得税：借：应交税费-应交所得税660（2000*33%）贷：以前年度损益调整660（4）调整利润分配：借：利润分配—未分配利润1340

贷：以前年度损益调整1340（5）调整盈余公积：借：盈余公积-法定盈余公积134

贷：利润分配—未分配利润

134销售退回：是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等情况而发生的退货。——发生在销货方确认收入之前——发生在销货方确认收入之后——属于资产负债表日后事项的（3）销售退回（1）发生销售退回时，企业尚未确认销售收入。销售退回如果发生在企业确认收入之前，应将已记入“发出商品”等科目的商品成本转回"库存商品"科目。见教材296页，12-15

（2）发生销售退回时，企业已经确认销售收入。销售退回如果发生在企业确认收入之后，则不论是本年销售本年退回的，还是以前年度销售本年退回的，除属于资产负债表日后事项的销售退回外，均应冲减退回当月的销售收入；如果已经结转的销售成本，还应同时冲减退回当月的销售成本，如果已经发生了现金折扣，应在退回当月一并调整。见教材296页，12-16（3）发生的销售退回,属于资产负债表日后事项。报告年度资产负债表日及以前售出的商品，在年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日之前发生退回，应当作为资产负债表日后调整事项，调整资产负债表日会计报表的收入、费用、资产、负债、所有者权益等有关项目的金额。见教材297页，12-17二、提供劳务收入的确认与计量劳务：通常是指其结果不形成有形资产的服务，如旅游、运输、饮食、广告策划与制作、管理服务等，企业通过提供劳务而取得的收入，成为劳务收入。企业类型的不同决定了劳务收入在企业中的地位：1）以提供劳务为主的企业所获得的劳务收入应作为主营业务收入；2）以提供商品销售为主的企业所获得的劳务收入应作为其他业务收入。（一）劳务收入确认与计量的基本原则劳务收入应当根据在资产负债表日提供劳务交易的结果是否能够可靠估计，分别采用不同的方法进行确认和计量。1、提供劳务交易的结果能够可靠地估计在资产负债表日能对该项交易的结果做出可靠估计的，应按完工百分比法确认收入。提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断：（1）收入金额能够可靠地计量

企业应当按照同接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入的总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。随着劳务的提供，可能会出现增加或减少劳务交易总金额的情况，此时应及时调整合同或协议金额。（2）相关的经济利益很可能流入企业。相关的经济以是否能够流入企业，可以根据接受劳务方的信用状况、以往的经营经验以及双方就结算方式和期限达成的协议等进行判断。只有当与交易相关的经济利益很可能流入企业时，才能确认收入。（3）交易的完工进度能够可靠地确定提供劳务交易的完工进度，可以选择下列方式确定：①已完工作的测量;②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；③已经发生的成本占总成本的比例。（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠的计量

劳务总成本包括至资产负债表日止已经发生的承担和完成劳务将要发生的成本。企业应正确核算各期实际发生的劳务成本，并对剩余劳务将要发生的成本进行合理估计。随着劳务的提供和外部情况的变化，企业应当随时对估计的劳务成本进行修订。完工百分比法：是指按劳务的完成程度确认收入和费用的方法。企业应当在资产负债表日，按照提供劳务总额乘以完工进度在扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳务收入。同时，按照提供劳务估计从成本乘以完工进度在扣除以前会计期间累计已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。

在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关的费用可按以下公式计算：本年确认的收入

=劳务总收入×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的收入本年确认的成本

=劳务总成本×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的成本举例P298[12-18]课堂练习：1、某企业于2006年10月1日接受一项产品安装任务，安装期4个月，合同总收入500000元，至年底已预收款项420000元，实际发生成本300000元，估计还会发生75000元的成本。该企业的主营业务就是安装业务。2006年末：300000/（300000+75000）×100%=80%收入=500000×80%=400000（元）成本=375000×80%=300000（元）（1）安装中发生成本耗费时：借：生产成本300000

贷：银行存款300000（2）预收安装款：借：银行存款420000

贷：预收账款420000（3）年末确认收入时∶借：预收账款400000

贷：主营业务收入400000（4）结转成本时：借：主营业务成本300000

贷：生产成本300000

2、提供劳务交易的结果不能可靠地估计在资产负债表日，如果提供劳务交易的结果不能可靠地估计，既不能同时满足提供劳务交易的结果能够可靠估计的四个条件，企业应当根据资产负债表日已经收回或预计将要收回的款项对已经发生劳务成本的补偿程度，分别以下情况进行会计处理：（1）如果已经发生的劳务成本预计能够得到补偿，应当按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并在相同金额结转劳务成本。（2）如果已经发生的劳务成本预期不能得到补偿，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不能确认劳务收入。（二）销售商品和提供劳务的分拆

（自学）既包括销售商品也包括提供劳务的业务（1）能单独计量-分别按销售商品处理和提供劳务处理（2）不能够区分，或虽能区分不能单独计量-全部作为销售商品处理

（三）特定劳务收入的确认（自学）企业提供的劳务种类繁多，而不同的劳务，其提供方式以及收费方式各具特点。企业提供的下列劳务，满足收入确认条件的应按规定的时点确认有关劳务收入：

三、让渡资产使用权收入的确认与计量（自学）

企业的有些交易活动，并不转移资产的所有权，只让渡资产的使用权，由此而获得的收入，称为让渡资产使用权收入。主要包括利息收入和使用费收入两种。利息收入：是指金融企业存、贷款形成的利息收入以及同业之间发生往来形成的利息收入。资产使用费收入：是指他人使用本企业的资产而取得的收入，主要指他人使用本企业的无形资产（如商标权、专利权、专营权、软件、版权）等而形成的使用费收入。利息收入和使用费收入的确认应同时满足以下两个条件：一是与交易相关的经济利益能够流入企业；二是收入的金额能够可靠地计量。具体确认方法是：1．利息收入应在每个会计期末，按贷款本金、存续期间和实际利率计算确定。利息的支付方式有分期付息和到期一次付息两种形式，企业均应分期计算，并确认利息收入。2．使用费收入应按有关合同协议的收费时间和方法确认。（1）如果合同或协议规定一次支付，且不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认收入；（2）如果提供后续服务的，应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入；（3）如合同或协议规定分期支付使用费的，按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期计算的金额分期确认收入。对于取得的资产使用费收入，企业应根据该收入在企业所处的地位，分别确认为主营业务收入或其他业务收入。对于大多数企业，应确认为其他业务收入。例1：银河公司向某企业转让专利技术的使用权，收取转让费200000元，不提供后续服务。按税法的规定应交营业税的税率为5%。借：银行存款200000

贷：其他业务收入200000借：其他业务成本10000

贷：应交税费—应交营业税10000四、建造合同收入的确认与计量（自学）（一）建造合同的特征及类型1．建造合同的概念及特征2．建造合同的类型

固定造价合同

成本加成合同（二）合同收入和合同成本的基本内容1．合同收入2．合同成本

合同的初始收入合同变更、索赔、奖励等形成的收入

直接费用

间接费用（三）合同收入与合同费用的确认与计量

1．建造合同的结果能够可靠地估计

——完工百分比法2．建造合同的结果不能可靠地估计（1）合同成本能够收回（2）合同成本不可能收回的

注意：不同种类的合同“结果能可靠的估计”需满足的条件第三节费用一、费用的确认费用：是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用有广义和狭义之分。广义的费用泛指企业各种日常活动发生的所有耗费；狭义的费用仅指与本期营业收入相配比的那部分耗费。在费用确认时，首先，要划分生产费用与非生产费用的界限。生产费用：是指与企业日常经营活动有关的费用，如生产耗用的原材料费用、人工费用等。非生产费用：是指不应由生产费用负担的费用，如构建固定资产发生的费用，不属于生产费用。其次，应划分生产费用与产品成本的界限。生产费用与一定的会计期间有着直接联系，而与产品生产无关；而产品成本则与一定品种和数量的产品相联系，不论发生在哪一会计期间。第三，应划分生产费用与期间费用的界限。生产费用应计入生产成本，而期间费用应计入当期损益。二、期间费用期间费用:是指不能直接归属于某个特定产品成本而应计入其发生期间损益的费用。期间费用包括销售费用、管理费用和财务费用和三项。办公楼折旧商品装卸费借款利息费用营销人员工资我家产品最好对期间费用的理解图示（一）销售费用（272页）

销售费用：是指企业在销售商品过程中发生的各项费用以及为销售本企业商品而专设销售机构的各项经营费用。其具体项目包括：产品自销费用，包括应由本企业负担的包装费、运输费、装卸费、保险费。产品促销费用，包括展览费、广告费、经营租赁费、销售服务费。销售部门的费用，一般是指专设销售机构的职工工资及福利费、类似工资性质的费用、业务费等经营费用。但企业内部销售部门所发生的费用，不包括在销售费用中，而应列入管理费用中。委托代销费用，主要是指企业委托其他单位代销，按代销合同规定支付的委托代销手续费。商品流通企业的进货费用，是指商品流通企业在进货过程中发生的运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等。管理费用：是指企业行政管理部门为组织和管理生产而发生的费用。管理费用主要包括：1、企业管理部门发生的直接管理费用，如公司经费等。公司经费包括总部管理人员工资、职工福利费、差旅费、办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销及其他公司经费。（二）管理费用（273页）2、用于企业直接管理之外的费用，主要包括：董事会费、咨询费、聘请中介机构费、诉讼费、相关税金、矿产资源补偿等。3、提供生产技术条件的费用，主要包括：研究费用、无形资产摊销、长期待摊费用摊销。4、业务招待费，是指企业为业务经营的合理需要而支付的交际应酬费用，在下列限额内据实列入管理费用：全年销售净额（扣除折让、折扣后的净额）在1500万元以下的，不超过年销售净额的0.5%；全年销售净额超过1500万元但不足5000万元的，不超过该部分的0.3%；全年销售净额超过5000万元但不足1亿元的，不超过该部分的0.2%；超过1亿元的，不超过该部分的0.1%。5、其他费用，是指不包括在以上各项之内又应列入管理费用的费用。（三）财务费用（274页）财务费用：是指企业筹集生产经营所需资金而发生的费用。具体包括的项目有：利息净支出（减利息收入后的支出）、汇总净损失（减汇总收益后的损失）、金融机构手续费、企业发生的现金折扣或受到的现金折扣，以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。其具体包括的项目为：1、利息净支出，指企业短期借款利息、长期借款利息、应付票据理想、票据贴现利息、应付债券利息、长期应付引进外国设备利息等利息支出剪去银行存款等利息收入后的净额。2、汇总净损失，是企业因向银行接收或购入外汇而产生的银行买入、卖出价与记账所采用的汇率之间的差额，以及月度终了，各种外币账户的外币期末余额，按照期末汇率折合的记账本位币金额与账面记账本位币金额之间的差额等。3、相关手续费，是指发行债券所需支付的手续费、开出汇票的银行手续费、调剂外币手续费等。4、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣。5、其他财务费用，如融资租入固定资产发生的融资租赁费用，以及筹集生产经营资金发生的其他费用等。三、账户设置

“销售费用”账户“管理费用”账户“财务费用”账户

1、6601“销售费用”账户账户性质：损益类账户账户结构：借方登记发生的销售费用，贷方登记期末转入“本年利润”科目的销售费用，该账户月末一般无余额。明细核算：按费用项目进行明细核算。

2、6602“管理费用”账户账户性质：损益类账户账户结构：借方登记发生的各项管理费用，贷方登记期末转入“本年利润”账户的管理费用，该账户月末一般无余额。明细核算：按费用项目进行明细核算。

3、6603“财务费用”账户账户性质：损益类账户账户结构：借方登记发生的各项财务费用贷方登记期末转入“本年利润”科目的财务费用，该账户月末一般无余额。明细核算：按财务费用项目进行明细核算。

管理费用财务费用销售费用发生时发生时发生时转出时转出时转出时本年利润000性质：损益类核算内容：核算企业为组织和管理生产而发生的管理费用。性质：损益类核算内容：核算企业为筹集生产经营所需资金而发生的筹资费用。性质：损益类核算内容：核算企业销售商品、提供劳务的过程中发生的各种费用。四、核算举例【例1】京连有限公司李好出差归来报销差旅费2460元，余款交回（原差旅费3000元）。借：管理费用2460

库存现金540

贷：其他应收款—李好3000

※“贷：其他应收款3000”是对出差人员出差前预借款的冲账。借款时的分录为：

借：其他应收款—李好3000

贷：库存现金3000※

如果出差人员出差前预借款为2000元，报销金额仍为2460元（说明因公办事出差人员自己垫付了资金），分录应为：

借：管理费用2460

贷：其他应收款—×××2000

库存现金460【例2】京连有限公司用现金支付董事会成员津贴及咨询费26320元。

借：管理费用26320

贷：库存现金26320【例3】京连有限公司用现金支付报刊费2010元。

借：管理费用2010

贷：库存现金2010【例4】京连有限公司用银行存款5200元支付销售产品运输费。

借：销售费用5200

贷：银行存款5200※如果是为购货方垫付的运费应：

借：应收账款5200

贷：银行存款5200

【例5】京连有限公司计算专设销售网点人员工资41610元。

借：销售费用41610

贷：应付职工薪酬41610

【例6】京连有限公司计算本月应缴纳的车船使用税6200元，房产税12000元、另外用银行存款支付印花税2800元。

借：管理费用21000

贷：应交税费

-应交车船使用税6200-应交房产税12000

银行存款2800【例7】京连有限公司向银行借入一笔短期借款，因利息数额较大，决定分月计算应付利息，并计入借款期间各月的财务费用。经计算本月应付借款利息2500元。

借：财务费用2500

贷：应付利息2500

【例8】期末，将本月发生的期间费用转入本年利润。销售费用=5200+41610=46810（元）管理费用=2460+21000+26320+2010=51790（元）财务费用=2500（元）借：本年利润101100

贷：销售费用46810

管理费用51790

财务费用2500第四节利润及其构成

一、利润的概念利润，是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

（一）营业利润营业利润：是指企业一定期间的日常活动所取得的利润。营业利润的计算公式如下：营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财费用务－资产减值损失资产±公允价值变动净损益±投资净损益其中：——营业收入包括主营业务收入和其他有收入；——营业成本包括主营业务成本和其他业务成本；——营业税金及附加包括主营业务和其他业务应负担的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等。本年利润主营业务收入其他业务收入主营业务成本其他业务成本营业税金及附加利润总额，是指企业一定期间的营业利润，加上营业外收入减去营业外支出后的所得税前利润总额，即：利润总额＝营业利润+营业外收入-营业外支出

（二）利润总额（三）净利润净利润：是指企业一定期间的利润总额减去所得税后的净额，即：

净利润＝利润总额-所得税费用其中，所得税费用是指根据企业会计准则的要求确认的应从当期利润总额中扣除的当期所得税费用和递延所得税费用。举例P304[12-19]营业利润=（5000+1800）-（3500+1400）-60-380-340-120-150-100+700=1450（万元）利润总额=1450+250-200=1500（万元）净利润=1500-520=980（万元）

企业在正常生产经营活动外，将资金投放于购买债券、股票等获得的收益（或损失）。投资收益与投资损失的差额称为投资净收益（或净损失）。二、投资净收益账户设置

(1)对外投资发生的损失(2)转出的净收益(1)对外投资实现的收益(2)转出的净损失投资收益本年利润性质：损益类核算内容：核算企业确认的投资收益或损失。0核算举例：【例9】企业出售交易性金融资产（股票）10万元，售价109280元，款存入银行，不考虑其他因素。

借：银行存款109280

贷：交易性金融资产（成本）100000

投资收益9280

【例10】企业购买股票作长期投资，购买时含已宣告分派但尚未发放的现金股利。

借：应收股利70000

贷：投资收益70000投资净收益＝投资收益－投资损失

＝9280＋70000－0

＝79280（元）【例11】期末将投资收益转入本年利润。

借：投资收益79280

贷：本年利润79280计提减值损失时：借：资产减值损失贷：有关账户期末将本期资产减值损失转入本年利润时：借：本年利润贷：资产减值损失三、资产减值损失期末将本期交易性金融资产的公允价值变动净损益转入本年利润。

结转净收益时：借：公允价值变动损益贷：本年利润

结转净损失时：借：本年利润贷：公允价值变动损益四、公允价值变动净损益营业外收入与营业外支出虽然与企业正常生产经营活动无直接关系，但站在企业主体的角度来看，同样是其经济利的流入和流出，从其构成利润的一部分，对企业的盈亏状况具有不可忽视的影响。五、营业外收入与营业外支出（一）营业外收入【营业外收入】

是指与企业正常的生产经营业务没有直接关系的各项收入。营业外收入的内容

处置非流动资产利得非货币性资产交换利得债务重组利得罚没利得政府补助利得无法支付的应付款项捐赠利得等盘盈利得（1）处置非流动资产利得，主要包括处置固定资产和无形资产利得。其中：处理固定资产利得，是企业处置固定资产所取得的收入，扣除固定资产账面价值以及处置费用后的净收益；处置无形资产利得，是指企业处置无形资产所取得收入，扣除无形资产账面价值以及相关费用后的净收益。（2）非货币性资产交换利得，是指在非货币性资产交易具有商业实质其公允价值能够可靠地计量的情况下，因换出固定资产和无形资产的公允价值高于其账面价值获得的资产增值收益。（3）债务重组利得，是指企业在进行债务重组时，债务人应重组债务的账面价值高于用于偿债的现金及现金资产公允价值、债务人放弃债权而享有股份的公允价值、重组后债务的入账价值，而应当计入当期损益的利得。（4）罚没利得，是指企业收取的滞纳金、违约金以及其他形式的罚款，在弥补了由于对方违约而造成的经济损失后的净收益。

（5）政府补助的利得，是指企业取得的与资产相关的政府补助，在相关资产使用寿命内平均分配而计入当期损益的利得；或企业取得的与收益相关的政府补助，用于补偿以后期间的相关费用和损失而于确认相关费用期间计入当期损益的利得；或企业取得的与收